I FSK 1090/23

I FSK 1090/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-06-10
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-06-20
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Maja Chodacka
Marek Kołaczek /sprawozdawca/
Sylwester Marciniak /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Lu 581/22 - Wyrok WSA w Lublinie z 2023-03-08
Skarżony organ
Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 615
art. 83 ust. 1b
Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j.)
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 187 § 1, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 8 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 581/22 w sprawie ze skargi K.K. na decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej z dnia 31 sierpnia 2022 r. nr 308000-COP.4103.27.2022.9 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2018 r. oraz od maja do grudnia 2018 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K.K. na rzecz Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej kwotę 5400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 8 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 581/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę K.K. (dalej: skarżący, podatnik) na decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej (dalej: Naczelnik UCS, organ) z dnia 31 sierpnia 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2018 r. oraz od maja do grudnia 2018 r.
1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy.
Zaskarżoną decyzją Naczelnik UCS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2018 r. oraz od maja do grudnia 2018 r.
Organ, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931; dalej jako: u.p.t.u.), w brzmieniu obowiązującym w 2018 r., stwierdził, że K.K. nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego na podstawie 358 faktur, na których jako wystawca widnieje L. spółka z o. o. w G., gdyż nie dokumentują one rzeczywistego nabycia wymienionych w nich towarów.
Organ ustalił, że we wskazanym w decyzji okresie podatnik ujął 413 faktur obejmujących zakup paliwa w L. spółce z o.o. Na wszystkich tych fakturach zamieszczono informację - zapłacono gotówką. W odpowiedzi na wezwanie z dnia 2 marca 2021 r. L. spółka z o.o. pismem z 15 marca 2021 r. przesłała zestawienie faktur VAT dokumentujących transakcje zawarte w 2018 r. z firmą K. K.K. Spółka L. potwierdziła jedynie 53 faktury VAT za miesiące od stycznia 2018 r. do marca 2018 r. oraz od maja 2018 r. do grudnia 2018 r. z 413 wykazanych i ujętych w rejestrach VAT firmy skarżącego. Strona nie wykazała w rejestrach zakupu faktury VAT nr [...] z 17 maja 2018 r. Z treści zakwestionowanych faktur VAT wynika, że były wystawiane wyłącznie do wcześniej zaewidencjonowanych paragonów fiskalnych. Tymczasem, jak wskazała spółka L., paragony fiskalne wykazane w przesłanym zestawieniu, tj. zawierającym 358 faktur ze stacji nr [...], nie zostały wystawione w 2018 r. Wskazane numery paragonów pochodzą z 2017 r.
Dodatkowo stwierdzono, że K. K.K. w rejestrach zakupu VAT podwójnie zaewidencjonował faktury VAT o nr: [...] z 20 lutego 2018 r., kwota VAT: 66,97 zł; [...] z 7 marca 2018 r., kwota VAT: 66,02 zł; [...] z 9 listopada 2018 r., kwota VAT: 77,53 zł.
1.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem oddalił skargę.
Zdaniem Sądu, ustalone w sprawie fakty oraz ocena prawna dokonana zarówno przez organ pierwszej instancji, jak i przez organ odwoławczy (który utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji) są w pełni uzasadnione i znajdują oparcie w materiale dowodowym sprawy. W sprawie ustalono, że zakwestionowane przez organ faktury VAT nie zostały wystawione przez podmiot, który w tych dokumentach został wskazany jako dostawca towaru (sprzedawca paliwa). Ich podstawę stanowiły paragony fiskalne pochodzące z poprzedniego roku. W tych okolicznościach, jak zasadnie wskazał organ, nie sposób uznać, że skarżący działał nieświadomie. Celowo bowiem posłużył się on w obrocie prawnym dokumentami, które w oczywisty sposób nie odwzorowują rzeczywistych transakcji. Skorzystał z nich, odliczając podatek naliczony, do czego nie był w świetle tych ustaleń uprawniony, bowiem spółka L. – nie będąc do tego zobowiązana z uwagi na brak w jej dokumentacji omawianych faktur oraz brak transakcji podlegających rozliczeniu podatkowemu – nie zapłaciła wynikającego z nich podatku należnego. Zdaniem Sądu to skarżący jako przedsiębiorca był zobowiązany do wylegitymowania się określonymi paragonami fiskalnymi, sprawdzenia zgodności faktury z posiadanymi dokumentami sprzedaży i dopiero po dopełnieniu tych formalności był uprawniony do posłużenia się dokumentem w rozliczeniu podatkowym. Przypomnieć należy, że podważeniu w krótkim czasie podlegała nie jedna mylnie wystawiona faktura VAT, ale 358 takich dokumentów. Skala ta świadczy niewątpliwie o zorganizowanym procederze nadużyć w sferze VAT, w którym skarżący świadomie uczestniczył, odnosząc realną korzyść finansową, przy jednoczesnym uszczerbku majątkowym dla Skarbu Państwa.
2. Skarga kasacyjna.
2.1. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiódł skarżący, zaskarżając go w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo
o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: p.p.s.a.), zarzucono
2.1.1. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
1) naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a poprzez brak uchylenia decyzji w zw. z naruszeniem art. 145 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako: o.p.) oraz art. 83 § 1b ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1131 z późn. zm., dalej jako: ustawa o KAS).
, poprzez niedoręczanie pism (w szczególności decyzji);
2) naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez brak uchylenia decyzji w zw. z naruszeniem art. 122 o.p.;
3) naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a poprzez brak uchylenia decyzji w zw. z naruszeniami art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p.;
2.1.2. naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię, tj.:
1) naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a poprzez brak uchylenia decyzji w zw. z naruszeniem art. 122 o.p.;
2) naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a poprzez brak uchylenia decyzji w zw. z naruszeniem art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p.
2.2. W konsekwencji w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
2.3. Organ odwoławczy nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna podlegała oddaleniu.
3.1. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takiego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a.
Należy jednocześnie zaznaczyć, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroków sądu pierwszej instancji, o czym świadczy właśnie wskazane wyżej związanie podstawami skargi kasacyjnej sprowadzające się do tego, że zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego określa autor skargi kasacyjnej, podnosząc naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania. Sąd kasacyjny nie ma nie tylko obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie (wyrok NSA z 12 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1342/15).
Stosownie do art. 176 p.p.s.a. podstawy kasacyjne powinny być uzasadnione. Oznacza to, że autor skargi kasacyjnej obowiązany jest wskazać przepis prawa, który w jego ocenie został naruszony, a także uzasadnić, w czym upatruje uchybienia temu przepisowi. W przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych konieczne jest także wykazanie, jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie procesowe. Nie wystarczy samo stwierdzenie, że wpływ taki mógłby wystąpić. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno być natomiast sformułowane w taki sposób, aby można było powiązać je z konkretnymi przepisami prawa, które kastor uznaje za naruszone.
3.2. W zakresie wskazanych podstaw kasacyjnych, odnotować trzeba po pierwsze, że przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. jest tzw. przepisem wynikowym, którego naruszenie jest zawsze następstwem złamania przez sąd pierwszej instancji innych przepisów, co ma tę konsekwencję, że nie może one stanowić samoistnej podstawy skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z dnia 19.01.20212 r II OSK 2077/10, wyrok NSA z dnia 4.03.2014 r II OSK 2387/12).
Nadto, bynajmniej przepisy wymienione w ramach "naruszenia przepisów prawa materialnego" waloru przepisów materialno-prawnych nie mają. Przepisy kompetencyjne, ani tym bardziej zasady prowadzenia postępowania podatkowego (art. 122, 187 i 191 o.p.) przymiotu tego nie mają.
Sformułowane w sprawie zarzuty kasacyjne są nad wyraz ogólnikowe, nie precyzują w ogóle na czym miałoby polegać naruszenie wskazanych przepisów. Uzasadnienie skargi kasacyjnej, nie licząc – względnie sprecyzowanego – zarzutu braku skutecznego przekształcenia kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe, jest niemal zupełnie pozbawionym logiki strumieniem świadomości. Kwestie te stoją na przeszkodzie rozeznania się przez Naczelny Sąd Administracyjny w faktycznych intencjach autora tego środka zaskarżenia i w sposób istotny ograniczając zakres rozwiązania sprawy w świetle zasady związania granicami skargi kasacyjnej.
3.3. W pierwszej kolejności odnosząc się do spornej kwestii przekształcenia kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe, a ściślej mówiąc do zakresu obowiązywania złożonego w sprawie pełnomocnictwa, wskazać należy na następujące elementy stanu faktycznego za sądem pierwszej instancji.
Wynik kontroli z dnia 23 lipca 2021 r. doręczony został samemu skarżącemu i przez niego osobiście skwitowany w dniu 3 sierpnia 2021 r. (k. 243 akt podatkowych). Pełnomocnik podatnika przedłożył pełnomocnictwo szczególne w dniu 12 sierpnia 2021 r. Pełnomocnictwo to upoważniało do reprezentacji w czynnościach kontroli celno-skarbowej, z wyłączeniem reprezentacji w trakcie ewentualnego dalszego postępowania podatkowego (k. 246 akt podatkowych). Następnie, w dniu 29 września 2021 r. ten sam doradca podatkowy przedłożył kolejne pełnomocnictwo szczególne (udzielone mu w dniu 21 września 2021 r.) do reprezentacji skarżącego, tym razem wskazujące na "upoważnienie do reprezentacji we wszelkich czynnościach w każdym postępowaniu podatkowym, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub czynnościach sprawdzających dotyczących dowolnego podatku za dowolny okres rozliczeniowy lub rok podatkowy" (k. 254 akt podatkowych). Pismem z dnia 23 listopada 2021 r. organ powiadomił doradcę podatkowego S.Z., że złożone przez niego pełnomocnictwo zostało "przypisane" do sprawy nr [...] (tj. kontroli celno-skarbowej). Uzyskawszy informację o niezłożeniu przez skarżącego korekt deklaracji VAT, organ w dniu 30 grudnia 2021 r. wydał postanowienie o przekształceniu kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe. Jak wynika z akt sprawy, postanowienie to doręczono doradcy podatkowemu S.Z. (ePUAP), co pozostaje poza sporem. Pełnomocnikowi temu doręczano następnie wszystkie inne pisma w toczącym się postępowaniu, włącznie z decyzjami wydanymi przez organy pierwszej i drugiej instancji (choć zastrzec trzeba, że pełnomocnik złożył ponownie pełnomocnictwo z dnia 21 września 2021 r. do działania w sprawie wraz z odwołaniem od decyzji organu pierwszej instancji - k. 4 akt podatkowych, t. II). Ten sam pełnomocnik reprezentuje stronę również w postępowaniu sądowym.
3.4. W tym stanie faktycznym – mając na względzie wskazanie jako podstawy kasacyjnej wyłącznie art. 83 ust. 1b ustawy o KAS, zatem przedmiotem rozważań wobec związania NSA granicami skargi kasacyjnej może być wyłącznie kwestia skuteczności złożonego pełnomocnictwa, a nie szersza kwestia przekształcenia kontroli celno-skarbowej jako taka.
W tej kwestii WSA trafnie odwołał się do uchwały NSA z 25 kwietnia 2022 r. II FPS 1/22, zgodnie z którą "1. Użyty w art. 138e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) zwrot "we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego" należy rozumieć w ten sposób, że odwołuje się on do wynikającego ze stosunku podstawowego materialnego zakresu pełnomocnictwa szczególnego, co oznacza, że może ono obejmować każdą sprawę należącą do właściwości organu podatkowego, do której stosuje się przepisy tej ustawy. 2. Jednakże do wywołania skutku procesowego konieczne jest złożenie pełnomocnictwa szczególnego do akt sprawy w konkretnym postępowaniu prowadzonym przed organem podatkowym, stosownie do art. 138e § 3 Ordynacji podatkowej".
Równie trafnie też odnotowano odrębności wprowadzone do porządku prawnego przez ustawę o KAS od ogólnej regulacji pełnomocnictw i ich zakresów zakreślonej przez ordynację podatkową. Na specyfikę kontroli celno-skarbowej i następującego po niej postępowania podatkowego zwrócił uwagę również Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu przywołanej uchwały (pkt 4.5.4). Zdaniem NSA, specyfika kontroli celno-skarbowej spowodowała wprowadzenie elementu procedury automatycznej. Pełnomocnictwo procesowe, niezależnie od tego czy swoim zakresem obejmuje postępowanie podatkowe, nie musi być złożone ponownie w tym postępowaniu. Ustawodawca ingeruje zatem również w sferę materialnoprawną stosunku podstawowego, który mógł przecież obejmować tylko fazę kontrolną. Automatyzm tej procedury polega na tym, że do zaniechania skutku reprezentowania strony w postępowaniu podatkowym konieczna jest ingerencja stron stosunku podstawowego pełnomocnictwa. Wynika to wprost z uregulowania ustawowego i – co istotne dla niniejszej sprawy - stanowi wyjątek od zasady, jakim jest obowiązek złożenia pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym, czyli do akt sprawy.
Zgodnie bowiem z art. 83 ust. 1b ustawy o KAS w przypadku ustanowienia pełnomocnictwa szczególnego do działania w sprawie kontroli celno-skarbowej uznaje się, że pełnomocnictwo szczególne obejmuje również upoważnienie do działania w sprawie postępowania podatkowego, o którym mowa w ust. 1, oraz w postępowaniu zainicjowanym na skutek wniesionego odwołania, jeżeli kontrolowany nie odwołał pełnomocnictwa szczególnego. Stosownie do ust. 3, przekształcenie, o którym mowa w ust. 1, następuje z dniem doręczenia kontrolowanemu postanowienia o przekształceniu, na które nie służy zażalenie.
W rezultacie powyższego należy zaaprobować pogląd zaprezentowany w wyroku NSA z 4 grudnia 2024 r. sygn. II FSK 337/22, że pełnomocnictwo szczególne do działania w kontroli celno-skarbowej, choćby złożone do sprawy już po doręczeniu wyniku kontroli, rozciąga się na postępowanie podatkowe przekształcone z kontroli celno-skarbowej, co oznacza, że postanowienie o przekształceniu należy doręczyć pełnomocnikowi.
W rezultacie nie można było zaaprobować zarzutu braku skutecznego przekształcenia zakończonej kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe na skutek doręczenia postanowienia w tym przedmiocie nieustanowionemu prawidłowo pełnomocnikowi.
3.5. Również pozostałe, niejasno sformułowane zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie. W ramach ich uzasadnienia autor środka zaskarżenia wskazuje na nielogiczność ustaleń organów podatkowych, prezentując – jak można się domyślać – alternatywne wytłumaczenie ujawnionego w sprawie procederu wystawiania faktur na podstawie "starych" paragonów. Podatnik dopatruje się tezy, że "paragony te służyły pracownikom stacji (a nie stronie) do dokonania ponownej sprzedaży paliwa, w celu zainkasowania całości środków ze sprzedaży (metoda barmańska, sprzedaż kilku butelek alkoholu na jeden paragon)". Pada szereg twierdzeń, np. "strona nie zbierała paragonów oraz nigdy nie przedstawiała ich do rozliczenia na stacji benzynowej", "Kurierzy byli idealnymi ofiarami. Można było zaoferować im zakup paliwa z dużym rabatem, rozliczanym zbiorczo w okresach rozliczeniowych" "Nikt tak, nie robi. Nikt nie zbiera faktur (paragonów? – przyp. NSA) przez rok, po to by otrzymać faktury [...] "Wytwórcy" pustych faktur nie potrzebują paragonów".
Ignorując nawet dalece niestaranny sposób sporządzenia skargi kasacyjnej, przedstawione wywody przedstawione wywody pozbawione są jakiegokolwiek sensu. Wbrew tezom pełnomocnika, wystawione na rzecz podatnika faktury nie są fakturami zbiorczymi (miesięcznymi), nie zawierają też żadnych rabatów. Faktury rozliczane przez podatnika – jak to jest akcentowane, pracującego jako kurier w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej – obejmują jednorazowe zakupy oleju napędowego w ilości około 80 litrów przy częstotliwości ich wystawiania czasami nawet trzech dziennie. Autorowi wywodu umyka również, że w przeciwieństwie do rzeczonej "metody barmańskiej", sprzedaż paliwa poddana jest ścisłej reglamentacji, w tym za pomocą dystrybutorów rejestrujących objętość sprzedanego paliwa. Notoryczne przy tym jest, że właśnie w kontekście sprzedaży paliwa często formą oszustwa był proceder gromadzenia przez pracowników stacji paragonów ze sprzedaży paliwa po to by sprzedane paliwo dalej ująć w fakturze, za która nie szła faktyczna sprzedaż (wszak tak znaczące ubytki paliwa byłyby łatwe do wykrycia). Taka faktura była "odsprzedawana" w zamian za ułamek podatku naliczonego, który odliczyć miał fakturowy "nabywca", obniżając przy tym własne zobowiązanie podatkowe. Na taki mechanizm działania w sprawie wskazuje też – niezależnie nawet od argumentacji organu i WSA – postanowienie Prokuratury Regionalnej w Lublinie z k. 206 akt administracyjnym i zakreślony w nim przedmiot śledztwa.
Słusznie wskazuje przy tym pełnomocnik, że nieracjonalne byłoby gromadzenie przez podatnika paragonów sprzed roku, co jednak chyba wbrew intencjom autora wzmacnia właśnie tezę od fikcyjności transakcji.
Niezależnie nawet od powyższego, autor skargi kasacyjnej nie wykazał, czy raczej nawet nie podjął próby wykazania, naruszenia poszczególnych przepisów ordynacji podatkowej na które się powołuje. Nie wskazano która jednostka redakcyjna art. 122 o.p. miałaby być naruszona (przepis ten ma dwa paragrafy i trzy punkty), czym rzekomo naruszono zasadę z art. 187 § 1 o.p. (zasada oficjalności postępowania dowodowego) m.in. np. jakie braki postępowania dowodowego miałyby w sprawie występować, a marginalnie odnoszące się do swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.) ostatnie zdanie skargi kasacyjnej, a tym bardziej całościowo postrzegany wywód uzasadnienia w żaden sposób nie podważają przedstawionej przez organ i w ślad za nim sąd pierwszej instancji oceny dowodów w sprawie.
W rezultacie powyższego, również te zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie.
3.6. Mając zatem na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.
3.7. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.
Maja Chodacka Sylwester Marciniak Marek Kołaczek
Sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA