VIII SA/WA 824/19

VIII SA/Wa 824/19 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2020-02-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2019-11-21
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Justyna Mazur /sprawozdawca/
Marek Wroczyński /przewodniczący/
Renata Nawrot
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1108/20 - Wyrok NSA z 2024-05-16
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Połączono do wspólnego rozpoznania
Powołane przepisy
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art. 99 ust. 1, ust. 2, ust. 3, ust. 5 i ust. 6
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędzia WSA Renata Nawrot, Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2020 r. w Radomiu sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe 2014 roku i odmowy stwierdzenia nadpłaty 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] maja 2019 r. nr [...], [...],[...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz skarżącej J. G. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Decyzją z [...] września 2019 r., po rozpatrzeniu odwołania J. G. (dalej: "skarżąca", "podatnik", "strona"), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej: "organ odwoławczy", "DIAS" lub "Dyrektor IAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: "Naczelnik US", "NUS", "organ podatkowy" lub "organ I instancji") z [...] maja 2019r. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014r. (I, II, IV – VII, X – XII)
i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec 2014 r., sierpień - wrzesień 2014 r. oraz odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za styczeń – marzec oraz lipiec - wrzesień 2014 r. Jako podstawę prawną decyzji Dyrektor IAS wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 72, art. 73 § 1 pkt 1, art. 75 § 4a i § 4b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: "Op") w związku z art. 2 pkt 25 lit. a), art. 99 ust. 1, ust. 3, ust. 5, ust. 12, art. 103 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.; dalej: "ustawa o VAT" lub "u.p.t.u.")
Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym
i prawnym:
Naczelnik US wskazał, że skarżąca jest podatnikiem podatku od towarów i usług od [...] lipca 1993 r. Od [...] stycznia 2012 r. wybrała kwartalny sposób rozliczenia podatku VAT (deklaracje VAT-7K), zgodnie z art. 99 ust. 2 lub ust. 3 ustawy o VAT, jako mały podatnik. Organ I instancji ustalił, że skarżąca w 2013 r. uzyskała obrót brutto
w wysokości [...] zł i tym samym utraciła prawo do kwartalnej formy rozliczenia jako mały podatnik. Naczelnik US wskazał, iż skarżąca nie zawiadomiła organu podatkowego o zamiarze składania deklaracji kwartalnych w trybie art. 99 ust. 3 ustawy o VAT, co sprawia, że w myśl art. 99 ust. 5 ustawy o VAT miała od stycznia 2014 r. obowiązek rozliczania się za okresy miesięczne. Pomimo tego skarżąca w dalszym ciągu składała deklaracje VAT-7K. W latach 2014-2016 nie wpłacała zaliczek, o których mowa w art. 103 ust. 2a ustawy o VAT. Okoliczność ta, wraz z brakiem zawiadomienia o wyborze kwartalnej formy rozliczenia od [...] stycznia 2014 r., w ocenie organu I instancji oznacza, że strona nie wyraziła woli korzystania z kwartalnej formy opodatkowania. Tym samym od miesiąca 01/2014 r. powinna składać deklaracje VAT-7 za okresy miesięczne, tj. przejść na podstawową formę rozliczenia podatku VAT. Dodał, że ponowna chęć korzystania z kwartalnej metody rozliczania podatku VAT wymaga uprzedniego powiadomienia organu podatkowego w ustawowym terminie.
Z tej przyczyny, organ I instancji określił prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego oraz wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku VAT za poszczególne miesiące 2014 r. oraz odmówił skarżącej stwierdzenia nadpłaty za l oraz III kwartał 2014 r.
W odwołaniu od tej decyzji, skarżąca postawiła zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez nieprzeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego i niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, przez co niemożliwe stało się prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy i w rezultacie doszło do naruszenia treści art. 99 ust. 1, 3, 5 ustawy o VAT przez niewłaściwą wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT przez nieprzyjęcie zobowiązania podatkowego w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej kwartalnej
i określenie go za okresy miesięczne.
Skarżąca wskazała, że w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji, w toku czynności sprawdzających złożyła stosowne deklaracje na żądanie organu oraz VAT-R aktualizacyjny. Uznała jednak, że w świetle obowiązujących przepisów i podglądów orzecznictwa mimo utraty statusu "małego podatnika" nadal mogła dokonywać kwartalnych rozliczeń podatku VAT składając deklaracje VAT-7D. Takie też deklaracje korygujące złożyła w styczniu 2018 r., tym samym złożone wcześniej w trakcie czynności sprawdzających deklaracje VAT-7 stały się nieaktualne. Z tego powodu wystąpiła z wnioskami o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT za I i III kwartał 2014 r.
Skarżąca podkreśliła, że zawiadomienie o wyborze kwartalnego sposobu rozliczania podatku od towarów złożyła w 2012 r. i od tamtego momentu tej formy skarżąca nie zmieniała. Dodała, że nie kwestionuje faktu utraty
z końcem 2013r. statusu "małego podatnika", jednakże uznała, że w obowiązującym wówczas stanie prawnym pozostawało to bez wpływu na sposób rozliczenia podatku VAT. Podstawy prawnej obowiązku miesięcznego rozliczania podatku VAT podmiotowi, który utracił status "małego podatnika" nie wskazał również organ I instancji wydając zaskarżoną decyzję. Powołał wprawdzie treść art. 99 ust. 5 ustawy o VAT, jednakże
w ocenie skarżącej przepis ten nie dotyczy małego podatnika, a wywodzenie z niego obowiązku miesięcznego rozliczenia dla podatnika po utracie przymiotu "małego podatnika" świadczy o braku zrozumienia tego przepisu i jego niewłaściwej interpretacji literalnej i systemowej. Dodała, że nigdy nie stosowała metody kasowej. Nie mogła zatem, jak przyjął organ I instancji utracić uprawnienia do jej stosowania w związku
z utratą statusu "małego podatnika" z końcem 2013r. Nie można bowiem utracić prawa, z którego się nie korzysta. Zwróciła również uwagę na brzmienie powołanego wyżej przepisu od 1 stycznia 2017r., który wiąże uprawnienie do kwartalnego rozliczenia VAT ze statusem podatnika i jest przeznaczone wyłącznie dla małych podatników.
Reasumując stwierdziła, że podatnik, który był małym podatnikiem i nigdy nie wybrał metody kasowej, a jedynie możliwość rozliczenia kwartalnego, z chwilą przekroczenia obrotu pozbawiającego go przymiotu "małego podatnika" nie musiał rozliczać się w okresach miesięcznych. Regulacja art. 99 ust. 5 ustawy o VAT nie dotyczy bowiem małego podatnika, który nie rozlicza się metodą kasową. W przypadku małego podatnika nie rozliczającego się metodą kasową a jednocześnie składającego deklaracje podatkowe za okresy kwartalne (VAT-7K), przekroczenie przez niego limitu skutkującego utratą przez niego statusu "małego podatnika", powoduje, że winien on rozliczać podatek za okresy kwartalne składając za te okresy deklaracje podatkowe VAT-7D. Organ I instancji obowiązany był zatem uznać dokonane przez skarżącą,
w złożonych deklaracjach rozliczenie podatku VAT za wskazane okresy rozliczeniowe za prawidłowe. Organ dokonał natomiast bezpodstawnie wykładni rozszerzającej przepisu nakładającego na podatnika obowiązki i zakwestionował sposób dokonywania rozliczeń wbrew przepisom ustawy o VAT. Co więcej dalsze rozliczenie kwartalne uzależnił od zawiadomienia, którego przepisy nie przewidywały.
W związku z powyższym wystąpiła o zmianę decyzji organu I instancji i przyjęcie zobowiązania podatkowego zgodnie ze złożonymi deklaracjami kwartalnymi oraz o jej zmianę i stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące styczeń – marzec 2014 r. (I kwartał 2014 r.) i miesiące lipiec-wrzesień 2014 r. (III kwartał 2014 r.).
Dyrektor IAS decyzją z [...] września 2019 r., wskazaną na wstępie
i zaskarżoną w niniejszej sprawie, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia przedstawił na wstępie dotychczasowy przebieg postępowania, zarzuty i argumentację odwołania (zob. s. 1 – 5 decyzji DIAS). Wskazał następnie, że przedmiotem postępowania jest zmiana sposobu rozliczenia podatku od towarów i usług z kwartalnego (potwierdzonego złożeniem deklaracji VAT-7D) na rozliczenia miesięczne, które zostały określone w zaskarżonej decyzji w związku z utratą przez skarżącą statusu małego podatnika z końcem 2013 r. Dodał, że szczegółowe zestawienie rozliczenia podatku wynikające z deklaracji VAT-7K, VAT-7 oraz VAT-7D zostało przedstawione na str. 6-7 decyzji Naczelnika US. Następnie przypomniał, iż Naczelnik US ustalił, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą
w zakresie przewozu drogowego rzeczy. Od stycznia 2012 r. wybrała kwartalny sposób rozliczenia podatku VAT jako mały podatnik i dla potrzeb tego podatku składała deklaracje VAT-7K. Nie stosowała metody kasowej. Ustalono, że w 2013 r. przekroczyła kwotę obrotu uprawniającą ją do kwartalnej formy rozliczenia jako mały podatnik. Nie składając zawiadomienia o wyborze kwartalnej formy rozliczenia po utracie statusu małego podatnika w 2013 r. nadal rozliczała się składając deklaracje VAT-7K.
Nie wywiązała się również z obowiązku wpłacania zaliczki na podatek (art. 103 ust. 2a ustawy o VAT). Tym samym organy podatkowe uprawnione były przyjąć, że od stycznia 2014 r. skarżąca zobowiązana była składać deklaracje VAT-7 za okresy miesięczne, tj. przejść na podstawową formę rozliczenia podatku VAT. Jednocześnie, w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji złożyła na początku stycznia 2018 r. zawiadomienie VAT-R, w którym wybrała miesięczne rozliczenie podatku VAT począwszy od stycznia 2014 r.
i złożyła deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące 2014 r. Następnie złożyła kolejne zgłoszenie VAT-R, w którym wybrała rozliczenie kwartalne (deklaracje VAT-7D) od
I kwartału 2014 r. W związku z wyborem kwartalnego rozliczenia podatku na podstawie deklaracji VAT-7D wpłynęły do organu I instancji wnioski skarżącej o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT za pierwszy i trzeci kwartał 2014 r. W wyniku tych okoliczności faktycznych organ pierwszej instancji określił prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za poszczególne miesiące 2014 r. oraz odmówił skarżącej stwierdzenia nadpłaty za I oraz III kwartał 2014 r., z czym nie zgodziła się skarżąca.
Uzasadniając w dalszej części swoje stanowisko, organ odwoławczy powołał się na treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 25 lit. a), art. 99 ust. 1 – 3 i ust. 5, art. 103 ust. 2a ustawy o VAT i w ich świetle nie podzielił argumentacji skarżącej jakoby nie była zobowiązana, po utracie w czwartym kwartale 2013 r. statusu małego podatnika do składania miesięcznych deklaracji VAT-7 ani też zawiadamiania naczelnika urzędu skarbowego o wyborze kwartalnej formy rozliczania podatku z tego powodu, że nigdy
w kontaktach ze swoimi kontrahentami nie stosowała metody kasowej rozliczeń typowej dla małego podatnika oraz uznając, że przepis art. 99 ust. 5 ustawy o VAT dotyczy podatników, którzy utracili prawo do stosowania metody kasowej, a strona nigdy z tego prawa nie korzystała i w konsekwencji nie mogła go także utracić. Zdaniem skarżącej raz złożone zawiadomienie w roku 2012 r. było wystarczające i nadal w pełni aktualne, ponieważ forma rozliczeń się nie zmieniała, a zmiana była jedynie techniczna i polegała na zastąpieniu deklaracji VAT-7K deklaracją VAT-7D.
Stwierdził bowiem, że wykładnia powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że istnieją dwie grupy podatników uprawnionych do kwartalnego rozliczania podatku od towarów i usług, tj. mali podatnicy, którzy wybrali tzw. metodę kasową rozliczania tego podatku VAT oraz mali podatnicy, którzy nie wybrali metody kasowej, ale chcą rozliczać się z podatku VAT za okresy kwartalne. Dodał następnie, że nie wszyscy mali podatnicy muszą rozliczać się metodą kasową. O ile bowiem status małego podatnika przysługuje z mocy samego prawa, o tyle prawo do kasowej formy rozliczeń związane jest z zawiadomieniem o jej stosowaniu organu podatkowego. Mali podatnicy, którzy nie stosują metody kasowej, mogą natomiast stosować kwartalne okresy rozliczeniowe. W tym przypadku również konieczne jest zawiadomienie o tym fakcie organu podatkowego. Powinno ono zostać złożone w terminie do 25 dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa. Uznał, że fakt, iż skarżąca nigdy nie korzystała z metody kasowej rozliczeń będąc małym podatnikiem nie oznacza, że takiego uprawnienia nie miała. Za kluczowy w niniejszej sprawie uznał moment utraty przez skarżącą statusu małego podatnika, gdyż w jego ocenie implikacją utraty takiego statusu jest również utrata możliwości (uprawnienia) rozliczania się metodą kasową z kontrahentami.
W konsekwencji DIAS przyjął, że w realiach niniejszej sprawy zastosowanie znajduje treść art. 99 ust. 5 ustawy o VAT, w świetle którego podatnik, który utracił prawo do stosowania metody kasowej, traci jednocześnie prawo do składania deklaracji dla podatku od towarów i usług za okresy kwartalne powiązanej z kwartalnymi płatnościami i jest obowiązany do składania deklaracji podatkowych za okresy miesięczne począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym nastąpiło przekroczenie kwot powodujące utratę prawa do rozliczania się metodą kasową. Jednakże w ocenie organu odwoławczego podatnicy ci mogą wówczas wybrać kwartalną formę rozliczeń, ale połączoną z miesięcznymi zaliczkami na podatek. W tym celu są zobowiązani do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25 dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa (VAT-7D). Ponadto są zobowiązani do płacenia zaliczek na podatek za pierwszy oraz drugi miesiąc kwartału w wysokości 1/3 kwoty zobowiązania podatkowego wynikającej z rozliczenia za poprzedni kwartał.
Organ odwoławczy wskazał, iż z akt postępowania wynika, że skarżąca utraciła status małego podatnika w czwartym kwartale 2013 r., zatem począwszy od stycznia 2014 r. była zobowiązana do składania miesięcznych deklaracji VAT-7 lub chcąc pozostać przy rozliczeniach kwartalnych, zawiadomić o tym fakcie Naczelnika US
i wpłacić zaliczki przewidziane w art. 103 ust. 2a ustawy o VAT. Tymczasem skarżąca nie dopełniła żadnego z tych obowiązków, tj. ani nie złożyła deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące, ani nie zawiadomiła organu o chęci rozliczeń kwartalnych, ani też nie wpłaciła zaliczek. Brak zawiadomienia o wyborze kwartalnej formy rozliczenia od stycznia 2014 r. oraz brak wpłaconych zaliczek na podatek VAT oznacza zaś, że strona nie wyraziła woli korzystania z tego sposobu opodatkowania. Tym samym od miesiąca stycznia 2014 r. powinna składać deklaracje VAT-7 za okresy miesięczne, tj. przejść na podstawową formę rozliczenia podatku VAT. Strona zignorowała ten obowiązek naruszając tym samym art. 99 ust. 1 oraz art. 99 ust. 5 ustawy o VAT.
Odnosząc się do wniosków skarżącej o stwierdzenie nadpłaty organ odwoławczy powołał treść art. 72 § 1 pkt 1, art. 72 § 2, art. 73 § 1 pkt 1, art. 75 § 1, art. 75 § 4a Ordynacji podatkowej, jak również odniósł się do poglądów prawnych zawartych
w uchwale NSA z 27 stycznia 2014r., sygn. akt II FPS 5/13. Następnie przypomniał, że ze stanu faktycznego wynikało, że w niniejszej sprawie były prowadzone trzy odrębne postępowania, tj. dwa o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT zainicjowane wnioskami skarżącej z [...] października 2018 r. za I oraz III kwartał 2014 r. związane ze złożeniem korekt deklaracji VAT (zastąpienie miesięcznych deklaracji VAT-7 deklaracjami kwartalnymi VAT- 7D), a także postępowanie wymiarowe za okres od stycznia 2014 r. do grudnia 2014 r. wszczęte w dniu [...] kwietnia 2019 r. Zdaniem Naczelnika US,
po dokonaniu rozliczenia skarżącej w podatku od towarów i usług za wskazane okresy miesięczne 2014 r. stwierdził, że nie wystąpiła nadpłata. Weryfikując nadesłane w tym zakresie zestawienia tego organu DIAS uznał je za prawidłowe. W szczególności wyjaśnił, że nadpłatą nie jest różnica podlegającego wpłacie podatku w kwotach deklarowanych przez Stronę. Nadpłatą jest bowiem kwota nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, a taka w rozliczeniach w podatku VAT za rok 2014 r. nie wystąpiła (zob. str. 9 – 12 zaskarżonej decyzji).
Z tych względów wszystkie zarzuty odwołania organ odwoławczy uznał
za nieuzasadnione.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, występując o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania, skarżąca postawiła zarzuty naruszenia przepisów zarówno prawa procesowego, jak i materialnego, tj.:
- art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Op poprzez nieprzeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego i niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, przez co niemożliwe stało się prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy;
- art. 210 § 1 pkt 6 Op przez brak uzasadnienia prawnego podjętej decyzji,
- art. 99 ust. 1, ust. 3 i ust. 5 ustawy o VAT przez niewłaściwą wykładnię,
a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie;
- art. 99 ust. 12 ustawy o VAT przez nieprzyjęcie zobowiązania podatkowego
w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej kwartalnej i określenie go za okresy miesięczne.
W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o oddalenie skargi. Zarzuty skargi uznał zaś za nieuzasadnione dostrzegając, że co do zasady stanowią one powtórzenie zarzutów prezentowanych uprzednio w odwołaniu.
Postanowieniem z dnia 26 lutego 2020 r. ogłoszonym na rozprawie, Sąd na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; dalej "ppsa") połączył sprawę VIII SA/Wa 823/19 oraz sprawę niniejszą do wspólnego rozpoznania i odrębnego rozstrzygnięcia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ppsa stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. Nr 2019, poz. 2167), sprawowana jest
w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować
z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego
w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) ppsa). Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 2 ppsa sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.
Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.
Sporem w sprawie objęte jest posiadanie przez skarżącą uprawnienia do kwartalnego rozliczenia podatku od towarów i usług. Zdaniem organów podatkowych skarżąca z uwagi na utratę statusu małego podatnika w czwartym kwartale 2013 r., począwszy od stycznia 2014 r. była zobowiązana do składania miesięcznych deklaracji VAT-7, albowiem nie zawiadomiła organu podatkowego o zamiarze pozostania przy rozliczeniach kwartalnych i nie wpłaciła zaliczek przewidzianych w art. 103 ust. 2a ustawy o VAT za lata 2014 - 2016. Brak zawiadomienia o wyborze kwartalnej formy rozliczenia od stycznia 2014 r. oraz brak wpłaconych zaliczek na podatek VAT w ocenie organów podatkowych oznacza, że strona nie wyraziła woli korzystania z tego sposobu opodatkowania. Tym samym od miesiąca stycznia 2014 r. powinna składać deklaracje VAT-7 za okresy miesięczne, tj. przejść na podstawową formę rozliczenia podatku VAT. Nie skorzystanie z metody kasowej rozliczeń uznane zostało za nieistotne dla rozstrzygnięcia, albowiem, jak podniósł organ odwoławczy art. 99 ust. 5 ustawy o VAT mówi o podatnikach, którzy utracili prawo do stosowania metody kasowej. Podatnicy
ci tracą wówczas prawo do składania deklaracji dla podatku od towarów i usług za okresy kwartalne i są obowiązani składać deklaracje za okresy miesięczne. Podatnicy
ci mogą wybrać kwartalną metodę rozliczenia. Są wówczas zobowiązani do zawiadomienia o powyższym naczelnika urzędu skarbowego i wpłacania stosownych zaliczek.
Skarżąca wskazała tymczasem, iż zawiadomienie o kwartalnym sposobie rozliczeń podatku od towarów i usług złożyła w 2012 r. i od tej daty formy rozliczeń nie zmieniała. Utrata statusu małego podatnika z końcem 2013 r. nie spowodowała utraty prawa do kwartalnego sposobu rozliczeń, albowiem skarżąca nigdy nie stosowała metody kasowej. Utrata statusu małego podatnika miała zatem jedynie wpływ na zmianę formularza rozliczenia podatku VAT z VAT-7K na VAT-7D.
Zdaniem Sądu rację w sporze należy przyznać skarżącej. Odnosząc się do spornych w sprawie kwestii wskazać należy, iż w stanie prawnym obowiązującym
w okresach, o których mowa w zaskarżonej decyzji, zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy
o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Zgodnie z art. 99 ust. 2 ww. ustawy mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. Z ust. 3 art. 99 ustawy o VAT wynika zaś, iż podatnicy, o których mowa w ust. 1, inni niż podatnicy rozliczający się metodą kasową, mogli również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa. Podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu dokonywał zawiadomienia, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczął wykonywanie tych czynności. Jak zaś wynikało z art. 99 ust. 5 ustawy o VAT, także w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r., podatnicy, którzy utracili prawo do stosowania metody kasowej, składali deklaracje podatkowe za okresy miesięczne począwszy od rozliczenia za miesiąc następujący po kwartale, w którym nastąpiło przekroczenie kwot powodujące utratę prawa do rozliczania się metodą kasową. Przepis ust. 3 zdanie pierwsze miał odpowiednie zastosowanie. Zgodnie art. 99 ust. 6 ustawy o VAT, przepis ust. 5 stosuje się odpowiednio do podatników, którzy zrezygnowali z prawa do rozliczania się metodą kasową.
Z przywołanych wyżej przepisów wynika, iż podstawową formą rozliczeń
w podatku od towarów i usług są rozliczenia w okresach miesięcznych (art. 99 ust. 1 ustawy o VAT). Z kwartalnego sposobu rozliczeń w tym podatku korzystali mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową (art. 99 ust. 2 ustawy o VAT) oraz podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, inni niż rozliczający się metodą kasową, po uprzednim zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w zakreślonym w art. 99 ust. 3 ww. ustawy terminie. Z powyższych przepisów wynika zatem, iż do końca 2016 r. z kwartalnej formy rozliczeń mogli korzystać nie tylko mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową. Zgodnie zaś z art. 99 ust. 5 ww. ustawy, odczytywanym w powiązaniu z jej art. 99 ust. 2, podatnicy, którzy wybrali metodę kasową i utracili status małego podatnika są zobowiązani do składania deklaracji miesięcznych. Z powyższych przepisów wynika zatem, iż regulacja z art. 99 ust. 5 ustawy, o której mowa nie dotyczy małych podatników, którzy nie stosowali metody kasowej rozliczeń.
W okolicznościach niniejszej sprawy bezsporne jest, iż skarżąca z końcem 2013r. utraciła status małego podatnika oraz, że nie stosowała kasowej metody rozliczeń. Jednocześnie bezsporne jest, że rozliczała się z podatku od towarów i usług w okresach kwartalnych, składając na bieżąco deklaracje VAT- 7K na podstawie zgłoszenia rejestracyjnego złożonego w dniu [...] lutego 2012 r., w którym wskazano
I kwartał 2012 r., jako okres, za który podatnik złoży pierwszą deklarację VAT-7K. Jak wynika z decyzji organu I instancji, w dniu [...] stycznia 2018 r., w odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego skarżąca złożyła zgłoszenie VAT-R, w którym wybrała miesięczne rozliczenie począwszy od 01/2014 r. i w dniu [...] stycznia 2018 r. złożyła deklaracje VAT-7 począwszy od 01/2014. Następnie, również w styczniu 2018 r. złożyła zgłoszenie VAT-R, w którym wybrała rozliczenie kwartalne od I kwartału 2014 r. oraz deklaracje VAT-7D od I kwartału 2014 r. Zdaniem Sądu trafne jest stanowisko skarżącej co do tego, iż dla oceny zastosowania w niniejszej sprawie art. 99 ust. 5 ustawy o VAT istotna jest okoliczność stosowania kasowej metody rozliczeń, a nie jedynie prawa do jej stosowania. Wskazuje na to także brzmienie art. 99 ust. 6 ww. ustawy,
o odpowiednim stosowaniu art. 99 ust. 5 do podatników, którzy zrezygnowali z prawa rozliczania się metodą kasową. Nie ulega zatem wątpliwości, iż art. 99 ust. 5 ustawy
o VAT ma zastosowanie do podatników, którzy stosowali metodę kasową, co czego prawo utracili, lub też z niej zrezygnowali. Z uwagi na to, że skarżąca metody tej nie stosowała art. 99 ust. 5 ustawy o VAT nie ma w niniejszej sprawie zastosowania. Zgodnie z art. 99 ust. 3 ww. ustawy skarżąca mogła korzystać z prawa do kwartalnego rozliczania się z podatku od towarów i usług i utrata statusu małego podatnika
w okolicznościach niniejszej sprawy nie powodowała utraty możliwości kwartalnego sposobu rozliczeń oraz nie powstał obowiązek rozliczania się w okresach miesięcznych. Zgodzić się należy ze skarżącą, iż utrata statusu małego podatnika miała wpływ na obowiązek dokonywania rozliczeń na formularzu VAT-7D, a nie VAT-7K. W obu przypadkach rozliczenie następuje w okresach kwartalnych i jedynie prawidłowość deklarowanych rozliczeń kwartalnych (VAT-7D) może podlegać ocenie organów podatkowych. Brak jest bowiem podstaw do stwierdzenia, iż rozliczenie, o którym mowa winno mieć miejsce w okresach miesięcznych, jak to uczyniono w decyzji organu
I instancji, zaakceptowanej przez organ odwoławczy.
Trafne są zatem zarzuty skargi wskazujące na naruszenie art. 99 ust. 1, ust. 3, ust. 5 oraz ust. 12 ustawy o VAT. W tych okolicznościach odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie.
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe winny uwzględnić powyższe rozważania i ocenę prawną, także w odniesieniu do oceny istnienia nadpłaty.
Z uwagi na powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 135 ppsa orzekł jak w punkcie 1 wyroku.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 i 2, art. 209 ppsa w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości
z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U.
z 2018 r., poz. 265), Wskazana w punkcie 2 wyroku kwota obejmuje [...] zł uiszczonego wpisu sądowego od skargi oraz [...] zł wynagrodzenia pełnomocnika.