VII U 897/23

Sygn. akt VII U 897/23 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 30 grudnia 2024r. Sąd Okręgowy Warszawa - Praga w Warszawie VII Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w składzie: Przewodniczący: sędzia Agnieszka Stachurska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 30 grudnia 2024r. w Warszawie sprawy (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych (...) Oddział w W. z udziałem E. O. , H. O. , I. M. , T. K. i W. D. o wysokość podstawy wymiaru składek na skutek odwołania (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (...) Oddział w W. z dnia 7 listopada 2022r., nr (...) (...) z dnia 16 lutego 2023r., nr (...) (...) z dnia 23 marca 2023r., nr (...) (...) (...) z dnia 5 kwietnia 2023r., nr (...) (...) (...) z dnia 6 kwietnia 2023r., nr (...) (...) oddala odwołania. UZASADNIENIE (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. , działając przez profesjonalnego pełnomocnika, w dniu 12 grudnia 2022r. złożyła odwołanie od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (...) Oddział w W. z dnia 7 listopada 2022r., nr (...) (...) , w której organ rentowy dokonał ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne ubezpieczonej E. O. , wykonującej na rzecz wnoszącej odwołanie spółki pracę na podstawie umowy zlecenia. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj.  § 2 ust. 1 pkt 15 w zw. § 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. Nr 161, poz. 1106) w zw. art. 18 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9, art. 20 ust. 1 i art. 21 ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015r. poz. 121 ze zm.) oraz art. 81 ust. 1, 5 i 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych , poprzez przyjęcie, że świadczenia wypłacone zleceniobiorczyni E. O. z tytułu odbywania podróży (dieta) stanowią podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne, podczas gdy stosownie do brzmienia § 2 ust. 1 pkt 15 ww. rozporządzenia, diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju – nie stanowią podstawy wymiaru składek. Odwołująca się spółka podniosła, że zarzucone naruszenie przepisów prawa materialnego było skutkiem nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego, co polegało na przyjęciu, że zleceniobiorczyni nie przebywała w podróży w związku z wykonywaniem pracy na rzecz zleceniodawcy, a tym samym wypłacone jej świadczenie nie może być traktowane jako dieta. Mając powyższe na uwadze, wniesiono o uwzględnienie odwołania i zmianę zaskarżonej decyzji poprzez orzeczenie, że świadczenia (diety) wypłacone za miesiące odbywania podróży przez zleceniobiorczynię, nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne do wysokości określonej w odrębnych przepisach, w związku z czym płatnik składek w złożonych raportach rozliczeniowych prawidłowo określił podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne w okresie objętym decyzją. Ponadto, z daleko idącej ostrożności procesowej - na wpadek nieuwzględnienia przez Sąd powyższego stanowiska - odwołująca się spółka przedstawiła także zarzut:  naruszenia art. 18 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9, art. 20 ust. 1 i art. 21 ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015r. poz. 121 ze zm.) oraz art. 81 ust. 1, 5 i 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach z opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych w związku z zastosowaniem przepisu § 2 ust. 1 pkt 16 w zw. z § 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe , co polegało na nieprawidłowym wyliczeniu podstawy wymiaru składek poprzez niedozwolone przepisami prawa ubruttowienie otrzymanych przez ubezpieczoną kwot, tj. nieznane ustawie „ubruttowienie przychodu”, a także brak ustalenia ilości dni pobytu ubezpieczonej poza granicami kraju. Uzasadniając odwołanie, strona odwołująca się zaakcentowała, że organ rentowy nie uwzględnił różnicy między podróżą służbową odbywaną przez pracownika, a podróżą, którą na polecenie zleceniodawcy, odbywa zleceniobiorca. Według odwołującej się spółki, przytoczone przez organ rentowy orzecznictwo nie powinno być odnoszone do stanu zaistniałego w toczącym się postępowaniu, co wynika z faktu, że ubezpieczona, której dotyczy postępowanie, nie była pracownikiem w rozumieniu kodeksu pracy , a żaden przepis prawa nie zawiera nakazu stosowania wprost przepisów kodeksu pracy do podróży odbywanych przez zleceniobiorców na polecenie zleceniodawcy w związku z wykonywaniem zlecenia. W ocenie strony odwołującej jest wręcz przeciwnie, tj. przepisy podatkowe rozróżniają pojęcia podróży służbowej pracownika i podróży osoby niebędącej pracownikiem ( art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ), zaś przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, chociaż takiego rozróżnienia nie przewidują, to nakazują stosować odpowiednio przepisy § 2 – 4 tego rozporządzenia przy ustalaniu podstawy wymiaru składek osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia. W kontekście powyższego w odwołaniu zwrócono uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 maja 2018r., sygn. akt II FSK 1446/16, który dotyczył zagadnienia podróży zleceniobiorcy. Wskazano, że wprawdzie orzeczenie to wydane zostało na kanwie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , jednakże rozważania poczynione przez NSA, a dotyczące samego zagadnienia podróży osoby świadczącej pracę na podstawie umowy cywilnoprawnej, pozostają aktualne także w niniejszej sprawie. Podkreślono, że przepisy z zakresu ubezpieczeń społecznych nie zawierają w tym zakresie odrębnych uregulowań, a założenie racjonalnego ustawodawcy nakazuje jednakowo traktować określoną grupę osób i sytuacji na gruncie obowiązku uiszczania należności publicznoprawnych (tj. podatku dochodowego od osób fizycznych i składek ZUS). Jest to uzasadnione tym bardziej, że ustawa o systemie ubezpieczeń w wielu punktach odsyła do definicji zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych . Strona odwołująca się podkreśliła także, że prawo powinno być traktowane jako system spójnych norm prawnych, co zaakcentował NSA w swoim orzeczeniu, wskazując, że: „Stosując reguły wykładni systemowej zewnętrznej należy przyjąć, że pojęcie "podróży służbowej" zostało zdefiniowane w art . 77 ( 5) § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1976r. Kodeks pracy, gdzie stanowi się, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.”. Jednak wskazana definicja może być odnoszona tylko do „podróży służbowej" pracowników, a nie do podróży osoby niebędącej pracownikiem. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji w powołanej wcześniej sprawie, dostrzegając, że znaczenie pojęć "podróż osoby niebędącej pracownikiem" i "podróż służbowa" nie są tożsame, w swojej argumentacji w zasadzie pojęcia te zrównuje. (....) Zauważyć też należy, że podróż służbowa realizowana jest w ramach stosunku pracy, którego definicję zawiera art. 22 kodeksu pracy . Przepis ten stanowi, że przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca - do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. Umówione miejsce świadczenia pracy jest więc istotnym elementem stosunku pracy, zaś jej wykonywanie poza wyznaczonym miejscem odbywa się na polecenie pracodawcy. Za warte podkreślenia odwołująca się spółka uznała także i to, że ustawa podatkowa dla zastosowania analizowanego zwolnienia nie wprowadza warunku, że podróż służbowa musi być dokonana w celu osiągnięcia przychodów. W przypadku umów zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do wykonania określonej czynności; miejsce wykonania tej czynności nie jest elementem istotnym umowy na warunkach zlecenia, nawet jeżeli w umowie takie miejsce wskazano ( art. 734 w zw. z art. 750 k.c. ). W kontekście przepisów Kodeksu cywilnego o zleceniu niezrozumiałe jest twierdzenie, że wyjazd i przebywanie ciągłe stanowi sedno umowy zlecenia. Przedstawione we wniosku okoliczności stanu faktycznego prowadzą do konkluzji, że istotą tych umów jest świadczenie opieki. Nie sposób wykluczyć, że przyjmujący zlecenie odbędzie podróż w celu należytego wykonania zlecenia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, trudno tutaj jednak rozważać kwestie incydentalności, skoro w przeciwieństwie do umowy o pracę w przypadku umowy zlecenia, co do zasady brak jest elementu stałości. Chodzi bowiem o wykonanie określonej czynności, a więc zdarzenia samego w sobie incydentalnego, nawet jeżeli dochodzi do jego ponawiania. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazane różnice pomiędzy stosunkiem pracy a stosunkiem prawnym na warunkach zlecenia prowadzą do wniosku, że wskazanie w umowie zlecenia miejsca, w którym czynność ma być dokonana, nie może być utożsamiane z miejscem wykonywania pracy określonym w umowie o pracę. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, odwołująca się spółka wskazała, że organ rontowy błędnie uznał, że wypłacone zleceniobiorczyni kwoty diet nie korzystają ze zwolnienia składkowego przewidzianego w § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, a tym samym nieprawidłowo uwzględnił je w podstawie wymiaru składek ZUS. Dokonując takiej oceny, organ rentowy całkowicie zignorował różnicę w sytuacji pracowników, co do których podróż służbowa jest faktycznie zjawiskiem incydentalnym, wyjątkowym i nietypowym, od sytuacji zleceniobiorców, którzy wykonują swoje zadania z większą elastycznością, co może wiązać się z koniecznością wyjazdu, a w konsekwencji poniesienia kosztów takich jak chociażby konieczność zakupu pożywienia, które rekompensuje kwota diety. Celem zwolnienia składkowego diet jest umożliwienie osobie, która wykonuje swoje obowiązki poza miejscem zamieszkania i siedzibą zleceniodawcy, zrekompensowanie zwiększonych kosztów utrzymania, co miało miejsce także w rozpoznawanym przypadku. Z daleko idącej ostrożności procesowej, na wypadek przyjęcia przez Sąd, że stanowisko organu rentowego jest prawidłowe, strona wnosząca odwołanie wskazała, że organ rentowy w sposób nieprawidłowy wyliczył podstawy wymiaru składek za miesiące objęte decyzją. Praktyka ZUS, polegająca na ubruttowieniu kwoty przychodu zleceniobiorcy, nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Jest to wręcz sprzeczne z przepisem art. 18 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9, art. 20 ust. 1 i art. 21 ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych , który przewiduje, że podstawą wymiaru składek jest przychód zleceniobiorcy, zaś przychodem są wszelkiego rodzaju otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (zgodnie z ogólną definicją zawartą w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT). Z tego względu, gdyby nawet podzielić co do zasady stanowisko ZUS wyrażone w decyzji, podstawę wymiaru składek powinna stanowić kwota otrzymana przez ubezpieczoną za pośrednictwem rachunku bankowego, a nie kwota ubruttowiona. Przychód ze swojej definicji jest już kwotą brutto. ZUS nie wskazał w treści decyzji, w jaki sposób dokonał ubruttowienia, co wynika zapewne w faktu, że przepisy prawa nie przewidują takiego działania. Jego skutkiem jest zawyżenie podstawy wymiaru składek wskazanej w decyzji. Nastąpiło to w sytuacji, kiedy ubezpieczona otrzymała na rachunek bankowy przychód niższy niż kwota przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych . W związku z powyższym ZUS nie obliczył należności składkowej od przychodu, ale od przychodu zawyżonego w sposób sztuczny i sprzeczny z prawem. Takie działanie, według strony odwołującej się, może wynikać z faktu, że organ rentowy wydając decyzję chciał sobie uprościć obliczenia, co jednak jest niedozwolone przepisami prawa. Organ winien ustalić, jaka część kwoty otrzymanej przez ubezpieczoną w ramach przelewu bankowego została zadeklarowana przez płatnika jako przychód w złożonej przez niego uprzednio deklaracji rozliczeniowej, a od pozostałej części ewentualnie naliczyć składki (po zastosowaniu odliczenia równowartości diet za każdy dzień pobytu - stąd wskazana na wstępie konieczność ustalenia dni pobytu za granicą, czego ZUS nie uczynił w treści decyzji). Przy takim sposobie obliczania należności składkowych, nie doszłoby do sztucznego zawyżania podstawy wymiaru składek, a skutkiem tego samych składek (odwołanie (...) sp. z o.o. w sprawie E. O. – k. 3-6 verte akt o sygn. VII U 157/23). Odwołania o tożsamej treści, jak odwołanie od decyzji dotyczącej ubezpieczonej E. O. , (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością złożyła również od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (...) Oddział w W. : - z dnia 5 kwietnia 2023r., nr (...) (...) (...) , dotyczącej W. D. ; - z dnia 6 kwietnia 2023r., nr (...) (...) , dotyczącej T. K. ; - z dnia 16 lutego 2023r., nr (...) (...) , dotyczącej H. O. ; - z dnia 23 marca 2023r., nr (...) (...) (...) , dotyczącej I. M. . We wskazanych odwołaniach (...) sp. z o.o. wniosła o zmianę zaskarżonych decyzji poprzez stwierdzenie, że w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia ww. ubezpieczonych nie uwzględnia się wypłaconych diet, co uzasadniła wskazując na argumenty, jakimi posłużyła się przy uzasadnianiu odwołania od decyzji wydanej w sprawie E. O. (odwołanie (...) sp. z o.o. w sprawie W. D. – k. 3-6 akt o sygn. VII U 907/23; odwołanie (...) sp. z o.o. w sprawie T. K. – k. 3 – 6 akt o sygn. VII U 908/23; odwołanie (...) sp. z o.o. w sprawie I. M. – k. 3 – 6 akt o sygn. VII U 816/23; odwołanie (...) sp. z o.o. w sprawie H. O. – k. 3 – 6 akt o sygn. VII U 619/23). Zakład Ubezpieczeń Społecznych (...) Oddział w W. wniósł o oddalenie odwołań od decyzji dotyczących ubezpieczonych: E. O. , W. D. , T. K. , I. M. i H. O. oraz o zasądzenie od odwołującej się spółki zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniach odpowiedzi na odwołania organ rentowy wskazał, że płatnik składek (...) sp. z o. o. w nieprawidłowy sposób ustalił podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne E. O. , W. D. , T. K. , I. M. i H. O. , wyłączając z podstawy wymiaru składek kwoty wypłacone ww. osobom z tytułu należności określonych jako diety, pomimo tego, że charakter wykonywanej umowy zlecenia wskazywał, iż ubezpieczeni nie pozostawali w podróży służbowej, lecz wykonywali stałą pracę za granicą i wyłącznie tam świadczyli usługi opiekuńcze na podstawie zawartej umowy zlecenia, w której miejsce świadczenia pracy oznaczono jako Republikę Federalną Niemiec. Podróż do miejsca wykonywania pracy na podstawie zawartej umowy zlecenia była dla ubezpieczonych drogą do pracy, a nie podróżą w celu wykonania zadania o charakterze incydentalnym. Ubezpieczeni wykonywali na terenie Republiki Federalnej Niemiec uzgodnione ze zleceniodawcą czynności, nie mając stałego miejsca pracy w Polsce, a zatem – zdaniem organu rentowego – nie można mówić o zleceniu wykonywania poza granicami kraju poszczególnych zadań w ramach umowy zlecenia. Organ rentowy podkreślił również, że stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie Sądu Najwyższego. Dla przykładu przywołany został wyrok Sądu Najwyższego z 12 września 2018r., wydany w sprawie o sygn. akt III UK 134/17. Stwierdzono w nim, że potwierdzenie okoliczności wykonywania pracy za granicą na podstawie czasowego oddelegowania wyklucza możliwość zakwalifikowania tej sytuacji jako podróży służbowej. Dopóki w obrocie prawnym funkcjonuje będące ostateczną decyzją ZUS poświadczenie o stosowaniu polskich przepisów prawnych do pracownika odwołującego się, wykluczone jest uznanie, że ten pracownik we wskazanych w nich okresach przebywał w podróżach służbowych, niezależnie od tego, kiedy i w jakich okolicznościach formularz Al został wydany. Organ rentowy podniósł, że słuszność zaskarżonej decyzji potwierdza również szereg innych orzeczeń, np. wyrok Sądu Najwyższego z 3 grudnia 2014r., sygn. akt II UK 49/13, z którego sentencji wynika, że istnieje wyraźne zróżnicowanie i odmienne uregulowanie obowiązku składkowego odnośnie do dwu grup pracowników wykonujących pracę poza umówionym miejscem świadczenia pracy, gdy wskazane wypłaty pokrywają inne potrzeby pracowników odbywających podroż służbową, a inne pracowników zatrudnionych za granicą w polskich zakładach pracy. W związku z tym w § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. Nr 161, poz. 1106 ze zm.) ujęte są diety i inne należności z tytułu podróży służbowej, a w § 2 ust. 1 pkt 16 tylko część wynagrodzenia, która ma odpowiadać równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu. Ponadto Sąd Najwyższy stwierdził, że podróż służbowa wśród obowiązków pracownika jest zjawiskiem niecodziennym, okazjonalnym, w ramach pracowniczych powinności niezwyczajnym i nietypowym, stanowiącym pewien wyłom w zwykłym świadczeniu pracy. Pracę w ramach delegacji (podróży służbowej) wyróżnia sporadyczność i przemijający czas trwania wysłania oraz wykonywanie konkretnie określonego zadania. Gdy delegowanie zaś dotyczy stałej pracy za granicą na rzecz swego pracodawcy, wysłanie (delegowanie) pracownika na obszar innego państwa Unii należy traktować jako odrębną instytucję prawną określoną w art. 14 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 1408/71 z dnia 14 czerwca 1971r. w sprawie stosowania systemów zabezpieczenia społecznego do pracowników najemnych i ich rodzin przemieszczających się we Wspólnocie (Dz. Urz. UE.L z 1971r. Nr 149, str. 2) (odpowiedź na odwołanie w sprawie E. O. – k. 10 – 11 akt o sygn. VII U 157/23; odpowiedź na odwołanie w sprawie W. D. – k. 11 – 13 akt o sygn. VII U 907/23; odpowiedź na odwołanie w sprawie T. K. – k. 10 – 12 akt o sygn. VII U 908/23; odpowiedź na odwołanie w sprawie I. M. – k. 11 – 13 akt o sygn. VII U 816/23; odpowiedź na odwołanie w sprawie H. O. – k. 11 – 13 akt o sygn. VII U 619/23). Na podstawie art. 219 k.p.c. sprawy: o sygn. VII U 908/23 dot. odwołania płatnika składek od decyzji dotyczącej T. K. , o sygn. VII U 816/23 dot. odwołania płatnika składek od decyzji dotyczącej I. M. , o sygn. VII U 907/23 dot. odwołania płatnika składek od decyzji dotyczącej W. D. , o sygn. akt VII U 619/23 dot. odwołania płatnika składek od decyzji dotyczącej H. O. oraz o sygn. akt VII U 157/23 dot. odwołania płatnika składek od decyzji dotyczącej E. O. zostały połączone celem łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia (zarządzenie z dnia 26 lipca 2023r. – k. 34 akt o sygn. VII U 908/23, zarządzenie z dnia 28 lipca 2023r. – k. 33 akt o sygn. VII U 816/23; zarządzenie z dnia 23 listopada 2023r. – k. 209 akt o sygn. VII U 619/23). Sąd Okręgowy ustalił następujący stan faktyczny: (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą przy ul. (...) (...) w W. została wpisana w dniu 22 marca 2018r. do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla m. st. Warszawy w Warszawie XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, pod numerem KRS (...) . Za przedmiot zasadniczej działalności spółki obrano pomoc społeczną bez zakwaterowania dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych. Natomiast pozostałą działalność spółki stanowi m.in. działalność związana z oprogramowaniem, działalność agentów zajmujących się sprzedażą drewna, działalność portali internetowych, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, działalność agencji reklamowych, a także działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników (odpis z KRS spółki (...) – k. 8-9 a.s.). W ramach zasadniczej działalności (...) sp. z o.o. zajmowała się świadczeniem usług pomocy domowej i opieki domowej nad osobami w podeszłym wieku, osobami niepełnosprawnymi lub wymagającymi pomocy w codziennym funkcjonowaniu z innych powodów. Usługi tego rodzaju były wykonywane nie tylko w Polsce, ale także – w zależności od zapotrzebowania – w innych krajach. Osoby świadczące je, zawierały ze spółką m.in. umowy zlecenia, w których przewidziano wykonywanie czynności stanowiących pomoc domową. Zgodnie z zapisami umów zlecenia, polegały one m.in. na: ochronie zdrowia i życia podopiecznego, sprawowaniu nad nim ogólnej opieki, regularnym przygotowywaniu posiłków, napojów i karmieniu podopiecznych – w sposób niezagrażający zakrztuszeniem, zatruciem, zadławieniem, a także na przestrzeganiu diety podopiecznego, codziennej pomocy w higienie osobistej, dbaniu o ogólny wygląd podopiecznego, regularnym zmienianiu pościeli – raz na dwa tygodnie lub częściej – w zależności od potrzeby, utrzymywaniu porządku w domu podopiecznego, pomocy w codziennych czynnościach, dotrzymywaniu towarzystwa np. poprzez rozmowę, wyjście na spacer, podczas wizyt u lekarza i spełnianiu próśb podopiecznego np. zaprowadzenie do toalety w ciągu dnia. W przypadku, gdy podopieczni, nad którymi spółka zapewnić miała świadczenie opieki, mieszkali poza granicami Polski, to zleceniobiorca – zawierając umowę – zobowiązywał się do wyjazdu na terytorium państwa, w którym przebywał podopieczny. (...) sp. z o.o. zapewniała takim zleceniobiorcom transport do miejsca wykonywania zlecenia i zakwaterowanie przez czas jego trwania w domu podopiecznego. Opiekun przez okres sprawowania opieki stale przebywał w domu podopiecznego, mieszkając z nim i nocując u niego. Za wykonanie usługi opieki świadczonej w kraju innym niż Polska, otrzymywał wynagrodzenie określone w umowach zlecenia kwotą brutto podaną w walucie Euro. Przelew kwoty wynagrodzenia następował na wskazane przez zleceniobiorcę konto bankowe (zeznania świadka A. W. – k. 110 verte akt o sygn. VII U 157/23 i k. 205 verte – 206 akt o sygn. VII U 619/23). Na obszarze Polski zleceniobiorcy nie wykonywali żadnych czynności w związku z realizacją zlecenia, odbywało się to na terytorium kraju, w którym przebywał podopieczny. Okresy pobytu opiekunów celem świadczenia opieki domowej były zróżnicowane, powtarzały się w ciągu roku, a (...) (...) . Sp. z o.o. wystawiała zleceniobiorcom druk „informacja dotycząca podróży zagranicznej odbywanej na rzecz zleceniodawcy, który określał datę i miejsce wyjazdu z Polski i przyjazdu do Niemiec oraz datę i miejsce powrotu do Polski po realizacji zlecenia (informacje dotycząca podróży zagranicznej odbywanej na rzecz zleceniodawcy – nienumerowane karty akt kontroli ZUS). W umowach zlecenia zawieranych przez (...) sp. z o.o. , które za przedmiot miały wykonanie usługi pomocy domowej i opieki w innym kraju niż Polska, na ogół chodziło o Republikę Federalną Niemiec. Umowy przewidywały, że zleceniodawca zwraca zleceniobiorcy koszty związane z przebywaniem poza granicami kraju w wysokości diety dziennej w kwocie ustalonej w umowie na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych . Realizując usługi opieki i pomocy domowej, (...) sp. z o.o. funkcjonowała według dwóch modeli biznesowych. Pierwszy dotyczył współpracy z opiekunami, którzy przebywali za granicą – głównie w Niemczech – dłużej niż rok i charakteryzował się tym, że wówczas pracowali oni w oparciu o przepisy prawa niemieckiego, a składki za nich były opłacane do niemieckiej kasy chorych. Drugi model dotyczył krócej trwających zleceń. W takich przypadkach opiekunowie pozostawali w polskim systemie ubezpieczeniowym i podlegali zgłoszeniu w ZUS, a składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu umów zlecenia opłacane były w Polsce. Wówczas, spółka – zleceniodawca – występowała do właściwego oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z wnioskami o wydanie zaświadczenia A1 celem umożliwienia wyjazdu do pracy za granicę i jednoczesnego podlegania prawu polskiemu (zeznania świadka A. W. – k. 110 verte akt o sygn. VII U 157/23 i k. 205 verte – 206 akt o sygn. VII U 619/23). Umowy zlecenia, o jakich była mowa, (...) sp. z o.o. zawarła z E. O. , T. K. , W. D. , I. M. i H. O. . Wymienione osoby realizowały zlecenia polegające na opiece nad osobami starszymi na terenie Republiki Federalnej Niemiec. Nadzór nad wykonywaniem przez wskazanych opiekunów obowiązków wynikających z zawartych umów, sprawował koordynator i rodzina podopiecznych. Rozliczenie za realizację zlecenia następowało na podstawie informacji uzyskanych przez (...) sp. z o.o. od rodziny podopiecznego (pisma płatnika składek z dnia: 15 września 2022r., 30 grudnia 2022r., z dnia 31 stycznia 2023r., z dnia 29 grudnia 2022r. – nienumerowane karty akt kontroli ZUS). E. O. wykonywała na rzecz (...) sp. z o.o. zlecenie polegające na opiece nad osobami starszymi w Republice Federalnej Niemiec na podstawie umów zlecenia zawartych na czas określony od 8 stycznia 2019r. do 10 lutego 2019r., od 1 maja 2019r. do 30 maja 2019r., od 1 kwietnia 2022r. do 26 maja 2022r. i od 19 lipca 2022r. do 1 września 2022r. Miesięczne wynagrodzenie płatne było po wykonaniu zlecenia i składało się z wynagrodzenia oraz diety dziennej, przy czym miesięczna suma kwot diet dziennych przewyższała wynagrodzenie wynikające z umowy – np. w umowie z dnia 8 stycznia 2019r. wynagrodzenie zostało określone na kwotę brutto 40,11 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 49 Euro. Z kolei w umowie z dnia 9 kwietnia 2019r. wynagrodzenie zostało określone na kwotę brutto 240,57 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 49 Euro (zaświadczenie o zatrudnieniu i dochodach z dnia 16 września 2022r. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS, umowa zlecenia z dnia 9 kwietnia 2019r. – k. 78 – 88 a.s., umowa z dnia 8 stycznia 2019r. – k. 89 a.s.). E. O. odbyła telefoniczną rozmowę rekrutacyjną przed zawarciem umowy zlecenia z (...) sp. z o.o. Umowa została jej dostarczona drogą pocztową. Kwota wynagrodzenia była uzależniona od trudności zlecenia. E. O. nie miała wiedzy, że składki do ZUS odprowadzane są od kwoty należnej za wykonanie usługi bez uwzględnienia kwoty diet dziennych ( zeznania E. O. – k. 111 a.s.; wiadomość e-mail od E. O. uzyskana przez organ rentowy w toku postępowania wyjaśniającego – nienumerowana karta akt kontroli ZUS). E. O. otrzymała od (...) sp. z o.o. na rachunek bankowy wynagrodzenie w kwotach:  1.137,10 Euro przelewem z dnia 8 lutego 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-01”,  508,93 Euro przelewem z dnia 8 marca 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-02",  1.620,16 Euro przelewem z dnia 10 czerwca 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-05",  1.771,67 Euro przelewem z dnia 6 maja 2020r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2022-04",  1.475,81 Euro przelewem z dnia 7 czerwca 2022r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2022 - 05",  715,72 Euro przelewem z dnia 8 sierpnia 2022r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2022 -07",  1.775,00 Euro przelewem z dnia 7 września 2022r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2022-08" (potwierdzenie transakcji bankowych – k. 93-95 a.s. oraz nienumerowane karty akt kontroli ZUS). Z karty wynagrodzeń E. O. , sporządzonej przez (...) sp. z o.o. , wynika, że ubezpieczona uzyskała przychód w lutym 2019r. w kwocie 910,27 zł, w marcu 2019r. w kwocie 250,19 zł, w czerwcu 2019r. w kwocie 995,32 zł, w kwietniu 2022r. w kwocie 2.212,12 zł, w maju 2022r. w kwocie 1.344,10 zł, w lipcu 2022r. w kwocie 6.772,68 zł i w sierpniu 2022r. w kwocie 1.674,21 zł (karty wynagrodzeń E. O. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS). Płatnik składek dokonał zgłoszenia E. O. do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, jako osoby wykonującej pracę na podstawie umowy zlecenia, od 8 stycznia 2019r. do 10 lutego 2019r., od 1 maja 2019r. do 30 maja 2019r., od 1 kwietnia 2022r. do 26 maja 2022r., od 19 lipca 2022r. do 1 września 2022r. Sporządził za nią także imienne miesięczne raporty o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach. Wykazał w nich:  za miesiąc 1/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,  za miesiąc 2/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 910,27 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 807,78 zł,  za miesiąc 3/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 250,19 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 222,02 zł,  za miesiąc 5/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,  za miesiąc 6/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 995,32 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 883,25 zł,  za miesiąc 4/2022r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,  za miesiąc 5/2022r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 2.212,12 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1.963,04 zł,  za miesiąc 6/2022r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 1.344,10 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1.192,76 zł,  za miesiąc 7/2022r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,  za miesiąc 8/2022r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 677,68 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 601,37 zł (bezsporne). ZUS (...) Oddział w W. wydał dla E. O. formularze A1 potwierdzające zastosowanie ustawodawstwa polskiego. Dokonał tego na wniosek płatnika (...) sp. z o.o. w związku z czasowym delegowaniem ubezpieczonej do pracy na terytorium Niemiec w okresach od 8 stycznia 2019r. do 10 lutego 2019r., od 1 maja 2019r. do 30 maja 2019r., od 1 kwietnia 2022r. do 26 maja 2022r. i od 19 lipca 2022r. do 1 września 2022r. (bezsporne). T. K. wykonywał na rzecz (...) sp. z o.o. zlecenia polegające na opiece nad osobami starszymi w Republice Federalnej Niemiec na podstawie umów zlecenia zawartych na czas określony od 4 stycznia 2019r. do 14 lutego 2019r., od 6 maja 2019r. do 17 czerwca 2019r., od 30 czerwca 2019r. do 31 sierpnia 2019r. oraz od 10 lipca 2022r. do 15 sierpnia 2022r. Wynagrodzenie płatne było po wykonaniu zlecenia, na rachunek bankowy, po przepracowanym miesiącu, w walucie Euro. Składało się ono z wynagrodzenia oraz diety dziennej, przy czym miesięczna suma kwot diet dziennych przewyższała wynagrodzenie wynikające z umowy. W umowach z dnia 4 stycznia 2019r. i z dnia 6 czerwca 2019r. wynagrodzenie zostało określone na kwotę brutto 106,57 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 49 Euro. W umowie z dnia 2 maja 2019r. wynagrodzenie zostało określone na kwotę brutto 307,28 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 49 Euro (umowa zlecenia z dnia 4 stycznia 2019r. – k. 72 – 75 i k. 99 – 102 akt o sygn. VII U 619/23; umowa zlecenia z dnia 2 maja 2019r. – k. 88 – 91 i k. 115 – 118 akt o sygn. VII U 619/23; umowa zlecenia z dnia 6 czerwca 2019r. – k. 92 – 95 i k. 119 – 122 akt o sygn. VII U 619/23; zaświadczenie o zatrudnieniu i dochodach z dnia 30 grudnia 2022r. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS). T. K. otrzymał od (...) sp. z o.o. na rachunek bankowy wynagrodzenie w kwotach:  1.375 Euro przelewem z dnia 8 lutego 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-01, K. ",  747,32 Euro przelewem z dnia 11 marca 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-02, K. ",  1.398,39 Euro przelewem z dnia 10 czerwca 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-05, K. ",  960,83 Euro przelewem z dnia 9 lipca 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-06, K. ",  1.625,00 Euro przelewem z dnia 8 sierpnia 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-07, K. ",  1.625,00 Euro przelewem z dnia 10 września 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-08, K. " (bezsporne). Z karty wynagrodzeń T. K. , sporządzonej przez (...) Sp. z o.o. , wynika, że uzyskał on przychód w lutym 2019r. w kwocie 157,63 zł, w marcu 2019r. w kwocie 493,62 zł, w czerwcu 2019r. w kwocie 848,07 zł, w lipcu 2019r. w kwocie 748,84 zł, w sierpniu 2019r. w kwocie 611,90 zł oraz we wrześniu 2019r. w kwocie 613,61 zł (karty wynagrodzeń T. K. – nienumerowane karty akt kontroli ZUS). Płatnik składek zgłosił T. K. do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, jako osobę wykonującą pracę na podstawie umów zlecenia, w okresach od 4 stycznia 2019r. do 14 lutego 2019r., od 6 maja 2019r. do 17 czerwca 2019r., od 30 czerwca 2019r. do 31 sierpnia 2019r. oraz od 10 lipca 2022r. do 15 sierpnia 2022r. Sporządził za niego także imienne miesięczne raporty o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach. Wykazał w nich:  za miesiąc 1/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,  za miesiąc 2/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 157,63 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 139,89 zł,  za miesiąc 3/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 493,62 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 438,04 zł,  za miesiąc 5/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,  za miesiąc 6/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 848,07 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 752,58 zł,  za miesiąc 7/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 748,84 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 664,52 zł,  za miesiąc 8/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 611,90 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 543,00 zł,  za miesiąc 9/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 613,61 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 544,52 zł (bezsporne). W związku z czasowym delegowaniem T. K. do pracy na terytorium Niemiec w okresach od 30 czerwca 2019r. do 31 sierpnia 2019r., od 6 maja 2019r. do 17 czerwca 2019r. oraz od 1 lutego 2019r. do 14 lutego 2019r., ZUS (...) Oddział w W. , na wnioski płatnika (...) sp. z o.o. , w dniach 18 czerwca 2019r., 10 lipca 2019r. i 4 listopada 2019r. wydał zaświadczenia na formularzu A1, potwierdzające zastosowanie ustawodawstwa polskiego (bezsporne). I. M. wykonywała na rzecz (...) sp. z o.o. zlecenie polegające na opiece nad osobami starszymi w Republice Federalnej Niemiec na podstawie umów zlecenia zawartych na czas określony od 1 stycznia 2019r. do 6 stycznia 2019r., od 21 stycznia 2019r. do 25 lutego 2019r. i od 14 kwietnia 2022r. do 26 kwietnia 2022r. Miesięczna należność za wykonanie zlecenia wypłacana była po jego wykonaniu. Składała się z określonego w umowie wynagrodzenia oraz diety dziennej. Miesięczna suma kwot diet dziennych przewyższała wynagrodzenie wynikające z umowy – np. w umowie z dnia 21 stycznia 2019r. wynagrodzenie zostało określone na kwotę brutto 106,75 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 49 Euro. Natomiast w umowie z dnia 8 kwietnia 2022r. wynagrodzenie zostało określone na kwotę brutto 307,28 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 49 Euro (umowa zlecenia z dnia 21 stycznia 2019r. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS, k. 76 – 76 akt o sygn. VII U 619/23; zaświadczenie o zatrudnieniu i dochodach z dnia 31 stycznia 2023r. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; umowa zlecenia z dnia 8 kwietnia 2022r. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; pisemne oświadczenie I. M. w toku postępowania przed organem rentowym – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; zeznania I. M. – k. 206 akt o sygn. VII U 619/23). I. M. otrzymała od (...) sp. z o.o. wynagrodzenie w walucie polskiej w kwotach:  7.811,60 zł przelewem z dnia 8 lutego 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-01”,  5.953,52 zł przelewem z dnia 11 marca 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-02" (bezsporne). Z karty wynagrodzeń I. M. , sporządzonej przez (...) sp. z o.o. , wynika, że ubezpieczona uzyskała przychód w lutym 2019r. w kwocie 439,87 zł oraz w marcu 2019r. w kwocie 913,51 zł (karty wynagrodzeń I. M. – nienumerowane karty akt kontroli ZUS). Płatnik składek dokonał zgłoszenia I. M. do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, jako osoby wykonującej pracę na podstawie umowy zlecenia, od 1 stycznia 2019r. do 6 stycznia 2019r., od 21 stycznia 2019r. do 25 lutego 2019r. i od 14 kwietnia 2022r. do 26 kwietnia 2022r. Sporządził za nią także imienne miesięczne raporty o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach. Wykazał w nich:  za miesiąc 1/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,  za miesiąc 2/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 439,87 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 390,34 zł,  za miesiąc 3/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 913,51 zł i na ubezpieczenia zdrowotne w kwocie 810,65 zł (bezsporne). 30 października 2019r. ZUS (...) Oddział w W. , na wniosek płatnika (...) sp. z o.o. o wydanie zaświadczenia na formularzu A1 dla I. M. , w związku z jej czasowym delegowaniem do pracy na terytorium Niemiec w okresie od 1 lutego 2019r. do 25 lutego 2019r., potwierdzające zastosowanie ustawodawstwa polskiego (bezsporne). W. D. wykonywała na rzecz (...) sp. z o.o. zlecenie polegające na opiece nad osobami starszymi w Republice Federalnej Niemiec na podstawie umów zlecenia zawartych na czas określony od 19 stycznia 2019r. do 1 marca 2019r. i od 13 listopada 2020r. do 15 stycznia 2021r. Miesięczna należność wypłacana była po wykonaniu zlecenia. Stanowiło ją określone w umowie wynagrodzenie oraz dieta dzienna. Miesięczna suma kwot diet dziennych przewyższała wynagrodzenie wynikające z umowy. W umowie z dnia 19 stycznia 2019r. wynagrodzenie zostało określone na kwotę brutto 240,57 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 49 Euro. W umowie z dnia 30 października 2020r. wynagrodzenie zostało określone na kwotę brutto 173,69 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 49 Euro (zaświadczenie o zatrudnieniu i dochodach z dnia 29 grudnia 2022r.– nienumerowana karta akt kontroli ZUS; pismo W. D. z dnia 20 grudnia 2022r. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; umowa z dnia 30 października 2020r. – k. 169 – 181 akt o sygn. VII U 619/23; umowa z dnia 19 stycznia 2019r. – k. 186– 189 akt o sygn. VII U 619/23). W. D. otrzymała od (...) sp. z o.o. wynagrodzenie w kwotach:  665,32 Euro przelewem z dnia 8 lutego 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-01, D. ",  1.650,00 Euro przelewem z dnia 8 marca 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-02, D. ",  26,61 Euro przelewem z dnia 8 kwietnia 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-03, D. ",  933,33 Euro przelewem z dnia 7 grudnia 2020r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2020-11, (...) ",  1.700,00 Euro przelewem z dnia 7 stycznia 2021r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2020-12, (...) ”,  874,19 Euro przelewem z dnia 8 lutego 2021r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2021-01, (...) " (potwierdzenie transakcji bankowych – nienumerowane kart akt kontroli ZUS). Z karty wynagrodzeń W. D. , sporządzonej przez (...) sp. z o.o. , wynika, że ubezpieczona uzyskała przychód w lutym 2019r. w kwocie 312,30 zł, w marcu 2019r. w kwocie 1.644,46, w kwietniu 2019r. w kwocie 34,17 zł, w listopadzie 2020r. w kwocie 466,39 zł, w grudniu 2020r. w kwocie 1.118,85 zł oraz w styczniu 2021r. w kwocie 859,26 zł (karty wynagrodzeń W. D. – nienumerowane karty akt kontroli ZUS). Płatnik składek dokonał zgłoszenia W. D. do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, jako osoby wykonującej pracę na podstawie umowy zlecenia, od 19 stycznia 2019r. do 1 marca 2019r. i od 13 listopada 2020r. do 15 stycznia 2021r. Sporządził za nią także imienne miesięczne raporty o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach. Wykazał w nich:  za miesiąc 1/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,  za miesiąc 2/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 312,30 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 269,49 zł,  za miesiąc 3/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 1.644,46 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1.419,00 zł,  za miesiąc 4/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 34,17 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 29,49 zł,  za miesiąc 2/2020r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,  za miesiąc 12/2020r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 466,39 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 402,44 zł,  za miesiąc 1/2021r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 1.118,85 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 965,46 zł,  za miesiąc 02/2021r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 859,26 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 741,46 zł (bezsporne). W dniach 9 sierpnia 2019r. i 12 listopada 2020r. ZUS (...) Oddział w W. , na wniosek płatnika (...) sp. z o.o. , w związku z czasowym delegowaniem W. D. w okresach od 1 lutego 2019r. do 1 marca 2019r. i od 13 listopada 2020r. do 13 stycznia 2021r., wydał zaświadczenie na formularzu A1 o zastosowaniu ustawodawstwa polskiego (bezsporne). H. O. wykonywała na rzecz (...) sp. z o.o. zlecenie polegające na opiece nad osobami starszymi w Republice Federalnej Niemiec na podstawie umów zlecenia zawartych na czas określony od 30 stycznia 2019r. do 17 marca 2019r. oraz od 29 kwietnia 2019r. do 11 czerwca 2019r. Miesięczna należność za wykonanie zlecenia wypłacana była po jego wykonaniu i składała się z określonego w umowie wynagrodzenia oraz diety dziennej. Miesięczna suma kwot diet dziennych przewyższała wynagrodzenie wynikające z umowy. W umowach z dnia 30 stycznia 2019r. i z dnia 4 kwietnia 2019r. wynagrodzenie zostało określone na kwotę brutto 307,28 Euro, a dieta dzienna w związku z przebywaniem poza granicami kraju ustalona została w kwocie 49 Euro (zaświadczenie o zatrudnieniu i dochodach z dnia 14 lipca 2023r. – k. 59 i k. 141 akt o sygn. VII U 619/23; umowa zlecenia z dnia 30 stycznia 2019r. – k. 80 – 83 i k. 107 – 110 akt o sygn. VII U 619/23; umowa zlecenia z dnia 4 kwietnia 2019r. – k. 84 - 87 i k. 111 – 114 akt o sygn. VII U 619/23; pismo H. O. z dnia 5 grudnia 2022r. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS). H. O. otrzymała od (...) sp. z o.o. wynagrodzenie w walucie polskiej w kwotach:  353,18 zł przelewem z dnia 8 lutego 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-01, O. H. ",  7.313,22 zł przelewem z dnia 8 marca 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-02, O. H. ",  4.003,21 zł przelewem z dnia 8 kwietnia 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-03, O. H. ",  364,76 zł przelewem z dnia 10 maja 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-04, O. H. ”,  7.455,00 zł przelewem z dnia 12 czerwca 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-05, O. H. ",  2.525,48 zł przelewem z dnia 11 lipca 2019r., oznaczonym w tytule operacji „wynagrodzenie + dieta 2019-06, O. H. " (bezsporne). Z karty wynagrodzeń H. O. , sporządzonej przez (...) sp. z o.o. , wynika, że ubezpieczona uzyskała przychód w lutym 2019r. w kwocie 50,27 zł, w marcu 2019r. w kwocie 1.884,77 zł, w kwietniu 2019r. w kwocie 569,91 zł, w maju 2019r. w kwocie 66,12 zł, w czerwcu 2019r. w kwocie 1.315,19 zł oraz w lipcu 2019r. w kwocie 458,91 zł (karta wynagrodzeń H. O. – k. 60 i 142 akt o sygn. VII U 619/23). Płatnik składek dokonał zgłoszenia H. O. do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, jako osoby wykonującej pracę na podstawie umowy zlecenia, w okresach od 30 stycznia 2019r. do 17 marca 2019r. oraz od 29 kwietnia 2019r. do 11 czerwca 2019r. Sporządził za nią także imienne miesięczne raporty o należnych składkach i wypłaconych świadczeniach. Wykazał w nich:  za miesiąc 1/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 0,00 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 0,00 zł,  za miesiąc 2/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 50,27 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 44,61 zł,  za miesiąc 3/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 1.884,77 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1.672,55 zł,  za miesiąc 4/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 569,91 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 505,74 zł,  za miesiąc 5/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 66,12 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 58,68 zł,  za miesiąc 6/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 1.315,19 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1.167,10 zł,  za miesiąc 7/2019r. podstawę wymiaru składek za ubezpieczenia społeczne w kwocie 458,91 zł i na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 407,24 zł (bezsporne). 14 maja 2019r. ZUS (...) Oddział w W. , na wniosek płatnika (...) sp. z o.o. , w związku z czasowym delegowaniem H. O. do pracy na terytorium Niemiec w okresie od 1 marca 2019r. do 17 marca 2019r., wydał zaświadczenie na formularzu A1, potwierdzające zastosowanie ustawodawstwa polskiego (bezsporne). Zakład Ubezpieczeń Społecznych (...) Oddział w W. wszczął postępowania wyjaśniające w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom społecznym przez E. O. , T. K. , W. D. , I. M. i H. O. z tytułu umów zlecenia zawartych z płatnikiem (...) sp. z o. o. oraz podstaw wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne ww. ubezpieczonych z tytułu zawartych przez nich umów zlecenia, o czym zawiadomił płatnika i ubezpieczonych (zawiadomienia o wszczęciu postępowań: z dnia 7 września 2022r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom E. O. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 14 grudnia 2022r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom T. K. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 9 grudnia 2022r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom W. D. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 23 stycznia 2023r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom I. M. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 22 listopada 2022r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom H. O. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS). Następnie organ rentowy poinformował płatnika składek (...) sp. z o.o. oraz ubezpieczonych o zakończeniu postępowania administracyjnego w sprawie podlegania każdego z nich ubezpieczeniom społecznym i podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne oraz o możliwości zapoznania się ze zgromadzoną dokumentacją oraz wypowiedzenia co do dowodów zebranych sprawie (zawiadomienia o zakończeniu postępowania: z dnia 29 września 2022r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom E. O. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 22 marca 2023r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom T. K. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 28 lutego 2023r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom W. D. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 20 lutego 2023r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom I. M. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 13 stycznia 2023r. w sprawie ustalenia podlegania ubezpieczeniom H. O. – nienumerowana karta akt kontroli ZUS). Po zakończeniu postępowań organ rentowy wydał decyzje, w których umorzył postępowanie w sprawie ustalenia podlegania przez ubezpieczonych obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym, wypadkowemu i dobrowolnemu ubezpieczeniu chorobowemu, jako osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia zawartej z płatnikiem składek (...) sp. z o.o. oraz ustalił dla każdego z ubezpieczonych podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne z tego tytułu. Wobec E. O. została wydana decyzja z dnia 7 listopada 2022r. o numerze (...) (...) , wobec W. D. - decyzja z dnia 5 kwietnia 2023r. o numerze (...) (...) (...) , wobec T. K. - decyzja z dnia 6 kwietnia 2023r. o numerze (...) (...) , wobec H. O. - decyzja z dnia 16 lutego 2023r. o numerze (...) (...) i wobec I. M. - decyzja z dnia 23 marca 2023r. o numerze (...) (...) (...) (decyzje organu rentowego: z dnia 7 listopada 2022r., nr (...) (...) – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 5 kwietnia 2023r., nr (...) (...) (...) - nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 6 kwietnia 2023r., nr (...) (...) – nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 16 lutego 2023r., nr (...) (...) - nienumerowana karta akt kontroli ZUS; z dnia 23 marca 2023r., nr (...) (...) (...) - nienumerowana karta akt kontroli ZUS). Powyższy stan faktyczny Sąd Okręgowy ustalił na podstawie powołanych dokumentów z akt połączonych spraw i akt organu rentowego, obejmujących materiał zgromadzony w toku postępowania wyjaśniającego oraz kontrolnego. Dokumenty te zostały ocenione jako wiarygodne. Strony nie kwestionowały ich autentyczności i treści, dlatego to co z nich wynika, stało się podstawą ustaleń faktycznych. Jeśli chodzi natomiast o decyzję nr (...) Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. z dnia 24 listopada 2021r., która została złożona przez odwołującą się spółkę i stanowiła dla spółki podstawę opracowania modelu organizacji zleceń i zasad wynagradzania, to w ocenie Sądu, nie ma ona tak doniosłego znaczenia, jakie próbuje jej nadać odwołująca się spółka. Wskazać należy, że organ rentowy dokonuje interpretacji odnośnie stanu faktycznego przedstawionego przez pytającego, a wydaje się, że (...) sp. z o.o. tak skonstruowała wniosek z dnia 6 września 2021r., skierowany do (...) Oddział w G. , że po uzupełnieniu kolejnym pismem z dnia 8 października 2021r., wskazywał on pośrednio, że zleceniobiorcy będą przebywać w podróży służbowej. Takie skonstruowanie zapytania we wniosku rodziło zatem jednoznaczną odpowiedź, której udzielił organ rentowy, ale zdaniem Sądu owa interpretacja w ogóle nie pozostaje w związku z okolicznościami spornymi w rozstrzyganej sprawie, w której spór dotyczy oceny, czy osoby zatrudnione w okolicznościach takich, jak ubezpieczeni, w ogóle pozostają w podróży służbowej. Jest to rzecz, która decyduje o sposobie ustalenia podstawy wymiaru składek, a o niej (...) Oddział w G. w wydanej interpretacji nie rozstrzygnął. W tych okolicznościach udzielona interpretacja we wskazanej decyzji nie ma żadnego wpływu na ustalenia faktyczne i wydane rozstrzygniecie. Dokonując ustaleń, Sąd oparł się także na zeznaniach złożonych przez E. O. i I. M. , oceniając, że są one wiarygodne i stanowią rzetelną charakterystykę okoliczności powzięcia wiedzy o wynagrodzeniu w (...) sp. z o.o. , jak i odnośnie zasad wykonywania pracy na podstawie umów zlecenia i rozliczeń z tego tytułu. W ocenie Sądu nie było podstaw, by negować prawdziwość tych twierdzeń, były one spontaniczne i szczere, nadto w dominującej części korelowały ze sobą, tworząc logiczną całość, pozwalającą na ustalenie praktyki zatrudniania zleceniobiorców, jaka funkcjonowała w (...) sp. z o.o. W sprawie został przesłuchany także świadek A. W. – pracownik odwołującej się spółki, który przedstawiał potrzebę wprowadzenia diet jako jednego ze składników należności wypłacanych za wykonanie zlecenia z uwagi na przebywanie zleceniobiorców w podróży służbowej. Sąd nie dał wiary zeznaniom świadka w zakresie, w jakim wskazał na charakter wyjazdów ubezpieczonych jako odbywanych w ramach podróży służbowych. W pozostałym zakresie zeznania świadka Sąd ocenił jako wiarygodne i chociaż ta część zeznań nie miała doniosłego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, to Sąd na jej podstawie ustalił sposób organizacji i realizacji zleceń przez spółkę i osoby, z którymi umowy zlecenia, były zawierane. Sąd Okręgowy zważył, co następuje: Odwołania płatnika składek spółki (...) sp. z o.o. , jako niezasadne, nie zasługiwały na uwzględnienie. Kluczowe dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy były dwa zagadnienia. Pierwszą kwestią sporną było to, czy składniki wypłacanych ubezpieczonym należności, jakie otrzymali za wykonanie zlecenia w postaci usługi opieki realizowanej na terytorium Niemiec, a które przez zleceniodawcę zostały określone jako „dieta dzienna”, stanowią dla ubezpieczonych przychód tego rodzaju, że (...) sp. z o.o. , jako płatnik składek, zobowiązany jest uwzględnić je w podstawie wymiaru składek za okresy szczegółowo opisane w zaskarżonych decyzjach. Druga sporna kwestia, która jednak mogła zaktualizować się dopiero wówczas, gdy na pierwsze zagadnienie, którego dotyczy spór, zostanie udzielona odpowiedź twierdząca, dotyczy tego, czy w zaskarżonych decyzjach organ rentowy w sposób prawidłowy dokonał określenia kwoty podstawy wymiaru składek i czy – jak wskazała strona odwołująca się – nastąpiło nieprawidłowe „ubruttowienie przychodu” ubezpieczonych. Dokonując rozważań odnośnie pierwszej spornej kwestii, na wstępie wskazać należy, że poza sporem było to, że dla ubezpieczonych, których dotyczą zaskarżone decyzje, właściwym w zakresie zabezpieczenia społecznego było ustawodawstwo polskie. To oznacza, że ma do nich zastosowanie przepis art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2022r. poz. 1009 ze zm. - dalej jako ustawa systemowa ) , zgodnie z którym obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym podlegają, z zastrzeżeniem art. 8 i 9, osoby fizyczne, które na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej są osobami wykonującymi pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, zwanymi dalej „zleceniobiorcami”, oraz osobami z nimi współpracującymi, z zastrzeżeniem ust. 4. Nadto, zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. ustawy, dobrowolnie ubezpieczeniu chorobowemu podlegają na swój wniosek osoby objęte obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi, wymienione w art. 6 ust. 1 pkt 2, 4, 5, 7b, 8 i 10 . Jak wynika zaś z art. 18 ust. 3 powołanej ustawy, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców ustala się zgodnie z ust. 1 , jeżeli w umowie agencyjnej lub umowie zlecenia albo w innej umowie o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnie. Art. 18 ust. 1 ww. ustawy przewiduje z kolei, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10, z zastrzeżeniem ust. 1a i 2, ust. 4 pkt 5 i ust. 12. Analizując kwestie dotyczące ustalania podstawy wymiaru składek, wskazać należy, że zwolnienie przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych nie ma wpływu na ocenę, czy dany przychód stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Ważne jest ustalenie, co jest przychodem w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku od osób fizycznych, dalej jako u.p.d.o.f. oraz czy wyłączenia oskładkowania przychodu wynikają z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ( Dz. U. z 2017r. poz. 1949, dalej zwane rozporządzeniem). Wedle art. 4 pkt 9 ustawy systemowej przychód definiowany jest jako przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. z tytułu umowy zlecenia. Zgodnie z dyspozycją art. 11 ust. 1 u.p.o.d.f. zasadniczo przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Warunkiem uznania tych świadczeń za przychód jest zatem ich otrzymanie od zleceniodawcy. Z art. 21 ust. 1 u.p.o.d.f., zawierającego zwolnienia od podatku dochodowego o charakterze przedmiotowym, wynika, że ustawodawca nie wyłączył wymienionych w nim świadczeń z zakresu pojęciowego przychód, a jedynie zwolnił je od podatku dochodowego. Są one zatem nadal przychodem podlegającym oskładkowaniu, a nie stanowią jedynie podstawy opodatkowania - nie wchodzą w skład kwoty podlegającej opodatkowaniu. Przypomnieć także należy, iż podstawy wymiaru składek nie stanowią przychody, które – na podstawie upoważnienia z art. 21 ustawy systemowej – określone zostały § 2 ust. 1 powołanego wcześniej rozporządzenia. W punkcie 15 wyłączono z podstawy wymiaru składek przychody w postaci diet i innych należności z tytułu podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. W przypadku podróży służbowej pracownik ma prawo do otrzymania świadczeń określonych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Są to diety, zwrot kosztów przejazdów i dojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów oraz innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb. Jak zatem wynika z powyżej zacytowanych przepisów, przyjęcie, że pracownik odbywa podróż służbową jest korzystne z punktu widzenia pracodawcy, jako płatnika obciążonego powinnością uiszczania składek na ubezpieczenia społeczne pracowników, ponieważ daje mu możliwość wyłączenia z podstawy wymiaru składek, diet i innych należności z tytułu podróży służbowych, jakie wypłacił pracownikowi. W tej sytuacji oczywiste jest więc, że prawidłowa kwalifikacja wyjazdu pracownika, jako podróży służbowej lub nie, ma doniosłe znaczenie – wpływa bowiem na zakres świadczeń należnych pracownikowi od pracodawcy, a także na zastosowanie wyłączeń z podstawy wymiaru składek, do których będzie uprawniony pracodawca, jako ich płatnik. Ostatecznie wpływa także na wysokość świadczeń z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, które zależne są od kwot odprowadzonych składek. Mając na uwadze powyższe, Sąd przyjął, że pojęcie podróży służbowej użyte w § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia, nie może być rozumiane inaczej niż w art. 77 ( 5) § 1 Kodeksu pracy , który to przepis stanowi, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Zgodnie z tym przepisem na definicję podróży służbowej składają się trzy elementy: polecenie pracodawcy, zadanie i wyjazd poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy. Wszystkie elementy definicji muszą zaistnieć łącznie (wyrok Sądu Najwyższego z 22 lutego 2008r., I PK 208/07) . Szerzej wykładni pojęcia podróży służbowej dokonał Sąd Najwyższy w uchwale siedmiu sędziów z 19 listopada 2008r., II PZP 11/08 (OSNP 2009, nr 13-14, poz. 166). Wynika z niej, że podróż służbowa nie jest tym samym, co wykonywanie pracy. Polecone pracownikowi w podróży służbowej zadanie służbowe różni się od pracy „określonego rodzaju”, do wykonywania której pracownik zobowiązuje się w ramach stosunku pracy ( art. 22 § 1 k.p. ). Przepis art. 77 ( 5) § 1 k.p. wskazuje na incydentalny, tymczasowy i krótkotrwały charakter podróży służbowej. Wykonywanie zadania służbowego w rozumieniu tego przepisu nie jest wykonywaniem pracy określonego rodzaju, wynikającej z zatrudnienia. Potrzeba uregulowania podróży służbowej wynikła w związku z kwestią kosztów ponoszonych przez pracownika. W przypadku dojazdu do umówionego miejsca pracy koszty z nim związane strony powinny uwzględnić przy ustalaniu wynagrodzenia za pracę. Innymi słowy pracownik, podpisując umowę, godzi się na wykonywanie pracy w określonym miejscu i powinien liczyć się z wszystkimi konsekwencjami wyrażonej zgody. W przypadku polecenia udania się w podróż służbową, po stronie pracownika powstają nieskalkulowane dodatkowe koszty. Forma pisemna takiego polecenia jest istotna do celów dowodowych. Powierzenie pracownikowi przez pracodawcę wykonania określonego zadania służbowego poza stałym miejscem pracy wymaga bowiem odpowiedniego udokumentowania ( w yrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 stycznia 2007r., I SA/Wr 1332/06). W orzecznictwie wskazuje się, że w treści takiego dokumentu niezbędne jest określenie zadania, jakie ma wykonać pracownik poza miejscowością, w której znajduje się jego stałe miejsce pracy, miejscowość docelowa, data i godzina wyjazdu oraz powrotu, a także liczba godzin i dni przebywania w podróży, stawka i wartość przysługujących diet (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 19 lutego 1997r., SA/Sz 122/96). Polecenie pracodawcy jest czynnością jednostronną (władczą), zaś jeżeli dochodzi do wyjazdu w ramach porozumienia z pracownikiem nie można mówić o podróży służbowej (wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 18 kwietnia 2013r., III AUa 1388/12). W świetle przeważającej wykładni orzecznictwa podróż służbowa ma charakter incydentalny, tymczasowy i krótkotrwały. Zadanie zlecone do wykonania w podróży służbowej musi zatem w zakresie obowiązków pracownika stanowić zjawisko nietypowe, okazjonalne. W przeciwnym razie, pomimo formalnego polecenia wyjazdu w podróż służbową np. kilkumiesięczną, nie mamy do czynienia z zadaniem, ale zmianą miejsca wykonywania pracy (wyrok Sądu Najwyższego z 30 października 2013r., II UK 112/13, postanowienie Sądu Najwyższego z 4 czerwca 2019r., III UK 247/18). Polecone w podróży służbowej pracownikowi zadanie służbowe różni się od pracy „określonego rodzaju” do wykonywania której pracownik zobowiązuje się w stosunku pracy ( art. 22 § 1 k.p. ) (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 lutego 2012r., III UK 54/11). Wskazać warto także, że dopiero przyjęcie, że podróż służbowa oznacza wyjazd poza umówione miejsce pracy, a nie poza siedzibę pracodawcy, w pełni realizuje ratio legis instytucji podróży służbowej, rozumianego jako kompensata zwiększonych, nieprzewidzianych wydatków (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 1999r., SA/Sz 1780/98; wyrok Sądu Najwyższego z 17 lutego 2012 roku, III UK 54/11). Tak dokonana charakterystyka podróży służbowej, uregulowanej przepisami Kodeksu pracy , odnosi się do osób, które są pracownikami, zatem osób związanych stosunkiem pracy w rozumieniu art. 22 k.p.c. Trzeba mieć jednak na uwadze, że przepisy § 1-4 przywołanego wcześniej rozporządzenia, które dają możliwość wyłączenia z podstawy wymiaru składek świadczeń otrzymanych z tytułu m.in. diet otrzymanych w podróży służbowej, mają odpowiednie zastosowanie do ustalania podstawy wymiaru składek osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia (§ 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia). W analizowanym przypadku osoby ubezpieczone łączyła z płatnikiem umowa zlecenia uregulowana w przepisach kodeksu cywilnego , a nie w kodeksie pracy . Okoliczność tę akcentowała strona odwołująca się, by wesprzeć stanowisko o niemożności stosowania przepisów o podróży służbowej pracownika do zleceniobiorcy. W ocenie Sądu nie jest to jednak wystarczający powód, aby reguł stosowanych przy umowie o pracę, a dotyczących oceny czy miała miejsce „podróż służbowa”, nie stosować do oceny wyjazdu zleceniobiorcy. Oczywiście zleceniodawca nie może wysłać zleceniobiorcy w podróż służbową, o jakiej mowa w prawie pracy, ponieważ przepisy te nie dotyczą zatrudnionych w oparciu o umowy cywilnoprawne. Dopuszczalne jest jednak zawarcie w umowie zlecenia informacji, że wykonanie zlecania, będzie wiązało się z koniecznością odbycia podróży. Zatem, o ile w przypadku pracowników, obowiązek podroży służbowej wynika już z samej istoty stosunku pracy i w tym zakresie nie zachodzi konieczność szczególnego umownego uregulowania tej kwestii, podobnie jak uprawnienia do świadczeń z tytułu odbycia takiej podróży, o tyle podróż służbowa zleceniodawcy, która jest możliwa, powinna być uregulowana w treści umowy, w której powinien znaleźć się zapis mówiący o konieczności przy wykonywaniu zlecenia odbycia wyjazdu służbowego. To oznacza więc, że podróż służbowa zleceniobiorcy jest możliwa, jeśli dodatkowo już w umowie będą zawarte ustalenia odnośnie kosztów podróży finansowanych bądź zwracanych bezpośrednio przez zleceniodawcę. Zdaniem Sądu, stosunek pracy stanowi wzorzec dla przyjęcia, czy wobec zleceniobiorcy zachodzi sytuacja odpowiadająca podróży służbowej, a w konsekwencji czy świadczenie otrzymane z tytułu takiego wyjazdu, może być traktowane, dla celów ubezpieczenia społecznego, jako wynikające z „podróży służbowej”. Inaczej mówiąc, przyjęcie, że doszło do podróży służbowej oraz że z tego tytułu można dokonać wyłączenia z podstawy wymiaru składek wypłaconych świadczeń w rozumieniu § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia wymaga ustalenia, że zaszły okoliczności faktyczne ukształtowane na zasadach podobnych do tych, jakie przyjmuje się w ramach stosunku pracy. W ww. przepisie użyte jest pojęcie podróży służbowej, które należy odnieść jednakowo do każdej szeroko rozumianej podstawy zatrudnienia, nie tylko do tej wynikającej z kodeksu pracy . Jak słusznie stwierdził Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z 22 lipca 2015r. (III AUa 1197/14, Lex nr 1916620), użycie określenia „podróż służbowa” nie jest na gruncie stosowania włączeń przedmiotowych przy ustalaniu podstawy wymiaru składek, elementem istotnie różnicującym pojęcie podróży odbywanych przez pracowników i zleceniobiorców, a to wskutek treści § 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia, który stanowi, że przepis dotyczący ustalania podstawy wymiaru składek dla pracowników stosuje się odpowiednio wobec osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia, jak też w świetle szerokiej definicji pracownika w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych . Wobec powyższego, dla oceny charakteru wyjazdu zleceniobiorców dopuszczalne jest posiłkowanie się wzorcem podróży służbowej wynikającym z kodeksu pracy , co nabiera szczególnego znaczenia wówczas, gdy warunkowane jest to potrzebą odpowiedniego stosowania do nich przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe . Na gruncie rozpoznawanej sprawy potrzeba taka zaistniała, bowiem w jej realiach należało dokonać oceny, czy diety wypłacane zleceniobiorcom odpowiadają dietom z tytułu podróży służbowej i w konsekwencji, czy możliwe jest stosowanie do tych świadczeń wyłączeń przy ustalaniu podstawy wymiaru składek zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 15 ww. rozporządzenia. Użyte w tym przepisie pojęcie podróży służbowej, należy odnieść jednakowo do każdej szeroko rozumianej podstawy zatrudnienia, nie tylko w rozumieniu art. 2 kodeksu pracy , w tym do świadczenia usług na podstawie umowy cywilnoprawnej. Naruszeniem zasad logicznego rozumowania, jak i zwerbalizowanej w ustawie zasady równego traktowania byłoby uprzywilejowanie w tym zakresie jakiejkolwiek grupy ubezpieczonych, z uwagi na tytuł podlegania ubezpieczeniom społecznym i bezkrytyczne akceptowanie znaczącego pomniejszenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, przy założeniu dopuszczalności odmiennego traktowania podroży służbowych w zależności od tytułu do ubezpieczeń. Założeniem ogólnym ustawodawcy wyrażonym m.in. w § 5 ust. 2 rozporządzenia jest ujednolicenie zasad dotyczących wyłączeń z podstawy wymiaru składek niektórych należności otrzymywanych przez osoby wykonujące pracę bez względu na to, czy następuje to na podstawie umowy o pracę, czy umowy cywilnoprawnej. Uwzględniając powołane argumenty, Sąd ocenił, że podróż ubezpieczonych E. O. , W. D. , I. M. , H. O. i T. K. nie spełnia kryteriów podróży służbowej, a zatem świadczenia, tj. diety wypłacone z tytułu wyjazdu, który nie jest podróżą służbową – nie mogą podlegać wyłączeniu z podstawy wymiaru składek zgodnie z ww. przepisem rozporządzenia. Oceny takiej dokonał Sąd przy uwzględnieniu okoliczności, że zamiarem ubezpieczonych i odwołującej się spółki już w momencie zawierania umów zlecenia, było wykonywanie określonych czynności poza granicami kraju. Republika Federalna Niemiec, do której udali się ww. ubezpieczeni, stanowiła ustalone w umowie, nadto jedyne i stałe miejsce wykonania zleconych im czynności. Nie nastąpiła zatem w realiach sprawy – charakterystyczna dla podroży służbowej – przesłanka tymczasowego realizowania czynności wynikających z umowy zlecenia poza stałym miejscem ich wykonywania. Podróż ubezpieczonych do Niemiec nie wiązała się z opuszczeniem miejsca, w którym dotychczas wykonywali zlecenie – wszak w Polsce, z której ubezpieczeni wyjechali, nie realizowali dla zleceniodawcy żadnych prac – tak przed wyjazdem do Niemiec, jak i po powrocie do kraju. Sam zaś wyjazd do Niemiec nie był podyktowany koniecznością wykonania w tym państwie zlecenia, które na tle ogółu powierzonych ubezpieczonym czynności miałoby charakter incydentalny czy wyjątkowy. Założenie, że wyjazd do Niemiec w celu wykonania zlecenia polegającego na czynnościach opiekuńczych był dla ubezpieczonych jedynie podróżą służbową, prowadziłoby do absurdalnego wniosku, że ubezpieczeni w sposób stały przebywali w podróży służbowej w czasie i w zakresie równoległym do jednoczesnego wykonywania w tym samym miejscu głównego przedmiotu umowy, czyli także czynności opieki. Praca ubezpieczonych nie mogła polegać na stałym pozostawaniu w podróży służbowej, właśnie z uwagi na tę specyficzną opisaną wcześniej definicję tego pojęcia, traktowanego jako zdarzenie wyjątkowe i odmienne od podstawowych czynności pracowniczych. W przedmiotowej sprawie Republika Federalna Niemiec była stałym miejscem świadczenia usług opieki. Usługi te realizowane były przez ubezpieczonych wyłącznie tam, a po ich wykonaniu, następował powrót do Polski, lecz nie po to, by kontynuować wykonywanie innych czynności wynikających z umowy zlecenia. Celem wykonania zlecenia, ubezpieczeni – co oczywiste – musieli odbyć podróż, jednak jej znaczenie jest odmienne od podróży służbowej. Ubezpieczeni musieli zamieszkiwać w trakcie realizowania usług poza granicami kraju, bo wynikało to ze specyfiki zlecenia i nie można twierdzić, że w okresie sprawowania zapewne całodobowej opieki nad osobami starszymi i chorymi odbywali podróże służbowe. Ubezpieczeni wykonywali zlecenie za granicą, a ponieważ czynności, jakie tam podejmowali, nie miały charakteru incydentalnego i nie stanowiły marginalnej części wynikających z umowy zlecenia zadań, ale ich istotę, to nie można przyjąć, że mieliśmy do czynienia z podróżą służbową w rozumieniu § 2 ust. 1 pkt 15 w związku z § 5 ust. 1 pkt 2 cytowanego rozporządzenia. Podróż do Niemiec poprzedzało co prawda przygotowanie przez (...) sp. z o.o. polecenia wyjazdu, jednak, co zaznaczył Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 10 października 2012r. (II UK 72/12) , czynności formalne, jak na przykład wydanie polecenia wyjazdu, wypłacanie diet, zwrot kosztów podróży i noclegu, nie stanowią o tym, że wykonywane zadania stanowią podróż służbową. Z uwagi na to, że stałe miejsce pracy ubezpieczonych nie znajdowało się w Polsce, a w Niemczech, nie można uznać, że jadąc do Niemiec, byli oni kierowani do wykonywania określonych czynności poza miejscem ich stałej pracy, co jest charakterystyczną cechą podróży służbowej. Konsekwencją powyższych rozważań – skutkujących konstatacją, że wykonywanie przez ubezpieczonych czynności opieki z tytułu umów zlecenia nie następowało w ramach podróży służbowej – jest wniosek, że świadczenia przyznane zleceniobiorcom, chociaż nazwane dietami, nie są przychodami należnymi z tytułu podróży służbowej podlegającymi wyłączeniu z podstawy wymiaru składek. W ocenie Sądu świadczenia, jakie odwołująca się spółka wypłacała zleceniobiorcom, nazywane dietami dziennymi z tytułu kosztów związanych z przebywaniem poza granicami kraju – pomimo użytego nazewnictwa – diet nie stanowiły. Z założenia wysokość diety powinna korelować z przybliżoną wysokością wydatków generowanych przez podróże służbowe. Tak rozumianych należności, przeznaczonych na pokrycie zwiększonych kosztów utrzymania i noclegów za granicą, nie można uznawać za element wynagrodzenia za pracę wykonaną i dlatego korzystają one z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne w oparciu o § 2 ust 1 pkt 15 rozporządzenia. Konstrukcja świadczenia nazwanego „dietą”, jaką w zawartych z ubezpieczonymi umowach zlecenia posługuje się (...) sp. z o.o. , wskazuje na odmienny jego charakter względem tego, jaki wynikać powinien z istoty diety w ujęciu wyżej scharakteryzowanym. „Dieta” na warunkach proponowanych przez odwołującą się spółkę stanowić miała rzekomo zwrot kosztów z tytułu przebywania poza granicami kraju – chociaż umowa nie precyzowała, na jakiej podstawie następowałoby ustalenie kwoty należnej do zwrotu celem rozliczenia podróży służbowej. Wysokość diety nie była uzależniona od zwiększonych wydatków wyżywienia i noclegu, a wypłata następowała w kwocie odgórnie ustalonej w umowie. Ostateczna wysokość „diet” zależała od czasookresu – ilości dni pobytu za granicą. W ocenie Sądu, w rzeczywistości – abstrahując od obranego nazewnictwa – „dieta” stanowiła ekwiwalent za wykonaną za granicą pracę zleceniobiorcy w formie dodatku do wynagrodzenia. Była jego inną formą, a nie – co próbuje sugerować strona odwołująca się – zwrotem wydatków związanych z wykonaniem zleconego zadania za granicą. Taka ocena świadczenia jest spójna z ogólną jego konstrukcją zawartą w umowie zlecenia, z której wynika, że Niemcy są stałym miejscem wykonania zleconych prac, a skoro tak, to nieuzasadnione było sięganie do konstrukcji diety z tytułu podróży służbowej zleceniobiorcy. Użycie w umowie zlecenia przez odwołującą się spółkę terminu „dieta” - w ocenie Sądu - jest zabiegiem celowym i chociaż posłużenie się tym terminem w sytuacji ubezpieczonych nie jest zgodne ani z prawidłowymi zasadami wykładni językowej, ani systemowej czy celowościowej tego pojęcia – to zastosowanie takiej nomenklatury służyć miało stworzeniu pozoru spełniania warunków uprawniających do skorzystania z wyłączeń, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia i ostatecznie do zaniżenia podstawy wymiaru składek za zleceniobiorców. Znamienne jest także i to, że świadczenia, które odwołująca się spółka wypłacała ubezpieczonym jako diety – które w swej istocie mają rekompensować zwiększone koszty w związku z podróżą służbową – miały wysokość niewspółmiernie wyższą w stosunku do uzyskiwanego przez nich wynagrodzenia ustalonego w umowach. W ocenie Sądu, także i to przemawia za wnioskiem o ukrywaniu wynagrodzenia pod postacią diet, co zmierzało do obejścia przepisów dotyczących zasad ustalania podstawy wymiaru składek. W rzeczywistości celem i zamiarem płatnika było opłacenie niższych składek na ubezpieczenia społeczne z wyłączeniem z ich podstawy właśnie owych diet. Sąd ocenił, że płatnik celowo zaburzył proporcje składników tworzących ogół należności przysługujących zleceniobiorcom i wykorzystał pojęcie podróży służbowej, by stworzyć pozory legalności praktyki polegającej na rozróżnianiu wypłacanych im świadczeń: na wynagrodzenie i dietę – wszystko to, by skorzystać z ulgi wynikającej z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia i zaniżyć podstawę wymiaru składek wyłączając z niej świadczenia należne z tytułu podróży służbowej. Oczywiste jest, że sama analiza pobudek działania płatnika i ocena moralna obranej przez niego praktyki pozostaje poza sferą zainteresowania Sądu i stanowi jedynie tło dla przedmiotu postępowania sądowego, który w sprawach z zakresu ubezpieczeń społecznych wyznaczony jest treścią zaskarżonych decyzji. Przedmiotem dalszych, istotnych rozważań musi być ocena zasadności poczynionego przez organ rentowy w zaskarżonych decyzjach ustalenia, że podstawą prawną dla ustalenia wysokości podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia i ubezpieczenie zdrowotne E. O. , W. D. , I. M. , H. O. i T. K. jest przepis § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki socjalnej z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe . Rozważania w tym zakresie stanowią konsekwencję ustaleń oraz wywodów poczynionych dotychczas – z tej właśnie przyczyny poświęcono im wyraźnie dużo uwagi – a tym samym rozprawiono się z wiodącym zarzutem odwołania – oceniając go jako niezasadny – w którym odwołująca się spółka podniosła, że dokonana przez organ rentowy kwalifikacja ubezpieczonych, jako osób nieprzebywających w podróży służbowej, jest nieprawidłowe. Sąd ocenił ten zarzut jako chybiony, ale nie z tego powodu, na jaki wskazywała strona odwołująca się, tj., że zleceniobiorcy nie mogą przebywać w podróży służbowej z uwagi na to, że jest to pojęcie z zakresu prawa pracy i nie ma zastosowania do zleceniobiorców. Powodem przychylenia się Sądu do stanowiska organu rentowego były ustalenia faktyczne w zakresie charakteru wyjazdów ubezpieczonych wykonujących zlecenia na rzecz płatnika i zestawienie ich z desygnatami podróży służbowej, co ostatecznie – po wykluczeniu zaistnienia elementów charakteryzujących podróż służbową w wyjazdach ubezpieczonych – dało asumpt do oceny o prawidłowości stanowiska Zakładu. Zważywszy na powyższe, skoro wyjazdy zleceniobiorców (...) sp. z o.o. nie stanowiły podróży służbowych, powstało pytanie jak należy je kwalifikować. Organ rentowy zajął stanowisko, że zleceniobiorcy wyjeżdżali do Niemiec w ramach oddelegowania. Sąd podzielając ten pogląd zaznacza, że przepisy rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego i rozporządzenia do niego wykonawczego, tj. rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 987/2009 z dnia 16 września 2009r. dotyczącego wykonywania rozporządzenia (WE) nr 883/2004 w sprawie koordynacji zabezpieczenia społecznego, posługują się pojęciem „delegacji”. Przepis art. 12 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego stanowi, że osoba, która wykonuje działalność jako pracownik najemny w państwie członkowskim w imieniu pracodawcy, który normalnie prowadzi tam swą działalność, a która jest delegowana przez tego pracodawcę do innego państwa członkowskiego do wykonywania pracy w imieniu tego pracodawcy, nadal podlega ustawodawstwu pierwszego państwa członkowskiego, pod warunkiem że przewidywany czas takiej pracy nie przekracza 24 miesięcy i że osoba ta nie jest wysłana, by zastąpić inną delegowaną osobę. Wspomniana instytucja delegacji jest adresowana do osób wykonujących pracę najemną. Dla celów ww. rozporządzenia określenie "praca najemna" oznacza wszelką pracę lub sytuację równoważną, traktowaną jako taką do celów stosowania ustawodawstwa w zakresie zabezpieczenia społecznego państwa członkowskiego, w którym taka praca lub sytuacja równoważna ma miejsce. W literaturze wskazuje się, że "(...) pod pojęciem pracy najemnej w ujęciu komentowanego przepisu należy rozumieć wszelkie formy aktywności zawodowej, przy czym, uwzględniając konieczność odróżnienia tego terminu od działalności prowadzonej na własny rachunek, a należy dodać, że chodzi o formy zatrudnienia niesamodzielnego, zależnego, w swoisty sposób podporządkowanego (zob. K. Ślebzak [w:] Koordynacja systemów zabezpieczenia społecznego. Komentarz, Warszawa 2012). Nie ma przeciwskazań, by osobą najemną określać nie tylko pracownika w rozumieniu ustawy kodeks pracy , ale również osobę wykonującą pracę na podstawie umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług. W konsekwencji przyjąć należy, że przepis art. 12 ust. 1 r.k.s.z.s. może znaleźć zastosowanie również do zleceniobiorców. Zaznaczenia wymaga, że tym co charakteryzuje delegowanie jest poświadczenie A1, które stanowi najważniejszy dokument w modelu delegowania. Dokument ten poświadcza, że właściwym ustawodawstwem w zakresie zabezpieczenia społecznego w odniesieniu do delegowanego, mimo że nie wykonuje on pracy/zlecenia w Polsce, jest ustawodawstwo polskie. Na marginesie wspomnieć warto, że Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 14 listopada 2013r., wydanym w sprawie o sygn. akt II UK 204/13, przedstawił stanowisko, że poświadczenie przez ZUS stosowania polskiego systemu ubezpieczeń społecznych na formularzu E-101 (obecnie A1) wyklucza możliwość stwierdzenia, że pracownik, którego dotyczy to potwierdzenie, przebywa w zagranicznej podróży służbowej. Przeniesienie powyższych rozważań na grunt przedmiotowej sprawy prowadzi do wniosku o słuszności stanowiska organu rentowego, co do tego, że wyjazd ubezpieczonych stanowił oddelegowanie. W sprawie bezsporne było, że dla każdego z ubezpieczonych wystawiono zaświadczenia potwierdzające podleganie polskiemu ustawodawstwu w zakresie zabezpieczenia społecznego, tzw. formularze A1. Stało się tak na wniosek zleceniodawcy, a ponadto ubezpieczeni wykonywali swoje obowiązki wynikające z zawartych umów zlecenia poza państwem, gdzie działa zleceniodawca, na podstawie umów zlecenia zawartych z polskim przedsiębiorcą, co odpowiada warunkom delegacji w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. rozporządzenia. Sąd podziela zatem pogląd organu rentowego, że do ubezpieczonych, których dotyczą zaskarżone decyzje, mających stałe miejsce wykonywania czynności wynikających z przyjętego zlecenia za granicą, w sytuacji, gdy zlecenie to wykonywali na rzecz polskiego zleceniodawcy – stosuje się przy ustalaniu podstawy wymiaru składek przepis § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia. Chociaż, tak w przypadku podróży służbowej, jak i oddelegowania, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, to inne są w zależności od rodzaju wyjazdu wyłączenia od ustalonego przychodu przy ustalaniu podstawy wymiaru składek. Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany z tytułu pozostawania w stosunku pracy. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców ustala się na podstawie ww. zasad, jeżeli w umowie agencyjnej lub umowie zlecenia albo w innej umowie o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnie – art. 18 ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych . Mając na uwadze treść art. 735 § 1 i 2 k.c. w zw. z art. 487 § 2 k.c. i art. 353 1 k.c. wynagrodzenie z odpłatnej umowy zlecenia może być określone w dowolny sposób, w tym składać się z różnorodnych elementów, lecz ogólną zasadą jest, że wynagrodzenie to powinno odpowiadać wykonanej pracy. Każdą należność przewidzianą w umowie zlecenia dla zleceniobiorcy, zależną od rozmiaru lub sposobu wykonania zleconego zadania, traktować należy jako składnik wynagrodzenia i jednocześnie jako przychód w rozumieniu ww. przepisów podatkowych i ustawy systemowej. Przepis art. 4 pkt 9 ustawy systemowej, definiując przychód, odsyła do pojęcia przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu m.in. zatrudnienia w ramach stosunku pracy, jak i z tytułu umowy zlecenia. Przychodem w rozumieniu przepisów podatkowych są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych – art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych . Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd – stojąc na stanowisku zbieżnym ze stanowiskiem organu rentowego, a mianowicie, że „diety” wprowadzone zostały w konstrukcji umów zlecenia pomiędzy odwołującą a ubezpieczonymi celem ukrycia wynagrodzenia – uznał, że stanowiły one zapłatę za wykonanie zlecenia, czyli w rzeczywistości były wynagrodzeniem zleceniobiorców i tak właśnie prawidłowo kwalifikowane, powinny podlegać oskładkowaniu. Stanowiły one przychód, który zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń jest podstawą wymiary składek. Z tak ustalonej podstawy wymiaru wyłącza się przychody określone w § 2 wspominanego wielokrotnie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania postawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, zwanego dalej rozporządzeniem. W przypadku świadczeń pobranych w ramach podróży służbowej, przy ustalaniu podstawy wymiaru składek – o czym była już mowa – zastosowanie znajduje z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia. Natomiast § 2 ust. 1 pkt 16 tego samego rozporządzenia, który ma zastosowanie do ubezpieczonych przez płatnika składek zleceniobiorców, wskazuje, że nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 ustawy, w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy systemowej. Płatnik przy ustalaniu podstawy wymiaru składek nie zastosował ww. przepisu, co było niewłaściwe i skutkowało jej zaniżeniem, dlatego organ rentowy wydał decyzje ustalające prawidłową wysokość podstawy wymiaru składek za ubezpieczonych zleceniobiorców, właśnie w oparciu o nieuwzględniony przez płatnika przepis. W odwołaniach od wydanych przez Zakład decyzji płatnik kwestionował sposób, w jaki organ rentowy dokonał obliczenia podstawy wymiaru składek, wskazując, że podstawę ich wymiaru winna stanowić kwota otrzymana przez ubezpieczonych za pośrednictwem rachunku bankowego, a nie kwota ubruttowiona. Odwołująca się spółka wskazała, że dokonane przez organ rentowy „ubruttowienie przychodu” w celu obliczenia należności składkowej prowadziło do jego sztucznego zawyżenia, a sam sposób ubruttowienia przychodu nie został przez organ rentowy wyjaśniony, co jest następstwem tego, że takie działanie nie znajduje oparcia w przepisach prawa. W ocenie Sądu, wskazane argumenty strony odwołującej się, nie podważają trafności stanowiska organu rentowego. Poddawane krytyce działanie Zakładu, które polegać miało na „ubruttowieniu przychodu”, było w istocie ustaleniem kwoty brutto od kwoty wynagrodzenia otrzymanego przez ubezpieczonych na rachunek bankowy, czyli od kwoty dochodu stanowiącego kwotę netto. By wykazać podstawę wymiaru składek od otrzymanego wynagrodzenia netto należało ustalić, jaka kwota brutto odpowiada kwocie przelanej na rachunek bankowy z tytułu wykonania zlecenia. Ustalenie ilości dni faktycznie przepracowanych nie było więc koniecznie, bowiem wypłacone zleceniobiorcom kwoty wynagrodzenia – kwoty netto – już taką ilość dni uwzględniały. Organ rentowy w sposób szczegółowy, bazując na kwotach faktycznie otrzymanych przez ubezpieczonych na rachunek bankowy, indywidualnie w stosunku do każdego z nich i z wyszczególnieniem każdego miesiąca wykonywania zlecenia, wskazał sposób, w jaki ustalił podstawę wymiaru składek. W związku z tym, że zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia diety przyznawane ubezpieczonym są w całości przychodem stanowiącym podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia w rozumieniu art. 18 ust. 1 ustawy systemowej, to płatnik mógł skorzystać z ulgi przewidzianej w tym przepisie i poddać oskładkowaniu przychody zainteresowanych do poziomu nie niższego jednak niż kwota przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy systemowej (por. wyrok Sądu Najwyższego z 12 września 2012r., II UK 45/12, Lex nr 1228447). W realiach przedmiotowej sprawy płatnik powyższego jednak nie zrobił, zatem to organ rentowy dokonał ustalenia kwot przychodu, czyli kwot brutto od wynagrodzenia netto za dany miesiąc i porównywał je z kwotą przeciętnego wynagrodzenia, celem ustalenia możliwości skorzystania z ulgi. Gdyby rzeczywisty przychód pracownika (zleceniobiorcy) był niższy niż przeciętne wynagrodzenie, o jakim mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 omawianego rozporządzenia, to płatnik nie mógłby w ogóle skorzystać z ulgi w opłacaniu składek, o jakiej mowa w tym przepisie (wyrok Sądu Najwyższego z 2 grudnia 2014r., II UK 176/13, Lex nr 1777877 ). Uwzględniając powyższe, Zakład w sposób prawidłowy, w pierwszej kolejności w oparciu o obwieszczenia Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej ustalił, jaka była kwota prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w roku, w którym obywało się wykonanie zlecenia. Także zasady przewalutowania wypłaconych ubezpieczonym należności nie budziły zastrzeżeń Sądu, gdyż organ rentowy uwzględnił średni kurs walut ogłoszony przez Narodowy Bank Polaki w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym dzień uzyskania przychodu. Następnie analizował, czy ustalona po przewalutowaniu kwota wynagrodzenia stanowi kwotę wyższą czy niższą od kwoty przeciętnego wynagrodzenia w danym roku. W przypadku, gdy była niższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, podstawę wymiaru składek ograniczono do wysokości przeciętnego wynagrodzenia w danym roku. Podsumowując, sama zasada, jaką zastosował organ rentowy przy ustaleniu podstawy wymiaru składek, nie budziła zastrzeżeń Sądu, zaś odwołująca się spółka kwestionowała właśnie ową zasadę, opartą na przepisie § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia, natomiast nie podnosiła, by organ rentowy dopuścił się błędów matematycznych przy obliczaniu kwot, które uznał za prawidłową podstawę wymiaru składek. Podkreślić należy także, że zaskarżone decyzje nie są decyzjami wymiarowymi, bowiem nie wymierzają należnych składek na wymienione ubezpieczenia i nie zobowiązują do ich zapłaty, lecz ustalają, tj. stwierdzają jedynie podstawy wymiaru składek. Wobec tego za przedwczesne Sąd uznał obawy odwołującej się spółki o podwójnym oskładkowaniu przychodu, do czego - zdaniem odwołującej się - dojdzie, gdy będzie zobligowana zapłacić składki od ustalonej zaskarżonymi decyzjami podstawy, podczas gdy już raz – od części przychodu, który nie był sporny, składki uiściła. Przypomnieć należy, że decyzje, których dotyczą odwołania, nie są decyzjami nakładającymi na płatnika zobowiązanie lub ustalającymi wymiar tego zobowiązania. Określone przez organ rentowy podstawy wymiaru składek nie oznaczają jednoczesnego nałożenia na spółkę zobowiązania do uregulowania składek w kwocie ściśle odpowiadającej ustalonej podstawie ich wymiaru. Ostatecznie przecież, po ewentualnym uprawomocnieniu się wyroku, odwołująca się spółka będzie zobligowana do uiszczenia należności składkowych, ale jedynie w zakresie różnicy pomiędzy kwotami składek, które już zapłaciła a tymi, jakie uiścić powinna, gdyby prawidłowo – stosując przepis § 2 ust 1 pkt 16 rozporządzenia – ustaliła podstawę ich wymiaru. Mając na uwadze powyższe, Sąd, podzielił stanowisko organu rentowego wyrażone w odpowiedziach na odwołania, uznając – wbrew twierdzeniom odwołującej się spółki – że zaskarżone decyzje są prawidłowe. Powyższe skutkowało oddaleniem odwołań na podstawie ` sędzia Agnieszka Stachurska