V SA/Wa 739/09

V SA/Wa 739/09 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2009-09-30
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2009-05-29
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Małgorzata Dałkowska-Szary /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Sygn. powiązane
I GSK 1219/09 - Wyrok NSA z 2010-06-17
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Joanna Zabłocka, Sędzia NSA - Małgorzata Dałkowska - Szary (spr.), Sędzia WSA - Beata Krajewska, Protokolant - Mariusz Dzierzęcki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2009 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia należności celnych oraz wezwania do ich zapłaty wraz z odsetkami; 1. uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] czerwca 2008 r.; 2. zarządza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz E. Sp. z o.o. w W. kwotę 5,363; zł (pięć tysięcy trzysta sześćdziesiąt trzy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez E. Spółkę z o.o. w W. jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z [...] marca 2009 r. nr [...].
Decyzją tą Dyrektor Izby, w oparciu o art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] czerwca 2008 r. wydaną w przedmiocie określenia niezaksięgowanych należności celnych w kwocie [...] zł (wynikających z długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu podlegającego należnościom celnym przywozowym towaru w postaci cywilnego statku powietrznego o masie własnej nie przekraczającej 2000 kg marki [...] Typ [...] na podstawie zgłoszenia celnego z [...] września 2005 r. (SAD nr [...])), orzeczenia o retrospektywnym zaksięgowaniu powyższej kwoty oraz wezwania do zapłaty ww. należności celnych wraz z odsetkami.
Podejmując takie rozstrzygnięcie Dyrektor Izby w uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, że:
W dniu [...] września 2005 r. został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu towar w postaci cywilnego statku powietrznego o masie własnej nie przekraczającej 2000 kg marki [...] Typ [...], według zapisu w polu 33 dokumentu SAD – z zastosowaniem kodu TARIC 88022010. Dla określenia kwoty długu celnego przyjęta została, zadeklarowana przez zgłaszającego – tj. przedstawiciela firmy E., zerowa stawka cła przywozowego, wynikająca z zastosowanego kodu TARIC. Powyższe zgłoszenie celne w oparciu o art. 71 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. WE L 302 z dnia 19.10.1992 r. z późn. zm.; dalej: Wspólnotowy Kodeks Celny), zostało przyjęte przez organ celny, przy czym podstawę stosowania przepisów regulujących procedurę celną, którą został objęty przedmiotowy w sprawie towar stanowiły wyniki weryfikacji zgłoszenia polegającej na rewizji zgodności rodzaju i numeru statku powietrznego z dokumentami handlowymi.
Następnie organ wskazał, iż postanowieniem z [...] marca 2008 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia należności celnych wynikających z długu celnego powstałego w wyniku zastosowania bez wymaganego pisemnego zezwolenia zerowej stawki cła przywozowego, określonej w Taryfie Celnej ze względu na końcowe użycie towaru o szczególnym przeznaczeniu. Po przeprowadzeniu postępowania w tym zakresie Naczelnik Urzędu w dniu [...] czerwca 2008 r. wydał decyzję, którą określił niezaksięgowane należności celne według stawki celnej 7,7% (wynikające z długu celnego powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu podlegającego należnościom celnym przywozowym towaru powyżej wskazanego), orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty [...] zł oraz wezwał do zapłaty należności celnych w powyższej kwocie wraz z odsetkami liczonymi według zasad i w wysokości określonej w przepisach dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych.
Pismem z 2 lipca 2008 r., uzupełnionym pismem z 12 listopada 2008 r., strona złożyła odwołanie od ww. decyzji. Wniosła o uchylenie w całości tej decyzji oraz o wydanie decyzji o odstąpieniu od zarejestrowania retrospektywnego kwoty wynikającej z długu celnego i umorzenie prowadzonego postępowania administracyjnego. Zarzuciła naruszenie przepisów procesowych oraz prawa materialnego, w tym m.in. art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez niezastosowanie instytucji odstąpienia od zaksięgowania kwoty należności przywozowych mając na względzie wystąpienie przesłanek w przepisie tym określonych. Zarzuciła też naruszenie art. 21, art. 68, art. 82, art. 86, art. 201 ust. 1 lit. a, ust. 2 i ust. 3, art. 214 ust. 1, art. 220 ust. 1 i art. 221 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w związku z art. 292 ust. 1 i art. 293 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 r. z późn. zm.; dalej: RWKC) poprzez przeprowadzenie przez organy celne błędnej weryfikacji zgłoszenia celnego z [...] września 2005 r., skutkującej dopuszczeniem do obrotu, z zastosowaniem uprzywilejowanego traktowania taryfowego samolotu powyżej wskazanego i występowanie na tej podstawie o zaksięgowanie retrospektywne kwoty wynikającej z długu celnego.
W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby przedstawił swoje stanowisko w sprawie.
Wskazał, iż niektóre towary ze względu na ich rodzaj i przeznaczenie mogą korzystać z obniżonych lub zerowych stawek celnych przy przywozie na obszar celny Wspólnoty. Zastosowanie takich stawek jest uzależnione od spełnienia warunków określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej.
Następnie wyjaśnił, iż postanowienia wstępne Wspólnej Taryfy Celnej przewidują możliwość zastosowania zwolnienia od cła m.in. w stosunku do samolotów cywilnych o kodzie CN 88022010, jednakże jak wynika z przypisu TN003 do wymienionej pozycji, zgłoszenie towaru pod tą pozycją podlega warunkom określonym w odpowiednich postanowieniach Wspólnoty (art. 291 do art. 300 RWKC). Spełnienie określonego w powyższych przepisach warunku pozwala na objęcie towaru daną podpozycją Wspólnej Taryfy Celnej, która może korzystać z uprzywilejowanego traktowania taryfowego. W przeciwnym razie ten sam towar zostaje objęty inną podpozycją, dla której ustawodawca nie przewidział preferencji celnych. Dyrektor Izby powołał się przy tym na treść art. 21 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, zgodnie z którym uprzywilejowane traktowanie taryfowe, z którego mogą korzystać niektóre towary ze względu na ich rodzaj lub przeznaczenie, uzależnione jest od spełnienia warunków określonych zgodnie z procedurą Komitetu. W przypadku wymogu posiadania pozwolenia stosuje się art. 86 i 87. Dyrektor Izby wskazał też na art. 292 ust. 1 RWKC, w myśl którego przyznanie uprzywilejowanego traktowania taryfowego zgodnie z art. 21 Kodeksu, w sytuacji gdy towary podlegają dozorowi celnemu ze względu na ich przeznaczenie, uzależnione jest od wydania zezwolenia na piśmie.
I dalej Dyrektor Izby podniósł, iż w niniejszej sprawie już w momencie obejmowania towaru procedurą strona powinna posiadać stosowne pozwolenie, aby móc korzystać z uprzywilejowanego traktowania taryfowego. Tymczasem Spółka E. nie wnioskowała o wydanie pozwolenia na zastosowanie procedury celnej dopuszczenia do wolnego obrotu z ostatecznym przeznaczeniem dla cywilnego statku powietrznego przed dokonaniem zgłoszenia celnego z [...] września 2005 r., nie skorzystała również z możliwości, aby wskazane zgłoszenie celne stanowiło wniosek o udzielenie takiego pozwolenia (art. 292 ust. 3 RWKC). Jednocześnie Dyrektor Izby zauważył, że w zakresie wydawania pozwolenia, o którym mowa w art. 292 ust. 1 RWKC, organ celny nie działa z własnej inicjatywy, lecz na wniosek osoby zainteresowanej. Wyjaśnił też, że w związku z nieuprawnionym zastosowaniem w niniejszej sprawie uprzywilejowanego traktowania taryfowego polegającego na przyjęciu stawki celnej 0%, organ celny I instancji wszczął postępowanie celne i zaskarżoną decyzją określił prawidłową kwotę należności dla towaru objętego procedurą celną wg zgłoszenia celnego o nr jw., gdyż nie została zaksięgowana kwota prawnie należna.
Następnie Dyrektor Izby jeszcze raz zaznaczył, że tylko spełnienie określonego w przepisie warunku pozwala na objęcie towaru daną podpozycją Wspólnej Taryfy Celnej, która może korzystać z uprzywilejowanego traktowania taryfowego. W przeciwnym razie ten sam towar zostaje objęty inną podpozycją, dla której ustawodawca nie przewidział uprzywilejowanego traktowania taryfowego. Dlatego też -jak wskazał- należało zmienić zastosowany w zgłoszeniu celnym dla przedmiotowego towaru kod Taryfy Celnej 88022010 na właściwy dla niego kod, tj. 88020900 - z uwagi na brak stosownego zezwolenia na zastosowanie procedury celnej dopuszczenia do wolnego obrotu z ostatecznym przeznaczeniem dla samolotu cywilnego jednosilnikowego o masie własnej nie przekraczającej 2000 kg. Organ odwoławczy wyjaśnił też, że dla kodu Taryfy 88022090 zastosowanego w konsekwencji do przedmiotowego towaru ustalić należało stawkę celną w wysokości 7,7%.
Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby stwierdził, że w analizowanym przypadku zachodziły podstawy do określenia niezaksięgowanej kwoty należności wynikającej z długu celnego, o którym mowa w art. 51 Prawa celnego i orzeczenia o jej retrospektywnym zaksięgowaniu na podstawie art. 220 WKC.
Dalej, powołał się na art. 65 ust. 5 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm., dalej: Prawo celne), wyjaśniając zasadność pobrania w niniejszej sprawie odsetek.
Następnie, Dyrektor Izby odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, a dotyczących w szczególności art. 292 ust. 3 RWKC oraz art. 220 ust. 2 lit b i art. 78 § 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz przepisów procesowych.
Odnośnie zarzutu, że w niniejszej sprawie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego, powodujące konieczność odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania należności celnych z uwagi na błąd organu celnego Dyrektor Izby wyjaśnił, że za błąd organu w rozumieniu wskazanego przepisu uważa się nieprawidłowe zaksięgowanie kwoty należności prawnie należnych w wyniku działania organu celnego. Sytuacje, w których organ celny pełni rolę pasywną nie stanowią błędu, ponieważ organ celny w takim przypadku nie jest faktycznie odpowiedzialny za błąd. Z tego względu błąd organu celnego występuje jedynie w sytuacji, gdy organ ten go popełnia, a nie w sytuacji, gdy mu jedynie zostanie poddany. W praktyce błąd nie wystąpi w sytuacji, gdy dane zawarte w zgłoszeniu celnym jedynie zostały przyjęte, tzn. zostały bez kwestionowania wzięte za podstawę dla określenia należności celnych. I dalej, Dyrektor Izby stwierdził, że w niniejszej sprawie zaistniała sytuacja, w której organ celny nie popełnił błędu przyjmując zgłoszenie celne bez zakwestionowania danych deklarowanych przez zgłaszającego. Zgodnie bowiem z obowiązującymi przepisami, to zgłaszający oblicza i wykazuje w zgłoszeniu celnym kwotę należności przywozowych lub należności wywozowych. Nadto, złożenie w urzędzie celnym zgłoszenia podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela czyni go odpowiedzialnym za prawdziwość informacji podanych w zgłoszeniu, autentyczność załączonych dokumentów oraz przestrzeganie wszelkich obowiązków odnoszących się do objęcia danych towarów odpowiednią procedurą. Organ celny nie jest natomiast zobowiązany do szczegółowej weryfikacji każdego zgłoszenia celnego przed zwolnieniem towarów.
Odnosząc się do kolejnego zarzutu odwołania Dyrektor Izby wskazał m.in., iż organ celny dokonał weryfikacji zgłoszenia celnego oraz wydał decyzję o retrospektywnym zaksięgowaniu należności celnych zgodnie z prawem. Fakt, iż termin określony w art. 294 ust. 3 RWKC na złożenie wniosku o udzielenie pozwolenia z mocą wsteczną upłynął przed wszczęciem postępowania przez organ celny, co uniemożliwiło stronie skorzystanie z instytucji ubiegania się o zastosowanie uprzywilejowanego traktowania taryfowego, nie stanowi przesłanki uzasadniającej odstąpienie od retrospektywnego zaksięgowania należności celnych, zgodnie z art. 220 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.
Na koniec Dyrektor Izby odniósł się do zarzutów procesowych podniesionych w sprawie. Wyjaśnił powody, dla których nie zasługują one na uwzględnienie.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższe orzeczenie Dyrektora Izby skarżąca – E. Spóła z o.o. w W. wniosła o jej uwzględnienie i uchylenie w całości skarżonej decyzji oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji z [...] czerwca 2008 r.
Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie:
-art. 21, art. 68, art. 82, art. 86, art. 87, art. 201 ust. 1 lit. a, ust. 2 I ust. 3 i art. 214 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w związku z art. 292 ust. 1, art. 293 i art. 294 RWKC poprzez przeprowadzenie przez organy celne błędnej weryfikacji zgłoszenia celnego skutkującej dopuszczeniem do obrotu z zastosowaniem uprzywilejowanego traktowania taryfowego statku powietrznego i zaksięgowania retrospektywnego kwoty wynikającej z dług celnego;
-art. 292 ust. 3 RWKC poprzez niezastosowanie przedmiotowego przepisu w ustalonych okolicznościach sprawy;
-art. 220 ust. 1 w związku z art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez niewłaściwą ocenę przesłanek dotyczących retrospektywnego zaksięgowania kwoty wynikającej z długu celnego i w konsekwencji niezastosowanie obligatoryjnej instytucji odstąpienia od zaksięgowania kwoty należności przywozowych, mając na względzie wystąpienie przesłanek określonych we wskazanym art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego;
-art. 65 ust. 3 i ust. 5 Prawa celnego poprzez nieuprawnione obciążenie strony koniecznością zapłaty odsetek oraz nieuznanie, iż podanie nieprawidłowych (niekompletnych) danych podczas zgłoszenia celnego spowodowane było wyłącznie okolicznościami niewynikającymi z zaniedbania lub świadomego działania strony;
-art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez dowolną ocenę części materiału dowodowego sprawy, nieustosunkowanie się do wszystkich zarzutów podniesionych przez stronę w trakcie prowadzonego postępowania administracyjnego, co wpłynęło na brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych.
W uzasadnieniu skargi skarżąca rozwinęła powyżej przedstawione zarzuty koncentrując się przede wszystkim na wykazaniu, iż w sprawie wypełnione zostały wszystkie przesłanki wynikające z art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu celnego.
W pierwszej kolejności wskazała na brak odniesienia się Dyrektora Izby do kwestii przeprowadzenia przez organ celny weryfikacji dokumentów celnych w zakresie zastosowania zerowej stawki celnej ze względu na ostateczne przeznaczenie importowanego towaru (w trybie art. 68 Wspólnotowego Kodeksu Celnego). Zauważyła w tym zakresie, że w swojej decyzji Dyrektor Izby nie odniósł się w ogóle do zarzutów przedstawionych w tym przedmiocie w odwołaniu, a wykazujących fakt przeprowadzenia przez organ celny weryfikacji zgłoszenia celnego pod kątem dostarczenia dokumentów niezbędnych dla zastosowania zerowej stawki celnej ze względu na ostateczne użycie towaru o końcowym przeznaczeniu. Jednocześnie -jak zauważyła skarżąca- w całym prowadzonym postępowaniu administracyjnym organy celne konsekwentnie przedstawiały nieprawdziwe stanowisko, zgodnie z którym dokonana weryfikacja zgłoszenia celnego polegała wyłącznie na "rewizji zgodności rodzaju i numeru statku powietrznego z dokumentami handlowymi" (str. 2 obu decyzji zapadłych w sprawie). Tymczasem -zdaniem skarżącej- weryfikacja zgłoszenia celnego została przeprowadzona w trybie pełnym, a więc wyniki tej weryfikacji winny stanowić o możliwości przyjęcia zgłoszenia celnego z zastosowaniem zerowej stawki celnej, lecz dopiero po przestawieniu pisemnego zezwolenia organów celnych. Poza sporem pozostaje bowiem -jak wskazała skarżąca- fakt, iż zezwolenia takiego Spółka nie przedstawiła. Pomimo tego przedmiotowe zgłoszenie celne zostało zaakceptowane przez organ celny jako pozostające w zgodności z postanowieniami obowiązującego w owym okresie prawa celnego. Skarżąca wskazała przy tym na zapisy w polu J dokumentu SAD, z których to wynika, iż funkcjonariusz celny dokonał weryfikacji w zakresie prawidłowości wskazania kodu CN towaru w polu 33 tego zgłoszenia i nie kwestionował zastosowania tego kodu (a w konsekwencji i 0% stawki celnej). Skarżąca podniosła przy tym, że w odwołaniu wskazywała, iż bezsporna jest okoliczność, że organ celny przeprowadził weryfikację zgłoszenia celnego w odniesieniu do prawidłowości dołączonych do tego zgłoszenia dokumentów, w tym także koniecznych świadectw i pozwoleń, i nie zakwestionował prawidłowości zastosowania zerowej stawki celnej z uwagi na ostateczne przeznaczenie zaimportowanego statku powietrznego. Stwierdziła następnie, że Dyrektor Izby do powyższej okoliczności nie odniósł się w ogóle w uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia.
Następnie, skarżąca wskazała na wyroki zapadłe przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie, tj. na wyrok tego Sądu z 19 listopada 2008 r. sygn. akt III SA/Kr 6/08 oraz z 29 stycznia 2009 r. sygn. akt III SA/Kr 5/08. Podała, iż wskazane wyroki zostały wydane w sprawach analogicznych do niniejszej, tj. dotyczących importu statków powietrznych bez wymaganego pozwolenia i przy zastosowaniu zerowej stawki celnej ze względu na ich ostateczne przeznaczenie. Podała też, że wyrokami tymi Sąd uchylił decyzje organów celnych obu instancji wskazując na niewłaściwą ocenę przesłanek retrospektywnego zarejestrowania kwoty wynikającej z długu celnego, mając na uwadze treść art. 220 ust. 1 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Skarżąca wyjaśniła przy tym, iż w sprawach rozpoznanych przez WSA w Krakowie Sąd ten przyznał, że organy celne przy przyjęciu zgłoszeń celnych popełniły błąd w rozumieniu ww. przepisu, gdyż wykrycie tego błędu wymagało jedynie porównania zadeklarowanego kodu Taryfy Celnej z zapisami w samej Taryfie.
Powyższe skarżąca odniosła do niniejszej sprawy wskazując na weryfikację zgłoszenia celnego w pełnym zakresie, dokonaną przez organ celny w momencie przyjęcie tego zgłoszenia celnego i na błąd organu celnego, który weryfikując zgłoszenie celne nie porównał zapisów chociażby z pól 33 i 44 SAD z zapisami Taryfy i nie zakwestionował braku istnienia wymaganego pozwolenia w weryfikowanych dokumentach załączonych do SAD. Powyższe świadczy zaś -w ocenie skarżącej- o tym, iż pierwsza z przesłanek ochrony importera przewidziana w art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego (tj. dotycząca błędu popełnionego przez same władze celne kraju importu towarów), niewątpliwie w sprawie niniejszej wystąpiła.
Dalej, skarżąca podniosła, iż w jej ocenie w sprawie wystąpiła również kolejna przesłanka wynikająca z ww. przepisu, związana z brakiem możliwości zauważenia (wykrycia) błędu organu celnego. W tym miejscu skarżąca powołała się na orzeczenie Sądu Pierwszej Instancji z 26 czerwca 19990 r. w sprawie Hauptzollamt Giessen vs. Deutsche Fernsprecher GmbH – Case C – 64/89, w którym stwierdzono, iż "Błąd organów niemożliwy do zauważenia musi odnosić się do natury samego błędu, jak również doświadczenia podmiotu w prowadzenia działalności oraz stopnia staranności podmiotu, zaś do organów sądowych należy ocena czy błąd administracji celnej mógł zostać zauważony przez odpowiedni podmiot". Następnie zaznaczyła, iż -jej zdaniem- w niniejszej sprawie działała w sposób racjonalny i staranny, nie mogąc jednak zidentyfikować błędu popełnionego przez sam organ celny, z uwagi na brak odpowiednich informacji w systemach weryfikacji i przetwarzania zgłoszeń celnych TARIC i CELINA. Wskazała w tym miejscu, iż WSA w Krakowie -w jednym z ww. wyroków- stwierdził, że popełniony przez organy celne błąd był "(...) trudny do wykrycia dla skarżącego chociażby z tego powodu, że organ celny nie kwestionując stawki celnej i nie żądając dodatkowych dokumentów dokonywał kolejnych odpraw celnych tego samego rodzaju towarów w 2004 r. i praktyka ta została zmieniona dopiero w 2006 r. Okoliczność ta podnoszona przez skarżącego w toku postępowania nie była kwestionowana przez organy celne. Błędna interpretacja przepisów przez organy celne oznacza, że problem był trudny do wykrycia, a przepisy miały skomplikowany charakter. Oceny tej nie zmienia okoliczność, że skarżący był przedsiębiorcą posiadającym doświadczenie w handlu podobnymi towarami". Następnie skarżąca podniosła, iż w systemie TARIC do 2006 r. nie było informacji o konieczności przedłożenia -zgodnie ze wskazanym przy zastosowaniu zerowej stawki celnej dla przeznaczenia końcowego towarów z kodem N 990- upoważnienia do procedury celnej o znaczeniu ekonomicznym/użycie końcowe. Wskazała też, że jednocześnie organy celne nie wspominają, iż do przedmiotowego zgłoszenia celnego należało stosować również przepisy zawarte w Sekcji II B RWKC, które nie określały żadnego dodatkowego warunku, co do konieczności przedstawienia odrębnego pozwolenia w takich przypadkach. Powyższe świadczy -w ocenie skarżącej- o błędnej konstrukcji przepisów celnych w przedmiotowym zakresie, prowadzącej do niemożliwości prawidłowego zidentyfikowania swoich obowiązków przez przedsiębiorców dokonujących importu towarów, jak również o błędnym działaniu samych organów, które przez ponad 2 lata nie zdawały sobie sprawy co do konieczności żądania w takich przypadkach odrębnych pozwoleń, których wystawienie leżało w zakresie ich własnych obowiązków.
Dalej, skarżąca wywiodła, iż niewątpliwe jest również w sprawie to, że Spółka działała w dobrej wierze, przestrzegając obowiązujących w zakresie postępowania celnego przepisów i wykonując swoje zobowiązania w odniesieniu do dokonania zgłoszenia celnego i przedłożenia wszelkich wymaganych dokumentów w celu zaklasyfikowania importowanego towaru do wnioskowanego kodu CN, jako podlegającego uprzywilejowanemu traktowaniu ze względu na jego szczególne przeznaczenie. Skarżąca ponownie odwołała się przy tym do wyroku Sądu w Krakowie, który odnosząc się do okoliczności działania skarżącego za pośrednictwem agencji celnej wskazał, iż takie działanie należy ocenić jako działanie w dobrej wierze i przy przestrzeganiu obowiązujących przepisów w zakresie zgłoszenia celnego mając na uwadze, że importer dostarczył swojemu przedstawicielowi wszelkich danych oraz dokumentów, którymi dysponował. Zaznaczyła, iż taka sytuacja miała miejsce i w jej przypadku.
Konkludując powyższe skarżąca stwierdziła, że w analizowanej sprawie wypełnione zostały wszystkie przesłanki, których kumulatywne istnienie warunkuje konieczność ochrony importera – zważywszy na bezwzględny charakter przepisu art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Taki stan rzeczy powoduje zaś błędne określenie przez organy celne retrospektywnego zaksięgowania kwoty wynikającej z długu celnego.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu skarżonej decyzji.
Dodatkowo Dyrektor Izby wskazał, że przepisy Wspólnotowego Kodeksu Celnego dopuszczają weryfikację zgłoszenia celnego zarówno przed zwolnieniem towaru (art. 68), jak i po zwolnieniu towarów (art. 78). Jednocześnie wyjaśnił, iż nie kwestionuje dokonania przez organ celny I instancji weryfikacji zgłoszenia celnego występującego w sprawie w dniu [...] września 2005 r., tj. w dniu zgłoszenia towaru do procedury. I dalej dodał, że powyższy fakt nie wyklucza jednak możliwości ponownego dokonania kontroli zgłoszenia po zwolnieniu towarów. Przepisy prawa celnego nie ograniczają również w czasie możliwości podejmowania powyższych czynności. Jedynym ograniczeniem mogą być postanowienia art. 221 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 220 ust. 1 w związku z art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez niewłaściwą ocenę przesłanek dotyczących retrospektywnego zaksięgowania kwoty wynikającej z długu celnego i w konsekwencji – niezastosowanie obligatoryjnej instytucji odstąpienia od zaksięgowania kwoty należności przywozowych, z powołaniem się na wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Dyrektor Izby wskazał, iż powołane wyroki dotyczą odpraw celnych mających miejsce w maju i czerwcu 2004 r., natomiast w rozpatrywanej sprawie odprawa celna miała miejsce [...] września 2005 r., a to ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Podniósł, iż możliwość wykrycia ewentualnego błędu organu przez importera nie była już ograniczona bowiem teksy aktów prawnych, obowiązujących po akcesji RP do UE, stanowiące podstawę wydania zaskarżonych rozstrzygnięć, stały się dostępne w polskim tłumaczeniu. W czasie, gdy przygotowywano i przedstawiano zgłoszenie celne w niniejszej sprawie można więc było -opierając się na oficjalnej polskiej wersji językowej wspólnotowych aktów prawnych- stwierdzić, że dla zastosowania stawki celnej 0% w odniesie do przywozu towaru objętego kodem 8802110 wymagane jest uzyskanie stosownego pozwolenia. W konsekwencji Dyrektor Izby stwierdził, że trudno w tym przypadku mówić o braku racjonalnej możliwości wykrycia błędu organu i o działaniu skarżącej w dobrej wierze, a to oznacza, że nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 220 ust. 2 pkt. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego obligujące organ celny do odstąpienia od dokonania retrospektywnego zaksięgowania należności celnych.
Swoje stanowisko w sprawie Dyrektor Izby podtrzymał i uzupełnił w piśmie procesowym z 24 września 2009 r. W piśmie tym Dyrektor Izby przede wszystkim zauważył, iż system TARIC nie jest źródłem obowiązującego prawa, nie stanowi bowiem przepisów prawa innych niż wynikające z rozporządzeń Rady (EWG) lub Komisji (EWG), regulujących kwestie taryfikacji celnej towarów na obszarze UE. Jest wyłącznie narzędziem użytkowym, zawierającym skompensowaną w formie elektronicznej wiedzę syntetyczną w zakresie taryfikacji towarów oraz dodatkowe informacje szczegółowe, dotyczące stosowania prawa. Strona nie może zatem powoływać się skutecznie na informacje tam zawarte w przypadku, gdy stosowne regulacje są zawarte w obowiązujących i opublikowanych przepisach Wspólnotowego Kodeksu Celnego, RWKC czy Wspólnotowej Taryfy Celnej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem.
W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego (ewentualnie – stwierdzenie jego wydania z naruszeniem prawa, v. art. 145 § 1 p.p.s.a.).
Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu na podstawie ww. ustaw, Sąd uznał, iż decyzja ta oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie mogą się ostać, albowiem zostały wydane z naruszeniem prawa w stopniu uzasadniającym ich uchylenie.
I. Przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy w zaistniałym stanie faktycznym należało zastosować wobec skarżącej instytucję odstąpienia od zaksięgowania należności przywozowych uregulowaną w art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego.
Przed analizą kontrolowanej sprawy w powyżej zaznaczonym zakresie przypomnieć trzeba, iż skarżąca w dniu [...] września 2005 r. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu z ostatecznym przeznaczeniem towaru, samolot cywilny zaklasyfikowany do kodu CN 8802 20 10 00 ze stawką celną 0%. W wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego w trybie art. 78 Wspólnotowego Kodeksu Celnego organy celne ustaliły, iż w stosunku do ww. towaru nie można było zastosować uprzywilejowanego traktowania taryfowego polegającego na zastosowaniu zerowej stawki celnej z uwagi na to, iż skarżąca nie spełniła warunku określonego w przepisach, tj. nie uzyskała pozwolenia na piśmie organu celnego na objęcie ww. towaru procedurą dopuszczenia do obrotu z końcowym przeznaczeniem.
W tym miejscu zaznaczyć należy, iż poza sporem pozostaje w sprawie fakt, iż uzyskanie ww. pozwolenia było niezbędne do zastosowania zerowej stawki celnej dla importowanego samolotu cywilnego oraz, że takiego pozwolenia skarżąca nie uzyskała i nie załączyła do zgłoszenia celnego, a także, że nie wnioskowała w sposób uproszczony o wydanie takiego pozwolenia.
Zataryfikowanie przedmiotowego w sprawie samolotu cywilnego o masie własnej nie przekraczającej 2000 kg do wskazanego w zgłoszeniu celnym kodu było zaś uzależnione od spełnienia warunku określonych w odpowiednich przepisach (art. 291 – 300 RWKC, art. 21 Wspólnotowego Kodeksu Celnego). W aktach sprawy brak jest natomiast dowodu na okoliczność, że skarżąca spełniła te warunki, tj. posiadała stosowne pozwolenie od organów celnych na uprzywilejowane traktowanie sprowadzonego towaru (art. 292 ust. 1 RWKC). Jednocześnie, sposób wypełnienia zgłoszenia celnego wykluczał uznanie, iż w dokumencie SAD został zawarty wniosek Spółki w uproszczonej formie o wydanie pozwolenia na uprzywilejowane traktowanie przedmiotowego towaru (art. 292 ust. 3 RWKC).
W konsekwencji stwierdzić trzeba, iż w sprawie skarżąca nie spełniła przesłanki pozwalającej na uprzywilejowane traktowanie importowanego samolotu cywilnego, a tym samym na jego zaklasyfikowanie do kodu CN 88022010.
Sąd, co do zasady, podzielił stanowisko organów celnych w kwestii dotyczącej taryfikacji towaru objętego spornym zgłoszeniem celnym. Dodatkowo zauważyć trzeba, iż okoliczności w tym zakresie nie kwestionuje również sama skarżąca.
Natomiast Sąd odmiennie, niż przyjęły to organy celne w sprawie, ocenił przesłanki dotyczące retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego. Tego też dotyczy zasadniczy spór niniejszej sprawy.
II. W tym zakresie Sąd przede wszystkim zauważa, iż instytucja retrospektywnego zaksięgowania należności celnych służy doprowadzeniu do zgodności kwoty należności celnych wynikającej z przepisów prawa celnego z kwotą zaksięgowaną i wymaganą od zobowiązanego. Przy czym, zaksięgowania retrospektywnego nie dokonuje się, gdy kwota opłat celnych należnych zgodnie z przepisami prawa nie została wykazana w rachunkach w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia opłat celnych działającą w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego (art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego).
Zatem, retrospektywne zaksięgowanie kwoty długu celnego nie jest możliwe, gdy zostaną spełnione łącznie cztery warunki: 1) zaniżenie kwoty zaksięgowanej lub brak zaksięgowania było następstwem błędu samych organów celnych, 2) błąd ten nie mógł być w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności, 3) osoba zobowiązana działała w dobrej wierze i 4) osoba zobowiązana przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego.
Cytowany przepis art. 220 ust. 2 lit. b ma decydujące znaczenie w rozpoznawanej sprawie z uwagi na stanowisko prezentowane przez skarżącą. Już na etapie postępowania odwoławczego skarżąca podnosiła bowiem, iż to w wyniku błędu organu celnego doszło do przyjęcia spornego zgłoszenia celnego SAD z zastosowaniem zerowej stawki celnej dla importowanego statku powietrznego. Wskazywała wyraźnie na to, że przedmiotowe w sprawie zgłoszenie celne zostało poddane weryfikacji w trybie art. 68 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Kontrola celna przeprowadzona w tym trybie obejmowała pola 20, 22, 24, 33, 34, 37, 38, 42 i 44 oraz 47 SAD i polegała na weryfikacji zgłoszenia celnego pod kątem prawidłowości jego wypełnienia. Nie ograniczała się więc ona tylko do zgodności rodzaju i numeru importowanego samolotu z przedłożonymi dokumentami handlowymi, lecz polegała również na zbadaniu wszystkich dokumentów załączonych do tego zgłoszenia celnego, co wynika bezspornie z opisu w polu J tego zgłoszenia. Jednocześnie skarżąca podkreślała, iż w wyniku takiej kontroli zgłoszenia celnego organ celny nie zakwestionował zadeklarowanego przez nią kodu Taryfy Celnej, w sytuacji gdy bez żadnych wątpliwości -na podstawie chociażby pola 44 SAD- mógł stwierdzić, że brak jest podstawowego dokumentu warunkującego zastosowanie tego kodu, a w efekcie - zadeklarowanej zerowej stawki celnej. Na tej też podstawie skarżąca podnosiła, iż w takim przypadku organy celne nie mogą obciążać jej skutkiem niezastosowania właściwych przepisów prawa, jeżeli same nie posiadały odpowiedniej wiedzy w przedmiocie konieczności ich zastosowania. Wskazywała przy tym na system informatyczny TARIC, w którym to w roku 2005 zabrakło informacji o konieczności uzyskania i przedstawienia stosownego zezwolenia organów celnych w przypadku korzystania z zerowej stawki celnej ze względu na dopuszczenie do obrotu cywilnych statków powietrznych. Powyższe stanowisko skarżąca powtórzyła w uzasadnieniu skargi, wywodząc na tej podstawie, iż spełnione zostały wobec niej wszystkie przesłanki, o których mowa w ww. art. 220 ust. 2 lit. b.
Wobec powyższego w sprawie należało rozważyć, czy organy celne istotnie popełniły błąd polegający na przyjęciu nieprawidłowego zgłoszenia celnego, który doprowadził do niezaksięgowania należności celnych przywozowych oraz, czy w takiej sytuacji należało odstąpić do retrospektywnego zaksięgowania należności celnych w oparciu o ww. przepis art. 220.
Rozważając sprawę w tym zakresie wskazać trzeba, iż zgłoszenie celne zasadniczo stanowi deklarację wiedzy zgłaszającego odnośnie zgłaszanego towaru. Obejmuje ono rodzaj zgłaszanego towaru, jego ilość, wartość, pochodzenie oraz klasyfikację taryfową. Na tej podstawie zgłaszający wylicza kwotę należności celnych i podatkowych. Zgłoszenie celne, złożone na wymaganym formularzu, które zawiera wszystkie niezbędne dane oraz do którego dołączono wszystkie wymagane dokumenty jest niezwłocznie przyjmowane przez organy celne, pod warunkiem, że towary zostały przedstawione organom celnym (art. 62 i 63 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w skrócie dalej: WKC). Organy celne nie są zasadniczo zobowiązane do weryfikacji zgłoszenia celnego. Mogą one skorzystać ze swojego uprawnienia zarówno po przyjęciu zgłoszenia celnego, lecz przed zwolnieniem towaru (art. 68 WKC), jak i po zwolnieniu towaru (art. 78 WKC). Jeżeli w wyniku kontroli zgłoszenia celnego a posteriori organ stwierdzi niedobór należności celnych, wydaje decyzję o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego.
Jak już wspomniano, odstąpienie od retrospektywnego zaksięgowania długu celnego jest możliwe przy łącznym spełnieniu przesłanek określonych w art. 220 ust. 2 lit. b WKC.
Mowa w nich w pierwszej kolejności o błędzie organu celnego. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa celnego. Jednakże wspomniana problematyka była przedmiotem rozważań Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który przyjmował szerokie rozumienie tego pojęcia i uznawał, że nie chodzi tylko o proste błędy rachunkowe czy pisarskie, ale także o wszelkiego rodzaju błędy polegające na błędnej wykładni lub zastosowaniu prawa. Na przykład, w sprawie Hewlett Packard France (ETS sygn. 250/91) Europejski Trybunału Sprawiedliwości za błąd właściwych organów celnych uznał sytuację, w której organy bez protestu przyjmowały zgłoszenia celne z błędnym kodem Taryfy Celnej, podczas gdy zwykłe zestawienie dokładnego opisu towarów ze zgłoszoną pozycją Taryfy powinno było ujawnić pomyłkę. Mimo zatem pasywnego działania organów celnych, ograniczonego do przyjęcia zgłoszeń celnych, ETS uznał, że mamy do czynienia w tym wypadku z aktywnym błędem w rozumieniu art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Podobnie ETS uznał w sprawie Foto-Frost (ETS sygn. 314/85), w której to wskazał, że przyjęcie bez jakichkolwiek protestów zgłoszenia celnego zawierającego wszelkie niezbędne dane powinno wystarczyć do stwierdzenia błędu przez organ celny.
Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy wskazać trzeba, iż sporne zgłoszenie celne -tak jak to podnosi skarżąca- poddane zostało weryfikacji (po raz pierwszy) w trybie art. 68 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Pomimo kontroli w tym trybie organ celny nie zakwestionował prawidłowości zastosowania zerowej stawki celnej z uwagi na ostateczne przeznaczenie zaimportowanego towaru. Jednocześnie zgodzić się należy ze skarżąca, iż omawiana weryfikacja obejmowała nie tylko rewizję zgodności rodzaju i numeru statku powietrznego z dokumentami handlowymi, ale także badanie dokumentów oraz sposób wypełnienia pól – m.in. pola 33 i 44 SAD, o czym świadczy opis znajdujący się w polu J zgłoszenia celnego. Tym samym organ celny mógł stwierdzić -porównując zapisy w dokumencie SAD i załączniki do niego z przepisami prawa- że skarżąca nie dopełniła warunku umożliwiającego zastosowanie zerowej stawki celnej. Takie działanie, w ocenie Sądu, należy zaś ocenić jako błąd organu, o którym mowa w art. 220 ust. 2 lit. b, uznając go za błąd aktywny (a nie pasywny), wobec poddania zgłoszenia celnego kontroli i nie żądania od zgłaszającego przedstawienia innych dokumentów.
Zgodzić się też należy ze skarżącą, iż błąd ten był trudny do wykrycia przez zgłaszającego. Trzeba tu ponownie zaznaczyć, że zgłoszenie celne zostało poddane przez organ celny weryfikacji w dacie jego przyjęcia, a organ ten nie zakwestionował żadnej pozycji tego zgłoszenia celnego, w tym zadeklarowanej zerowej stawki celnej. Trudno więc -w ocenie Sądu- w takiej sytuacji oczekiwać od importera, że sam -po dokonaniu takiej kontroli- stwierdzi popełnione przez siebie uchybienia mające wpływ na należności celne.
Jednocześnie wskazać trzeba za skarżącą, iż w systemie TARIC w 2005 r. znajdowała się tylko informacja o konieczności przedłożenia świadectwa zdatności do lotu jako jedynego warunku dla zastosowania kodu CN 8802 20 10 00. Wprawdzie Sąd dostrzega, iż TARIC jest dokumentem syntetyzującym wiedzę o podstawowych regulacjach prawno-celnych Unii Europejskiej i ma charakter pomocniczy m.in. dla importerów, jednakże w świetle treści w nim zawartych w dniu [...] września 2005 r. (tj. w dacie dokonania zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie), oraz stosowanej wówczas przez organy celne praktyki w tym zakresie, nie można zarzucić skarżącej, iż działała w niniejszej sprawie w złej wierze (świadomie nie zwracając się do organu celnego o wymagane w tym przypadku pozwolenie) oraz, że nie przestrzegała obowiązujących przepisów prawa celnego.
W konsekwencji Sąd stwierdza, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez jego niezastosowanie wobec kumulatywnego zaistnienia przesłanek w nim wymienionych.
Orzekając w sprawie Dyrektor Izby uznał, iż nie zachodzą okoliczności, o których mowa w ww. przepisie, powodujące konieczność odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania należności celnych z uwagi na błąd organu. Wskazał, iż w tym przypadku organ nie popełnił błędu, a błąd ten został mu jedynie poddany. Wskazał też, że organ celny nie jest zobowiązany do szczegółowej weryfikacji każdego zgłoszenia celnego przed zwolnieniem towaru. Zajmując takie stanowisko Dyrektor Izby nie uwzględnił jednak, iż w niniejszej sprawie w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego miała miejsce weryfikacja tego zgłoszenia celnego, w tym także w zakresie spornym. Organ odwoławczy nie dostrzegł również szczegółowych zarzutów skarżącej podniesionych w toku postępowania odwoławczego, dotyczących tej właśnie wspomnianej kontroli celnej w trybie art. 68 WKC – przedstawionych tak w odwołaniu, jak i w piśmie z [...] listopada 2008 r. Dyrektor Izby nie zwrócił też uwagi na opis w polu J przedmiotowego zgłoszenia celnego. W konsekwencji uznał, iż organ celny nie popełnił błędu przyjmując w dniu [...] września 2005 r. zgłoszenie celne dokonane przez skarżącą Spółkę bez żadnych zastrzeżeń i nie wymagając od niej żadnych dodatkowych dokumentów do zastosowania preferencji celnych. Takie stanowisko jest w ocenie Sądu nie do zaakceptowania i -dodatkowo- świadczy o pobieżnej ocenie sprawy w kontekście zarzutów podniesionych w postępowaniu odwoławczym. W konsekwencji działanie organu II instancji doprowadziło do utrzymania w mocy wadliwego rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Celnego z [...] czerwca 2008 r.
Jednocześnie Sąd w tym miejscu podkreśla, iż weryfikacja przeprowadzona w sprawie w trybie art. 68 WKC (a zbagatelizowana przez organ odwoławczy) oraz jej wynik nie może pozostać bez wpływu na ocenę sprawy – w świetle treści ww. art. 220 ust. 2 lit. b. Inna byłaby sytuacja, gdyby zgłoszenie celne, po jego przyjęciu, a przed zwolnieniem towaru, nie było poddane weryfikacji, m.in. w zakresie prawidłowości zadeklarowanego kodu CN.
Z wymienionych powodów, a przede wszystkim z uwagi na wynik weryfikacji z [...] września 2005 r., Sąd podzielił zarzut skargi dotyczący niewłaściwej oceny przesłanek retrospektywnego zaksięgowania kwoty wynikającej z długu celnego i niezastosowania instytucji odstąpienia od zaksięgowania kwoty należności przywozowych w oparciu art. 220 ust. 2 lit. b WKC.
To zaś czyniło koniecznym uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji jako wydanych z naruszeniem prawa materialnego. Dlatego też w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 134 p.p.s.a Sąd orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. Na podstawie art. 200 p.p.s.a. Sąd orzekł o kosztach postępowania sądowego, natomiast w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w pkt 3.