VIII SA/Wa 403/23

VIII SA/Wa 403/23 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2023-09-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-06-21
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Iwona Szymanowicz-Nowak
Justyna Mazur /sprawozdawca/
Marek Wroczyński /przewodniczący/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 145 par. 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędzia WSA Iwona Szymanowicz- Nowak, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Radomiu w trybie uproszczonym w dniu 14 września 2023 r. sprawy ze skargi [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. z 17 kwietnia 2023 r. znak [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w R. na rzecz skarżącej [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. kwotę 7.417 (siedem tysięcy czterysta siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez [...] Sp. [...] z siedzibą w [...] (dalej: Skarżąca, Strona lub Spółka) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] (dalej: SKO, Kolegium lub Organ odwoławczy) z 17 kwietnia 2023 r. znak. [...], utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza [...] z 22 sierpnia 2022 r. w sprawie określenia Skarżącej podatku od nieruchomości za 2021 rok.
Do wydania zaskarżonej decyzji doszło w następującym stanie sprawy:
Burmistrz [...], działając na podstawie art. 207 § 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: Op lub Ordynacja podatkowa), art. 2, 3, 4, 5, 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., dalej: upol), uchwały Rady Miejskiej w [...] nr [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2021 rok, określił Spółce zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2021 rok w kwocie 343.724,00 zł, od nieruchomości zlokalizowanej w [...] w obrębie [...] przy ul. [...], stanowiącej działki o nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...].
Organ I instancji zakwestionował złożoną przez Spółkę deklarację na ten podatek za 2021 rok i pismem z 24 maja 2021r. wezwał stronę do złożenia korekty tej deklaracji. Wezwanie ponowił, kierując kolejne pismo z 24 sierpnia 2021r. do adw. B. H., jako osoby reprezentującej Spółkę. W toku postępowania, kolejne pisma organ kierował naprzemiennie zarówno do strony, adw. B. H. oraz Z. J. Jednocześnie zwrócił uwagę na fakt, że w toczących się postępowaniach w zakresie określenia wysokości podatku od nieruchomości za lata 2016-2021 do Organu wpłynęło pełnomocnictwo szczególne oraz pełnomocnictwo ogólne, brak jest wskazania pełnomocnika do doręczeń, o czym stanowi skierowane w tym względzie na adres strony wezwanie z 15 lipca 2022r. (k. 171 akt podatkowych) o wskazanie, który z pełnomocników będzie pełnomocnikiem do doręczeń.
W związku z tym wezwaniem Spółka pismem z dnia 25 lipca 2022 r. poinformowała, że pełnomocnikiem do doręczeń będzie Z. S. Pismem
z dnia 29 lipca 2022 r. Spółka poinformowało cofnięciu Z. S. pełnomocnictwa wraz z odbiorem korespondencji.
Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Burmistrz [...] wydał powołaną na wstępie decyzję wymiarową z 22 listopada 2022 r. określającą Spółce zobowiązanie podatkowe za 2021 r. w podatku od nieruchomości, która została doręczona pełnomocnikowi Z. J. (w trybie doręczenia zastępczego) oraz przesłana do wiadomości stronie.
Od decyzji tej, Spółka działaniem adw. B. H., wskazującego,
iż jest pełnomocnikiem Spółki, wniosła do SKO odwołanie. Pełnomocnik wniósł
o przesłanie decyzji na jego adres podnosząc, iż decyzja nie została skutecznie doręczona, tj. nie została skierowana do prawidłowo i skutecznie ustanowionego pełnomocnika. Jednocześnie wraz z wnioskiem o uchylenie ww. decyzji wniósł
o umorzenie postępowania w sprawie. W razie nie podzielenia przez Kolegium zasadności powyższego wniosku, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji.
Zarzucił zaskarżonej decyzji sprzeczność z przepisami prawa materialnego i proceduralnego, w tym przede wszystkim:
- art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 2 upol, w zakresie, w jakim uznano za podatnika podatku od nieruchomości właściciela nieruchomości, a nie faktycznego jej posiadacza samoistnego;
- art. 4 ust. 1 pkt 2 upol, w zakresie w jakim błędnie określono podstawę opodatkowania budynków;
- art. 6 ust. 1 upol w zakresie w jakim błędnie określono obowiązek podatkowy, który został nałożony na [...] Sp. z o. o.;
- art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 123, art. 124, art. 145 § 2, art. 180, art. 181 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, w zakresie w jakim naruszono podstawowe oraz naczelne zasady Ordynacji podatkowe, regulujące postępowanie podatkowe, a także zasady wydawania i doręczania decyzji.
W uzupełnieniu odwołania, uzasadniając dodatkowo zarzut nieskutecznego doręczenia decyzji przez Burmistrza [...], pełnomocnik Spółki podniósł, że zgodnie
z art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Na mocy art. 145 § 2 tej ustawy, jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. Jedynym pełnomocnikiem [...] Sp. [...]- działającym w oparciu o pełnomocnictwo na formularzu PPS-1 - w okresie wydania
i doręczenia decyzji był adw. B. H., prowadzący kancelarię adwokacką
w [...] przy ul. [...] [...] lok. [...]. Pełnomocnictwo nie zostało nigdy przez Podatnika wypowiedziane ani ograniczone. Jednocześnie był to adres do doręczeń
w przedmiotowej sprawie. W konsekwencji merytoryczne rozpoznanie odwołania przez organ odwoławczy możliwe jest wyłącznie wówczas, gdy decyzja podatkowa wejdzie do obrotu prawnego. Bowiem organ pierwszej instancji, ale również organ odwoławczy są związane decyzją wyłącznie w przypadku, gdy weszła ona do obrotu prawnego (została skutecznie doręczona podatnikowi, a gdy podatnik działa przez pełnomocnika - temu pełnomocnikowi). W przedmiotowej sprawie decyzja nie została skutecznie doręczona, gdyż nie została doręczona pełnomocnikowi, a zatem organ drugiej instancji powinien umorzyć postępowanie odwoławcze jako bezprzedmiotowe lub zwrócić akta postępowania organowi pierwszej instancji celem dokonania prawidłowego doręczenia decyzji, gdyż w wyniku błędnego doręczenia nie rozpoczął się w ogóle bieg terminu do wniesienia odwołania. W konsekwencji, w jego ocenie w sprawie została naruszona naczelna zasada wyrażona w art. 122 Op. Na potwierdzenie wyrażonego w tym względzie stanowiska pełnomocnik Spółki powołał liczne sygnatury wyroków sądów administracyjnych.
Uzasadniając natomiast merytoryczne zarzuty odwołania, pełnomocnik Skarżącej wskazał, że podatnikiem jest inna spółka prawa handlowego, będąca posiadaczem samoistnym. Zarzucił dokonanie wadliwych pomiarów powierzchni będącej podstawą opodatkowania. Podnosił, że w trakcie dokonywania pomiarów nie korzystano ze sprzętu mającego jakikolwiek certyfikat legalizacji urządzenia pomiarowego, urządzenia pomiarowe ulegały awarii co skutkowało koniecznością korzystania przez urzędników
z prywatnych (marketowych) elektronicznych urządzeń mierniczych, nie dokonywano stabilizacji urządzenia pomiarowego przy pomiarach poszczególnych odległości, a te były w dużej części znaczne (często urządzenie pomiarowe nie było wystarczająco skuteczne aby dokonać pełnego pomiaru całej długości hali przemysłowej).
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], powołaną na wstępie
i zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją z dnia 17 kwietnia 2023 r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza [...] z dnia 22 listopada 2022 r. znak [...] w sprawie określenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2021 rok.
W uzasadnieniu wydanej decyzji Kolegium przypomniało dotychczasowy przebieg postępowania, w tym zarzuty i wnioski odwołania.
Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów nieskutecznego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji Kolegium wskazało, że w toku postępowania przed organem pierwszej instancji pełnomocnik - adw. B. H. złożył pełnomocnictwo do działania w imieniu Strony, jednakże nie wskazał, że został wyznaczony jako pełnomocnik do doręczeń, nie wskazał również adresu elektronicznego do doręczeń.
W związku z tą okolicznością, organ wezwał pełnomocnika do uzupełnienia tego pełnomocnictwa. Mimo odebrania powyższego wezwania, pozostało ono bez odpowiedzi. Jednocześnie, zdaniem Kolegium na moment wydania decyzji, Strona posiadała w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych dwóch pełnomocników ogólnych, tj. Z. S. i Z. J.. Z uwagi na to, że Strona nie wskazała żadnego z pełnomocników jako właściwego do doręczeń, organ zwrócił się do Strony z zapytaniem o wskazanie pełnomocnika do doręczeń. W odpowiedzi z 26 lipca 2022 r. Strona wskazała Z. S. jako pełnomocnika do doręczeń, jednak pismem z 1 sierpnia 2022 r. cofnęła wcześniejszą decyzję nadal nie wskazując pełnomocnika do doręczeń.
Powołując następnie treść art. 138g oraz art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej SKO wywiodło z tych przepisów, że jeżeli strona ustanowiła więcej niż jednego pełnomocnika lub posiada zarówno pełnomocnika ogólnego, jak i szczególnego, a jednocześnie nie wskazała pełnomocnika do doręczeń - co zaistniało w przedmiotowej sprawie - od swobodnej decyzji organu podatkowego zależy któremu z pełnomocników doręczy pismo w sprawie. W świetle powyższego Kolegium stanęło na stanowisku, że zaskarżona decyzja została skutecznie doręczona jednemu z prawidłowo ustanowionych pełnomocników Strony. Podkreśliło przy tym jednocześnie, że doręczenie decyzji Z. J. było uzasadnione nie tylko treścią wskazanych przepisów, ale także tym, że adw. B. H. nie był pełnomocnikiem wskazanym jako pełnomocnik do doręczeń, natomiast Z. S. był takim pełnomocnikiem jedynie do 1 sierpnia 2022 r.
Dalej SKO przywołało przepisy dotyczące podatku od nieruchomości. Stwierdziło, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że grunty
i budynki położone przy ul. [...] [...] w [...] wykorzystywane były w okresie objętym postępowaniem podatkowym do prowadzenia działalności gospodarczej. Odnosząc się do zarzutów Skarżącej, że to nie ona była podatnikiem, gdyż samoistnym posiadaczem nieruchomości była powiązana z nią osobowo [...] Sp. [...], SKO uznało ten zarzut za nietrafny. Z dokumentów przedłożonych przez [...] Sp. [...] nie wynika, aby ponoszone przez nią wydatki związane były ze sporną nieruchomością.
W przedłożonych dokumentach nie znajdują również odzwierciedlenia twierdzenia [...] Sp. [...] dotyczące ponoszenia wydatków związanych z utrzymaniem nieruchomości takich jak opłaty za media (brak faktur). Powyższym twierdzeniom przeczy również informacja z Zakładu Usług Komunalnych w [...]Sp. [...], a także brak deklaracji dla podatku od nieruchomości od spornej części nieruchomości. Również element woli władania nieruchomością jak właściciel po stronie [...] Sp.
[...] nie wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. [...] Sp.
[...] nabyła nieruchomość od [...] Sp. [...] Powyższe wskazuje na chęć wyzbycia się prawa własności przez [...] Sp. [...] i objęcie go przez [...] Sp. [...]
W wyniku tej transakcji [...]Sp. [...] wydała nieruchomość przy ul. [...] [...] w [...], pozostając jednak we władaniu jej części. Przyjęcie, że [...]Sp. [...] posiada wolę władania zajmowaną częścią nieruchomości jak właściciel oznaczałoby, że zarówno [...] Sp. [...] nabywając prawo własności, jak i [...] Sp. [...] pozostając w posiadaniu części spornej nieruchomości jednocześnie wyrażają wolę władania rzeczą jak właściciel. Powyższa sytuacja jest niemożliwa w sytuacji gdy element woli zarówno właściciela ([...] Sp. [...]), jak i rzekomego posiadacza ([...] Sp. [...]) wynika z procesów decyzyjnych jednej osoby W. P.
Odnosząc się do wniosku pełnomocnika o przeprowadzenie dowodów w zakresie ponownego dokonania pomiarów powierzchni budynków będących własnością Strony
i zlecenie jego wykonania biegłemu z zakresu geodezji, rzeczoznawcy w zakresie budownictwa lub pomiarów inżynieryjnych, Kolegium stwierdziło, że nie dostrzega takiej konieczności. W trakcie oględzin budynków obecny był również przedstawiciel Strony, który nie zgłaszał uwag co do sposobu pomiaru, uprawnień pracowników organu podatkowego, czy też sprzętu używanego w trakcie pomiarów. W ocenie Kolegium do wykonania pomiarów powierzchni użytkowej budynków nie jest wymagana specjalistyczna wiedza, a wystarczająca jest do tej czynności wiedza i doświadczenie życiowe, które posiadają pracownicy organu podatkowego.
Zaskarżona decyzja z 17 kwietnia 2023r. została doręczona Spółce na jej adres w [...]. W aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo z 11 kwietnia 2023r. złożone elektronicznie do SKO w [...] udzielone r.pr. A. R. (k. 45 - 46 akt podatkowych).
Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła
w imieniu Spółki pełnomocnik r.pr. A. R., która podkreśliła na wstępie, że zaskarżona decyzja została doręczona Spółce z pominięciem ustanowionego
w sprawie pełnomocnika. Następnie postawiła zarzuty naruszenia przepisów:
- art. 127 Ordynacji podatkowej - poprzez zaniechanie przez SKO ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy Spółki w całości, a ograniczenie się jedynie do (niepełnej nawet) kontroli decyzji Burmistrza [...] pod kątem zarzutów podniesionych wobec tej decyzji w odwołaniu Spółki, a co za tym idzie naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego;
- art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 188, art. 180 § 1 oraz art. 197 § 1 Ordynacji Podatkowej - poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w zakresie rzeczywistej powierzchni użytkowej budynków będących własnością Spółki, stanowiącej podstawę opodatkowania tych budynków podatkiem od nieruchomości, tj. zwłaszcza poprzez nieuwzględnienie żądania Spółki dotyczącego przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, mającej na celu określenie powierzchni użytkowej budynków, albo przeprowadzenia obmiarów powierzchni użytkowej tych budynków przez inny podmiot, posiadający uprawnienia geodezyjne, budowlane lub projektowe;
- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej - poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz dokonanie wadliwej, dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego w odniesieniu do okoliczności, które mają kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia, czyli w efekcie brak ustalenia stanu faktycznego sprawy (istoty sprawy), który miałby być podstawą wydania Decyzji, tj. w szczególności poprzez nieuprawnione przyjęcie, że wszystkie budynki będące własnością Spółki są w całości związane z prowadzoną działalnością gospodarczą;
- art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 5 upol - poprzez określenie podstawy opodatkowania budynków będących własnością Spółki podatkiem od nieruchomości w oderwaniu od ich rzeczywistej powierzchni użytkowej, określonej zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 upol;
- art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz e) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 upol - poprzez określenie Spółce wysokości podatku od nieruchomości należnego od budynków będących własnością Spółki w całości wg stawki właściwej dla budynków związanych
z prowadzeniem działalności gospodarczej w sytuacji, gdy część budynków będących własnością Spółki nie była w rzeczywistości związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, w szczególności zaś część budynków pozostawała w stanie technicznym nienadającym się do ich wykorzystania w działalności gospodarczej Spółki, a część budynków była faktycznie zajęta na funkcję mieszkalną.
Podnosząc te zarzuty, pełnomocnik Spółki wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obydwu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.
W odpowiedzi na skargę, SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023, poz. 1634; dalej "ppsa"), stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo
o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2022r., poz. 2492) sprawowana jest
na podstawie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować
z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego
w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) ppsa). Przy czym, zgodnie
z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.
Sporem w sprawie, jak wynika z treści skargi objęta jest prawidłowość określenia skarżącej Spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2021 r., chociaż
w skardze jej autor, nie stawiając z tego powodu zarzutu, wskazał także, iż zaskarżona decyzja została doręczona z pominięciem ustanowionego pełnomocnika. Prawidłowość doręczenia decyzji organu I instancji była zaś sporna podczas rozpoznawania sprawy przez organ odwoławczy.
Wobec braku związania zarzutami skargi, zdaniem Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie z innych względów niż w niej wskazane.
Zasadniczą kwestią, która przesądziła o uchyleniu zaskarżonej decyzji jest ocena prawidłowości i skuteczności doręczenia decyzji Burmistrza [...] z 22 listopada 2022 r. w sprawie określenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2021 rok, jak również prawidłowości i skuteczności doręczenia zaskarżonej w niniejszej sprawie decyzji Kolegium.
Odnosząc się do oceny prawidłowości i skuteczności doręczenia decyzji organu
I instancji wskazać należy, iż decyzja ta została doręczona Z. J.
w trybie art. 150 Op (dwukrotnie awizowana i zwrócona jako nie podjęta w terminie) oraz [...] Sp. [...] Należy jednak zauważyć, że w sprawie działał ustanowiony pełnomocnik - adwokat B. H. W aktach sprawy dołączonych do akt sądowych niniejszej sprawy brak jest dokumentu pełnomocnictwa dla adw. B. H., nie mniej jednak z akt organu I instancji niewątpliwie wynika, iż w ocenie tego organu adw. B. H. działał w sprawie jako pełnomocnik Spółki. Ponadto w aktach podatkowych organu I instancji dołączonych do sprawy o sygn. akt VIII SA/Wa 308/21 tut. Sądu, dotyczącej określenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2017 r.
i oznaczonych jako akta wspólne (karta 21 teczki akt administracyjnych organu
I instancji dotyczącej podatku od nieruchomości za 2016 r.) znajduje się pełnomocnictwo szczególne udzielone adw. B. H. w dniu 28 lipca 2021 r., zgodne z wymogami art. 138c i art. 138j Ordynacji podatkowej złożone na formularzu PPS-1. Pełnomocnictwo to spełnia wszystkie wymogi wskazane w tych przepisach, w szczególności wskazuje zakres pełnomocnictwa szczególnego, adres do doręczeń, dane kontaktowe (w tym adres e-mail – rubryka D-3 61). W rubryce
E wskazano, iż obejmuje ono sprawy dotyczące podatku od nieruchomości, korekty deklaracji, czynności sprawdzających, postępowania na podstawie m.in. [...], to jest oznaczenia, jakim zostało opatrzone zawiadomienie z dnia 24 maja 2021 r. w niniejszej sprawie (karta 12 akt organu I instancji). Mimo braku
w aktach niniejszej sprawy dokumentu pełnomocnictwa, w sytuacji kierowania przez organ I instancji do adw. B. H., jako reprezentującego Spółkę korespondencji w sprawie, nie jest wykluczone, że dokument pełnomocnictwa, którym mowa wyżej był honorowany przez organ I instancji jako prawidłowy lub też istnieje inny dokument pełnomocnictwa, który do akt niniejszej sprawy nie został dołączony. Akta organu I instancji wskazują jednocześnie, iż Burmistrz [...] nie miał wątpliwości co do prawidłowości ustanowienia adw. B. H. pełnomocnikiem Spółki w niniejszej sprawie.
Wprawdzie Spółka pismem z 25 lipca 2022 r. wskazała pełnomocnika do doręczeń Z. S. (karta 175 akt organu I instancji), jednak kolejnym pismem z 29 lipca 2022 r. (karta 176 akt organu I instancji) cofnęła to pełnomocnictwo.
Decyzja Burmistrza [...] została wysłana do wskazanego przez organ I instancji jako pełnomocnik Spółki (pełnomocnictwo ogólne) Z. J. oraz Spółce [...] na jej adres.
Odnośnie zaś doręczenia zaskarżonej decyzji, wskazać należy, iż w aktach organu odwoławczego znajdują się wypowiedzenia pełnomocnictw udzielonych Z. J. oraz adw. B. H. - z dniem 30 marca 2023 r. oraz pełnomocnictwo szczególne udzielone w dniu 5 kwietnia 2023 r. r.pr. A. R. składane do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...], upoważniające do reprezentacji Spółki w postępowaniach w przedmiocie określenia wymiaru podatku od nieruchomości za poszczególne lata od 2016 do 2021 r. Dokument elektroniczny, przy którym nadesłano pełnomocnictwo został złożony do organu odwoławczego w dniu 11 kwietnia 2023 r. Zaskarżona decyzja zaś zastała wysłana do Spółki, z pominięciem pełnomocnika r.pr. A. R. w dniu 17 kwietnia 2023 r.
Przystępując do kontroli zaskarżonego aktu w tak opisanych okolicznościach, Sąd miał na względzie treść orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, co do nieskuteczności doręczeń pism w postępowaniu podatkowym stronie z pominięciem ustanowionego pełnomocnika. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1453/15 , stwierdził, że decyzja, która wbrew art. 145 § 2 Op. została doręczona stronie, zamiast ustanowionemu pełnomocnikowi, jako nieistniejąca w obrocie prawnym, nie wywołuje żadnych skutków prawnych. Brak jest przy tym w ogóle podstaw do rozważań na temat wpływu tego uchybienia na wynik sprawy, w tym w aspekcie braku ujemnych skutków procesowych tego uchybienia dla strony. Oczywistym jest bowiem, że procedowanie nad nieistniającą w obrocie prawnym decyzją, a zatem gdy brak jest przedmiotu zaskarżenia, zawsze ma istotny wpływ na wynik sprawy, spełniając znamiona rażącego naruszenia prawa po myśli art. 247 § 1 pkt 3 Op. Taki sam pogląd Naczelny Sąd Administracyjny wyraził w wyroku z 17 września 2020 r., sygn. akt I FSK 1658/17 (w którym odwołano się także do wyroku siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 255/17, i powoływanego tam orzecznictwa), a także w wyroku z 1 września 2020 r., sygn. akt II FSK 1461/18.
Naczelny Sąd Administracyjny, odwołując się do treści uzasadnienia wspominanej już wcześniej uchwały z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18 wskazał, że skoro w uchwale tej położono tak wyraźny nacisk na funkcje gwarancyjne przepisów dotyczących doręczeń, z powołaniem na zasady demokratycznego państwa prawa, to tym bardziej nie można zaakceptować pominięcia ustanowionego pełnomocnika przy doręczaniu decyzji wymiarowej i to niezależnie od tego, czy strona wniosła odwołanie
w ustawowym terminie, czy nie. Stanowisko taki zostało zaakceptowane w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 7 marca 2022 r., sygn. akt I FPS 4/21 (treść dostępna na stronie orzeczeń sądów administracyjnych pod adresem: http://cbois.nsa.gov.pl),
w której NSA postawił tezę, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności doręczone stronie, która miała ustanowionego pełnomocnika,
z naruszeniem art. 145 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), należy uznać za niewiążące w rozumieniu art. 212
w zw. z art. 239 tej ustawy także wtedy, gdy strona lub jej pełnomocnik wnieśli od niego zażalenie.
Zdaniem Sądu, poglądy prawne zawarte we wskazanym orzecznictwie zachowują aktualność na tle niniejszej sprawy w zakresie uwag ogólnych o doręczeniach. NSA wskazał bowiem, że zasadą jest doręczanie pism stronie lub jej przedstawicielowi (art. 145 § 1 Op). Wyjątek od powyższej zasady przewidziano w art. 145 § 2 Op, który stanowi, że jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Przy czym ten przepis ma charakter lex specialis w stosunku do art. 145 § 1 Op. Oznacza to, że ustanowienie pełnomocnika wyłącza zasadę doręczania bezpośrednio stronie. Zatem w przypadku gdy strona ma ustanowionego pełnomocnika, jedynie doręczenie tego pisma pełnomocnikowi jest prawnie skuteczne. Pominięcie pełnomocnika i doręczenie pisma bezpośrednio stronie nie wywołuje skutków prawnych. Czynność doręczenia w takiej sytuacji jest wadliwa, a zatem bezskuteczna.
NSA przypomniał również, że przepisy postępowania pełnią funkcję gwarancyjną przede wszystkim w stosunku do strony postępowania. Dotyczy to unormowań nakładających określone obowiązki na organ administracji publicznej prowadzący postępowanie. Owa funkcja gwarancyjna jest szczególnie widoczna w zakresie przepisów regulujących doręczenia (zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2019 r., sygn. akt I FPS 3/18, ONSAiWSA 2019, Nr 4, poz. 55). Te normy prawne nakładają na organ podatkowy obowiązek dokonywania doręczeń pism
w określonej formie i w określonym trybie. Ma to stanowić gwarancję, że strona postępowania będzie powiadomiona o wszystkich istotnych czynnościach toczącego się postępowania, w konsekwencji czego będzie mogła chronić swoje prawa. W ten sposób realizowane są dyrektywy zasady czynnego udziału stron w postępowaniu. Z uwagi na ochronny charakter przepisów o doręczeniach nie jest dopuszczalne, aby skutki błędu organu podatkowego w zakresie realizacji tych norm prawnych były przerzucane na stronę postępowania.
Charakter gwarancyjny mają także przepisy umożliwiające działanie strony za pośrednictwem pełnomocnika. Strona nie ma bowiem prawnego obowiązku samodzielnego działania w toku postępowania podatkowego. Może dokonywać czynności za pośrednictwem ustanowionego przez siebie pełnomocnika. Tym pełnomocnikiem może być osoba profesjonalna, czy też niemająca takich przymiotów, ale wspierająca stronę w postępowaniu podatkowym. Chodzi tu o szeroko pojmowaną pomoc stronie. Celem ustanowienia przez stronę pełnomocnika jest to, aby ten prowadził jej sprawę. Stanowi to wyraz staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. To pełnomocnik procesowy ma w sposób profesjonalny pilnować w toku postępowania interesów podatnika.
Przepis art. 145 § 2 Op łączy w sobie funkcje gwarancyjne wynikające
z unormowań dotyczących doręczeń oraz przepisów odnoszących się do działań strony za pośrednictwem pełnomocników. Zgodnie z treścią tej normy prawnej, jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. Jak bowiem wspomniano powyżej, pełnomocnik ma
w sposób profesjonalny pilnować interesów strony. Strona może nie mieć świadomości, a przede wszystkim wiedzy w zakresie skutków prawnych otrzymanego pisma organu podatkowego. Stąd też nałożony na ten organ obowiązek komunikowania się bezpośrednio z pełnomocnikiem, z pominięciem samej strony. Strona postępowania administracyjnego, ustanawiając pełnomocnika, chroni się przed skutkami nieznajomości prawa, a jeżeli organ administracji pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania administracyjnego, to niweczy skutki staranności strony
w dążeniu do ochrony swych praw i interesów oraz otrzymania takiej ochrony prawnej, jaką powinna ona uzyskać w państwie prawa (postanowienie Sądu Najwyższego
z 9 września 1993 r., sygn. akt III ARN 45/93, OSNCP 1994/5, poz. 112).
Wskazać także należy, iż nie można uznać, że z art. 138g Op wynika możliwość doręczenia przez organ decyzji podatkowej pełnomocnikowi ogólnemu ustanowionemu w trybie art. 138d Op w sytuacji, gdy w sprawie ustanowiono pełnomocnika szczególnego w tej konkretnej sprawie. W przepisie tym mowa jest o ustanowieniu więcej niż jednego pełnomocnika o tym samym zakresie działania lub o ustanowieniu pełnomocnika ogólnego oraz szczególnego w tej samej sprawie. Przy przyjęciu, iż organ I instancji prowadził postępowanie w sprawie z udziałem adw. B. H. na podstawie pełnomocnictwa szczególnego z dnia 28 lipca 2021 r., uznać należy, iż adw. B. H. i Z. J. nie byli pełnomocnikami o tym samym zakresie działania, nie byli też ustanowieni w tej samej sprawie. Adw. B. H. był ustanowiony w konkretnym postępowaniu podatkowym, a nie w ogólnym zakresie działania w imieniu Spółki w sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych, tak jak Z. J. Zatem nietrafny jest pogląd organów, że brak wskazania jednego z nich jako pełnomocnika do doręczeń umożliwiał organom dowolne doręczenie pisma dla Spółki na podstawie art. 138g Op.
Sąd doszedł więc do przekonania, że okoliczności niniejszej sprawy wskazują, iż możliwe jest, że nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji Burmistrza [...] ze względu na naruszenie, art. 145 § 2 Op. Wyjaśnienia wymaga w oparciu o jaki dokument pełnomocnictwa organ I instancji uznał, iż adw. B. H. działa
w sprawie jako pełnomocnik Spółki. Jeśli tym dokumentem był dokument pełnomocnictwa szczególnego z dnia 28 lipca 2021 r. uznać należy, iż nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji organu I instancji. Z tych względów oraz z uwagi na naruszenie przez Kolegium art. 145 § 2 Op przy doręczeniu zaskarżonej decyzji, zaskarżona decyzja podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa. Wobec konieczności ponownego rozpoznania sprawy w jej całokształcie po wyjaśnieniu okoliczności związanych z dokumentem pełnomocnictwa dla adw. B. H.
i dołączeniu tego dokumentu do akt sprawy oraz w przypadku stwierdzenia, iż dokumentem wiążącym organ I instancji był dokument pełnomocnictwa z dnia 28 lipca 2021 r. lub inny prawidłowo sporządzony i w dalszej kolejności prawidłowym doręczeniu decyzji Burmistrza [...], Sąd uznał za przedwczesną ocenę merytoryczną decyzji SKO, jak też decyzji organu I instancji.
Z tych względów Sąd orzekając na podstawie art. 119 pkt 2 ppsa na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa orzekł jak w punkcie 1 wyroku.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 i § 2, art. 209 Op w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. 2018 r., poz. 265). Wskazana w punkcie 2 wyroku kwota obejmuje uiszczony przez Spółkę wpis sądowy od skargi w kwocie 2.000 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 5.400 zł oraz opłatę od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.