VIII SA/Wa 166/25

VIII SA/Wa 166/25 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2025-04-10
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-03-06
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Cezary Kosterna /sprawozdawca/
Iwona Owsińska-Gwiazda /przewodniczący/
Renata Nawrot
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Ulgi podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 67a  par. 1 pkt 3, art. 62 par. 1, art. 70 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), Sędzia WSA Renata Nawrot, , Protokolant Starszy sekretarz sądowy Dominika Jeromin, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2025 r. w Radomiu sprawy ze skargi Z. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia 30 października 2023 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek od zaległości podatkowych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia 8 sierpnia 2022 r. nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz skarżącego Z. L. kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez pana Z.L. (dalej: Skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Organ odwoławczy lub Dyrektor IAS z 30 października 2023 r. nr [...] (doręczona pełnomocnikowi Skarżącego po ponad roku – 30 grudnia 2024 r.) utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z 8 sierpnia 2022r. nr [...]wydaną w przedmiocie odmowy umorzenia Z. L. odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za 1, 4, 6, 7, 9,12/2005r., 4- 2/2006r., l-12/2007r., które na dzień złożenia wniosku o ulgę, tj. na 30.07.2021r. wynosiły łącznie 72 513,00 zł.
Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy:
W związku ze stwierdzonymi w toku kontroli nieprawidłowościami w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług postanowieniem z 22.07.2009 r. zostało wszczęte wobec Skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od l/2005r. do ll/2007r. Pierwsze rozstrzygnięcie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: Naczelnik US lub organ I instancji) w tym zakresie zapadło 28 marca 2011r. Zostało utrzymane w mocy Decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w R. z 6 września 2011 r. Wyrokiem z 10 październik 2012 r. sygn. akt VIII SA/Wa 1041/11 (prawomocnym) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z 6 września 2011 r. Decyzją z 17.06.2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.
Po ponownym rozpatrzeniu sprawy 18 czerwca 2014 r. Naczelnik US wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: 1,4, 6, 7, 9/2005r. i od 11/2005 r. do ll/2007r. oraz umarzającą postępowanie za miesiące: 2, 3, 5, 8 i 10/2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z 21 listopada 2014 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wyrokiem z 2.07.2015 sygn. akt VIII SA/Wa 56/15 (prawomocnym) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił w/w decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 21 listopada 2014 r.
Decyzją z 28 października 2016r. Naczelnik US ponownie określił Skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres 1,4,6,7,9,11,12/2005 r., l-12/2006r., 01-ll/2007r. Decyzją z 29 marca 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z 28 października 2016 r. nr [...]. Wyrokiem z 12 październik 2017r., sygn.. akt VIII SA/Wa 437/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 29 marca 2017r..
Decyzją z 9 listopada 2012r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. określił Skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. Ostateczną i prawomocną decyzją z 25 czerwca 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. z 9 listopada 2012 r. Wyrokiem z 21.11.2013r. sygn. akt VIII SA/Wa 698/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z 25.06.2013 r. nr [...]. Wyrokiem z 17.03.2015r. sygn. akt I FSK 301/14 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21.11.2013 r. sygn. akt VIII SA/Wa 698/13.
Wnioskiem z 16 lipca 2021 r., uzupełnionym 18 sierpnia 2021 r., Skarżący wraz z żoną wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. o udzielenie ulgi w spłacie w postaci umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2005-2007 oraz w podatku od towarów i usług za lata 2005-2007. W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik Skarżącego wskazał, iż podstawą wniosku jest przesłanka ważnego interesu podatnika, którą wywiódł z faktu, że postępowanie podatkowe zakończone wydaniem decyzji ostatecznych prowadzone było przez organy podatkowe kilkanaście lat. Wcześniej wydane przez organy decyzje wymiarowe były trzykrotnie uchylane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, natomiast podatnicy nie mieli wpływu na długość toczącego się postępowania ani na sposób naliczania zarówno odsetek za zwłokę jak i kosztów egzekucyjnych, na które szły wszelkie dokonywane przez Państwa wpłaty lub też środki ściągane przez urząd skarbowy w drodze egzekucji, np. z zajętych emerytur i wynagrodzenia. Pełnomocnik dodał, iż umorzenie odsetek spowoduje, że wszelkie należności główne będą spłacone. Końcowo pełnomocnik wskazał, iż obecnie Skarżący jest emerytem i osiąga dochód w wysokości 1 800,00 zł, po dokonywanym potrąceniu zajęcia komorniczego otrzymuje 1 300,00 zł, natomiast jego żona – G.L. otrzymuje emeryturę w wysokości 1 115,00 zł. Dodatkowo pełnomocnik wskazał, iż Skarżący i jego żona są w podeszłym wieku i leczą się z wielu chorób.
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. decyzją z 3 września 2021 r. odmówił umorzenia:
1. odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) za lata 2005-2007 (na koncie Z. L.), które na dzień złożenia wniosku o ulgę, tj. na dzień 30.07.2021r. wyniosły łącznie 97 187,00 zł,
2. odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług (VAT) za l,4,6,7,9,12/2005r., 4-12/2006r., 01-12/2007r. (na koncie Z. L.), które na dzień złożenia przedmiotowego wniosku o ulgę, tj. na 30.07.2021r. wyniosły łącznie 72 513,00 zł.
Skarżący reprezentowany przez pełnomocnika wniósł odwołanie od ww. decyzji.
Decyzją z 4 lutego 2022 r. Dyrektor IAS uchylił decyzję Naczelnika US z 3 września 2021r. oraz przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R.. W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji Dyrektor IAS wskazał, że tezy organu pierwszej instancji nie znajdują odzwierciedlenia w przedłożonym organowi odwoławczemu materiale dowodowym. Podkreślił również, że oparcie ustaleń faktycznych na materiale dowodowym, którego brakuje w aktach sprawy powoduje, że organ odwoławczy nie ma możliwości wglądu w te dokumenty celem zweryfikowania poczynionych ustaleń. Ponadto Dyrektor IAS zauważył, że organ pierwszej instancji rozpoznając wniosek o umorzenie odsetek za zwłokę, wydał jedną decyzję adresowaną zarówno do Z. L. jaki i do G. L. mimo, że odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za l,4,6,7,9,12/2005r., 4-12/2006r., l-12/2007r. dotyczą wyłącznie Z. L..
Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik US wydał decyzję z 8 sierpnia 2022 r., w której orzekł o odmowie umorzenia Skarżącemu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za 1,4,6,7,9,12/2005 r., 4-12/2006 r., 1-12/2007 r., które na dzień złożenia wniosku o ulgę tj. na 30.07.2021 r. wynosiły 72 513,00 zł, a w pozostałej części wydał odrębną decyzję.
Skarżący w odwołaniu od tej decyzji zarzucił rażące naruszenie prawa, tj. art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2561, dalej: O.p.) poprzez przyjęcie, że w sprawie nie zachodzi ważny interes podatnika do umorzenia zaległości podatkowej z tytułu odsetek, w sytuacji gdy;
• ww. odsetki narosły przez wiele lat prowadzenia postępowania podatkowego, na skutek wadliwego prowadzenia postępowania przez organy skarbowe, co wynika wprost z dołączonych do niniejszego odwołania wyroków sądów administracyjnych.
• podatnik nie był w stanie uregulować wcześniej powstałych zaległości podatkowych z uwagi na fakt, że pierwotne decyzje podatkowe określały zobowiązanie podatnika w kwocie wielokrotnie wyższej niż obecnie wydane,
• podatnik nie był w stanie uregulować zobowiązania podatkowego wcześniej także z uwagi na zajęcie całego majątku na skutek decyzji podatkowych, które były trzy razy uchylane przez sądy administracyjne,
• powstanie tak wysokich odsetek od zaległości podatkowej związane było wyłącznie z wieloletnim wadliwym prowadzeniem postępowania przez urząd skarbowy,
• nie wzięto pod uwagę, że przez cały okres prowadzonego postępowania wyegzekwowano od podatnika kwotę wielokrotnie przekraczającą odsetki pozostałe do spłacenia,
• nie wzięto pod uwagę faktu, że podatnik dobrowolnie spłacił należność główną,
• błędnie wyliczono zaległość podatnika - odsetki od zaległości podatkowej, nie biorąc pod uwagę dat kiedy nie podlegały naliczaniu wynikające z obowiązujących przepisów prawa tj. z uwagi na przeciągające się postępowanie podatkowe,
• obciążono podatnika kosztami postępowania egzekucyjnego od egzekwowania decyzji które zostały następnie uchylone,
• nie rozliczono zwrotu kosztów postępowania sądowego zasądzonych w wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych wydanych w sprawach.
W związku z powyższym Pana pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, ewentualnie jej zmianę i umorzenie wszelkich odsetek od zaległości podatkowych z tytułu odsetek od podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące lat 2005,2006 i 2007r.
Uzasadniając odwołanie Skarżący podnosił, że postępowanie przeciągało się, a odsetki rosły na skutek wydania przez organy podatkowe wadliwych decyzji podatkowych. Decyzje podatkowe wydane pierwotnie były wydane na kwoty wielokrotnie wyższe niż ostatecznie wydane. Skarżący nie miał zatem wtedy cienia szansy na spłatę swoich zobowiązań. Nie miał także na to szansy z uwagi na fakt, że prowadzone było wobec niego postępowanie zabezpieczające, a następnie egzekucyjne, gdzie zajęto cały majątek Skarżącego. Gdyby od samego początku wydano prawidłową decyzję podatkową, to zdaniem pełnomocnika, Skarżący miałby pełne szanse jej wcześniejszego uregulowania i nie narosłyby odsetki. Zajęto lokaty bankowe, które na skutek zaniedbania organu pierwszej instancji przez ponad sześć lat leżały nieoprocentowane na rachunku bankowym, gdyż organ pierwszej instancji zapomniał je wyegzekwować po wcześniejszym zabezpieczeniu. Gdyby organy podatkowe od samego początku wydały decyzje podatkowe zgodnie z obowiązującym prawem, to nie doszło by nigdy do powstania odsetek za wieloletnie wadliwe prowadzenie postępowania podatkowego. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w trakcie postępowania ściągnięto od Skarżącego kwotę 404 842,85 zł.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. uzasadniając zaskarżoną decyzję na wstępie przedstawił zasady postępowania podatkowego.
Stwierdził, że zgodnie analizą akt przedmiotowej sprawy przedmiotowe zaległości są nadal wymagalne. W stosunku do tych zaległości, nie można określić ostatecznego terminu ich przedawnienia, ponieważ wszczęte postępowanie karne skarbowe nie zostały zakończone.
Dyrektor IAS uznał, że na dzień wpływu wniosku o umorzenie Skarżący posiadał zaległości w podatku od towarów i usług za okresy l,4,6,7,9,12/2005r., 4-12/2006r., l-12/2007r. w łącznej kwocie 66 240,00 zł, natomiast odsetki za zwłokę obliczone na dzień złożenia wniosku wynosiły 72 513,00 zł. Dyrektor IAS uznał, że w stosunku do zaległości w podatku od towarów i usług za 1,4,6-7,09,12/2005r., 04- 12/2006r., l-12/2007r., zaszła skuteczna przesłanka zawieszająca bieg terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Op, gdyż 13 czerwca 2008 r. wszczęte zostało postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z nieprawidłowościami dotyczącymi przedmiotowych podatków.
Naczelnik US rozpatrując sprawę zbadał, czy wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie miało pozornego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dyrektor IAS przytoczył czynności podjęte w tym postępowaniu, to jest:
- 11.03.2008 r. -wszczęcie dochodzenia w sprawie o podanie nieprawdy w deklaracjach VAT-7 w okresie 01/2005 r. do 08/2006 r.
- 13.06.2008 r. - wszczęcie dochodzenia w sprawie o wystawianie nierzetelnych faktur za okres od 12.01.2005 r. do 29.03.2007 r.;
- 8 września 2009 r. - ogłoszenie zarzutów i przesłuchanie podejrzanego - Pana Z. L.;
- 25 listopada 2011 r. - wszczęcie dochodzenia w sprawie podania nieprawdy w deklaracjach VAT- 7 za okres od 09/2006 r. do 11/2007 r.;
- 6 grudnia 2011 r. - szczęcie dochodzenia w sprawie o podanie nieprawdy w zeznaniach PIT- 36 małżonków Z. i G.L. za lata 2005, 2006, 2007;
- 25 stycznia 2012 r. - połączenie postępowań RKS [...] i RKS [...] do wspólnego prowadzenia pod nr RKS [...];
- 20 lutego 2012 r. -połączenie postępowań RKS [...] (wcześniej RKS [...]) i RKS [...] do wspólnego prowadzenia pod numerem RKS [...];
- 27 lutego 2012 r. Ogłoszenie zarzutów i przesłuchanie podejrzanego – Z. L..
Moment wszczęcia pierwszych dochodzeń nie jest bliski dacie przedawnienia zobowiązań podatkowych tj. ponad dwa lata przed datą przedawnienia najwcześniejszych zobowiązań podatkowych, a co za tym idzie nie można wskazywać, że czynność wszczęcia postępowania karnego skarbowego została wykorzystana tylko w celu nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Wszczęcie postępowania karnego skarbowego było uzasadnione podejrzeniem popełnienia czynu zabronionego, a moment wydania postanowień o wszczęciu poszczególnych dochodzeń pozwalał na stwierdzenie, że cele postępowania karnego skarbowego będą mogły być zrealizowane albowiem pierwsze dochodzenia zostały wszczęte w okresie ponad dwóch lat przed datą przedawnienia najwcześniejszych zobowiązań. Z informacji uzyskanych z [...] Urzędu Skarbowego w R. wynika, że na dzień 22 sierpnia 2023 r. postępowanie karne skarbowe nie zostało zakończone.
Następnie Dyrektor IAS przywołał treść 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej i przedstawił wykładnię tego przepisu, w szczególności w odniesieniu do pojęcia interesu podatnika i interesu publicznego.
Dyrektor IAS przedstawił wyliczenie odsetek z uwzględnieniem przerw w ich naliczaniu w oparciu o informacje przekazane przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R..
Następnie Organ odwoławczy przedstawił sytuację finansowa i majątkową Skarżącego. Skarżący posiada rozdzielność majątkową z żoną. Prowadzi z żona gospodarstwo domowe. Miesięczny dochód małżonków wynosi łącznie 3 837,48 zł, natomiast miesięczne wydatki kształtują się na poziomie 3 406,26 zł. Zatem po odjęciu kwoty miesięcznych wydatków od kwoty miesięcznych dochodów pozostają Skarżącemu wolne środki w wysokości 431,22 zł. Ponadto Dyrektor IAS wskazał na składniki majątkowe Skarżącego:
• nieruchomość zabudowaną domem mieszkalnym znajdującą się w R. przy ulicy J. [...];
• współwłasność nieruchomości położonej w R. przy ul. K..
• własność nieruchomości (grunty rolne zabudowane) położonej w R. przy ul. J.o pow. 1,0932 ha (KW nr [...]), na której ustanowiona została 18.01.2017 r. hipoteka przymusowa na rzecz Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. jako zabezpieczenie na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za 12/2007r. oraz podatku dochodowym od osób fizycznych za 01/2007 r. oraz na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za l,4,6,7,9,12/2005r., 04/2006r. - ll/2007r.;
• własność nieruchomości (działka) położonej w R., W. o pow. 0,2561 ha (KW nr [...]), na której ustanowiona została 17.02.2012 r. hipoteka przymusowa na rzecz Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. jako zabezpieczenie na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r.;
• współwłasność nieruchomości (łąki trwałe) położonej w R., W.o pow. 0,8230 ha (KW nr [...]), na której ustanowiona została 7.11.2012 r. hipoteka przymusowa na rzecz Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. jako zabezpieczenie na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r.
Skarżący nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców jako właściciel pojazdów.
Dalej Dyrektor IAS przedstawił analizę dochodów Skarżącego w latach 2019- 2022 wynikającą z zeznań podatkowych.
W ocenie Organu odwoławczego zły stan zdrowia Skarżącego i jego żony, czego Organ nie kwestionuje, nie może być podstawą do pozytywnego rozpatrzenia udzielenia ulgi w spłacie.
Dyrektor IAS oceniając zgromadzony materiał dowodowy stwierdził, iż aktualna sytuacja materialna, w tym majątkowa i finansowa Skarżącego jest trudna. Trudna sytuacja finansowa nie stanowi jednak samoistnie przesłanki do przyznania ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Nie można bowiem z instytucji umorzenia odsetek od zaległości podatkowych czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego. Odsetki za zwłokę są nieodłącznym elementem zaległości podatkowych, naliczane są "za karę" w razie opóźnienia w zapłacie podatku w terminie. Natomiast, obowiązek ich zapłaty powstaje z chwilą powstania zaległości podatkowej, a ich wysokość uzależniona jest od wysokości zaległości podatkowej.
Dalej Dyrektor IAS stwierdził, że należy rozważyć, czy na okoliczności powodujące powstanie zaległości podatkowych, a w konsekwencji powstanie odsetek za zwłokę podatnik miał wpływ i czy mógł im zapobiec, czy też spowodowane zostały czynnikami niezależnymi od jego działań. W ocenie Dyrektora IAS powstanie zaległości podatkowej podatku od towarów i usług, a w konsekwencji powstanie kwoty odsetek za zwłokę w niniejszej sprawie wiązać należy ze świadomym wyborem Skarżącego. Umorzenie należnych odsetek za zwłokę, które powstały w związku z podejmowaniem przez podatnika działań mających na celu ominięcie przepisów prawa podatkowego, pozostawałoby w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości wszystkich obywateli wobec prawa, wyrażoną w art. 84 ustawy zasadniczej.
Dokonując wykładni art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor IAS po dokładnej analizie materiału dowodowego uznał, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki zarówno ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego.
Dyrektor IAS uznał również, że za przyznaniem wnioskowanej ulgi nie przemawia interes publiczny. Zdaniem Organu odwoławczego, organ podatkowy pierwszej instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Wyjaśnił również jakimi przesłankami kierują się organy podatkowe w przypadku rozpatrywania wniosku o przyznanie ulg w spłacie należności podatkowych oraz jakimi przesłankami kierował się organ podejmując rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Również uzasadnienie zaskarżonej decyzji, w ocenie organu odwoławczego, jest przejrzyste i zawiera elementy wymagane przepisem art. 210 ustawy Ordynacja podatkowa.
Dyrektor IAS nie doszukał się nieprawidłowości w zastosowaniu przez organ pierwszej instancji art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ podatkowy rozważył ważny interes podatnika i interes publiczny stosownie do obowiązujących przepisów prawa w sposób prawidłowy, zgodny z zasadą swobodnej oceny dowodów. Organ przeanalizował także podnoszone przez Pana okoliczności dotyczące jej sytuacji. Organ odwoławczy wskazał na posiadany przez Skarżącego majątek w postaci nieruchomości. Powołane przez Skarżącego argumenty, zdaniem organu odwoławczego, świadczą o braku możliwości jednorazowego uregulowania kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, ale nie o całkowitej niemożności zapłaty należności. Dyrektor IAS zauważył, że Skarżący spłacił na poczet zaległości podatkowych 130 000 zł uzyskane ze sprzedaży udziału w nieruchomości, oraz dokonał innych spłat zaliczonych na poczet należności głównych i odsetek. Organ stwierdził, że obciążenie nieruchomości hipoteką nie stoi na przeszkodzie w jej sprzedaży. W ocenie Dyrektora IAS przychylenie się do wniosku byłoby decyzją przedwczesną. Interes Skarbu Państwa wymaga by ostateczna rezygnacja z należnych wpływów następowała dopiero po wykorzystaniu wszystkich dostępnych sposobów zaspokojenia wierzyciela podatkowego. Definitywna rezygnacja z odsetek za zwłokę byłaby przedwczesna, gdyż majątek Skarżącego umożliwia ich wyegzekwowanie.
Dalej Organ stwierdził, że trudna sytuacja finansowa Skarżącego w chwili obecnej może mieć charakter przejściowy. Uznał jednak, że sytuacja Skarżącego nie należy do łatwych, z uwagi na fakt, że jest osobą starszą, schorowaną i utrzymuje się z emerytury. Dodatkowo organ odwoławczy podkreślił, iż w procesie stosowania art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa wziął pod uwagę ocenę skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości nadrzędnych (bezpieczeństwo, sprawiedliwość), które mogą kryć się w pojęciu interesu publicznego.
Następnie Dyrektor IAS odniósł się do stawianych w odwołaniu zarzutów. Stwierdził, że gdyby Skarżący od razu uregulował należność podatkową, nie zostałyby naliczone odsetki za zwłokę. W trakcie prowadzonych przez organy zarówno pierwszej jak i drugiej instancji oraz w toku postępowania przez Wojewódzkim Sądem Administracyjnym zastosowane były przez organy przerwy w naliczaniu odsetek, które dokładnie rozpisane zostały we wcześniejszej części decyzji.
Odnosząc się natomiast do zarzutu, iż odsetki narosły w skutek prowadzenia przez wiele lat postępowania podatkowego Dyrektor IAS zauważył, że powstałe zaległości z tytułu podatku od towarów i usług wynikają z nieprawidłowości, które zostały stwierdzone w toku kontroli podatkowych. Odnosząc się do długości prowadzonych postępowań Dyrektor IAS wskazał, że miała na to wpływ złożoność przedmiotowej sprawy. Niemniej jednak, strona postępowania nie czekając na wynik przedmiotowej sprawy, może sama uregulować należności, określone w decyzji organu. Gdyby Skarżący od razu uregulował należności z tytułu podatku od towarów i usług określone w decyzji, nie zostałyby naliczone odsetki, a zatem nie istniałby przedmiot niniejszego postępowania. W związku z powyższym nie można się zgodzić z twierdzeniem, jakoby odsetki narosły wskutek wadliwego prowadzenia postępowania oraz faktu, ze nie był Pan w stanie uregulować wcześniej powstałych zaległości podatkowych z uwagi na fakt, że pierwotne decyzje podatkowe określały zobowiązanie w kwocie wielokrotnie wyższej niż obecnie wydane.
Dyrektor IAS za niezasadny uznał zarzut, iż Skarżący nie był w stanie uregulować wcześniej powstałych zobowiązań podatkowych z uwagi na fakt, że pierwotne decyzje określały zobowiązanie wielokrotnie wyższe niż ostateczne. Dyrektor IAS zauważył, że przedmiotowa decyzja została wydana w 2023 r., a zatem 7 lat po wydaniu decyzji przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. Przez ten czas Skarżący miał możliwość spłaty zaległego zobowiązania bądź wystąpienie z wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie w postaci np. rozłożenia zaległości na raty.
Co do zarzutu braku możliwości uregulowania zobowiązania z uwagi na zajęcie całego majątku, to ustanowienie na nieruchomości hipoteki nie stoi na przeszkodzie zawarciu umowy sprzedaży.
Dyrektor IAS przedstawił zaliczenie zasądzonych w wyrokach sądów administracyjnych zwrotów kosztów postępowania sądowego na poczet zaległości podatkowych.
Dyrektor IAS nie zgodził się z twierdzeniem Skarżącego, iż dobrowolnie spłacił należność. Zobowiązanie, od którego naliczono orzeczone w decyzji odsetki, sięga roku 2005, 2006 i 2007. Zaległość podatkowa została spłacona dopiero w 2021 i 2022 r., już po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, a następnie postępowania karnego skarbowego. Sam fakt wpłaty zobowiązania nie może zostać traktowany z jakąkolwiek ulgą albowiem regulacja należności podatkowych jest jego obowiązkiem nie zaś prawem.
Z.L. zaskarżył omówiona decyzję w całości. Zarzucił tej decyzji rażące naruszenie prawa;
- art. 67a ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że w sprawie nie zachodzi ważny interes podatnika do umorzenia zaległości podatkowej z tytułu odsetek, w sytuacji gdy;
- ww. odsetki narosły przez wiele lat prowadzenia postępowania podatkowego, na skutek wadliwego prowadzenia postępowania przez organy skarbowe, co wynika wprost z dołączonych do niniejszego odwołania wyroków Sądów administracyjnych.
- podatnik nie był w stanie uregulować wcześniej powstałych zaległości podatkowych z uwagi na fakt, że pierwotne decyzje podatkowe określały zobowiązanie podatnika w kwocie wielokrotnie wyższej niż obecnie wydane,
- podatnik nie był w stanie uregulować zobowiązania podatkowego wcześniej także z uwagi na zajęcie całego majątku na skutek decyzji podatkowych, które były trzy razy uchylane przez Sądy administracyjne.
- powstanie tak wysokich odsetek od zaległości podatkowej związane było wyłącznie z wieloletnim wadliwym prowadzeniem postępowania przez Urząd Skarbowy,
- nie wzięto pod uwagę, że przez cały okres prowadzonego postępowania wyegzekwowano od podatnika kwotę wielokrotnie przekraczającą odsetki pozostałe od spłacenia.
- nie wzięto pod uwagę faktu, że podatnik dobrowolnie spłacił należność główną.
- błędnie wyliczono zaległość podatnika - odsetki od zaległości podatkowej, nie biorąc pod uwagę dat kiedy nie podlegały naliczaniu wynikające z obowiązujących przepisów prawa tj. z uwagi na przeciągające się postępowanie.
- obciążono podatnika kosztami postępowania egzekucyjnego od egzekwowania decyzji które zostały następnie uchylone.
- organy podatkowe instrumentalnie potraktowały przepisy ordynacji podatkowej w zakresie przedawnienia, wszczynając w tym okresie postępowanie karne skarbowe tylko i wyłącznie w celu niedopuszczenia do przedawnienia się należności podatkowych.
Podnosząc te zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
W pierwszej kolejności należało odnieść się do kwestii przedawnienia, bowiem postępowania w przedmiocie umorzenia odsetek byłoby bezprzedmiotowe, gdyby zobowiązanie z tego tytułu było już przedawnione. Zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe, a więc i zobowiązanie z tytułu odsetek od niezapłaconych zobowiązań podatkowych przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tak więc zobowiązania przedmiotowe w sprawie ulegałyby przedawnieniu w terminach odpowiednio: 31 grudnia 2010 r. (zobowiązania z tytułu podatku VAT za miesiące od stycznia do listopada 2005 r., 31 grudnia 2011 r. (zobowiązania z tytułu podatku VAT za miesiące od stycznia do listopada 2006 r.) i 31 grudnia 2012 r.) – zobowiązania za miesiące od stycznia do listopada 2007 r.). Jako przesłankę zawieszenia biegu przedawnienie Dyrektor IAS wskazał jedynie art. 70 § 6 pkt 1 o.p., to jest wszczęcie dochodzeń w sprawie o podanie nieprawdy w deklaracjach podatkowych i w sprawie o wystawienie nierzetelnych faktur. W sprawach tych dokonywane były jedynie wyżej wymienione czynności procesowe – zmiana trybu postepowania, połączenie postępowań i ogłoszenie zarzutów Skarżącemu jako podejrzanemu. Ostatnia z tych czynności miała miejsce 27 lutego 2012 r.
Sąd rozpatrując tę kwestię ma na uwadze uchwałę 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2018r. (sygn. akt I FPS 1/18). Sąd nie kwestionuje przy tym spełnienia obowiązku informowania podatnika o wszczęciu postepowania o przestępstwo skarbowe wynikającego z art. 70c O.p. Wspomniana uchwała zgodnie z art. 187 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm., dalej: p.p.s.a. ma moc wiążącą, nie tylko w danej sprawie, ale również w sprawach o podobnym stanie faktycznym i prawnym. W uzasadnieniu powołanej uchwały NSA wskazano, że "analiza dokonywana w ramach rozpatrywania sprawy sądowoadministracyjnej powinna w pierwszym rzędzie koncentrować się na zbadaniu kwestii formalnych związanych z wydaniem we właściwym czasie przez odpowiedni organ postępowania przygotowawczego postanowienia na podstawie art. 303 k.p.k w zw. z art. 113 § 1 k.k.s. o treści, z której wynika związek podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Nie można jednak w jej ramach pomijać zagadnienia merytorycznego - czy na tle okoliczności danej sprawy podatkowej, związanych z bytem zobowiązania podatkowego, wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z treścią w/w uchwały NSA sądy administracyjne są uprawnione do weryfikowania, czy wszczęcie postępowania karnoskarbowego miało charakter instrumentalny, czyli służyło jedynie zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego i umożliwieniu fiskusowi dłuższej weryfikacji rozliczeń podatnika. NSA wskazał na dwie przykładowe okoliczności, które mogą przesądzić o uznaniu instrumentalnego charakteru wszczęcie postępowania karnoskarbowego:
- oczywisty brak przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych prowadzenia postępowania, istnienie negatywnych przesłanek procesowych, powodujące brak możliwości zrealizowania celów postępowania karnoskarbowego,
- brak aktywności organu prowadzącego ww. postępowanie.
O braku woli realizowania celów postępowania karnego skarbowego, a tym samym sztucznym wykorzystaniu instrumentu z tego postępowania do przedłużenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, może zatem świadczyć również brak realnej aktywności organów postępowania przygotowawczego po wszczęciu takiego postępowania. Przyjęcie, że poprzez samo wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe i wypełnieniu opisanych wyżej obowiązków informacyjnych nastąpił skutek przewidziany w art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p., stanowiłoby nadużycie tej instytucji, godzące w zasadę zaufania do organów państwa, a także zasadę praworządności, wynikające z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP (por. B. Brzeziński, "O zjawisku nadużycia prawa podatkowego przez administrację podatkową", Kwartalnik Prawa Podatkowego z 2014r. nr 1 s. 9 -16).
W realiach postępowania karnoskarbowego, jakie zostały przedstawione przez Dyrektora IAS w zaskarżonej decyzji, oczywisty jest brak aktywności organu prowadzącego postepowanie karne. Poszczególne postępowania zostały wszczęte w latach 2008, 2009 i 2011, zarzuty przedstawiono w latach 2009 i 2012. Jednak nie wskazano na jakiekolwiek inne, rzeczywiste czynności procesowe w tych postępowaniach. Sąd rozpoznający tę sprawę nie jest władny ingerować w postępowania karne, jednak nasuwa się uzasadniona wątpliwość, czy nie doszło już do przedawnienia karalności przestępstw, w sprawie których te postępowania zostały wszczęte. W ocenie Sądu brak rzeczywistej aktywności organów prowadzących postępowanie karne świadczy o jego instrumentalnym wszczęciu, mającym na celu wstrzymanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w tym odsetkowych. Tak więc samo wszczęcie tych postępowań karnych nie może w świetle wspomnianej uchwały NSA stanowić o zawieszeniu na ich skutek biegu terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań.
Sąd nie może zastępować organów podatkowych w wykazywaniu innych przyczyn zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia. Organy podatkowe zobowiązane będą jednak przy ponownym rozpoznaniu sprawy przyjąć (przed przystąpieniem do rozważania merytorycznych podstaw umorzenia odsetek), że wszczęcie wymienionych wyżej postępowań karnych skarbowych nie spowodowało zawieszenia biegu terminu przedawnienia i ewentualnie wskazać na inne przyczyny zawieszenia lub przerwania biegu przedawnienia.
W zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji nie rozważono też wystarczająco przesłanek umorzenia odsetek zawartych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Organy podatkowe zgodnie z wytycznymi wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności z art. 121§ 1 art. 122 i art. 187 § 1 O.p. zobowiązane są wskazać, jak należy postrzegać rozumienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego", w odniesieniu do realiów konkretnej sprawy. Organ podatkowy może zastosować ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, jeżeli w indywidualnej sprawie w tym przedmiocie ustali i oceni zaistnienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" i/lub "interesu publicznego".. Przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p. nie określa przy tym kryteriów wyboru rozwiązania decyzyjnego, w przypadku ziszczenia się którejkolwiek z przesłanek umorzenia zaległości podatkowej. Użyte w tym przepisie określenie "może" oznacza, że to organ samodzielnie dokonuje wyboru alternatywnego rozwiązania. Powyższe nie oznacza jednak, że organ dysponuje w tym zakresie zupełną dowolnością.
Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 O.p. nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01 (CBOSA) w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Co do zasady interes publiczny przemawia oczywiście za tym, aby ulgi podatnikowi nie udzielać, zwłaszcza jeśli egzekucja należności nie doprowadzi do sytuacji, gdy podatnik na jej skutek popadnie w bardzo trudną sytuację materialną narażającą Państwo na konieczność udzielenia mu pomocy. Organ podatkowy, ustalając istnienie przesłanki "interesu publicznego" nie może też abstrahować od innych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1351/11, CBOSA). Wymienione w art. 67a § 1 O.p. przesłanki "interesu publicznego" i "ważnego interesu podatnika", nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żadna z nich nie może w państwie prawnym być uznana z definicji za ważniejszą (por. wyrok NSA z 31 października 2012 r., II FSK 510/11). Skoro ustawodawca jako samodzielną przesłankę przyznania ulgi podatkowej przewidział "interes publiczny", to należy przyjąć, że dostrzega takie wartości, ważne z punktu widzenia całego społeczeństwa, interesu państwa, które niezależnie od kondycji finansowej i majątkowej wnioskującego, powinny przemawiać za przyznaniem ulgi płatniczej. Zauważyć należy, że zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również w doktrynie prawa, wielokrotnie też wskazywano, jak należy rozumieć przesłankę "interesu publicznego" zawartą w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Na przykład w wyroku z 12 lutego 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że pojęcie "interesu publicznego", mające charakter nieostry, wymaga sprecyzowania w okolicznościach konkretnej sprawy. Przy ocenie istnienia kierunkowej dyrektywy wyboru "interesu publicznego" należy mieć również na uwadze zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). Z zasady tej wynika zakaz przerzucania na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez organy podatkowe w procesie stosowania obowiązujących przepisów. Z kolei w orzeczeniu z 27 lutego 2013 r. (sygn. akt II FSK 1351/11) Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że organ podatkowy, ustalając istnienie przesłanki "interesu publicznego", nie może abstrahować od innych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa. W literaturze przedmiotu definiuje się pojęcie "interesu publicznego" jako pewną dążność do osiągnięcia określonych celów, które zamierza osiągnąć społeczeństwo (M. Wyrzykowski, Pojęcie interesu społecznego w prawie administracyjnym, Warszawa 1986 r.). "Interes publiczny" rozumieć również można jako dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego, czy korekta jego błędnych decyzji. Pojęcie "interesu publicznego" nie ma więc stałego zakresu treści: "interes publiczny" to zespół ogólnie zarysowanych celów, które – w przypadkach określonych przez prawo – należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, s. 468; zob. też wyrok NSA z 15 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 1765/17). W konkretnych okolicznościach faktycznych może dojść do sytuacji, w której w interesie praworządnego państwa, realizującego zasadę sprawiedliwości społecznej i działania w sposób budzący zaufanie do organów będzie leżało ograniczenie ciężarów publicznoprawnych. Prawo podatkowe przewidujące określone ulgi ma za zadanie spełnienie określonych celów społecznych czy ekonomicznych, uznawanych przez suwerena za pożądane. Prawodawca nie może jednak przewidzieć wszystkich możliwych sytuacji, które mogą się zrealizować i to wówczas rolą organów podatkowych, jest taka wykładnia przepisów w odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego, aby uwzględniała jego cele i założenia. Dlatego też, kwestię interesu publicznego oraz kwestię obowiązku zapłaty odsetek od zaległości, organy winny rozważyć szerzej. Ponadto zaznaczenia wymaga, że przed zasadą powszechności opodatkowania mają pierwszeństwo inne konstytucyjne zasady, w tym powoływana już zasada zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. Wyraża się ona w nakazie stosowania, w razie wątpliwości co do rozumienia konkretnego przepisu prawa, takiej jego wykładni, która nie byłaby krzywdząca dla podatnika lub która za wszelką cenę dążyłaby do rozstrzygnięcia na korzyść Skarbu Państwa. Tymczasem zaprezentowana przez organy podatkowe wykładnia art. 67a § 1 pkt 3 O.p., naruszająca ten przepis, przedkłada fiskalny interes państwa nad interesem publicznym, nie biorąc pod uwagę ustalonych okoliczności faktycznych sprawy.
Podobny pogląd w zakresie oceny interesu publicznego w kontekście okoliczności powstania zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę prezentowany jest w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyroki z dnia 9 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 965/17, z dnia 15 lutego 2018 r., II FSK 1765/17, z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2923/15, z dnia 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2634/17). Przy ocenie ziszczenia się przesłanki "interesu publicznego" winno być brane pod uwagę również ewentualne przyczynienie się organów państwa do powstania lub zwiększenia zadłużenia podatnika (prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 8 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1800/20, wyrok NSA z 10 lutego 2022 r., sygn. akt III FSK 4889/21).
W realiach tej sprawy należy podkreślić, że przedmiotowe zobowiązania podatkowe (i odsetkowe) dotycz a okresu sprzed blisko 20 lat. Organu podatkowe w tym czasie od wydania pierwszej decyzji miały możliwości zabezpieczenia na majątku Skarżącego, a od uprawomocnienia wyroku tut. Sądu z 2 lipca 2015 r. sygn. akt VIII SA/Wa 56/15 możliwości wyegzekwowania należności. Skarżący cały czas dysponował majątkiem umożliwiającym wyegzekwowanie całej należności głównej, zarówno nieruchomościami, jak i nawet środkami pieniężnymi na rachunkach bankowych. Zabezpieczenie środków na rachunku bankowym powodowało przy tym straty Skarżącego wobec braku możliwości otrzymywania odsetek od ulokowanych kwot. A z drugiej strony organy podatkowe mimo zabezpieczenia pieniędzy na rachunku bankowych nie dokonały zaspokojenia należności podatkowych. Te wręcz nieracjonalne działania organów podatkowych nosiły cechy działań mających na celu "hodowanie długów", przez doprowadzenie do narastania odsetek, które miałyby w istocie przynosić Skarbowi Państwa dodatkowe istotne korzyści w postaci różnicy pomiędzy odsetkami naliczanymi Skarżącemu a kosztem finasowania długu Skarbu Państwa zwiększonego o kwotę niezapłaconych przez Skarżącego w terminie zobowiązań podatkowych. Takie działanie nie może być akceptowane w praworządnym państwie. Nawet sam okres jaki upłynął pomiędzy wydaniem zaskarżonej decyzji a jej doręczeniem (ponad rok) świadczy o nierzetelnym działaniu Dyrektora IAS.
W tej sytuacji Sąd uznał, że organy podatkowe obu instancji nie rozważyły należycie interesu publicznego w rozumieniu takim jak przedstawione wyżej. Przy czym prawidłowe rozważenie interesu publicznego nie zwalnia z jednoczesnego uwzględnienia ważnego interesu podatnika, który wraz z żoną pobierają emerytury nieznacznie tylko odbiegające od minimalnych świadczeń emerytalnych, są osobami w podeszłym wieku, schorowanymi, a więc z natury rzeczy nie mającymi perspektyw uzyskania dodatkowych dochodów.
Należy też zauważyć, że ze sposobu wskazanego w zaskarżonej decyzji zaliczenia dokonywanych dobrowolnie przez Skarżącego wpłat nie wynika, by zostały one zaliczone zgodnie z art. 62 § 1 o.p., to jest zgodnie ze wskazaniem Skarżącego, a w barku takiego wskazania w pierwszej kolejności na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności, co też mogło powodować zwiększenie zaległości z tytułu odsetek.
Ponownie rozpoznając sprawę organy obu instancji będą zobowiązane uwzględnić wskazane wyżej rozważania Sądu co do kwestii przedawnienia. Dopiero wykazania, że do przedawnienia nie doszło – przez wskazanie innych niż wskazane wyżej rzeczywistych czynności procesowych a tym samym wykazanie, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie miało charakteru instrumentalnego służącego wyłącznie zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, lub też wykazania, że do zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia doszło z innych przyczyn, organy przejdą do oceny zasadności wniosku Skarżącego o umorzenie odsetek na podstawie art. 67 a O.p. przy uwzględnieniu przedstawionej wyżej wykładni zawartych w tym przepisie przesłanek interesu publicznego i ważnego interesu podatnika. Organy rozważą przy tym, czy zaliczenie wpłat dokonanych przez Skarżącego zostało dokonane zgodnie z art. 62 § 1 O.p.
Reasumując Sąd uznał, że w zaskarżonej decyzji jak i w utrzymanej ta decyzja w mocy decyzji organu I instancji doszło do naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 67 a ust. 1 pkt 3 O.p. i dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a oraz art. 135 ppsa uchylił zaskarżona decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R..
Podstawą prawną dla orzeczenia o zwrocie kosztów postępowania sądowego była natomiast treść art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. Na ich wysokość składa się wpis od skargi w kwocie 500 zł, opłata za czynności adwokata obliczona na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2018 r., poz. 1800) w kwocie 480 zł oraz opłata skarbowa uiszczona w związku ze złożeniem dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł).