V SA/Wa 1993/24

V SA/Wa 1993/24 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2025-01-21
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-07-16
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Arkadiusz Tomczak
Krystyna Madalińska-Urbaniak /przewodniczący/
Paweł Gorajewski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celnych
Hasła tematyczne
Celne prawo
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy
Dz.U.UE.L 2009 nr 324 poz 23 art. 4, art. 5
Rozporządzenie Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (wersja ujednolicona).
Dz.U. 2023 poz 1570
art. 47
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 1542
art. 112
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, Asesor WSA - Paweł Gorajewski (spr.), , Protokolant starszy specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 23 maja 2024 r. nr 1401-IOC.4400.14.2023 w przedmiocie określenia kwoty należności celno-podatkowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z dnia 3 października 2023 r. (nr 448000-445010.4400.650.2023.PG); 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz J. G. 1160 zł (słownie: tysiąc sto sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego.
Uzasadnienie
J.G. (dalej zwany "Skarżącym") w dniu 2 czerwca 2023 r. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu (zgłoszenie celne nr [...] ) towar w postaci samochodu osobowego marki Toyota Avalon o określonym numerze VIN i pojemności silnia 3500 ccm (poz. 1 zgłoszenia) oraz towary różne (poz. 2 zgłoszenia), objęte listą mienia przesiedlenia, wnioskując o zwolnienie tych towarów z należności celnych oraz podatkowych. Do zgłoszenia celnego załączono: oryginał listy mienia przesiedlenia z 3 kwietnia 2023 r., oryginał oświadczenia (bez daty) w przedmiocie ustalenia daty zakończenia pobytu w USA i miejsca zamieszkania w UE, kopię paszportu amerykańskiego Skarżącego, kopię zaświadczenia o zameldowaniu na pobyt stały w Polsce, kopię oświadczenia (bez daty) w sprawie określenia wartości samochodu, kopię kompletu dokumentów związanych z pojazdem (dowód rejestracyjny, ubezpieczenie, dowód własności), kopię zeznania podatkowego w USA za rok 2022, kopię upoważnienia, kopie rachunków za media.
Pismem z 27 lipca 2023 r. Naczelnik Mazowieckiego Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie (dalej zwany "Naczelnikiem UC-S") powiadomił Skarżącego o prawie do bycia wysłuchanym. Stwierdził w szczególności, że materiał dowodowy jednoznacznie wskazał, że samochód, jak i rzeczy osobiste nie służyły Skarżącemu przez okres co najmniej sześciu miesięcy w miejscu jego pobytu w USA, liczonym przed dniem, w którym przestał zamieszkiwać w USA, tj. przed 13 kwietnia 2023 r. Dodał, że Skarżący nie przebywał nieprzerwanie w badanym okresie 14 kwietnia 2022 r. - 13 kwietnia 2023 r. w USA (jak ustalono w USA przebywał łącznie przez 113 dni, czyli mniej niż 6 miesięcy).
W odpowiedzi na powyższe powiadomienie, Skarżący w piśmie z 21 sierpnia 2023 r. poinformował m.in., że w okresie 12 miesięcy poprzedzających jego powrót do Polski przebywał część czasu w Polsce, a część w USA. Wyjaśnił, że jego pobyt w Polsce był podyktowany faktem, że w celu stałego osiedlenia w kraju zamierzał wybudować dom i zajął się poszukiwaniem potencjalnego ternu, działki, wyborem projektu domu, a efektem tych działań było podpisanie w dniu 30 września 2022 r. umowy warunkowej sprzedaży zabudowanej działki, przy czym sprzedający posiada status dewelopera. Skarżący oświadczył, że przez okres budowy musiał być obecny podczas prac, a wiele spraw wymagało jego bezpośrednich uzgodnień z wykonawcą. Wskazał, że nie był zadowolony z efektów pracy dewelopera i w trakcie budowy zgłaszał szereg wad, a deweloper uznał jego roszczenia i dokonywał napraw. Skarżący poinformował, że 5 grudnia 2022 r. nastąpiło podpisanie umowy przeniesienia własności nieruchomości, a budowa domu w stanie surowym zamkniętym została zakończona. Oświadczył, że jego ówczesny pobyt w Polsce miał się ograniczyć do umowy i uzgodnień z deweloperem, jednak przedłużał się, gdyż Skarżący musiał osobiście nadzorować przebieg prac zarówno budowlanych, jak i wykończeniowych. Stwierdził, że nie sądził, że budowa domu w Polsce będzie tak czasochłonnym i jednocześnie stresującym wydarzeniem. Skarżący podkreślił, że nadzorowanie budowy domu w Polsce we wspomnianym czasie nie zmienia faktu, że jego centrum życiowe pozostawało w USA, gdzie mieszka jego najbliższa rodzina (dwóch synów) i gdzie wynajmował cały czas mieszkanie i opłacał media, a także pracował jako kierowca.
Decyzją z 3 października 2023 r. (nr 448000-445010.4400.650.2023.PG) Naczelnik UC-S po kontroli wskazanego wyżej zgłoszenia celnego postanowił:
1. nie uwzględniać wniosku Skarżącego w przedmiocie udzielenia zwolnienia celnego, ponieważ dokonany bezcłowy przywóz mienia związany z przesiedleniem nie został spełniony,
2. uznać przywóz mienia przesiedleńczego jako import,
3. określić kwotę długu celnego (A00) w wysokości 6075 zł,
4. określić niezaksięgowaną kwotę długu celnego (A00) w wysokości 6075 zł,
5. orzec o zaksięgowaniu kwoty długu celnego (A00) w wysokości 6075 zł,
6. określić kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym (1A1) w wysokości 11 913 zł,
7. określić różnicę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w wysokości 11 913 zł, wynikającą z kwoty podatku określonej w niniejszej decyzji a kwotą podatku zadeklarowaną,
8. określić kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług (B00) w wysokości 18 623 zł,
9. określić różnicę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług (B00) w wysokości 18 623 zł, wynikającą z kwoty podatku określonej w niniejszej decyzji a kwotą podatku zadeklarowaną,
10. określić klasyfikację taryfową dla zadeklarowanego w pozycji nr 1 towaru w postaci mienia przesiedlenia - samochodu osobowego Toyota Avalon do kodu TARIC 8703 24 90 00 ze stawką cła ad valorem 10%, stawką akcyzy 18,6%, stawką podatku od towarów i usług 23%,
11. określić klasyfikację taryfową dla zadeklarowanego w pozycji nr 2 towaru w postaci mienia przesiedlenia - rzeczy osobiste do kodu TARIC 6309 00 00 00 ze stawką cła ad valorem 5,3%, stawką podatku od towarów i usług 23%,
12. wskazać, na jaki rachunek bankowi i w jakim terminie należy wpłacić kwotę wymienioną w pkt 6,
13. wskazać, na jaki rachunek bankowi i w jakim terminie należy wpłacić kwoty wymienione w pkt 3 i 8,
14. zwolnić towar do procedury dopuszczenia do obrotu.
Naczelnik UC-S uznał, że Skarżący ubiegający się o zwolnienie miał w tym samym czasie więcej niż jedno miejsce zamieszkania, tzn. nowe na terenie celnym Unii Europejskiej i dotychczasowe w USA. W ocenie Naczelnika UC-S, dokonana przez Skarżącego czynność przesiedlenia się jest czynnością pozorną, co stanowi przeszkodę do udzielenia ulgi celnej, bowiem zwolnienie z należności celnych przywozowych może mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli beneficjent zwolnienia dokonał fizycznego aktu przeniesienia z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty, czyli na miejsce zamieszkania w Unii i tu użytkuje w życiu codziennym sprowadzone przez siebie towary, przez co uchybił przepisom zawartym w art. 3 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. UE L 324 z 10 grudnia 2009 ze zm.; dalej zwanego "rozporządzeniem nr 1186/2009").
Skarżący złożył odwołanie od decyzji Naczelnika UC-S. Powtórzył argumentację przedstawioną w piśmie z 21 sierpnia 2023 r. Powołując się na informację dotyczącą mienia przesiedlenia zamieszczoną na stronie internetowej Ministerstwa Finansów, wskazał, że informacja ta jednoznacznie precyzuje, że nie ma warunku, aby osoba przesiedlająca się przebywała w kraju wyprowadzenia w sposób nieprzerwany, na co wskazuje w uzasadnieniu decyzji Naczelnik UC-S.
W piśmie z 13 maja 2024 r. Skarżący – powołując się na art. 3 i art. 4 lit. a) i b) rozporządzenia nr 1186/2009 – stwierdził w szczególności, że w jego ocenie potrzeba dopilnowania budowy jest szczególną okolicznością uzasadniającą konieczność przyjazdu do Polski mimo wciąż aktywnego pobytu w USA. Zwrócił też uwagę (powołując się na orzecznictwo sądowe), że przeniesienie miejsca zamieszkania z państwa trzeciego jako zdarzenie wieloczynnościowe i rozciągnięte w czasie zaistnieje dopiero wówczas, gdy osoba opuści terytorium państwa trzeciego i czynność ta będzie ostatnią czynnością procesu przesiedlenia. W związku z tym oświadczył, że wizyty w Polsce związane były w tamtym czasie z procesem przesiedlenia, bo dotyczyły budowy.
Decyzją z 23 maja 2024 r. (nr 1401-IOC.4400.14.2023) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej zwany "Dyrektorem IAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC-S. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia Dyrektor IAS wskazał: art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.; dalej zwanej "Op"), art. 73 ust. 1, art. 73d ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1590 ze zm.), art. 56 ust. 1 i ust. 2, art. 70 ust. 1, art. 71 ust. 1 lit. e), art. 85 ust. 1, art. 101 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z dnia 10 października 2013 r. ze zm.; dalej zwanego "UKC"), art. 2 ust. 1 lit. c), art. 3, art. 4, art. 5, art. 7, art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1, art. 34 ust. 4 i art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), art. 6, art. 10 ust. 2, art. 27 ust. 6, art. 100 ust. 1 pkt 1, art. 101 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 3, art. 105 pkt 2 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U z 2023 r., poz. 1542 ze zm.).
W uzasadnieniu decyzji Dyrektor IAS stwierdził, że przesłanki do skorzystania ze zwolnienia z należności celnych przywozowych mienia osobistego przywożonego na obszar celny Wspólnoty przez osoby przenoszące swoje miejsce zamieszkania z państw trzecich zostały określone w art. 3-11 rozporządzenia nr 1186/2009. Wskazał, że zgodnie z art. 3 rozporządzenia nr 1186/2009 z zastrzeżeniem art. 4-11 zwolnione z należności celnych przywozowych jest mienie osobiste przywożone przez osoby fizyczne, przenoszące swoje miejsce zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty. Zaznaczył, że w myśl przepisu art. 4 ww. rozporządzenia zwolnienie z należności celnych ograniczone jest do mienia osobistego, które: a) z wyjątkiem szczególnie uzasadnionych okoliczności, pozostawało w posiadaniu oraz, w przypadku towarów nie przeznaczonych do konsumpcji, było używane przez osobę zainteresowaną w jej poprzednim miejscu zamieszkania przez co najmniej sześć miesięcy przed datą, w której osoba zainteresowana przestała zamieszkiwać w państwie trzecim, które opuściła; b) jest przeznaczone do użytku w takim samym celu w nowym miejscu zamieszkania. Dodał, że stosownie do art. 5 rozporządzenia nr 1186/2009 zwolnienie może zostać udzielone tylko osobom, których miejsce zamieszkania znajdowało się poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy, jednakże właściwe organy (organy celne) mogą zezwolić na odstępstwa od zasady ustanowionej w ust. 1 pod warunkiem, że wyraźną intencją osoby zainteresowanej było zamieszkanie poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy. Dyrektor IAS uznał, że z powyższych uregulowań wynika wyraźnie, że jednym z warunków zwolnienia od należności celnych przywozowych mienia osobistego osoby przesiedlającej się jest okoliczność faktycznego przeniesienia swojego stałego miejsca zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty, przy czym prawodawca łączy to pojęcie ze stałym zaprzestaniem zamieszkiwania w państwie trzecim i jego przeniesieniem na stałe na obszar celny Wspólnoty. Podniósł, że przepisy rozporządzenia nr 1186/2009 wymagają istnienia tylko jednego miejsca zamieszkania danej osoby, czy to w państwie trzecim, czy też na obszarze celnym Wspólnoty. Warunek zwolnienia celnego związany ze zmianą miejsca zamieszkania nie będzie więc spełniony w przypadku, gdy w oparciu o okoliczności sprawy będzie można uznać, że osoba ubiegająca się o zwolnienie miała w tym samym czasie więcej niż jedno miejsce zamieszkania, tzn. na obszarze celnym Wspólnoty i w państwie trzecim. Zdaniem Dyrektora IAS, za miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 3 rozporządzenia nr 1186/2009 uznać należy miejsce, w którym zainteresowany ustanowił stały ośrodek swych interesów. Dla celów ustalenia, czy owo miejsce zamieszkania znajduje się w państwie trzecim dla celów zastosowania zwolnienia celnego przewidzianego w owym art. 3, należy wziąć pod uwagę wszystkie mające znaczenie okoliczności faktyczne. Dyrektor IAS powołał się przy tym na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej zwanego "TSUE") z 27 kwietnia 2016 r. w sprawie C-528/14 (X vs. Staatssecretaris van Financien (orzeczenie wstępne)), w którym stwierdzono, że art. 3 rozporządzenia nr 1186/2009 należy interpretować w ten sposób, że dla celów stosowania tego artykułu dana osoba fizyczna nie może posiadać jednocześnie zwykłego miejsca zamieszkania w państwie członkowskim i w państwie trzecim; w celu ustalenia czy miejsce zamieszkania zainteresowanego w rozumieniu art. 3 rozporządzenia nr 1186/2009 znajduje się w państwie trzecim, szczególną wagę w ramach ogólnej oceny istotnych okoliczności faktycznych należy przypisać czasowi trwania pobytu osoby zainteresowanej w tym państwie trzecim. Jednocześnie, zgodnie z art. 5 ust. 1 rozporządzenia nr 1186/2009 zwolnienie może zostać udzielone tylko osobom, których miejsce zamieszkania znajdowało się poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy.
Dyrektor IAS stwierdził, że w przepisach rozporządzenia nr 1186/2009 prawodawca wspólnotowy nie zdefiniował pojęcia "miejsce zamieszkania". W oparciu o treść tego rozporządzenia można jedynie założyć, że pojęcie to zostało zrównane z pojęciem "stałego zamieszkiwania". Zdaniem Dyrektora IAS, przy wykładni przepisów dotyczących systemu wspólnotowych zwolnień celnych (odnośnie do definicji "miejsce zamieszkania") w pierwszej kolejności należy brać pod uwagę równoważne mu znaczeniowo pojęcie "stałego zamieszkiwania" zawarte bezpośrednio w tych przepisach oraz pomocniczo, stosując wykładnię systemową definicję "miejsca zamieszkania" zawartą art. 25 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, zgodnie z którym "miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu". Dyrektor IAS dodał, że składnikiem pobytu stałego jest realizowanie w danej miejscowości obiektywnie sprawdzalnej aktywności życiowej (rodzinnej, zawodowej, ekonomicznej).
Dyrektor IAS wskazał, że na podstawie informacji przekazanych przez Komendę Główną Straży Granicznej ustalono, że w przedziale czasowym podlegającym sprawdzeniu (29 marca 2020 r. – 12 czerwca 2023 r.) Skarżący w okresach: 5 kwietnia 2020 r. – 5 lipca 2020 r. przebywał w Polsce, 6 lipca 2020 r. – 7 lutego 2021 r. przebywał w USA, 8 lutego 2021 r. – 17 sierpnia 2021 r. przebywał w Polsce, 18 sierpnia 2021 r. – 10 lutego 2022 r. przebywał w USA, 11 lutego 2022 r. – 25 marca 2022 r. przebywał w Polsce, 26 marca 2022 r. – 11 lipca 2023 r. przebywał w USA, 12 lipca 2022 r. – 20 marca 2023 r. przebywał w Polsce, 21 marca 2023 r. – 13 kwietnia 2023 r. przebywał w USA, od 14 kwietnia 2023 r. przebywa w Polsce.
Powołując się na art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, Dyrektor IAS wskazał, że w sytuacji, gdy wnioskodawca ubiega się o zastosowanie zwolnienia towarów od należności celnych, to przede wszystkim na nim spoczywa ciężar wykazania okoliczności, z których wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Zdaniem Dyrektora IAS, przedłożone w przedmiotowej sprawie dokumenty nie są wystarczające, aby stwierdzić, że spełnione zostały przesłanki określone w powołanych wyżej przepisach, uzasadniające zwolnienie z należności ww. towarów jako mienie przesiedlenia.
Dyrektor IAS stwierdził, że w toku prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania wyjaśniającego ustalono, że Skarżący nie mógł używać rzeczy osobistych przez co najmniej 6 miesięcy pobytu w USA przed dniem deklarowanego zakończenia pobytu w USA tj. przed 13 kwietnia 2023 r., ponieważ w tym kraju tyle nie przebywał. W ciągu dwunastomiesięcznego pobytu liczonego od 14 kwietnia 2022 r. do 13 kwietnia 2023 r. (przed datą deklarowaną jako ustalająca miejsce zamieszkania na obszarze celnym Wspólnoty tj. 14 kwietnia 2023 r.) Skarżący zamiast 365 dni zamieszkiwania w USA przebywał w tym kraju przez 113 dni, a na terenie Wspólnoty przez 252 dni. Zdaniem Dyrektora IAS, przedstawione przez Skarżącego dokumenty w postaci: listy mienia przesiedlenia z 3 kwietnia 2023 r., oświadczenia bez daty w przedmiocie ustalenia daty zakończenia pobytu w USA i miejsca zamieszkania w UE, kopii paszportu amerykańskiego, kopii zaświadczenia o zameldowaniu na pobyt stały, kopii zeznania podatkowego z USA za rok 2022, kopii rachunków za media - nie stanowią dokumentów potwierdzających spełnienie warunków określonych w rozporządzeniu nr 1186/2009 dotyczących użytkowania mienia i nieprzerwanego zamieszkiwania przez okres wskazany w ww. przepisach przed przeniesieniem miejsca zamieszkania na obszar Wspólnoty. Skarżący poza twierdzeniem, że wynajmował mieszkanie w USA nie dołączył do akt sprawy umowy jego najmu.
W konsekwencji stwierdzono, że Skarżący nie spełnia przesłanek określonych w art. 3-5 rozporządzenia nr 1186/2009 dla otrzymania zwolnienia z należności celnych i uznania przedmiotowych towarów jako jego mienie przesiedlenia. Skarżący nie zamieszkiwał bowiem poza obszarem Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy, nie używał także mienia w poprzednim miejscu zamieszkania przez co najmniej sześć miesięcy przed datą, w której przestał zamieszkiwać w państwie trzecim. Z uwagi na to Dyrektor IAS uznał, że jest podstaw do uznania przedmiotowego pojazdu za zwolniony od cła na postawie powołanych wyżej przepisów rozporządzenia nr 1186/2009. W konsekwencji uznał też, że Naczelnik UC-S prawidłowo określił kwoty należności celnych przywozowych od towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym.
Dyrektor IAS ocenił też, że towar objęty powyższym zgłoszeniem celnym nie spełnia również przesłanek zwolnienia z podatku, określonych w art. 47 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 112 ustawy o podatku akcyzowym. Warunkiem zwolnienia od podatku importu rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej jest to, aby: 1) rzeczy służyły do osobistego użytku tej osobie w miejscu zamieszkania na terytorium państwa trzeciego przez okres co najmniej 6 miesięcy przed dniem, w którym osoba ta przestała mieć miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego; 2) osoba fizyczna miała miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy poprzedzających zmianę miejsca zamieszkania. Zdaniem Dyrektora IAS, w przedmiotowej sprawie warunki te nie zostały spełnione. Dlatego brak jest podstaw do zastosowania w stosunku do przedmiotowych towarów zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. W konsekwencji Dyrektor IAS za prawidłowe uznał rozstrzygnięcie Naczelnika UC-S w zakresie wskazanych podatków.
Zdaniem Dyrektora IAS, w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie poprzedzone zostało zebraniem i wnikliwym rozpatrzeniem materiału dowodowego. Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie został oceniony zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Dyrektor IAS dodał, że postępowanie było prowadzone w sposób zgodny z przepisami Ordynacji podatkowej, a wymóg przestrzegania przepisów procesowych oraz prawidłowego stosowania przepisów prawa materialnego został spełniony.
Skarżący złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora IAS, zaskarżając to rozstrzygnięcie w całości. Wydanym w sprawie decyzjom zarzucił:
1) naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
a. art. 112 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym przez jego niezastosowanie do przywożonego przez osobę przybywająca z USA ponad 12 kolejnych miesięcy, na pobyt stały do Polski samochodu osobowego przeznaczonego do użytku osobistego, który służył do użytku osobistego tej osoby w USA przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu, a osoba ta przedstawiła właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dowód potwierdzający spełnienie tego warunku,
b. art. 3 rozporządzenia nr 1186/2009 przez jego niezastosowanie do mienia osobistego przywożone przez osoby fizyczne przenoszące swoje miejsce zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty,
c. art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1, art. 34 ust. 4, art. 41 ust. 1, art. 47 ustawy z o podatku od towarów i usług, przez ich niezastosowanie w sytuacji, gdy towary powinny być zwolnione z opodatkowania,
2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
a. art. 121 Op przez interpretowanie wszystkich okoliczności spornych w sprawie na niekorzyść Skarżącego,
b. art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 Op przez deprecjonowanie, bez podania dostatecznego uzasadnienia, części materiału dowodowego i nieuwzględnienie zasad logiki w ocenie zebranego materiału dowodowego.
Mając na uwadze te zarzuty, Skarżący wniósł o uchylenie wydanych w sprawie decyzji w całości i obciążenie Dyrektora IAS kosztami postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.
W piśmie procesowym z 14 stycznia 2025 r. Skarżący w szczególności oświadczył, że od 1987 r. przebywał i pracował w USA, mając obywatelstwo amerykański, jednak na stare lata wrócił do ojczyzny i tu chce spędzić resztę życia. Dlatego na początku 2020 r. podjął decyzję o powrocie do Polski i w związku z tym zdecydował się na zakup małego domku. Wskazał, że proces budowy jest jednak długotrwały, tym bardziej że Skarżącego nie było w kraju, a wykonawca okazał się nierzetelny. W związku z tym Skarżący oświadczył, że był zmuszony wielokrotnie jeździć do Polski i tam nadzorować proces budowy. Dodał, że to, że przebywał w Polsce nie zmieniło jego miejsca zamieszkania w tym okresie, które cały czas było w USA. Dlatego Skarżący podtrzymał swoje stanowisko zawarte w skardze.
Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie pełnomocnik Dyrektora IAS wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 1237) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, kontrola ta, stosownie do § 2 powołanego artykułu sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozstrzyga przy tym w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej zwanej "ppsa"). Podkreślenia wymaga również, że stosownie do powołanych wyżej przepisów Sąd nie bada zaskarżonej decyzji pod względem jej celowości czy słuszności.
Skarga złożona w tej sprawie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego przez jego częściowo błędną wykładnię, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy, a także z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Przedmiotem kontroli sądowoadminsitracyjnej w tej sprawy są decyzje organów podatkowych wydane w związku z dokonanym w imieniu Skarżącego zgłoszeniem celnym dotyczącym towarów deklarowanych jako mienie przesiedleńcze. W związku z tym zgłoszeniem celnym Skarżący wniósł o zwolnienie towarów objętych tym zgłoszeniem z należności celnych oraz od podatku od towarów i usług, jak też podatku akcyzowego (co do ostatniego z podatków – w zakresie sprowadzonego samochodu). Z kolei w wydanych w tej sprawie decyzjach organy obu instancji uznały, że Skarżący nie spełnił warunków zwolnienia określonych w przepisach rozporządzenia nr 1186/2009 oraz w art. 47 ustawy o podatku od towarów i usług, a także w art. 112 ustawy o podatku akcyzowym. To z kolei skutkowało określeniem należności celno-podatkowych w prawidłowej (zdaniem organów) wysokości.
Kwestia zwolnienia od należności celnych została uregulowana w przepisach rozporządzenia nr 1186/2009. Zgodnie z art. 3 tego rozporządzenia, z zastrzeżeniem art. 4-11 zwolnione z należności celnych przywozowych jest mienie osobiste przywożone przez osoby fizyczne przenoszące swoje miejsce zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty. Z kolei w art. 4 rozporządzenia nr 1186/2009 określono, że "Zwolnienie ograniczone jest do mienia osobistego, które: a) z wyjątkiem szczególnie uzasadnionych okoliczności, pozostawało w posiadaniu oraz, w przypadku towarów nieprzeznaczonych do konsumpcji, było używane przez osobę zainteresowaną w jej poprzednim miejscu zamieszkania przez co najmniej sześć miesięcy przed datą, w której osoba zainteresowana przestała zamieszkiwać w państwie trzecim, który opuściła; b) jest przeznaczone do użytku w takim samym celu w nowym miejscu zamieszkania. Ponadto państwa członkowskie mogą uzależnić zwolnienie takiego mienia od poniesienia w kraju pochodzenia bądź w kraju opuszczanym opłat celnych lub skarbowych, którym takie mienie zwykle podlega.". Natomiast art. 5 rozporządzenia nr 1186/2009 stanowi: "1. Zwolnienie może zostać udzielone tylko osobom, których miejsce zamieszkania znajdowało się poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy. 2. Jednakże właściwe organy mogą zezwolić na odstępstwa od zasady ustanowionej w ust. 1 pod warunkiem że wyraźną intencją osoby zainteresowanej było zamieszkiwanie poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy.".
Z przywołanych przepisów wynika, że warunkiem zwolnienia z należności celnych przywozowych mienia osobistego przywożonego przez osoby fizyczne przenoszące swoje miejsce zamieszkania z państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty jest co do zasady to, że: 1) mienie to było w posiadaniu i było używane przez daną osobę fizyczną w jej poprzednim miejscu zamieszkania przez co najmniej 6 miesięcy przed zakończeniem zamieszkiwania w państwie trzecim oraz będzie używane w takim samym celu w nowym miejscu zamieszkania, 2) dana osoba miała miejsce zamieszkania poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy przed datą przeniesienia miejsca zamieszkania na obszar celny Wspólnoty. Co się tyczy drugiego z wymienionych warunków, prawodawca unijny złagodził go, zastrzegając że nie musi on być spełniony, jeżeli "wyraźną intencją osoby zainteresowanej było zamieszkiwanie poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy". Trzeba przy tym zwrócić uwagę, że co do okresu posiadania miejsca zamieszkania poza obszarem celnym Wspólnoty prawodawca unijny określa, że musi to być nieprzerwany okres liczony wstecz od dnia przeniesienia miejsca zamieszkania na obszar celny Wspólnoty. Natomiast w przypadku okresu używania rzeczy przed dniem, w którym osoba przestała mieć miejsce zamieszkania poza obszarem celnym Wspólnoty, prawodawca unijny nie wymaga, aby był to okres nieprzerwany, lecz wymaga jedynie, aby dana osoba używała danego składnika mienia przesiedleńczego przez co najmniej pół roku zanim przeniosła swoje miejsce zamieszkania na obszar celny Wspólnoty. Co więcej, w przypadku ostatnio wskazanego warunku, prawodawca unijny dodatkowo złagodził go, zastrzegając że nie musi on być spełniony, jeżeli zachodzą "szczególnie uzasadnione okoliczności".
Co się z kolei tyczy zwolnienia importowanych towarów od podatku od towarów i usług, to jego warunki zostały określone w art. 47 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu zwalnia się od podatku import rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej przenoszącej miejsce zamieszkania z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki: 1) rzeczy służyły do osobistego użytku tej osobie w miejscu zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, z tym że towary nieprzeznaczone do konsumpcji musiały służyć do takiego użytku przez okres co najmniej 6 miesięcy przed dniem, w którym osoba ta przestała mieć miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego; 2) rzeczy będą używane na terytorium kraju do takiego samego celu, w jakim były używane na terytorium państwa trzeciego; 3) osoba fizyczna miała miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy poprzedzających zmianę miejsca zamieszkania; 4) rzeczy te przez 12 miesięcy od dnia zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu nie mogą zostać oddane jako zabezpieczenie, sprzedane, wynajęte, użyczone, wydzierżawione lub w inny sposób odstąpione odpłatnie lub nieodpłatnie bez wcześniejszego poinformowania o tym organu celnego. Z kolei w art. 47 ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca określił, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w ust. 1, stosuje się także do importu rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej, która miała miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego przez okres krótszy niż 12 miesięcy, ale nie krótszy niż 6 miesięcy, jeżeli osoba ta uprawdopodobni, że nie miała wpływu na skrócenie okresu tego zamieszkania. Oznacza to, że potencjalnie możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług mimo niespełnienia warunku określonego w art. 47 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile dana osoba miała miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy, jeśli dodatkowo wykaże, że nie miała wpływu na skrócenie terminu 12-miesięcznego wynikającego z przywołanego przepisu.
W świetle wskazanych przepisów warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług jest – podobnie jak w przypadku zwolnienia z należności celnych – m.in. posiadanie miejsca zamieszkania na terytorium państwa trzeciego nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy przed przeniesieniem miejsca zamieszkania na terytorium kraju (okres ten może zostać skrócony do 6 miesięcy, jeżeli osoba uprawdopodobni, że nie miała wpływu na takie skrócenie terminu) oraz używanie przedmiotowych rzeczy (nieprzeznaczonych do konsumpcji) służących do osobistego użytku danej osobie w miejscu zamieszkania na terytorium państwa trzeciego przez okres co najmniej 6 miesięcy przed dniem, w którym osoba ta przestała mieć miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego. Trzeba przy tym zwrócić uwagę, że co do okresu posiadania miejsca zamieszkania na terytorium państwa trzeciego ustawodawca określa, że musi to być nieprzerwany okres liczony wstecz od dnia przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium kraju. Natomiast w przypadku okresu używania rzeczy przed dniem, w którym osoba przestała mieć miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, ustawodawca nie wymaga, aby był to okres nieprzerwany, lecz wymaga jedynie, aby dana osoba używała danego składnika mienia przesiedleńczego przez co najmniej pół roku zanim przeniosła swoje miejsce zamieszkania na terytorium kraju.
Co się natomiast tyczy zwolnienia z podatku akcyzowego samochodu sprowadzonego przez Skarżącego, to warunki takiego zwolnienia zostały określone w art. 112 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu zwalnia się od akcyzy samochód osobowy przywożony spoza terytorium państw członkowskich oraz państw członkowskich Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez osobę fizyczną przybywającą na terytorium kraju na pobyt stały lub powracającą z czasowego pobytu z terytorium tych państw, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki: 1) samochód osobowy jest przeznaczony do użytku osobistego tej osoby; 2) samochód osobowy służył do użytku osobistego tej osoby w miejscu poprzedniego jej pobytu poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu; 3) osoba ta przedstawi właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dowód potwierdzający spełnienie warunku, o którym mowa w pkt 2; 4) osoba ta przebywała poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu; 5) samochód osobowy nie zostanie sprzedany, wynajęty lub w jakikolwiek inny sposób oddany do użytku osobie trzeciej przez okres 12 miesięcy od dnia jego przywozu na terytorium kraju.
W świetle wskazanych przepisów warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego jest m.in. przebywanie przez daną osobę poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu oraz używanie przedmiotowego samochodu osobowego przez tę osobę w miejscu poprzedniego jej pobytu poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu. Trzeba przy tym zwrócić uwagę, że – podobnie jak w przypadku zwolnienia od podatku od towarów i usług – co do okresu przebywania poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym ustawodawca określa, że muszą to być kolejne miesiące (w liczbie 12) poprzedzające zmianę miejsca pobytu. Natomiast w przypadku okresu używania samochodu osobowego przed zmianą miejsca pobytu ustawodawca nie wymaga, aby okres 6 miesięcy obejmował kolejne miesiące poprzedzające zmianę miejsca pobytu, lecz wymaga jedynie, aby dana osoba używała przedmiotowego samochodu osobowego przez co najmniej pół roku zanim przeniosła swój pobyt na terytorium kraju.
Nie ulega wątpliwości Sądu, że obowiązkiem organów w tej sprawie było przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego zmierzającego do weryfikacji spełniania podstawowych warunków zwolnienia mienia przesiedleńczego z należności celnych i podatkowych, ale także – w przypadku niespełnienia wskazanych podstawowych warunków zwolnienia z należności celnych i z należności z tytułu podatku od towarów i usług – ustalenie, czy nie zachodzą przewidziane przez prawodawcę okoliczności, których zaistnienie pozwala na skorzystanie ze zwolnienia mimo niespełnienia niektórych z warunków dotyczących okresów zamieszkiwania poza obszarem celnym Wspólnoty czy używania tam danego składnika mienia przesiedleńczego przez określony prawem okres. Obowiązki organów w tym zakresie wynikały z odpowiednio stosowanych przepisów działu IV ("Postępowanie podatkowe") rozdziału 11 ("Dowody"; z wyjątkiem art. 200) Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 i art. 73d ustawy Prawo celne, z uwzględnieniem art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, który stanowi, że "w przypadku gdy niniejsze rozporządzenie określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, iż takie warunki zostały spełnione". W szczególności organy podatkowe miały zatem obowiązek odpowiedniego zastosowania art. 187 § 1 Op ("Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.") i art. 191 Op ("Organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.").
Zdaniem Sądu, organy w tej sprawie nie wywiązały się z tych obowiązków w sposób należyty.
W zakresie zwolnienia z należności celnych organy powinny były rozpatrzyć materiał dowodowy przedstawiony przez Skarżącego w zakresie spełniania warunków zwolnienia określonych m.in. w art. 4 i art. 5 rozporządzenia nr 1186/2009, a więc zweryfikować i ocenić:
a) nie tylko czy miejsce zamieszkania Skarżącego znajdowało się poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy (art. 5 ust. 1 rozporządzenia nr 1186/2009), ale także czy zachodzi określone przez prawodawcę unijnego odstępstwo od tej zasady wskazane w art. 5 ust. 2 rozporządzenia nr 1186/2009, czyli czy mimo braku miejsca zamieszkania poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres 12 miesięcy, wyraźną intencją Skarżącego było zamieszkiwanie poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy – w tym zakresie organy obu instancji w istocie skupiły się wyłącznie na wykazaniu i ustaleniu terminów przebywania Skarżącego w Polsce i w USA w okresie roku poprzedzającego datę wskazaną przez Skarżącego jako data przeniesienia miejsca zamieszkania na obszar celny Wspólnoty, natomiast zbagatelizowały i nie przeanalizowały w sposób wnikliwy i wystarczający tego, czy wyraźną intencją Skarżącego było nieprzerwane zamieszkiwanie poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy przed datą zmiany miejsca zamieszkania; tymczasem Skarżący przez cały okres postępowania celnego akcentował powody, które zmuszały go do przebywania przez część analizowanego okresu poza USA, związane z przygotowaniem i dopilnowaniem w Polsce inwestycji polegającej na budowie domu; Skarżący wyjaśniał w tym zakresie, że inwestycja ta napotkała na trudności związane m.in. z usterkami wykrytymi przez niego w trakcie budowy i koniecznością dopilnowania ich usunięcia, jak też konieczność zawarcia umów związanych z przeniesieniem własności nieruchomości; co istotne, w tym zakresie Skarżący przedstawił materiał dowodowy w postaci m.in. jego wyjaśnień oraz kopii aktu notarialnego - umowy warunkowej sprzedaży z 30 września 2022 r. (w treści którego wskazano, że zawarcie umowy zostało poprzedzone odbiorem domu udokumentowanym protokołem, do którego Skarżący zgłosił wady domu jednorodzinnego, które to wady zostały uznane przez wykonawcę, który zobowiązał się do ich usunięcia w terminach wskazanych w protokole – co uprawdopodabnia wyjaśnienia składane przez Skarżącego w toku postępowania celnego); jednocześnie Skarżący podkreślał, że mimo konieczności przebywania na terytorium Polski, jego centrum życiowe pozostawało w USA, gdzie przebywa jego najbliższa rodzina (dwóch synów), gdzie wynajmował cały czas mieszkanie i opłacał media i gdzie pracował jako kierowca, dopóki pracodawca nie zrezygnował z jego usług z uwagi na jego przedłużający się pobyt w Polsce związany z budową domu; co istotne, również na potwierdzenie tych okoliczności Skarżący przedłożył materiał dowodowy m.in. w postaci kopii dowodów ubezpieczenia w okresie czerwiec 2022 r. – czerwiec 2023 r. należącego do niego samochodu osobowego, kopii rozliczenia podatkowego w USA za 2022 r., kopii paszportu amerykańskiego Skarżącego wydanego w maju 2022 r., kopii wystawionych na Skarżącego rachunków za energię elektryczną dostarczaną pod adresem w USA za okresy 29 stycznia – 2 marca 2022 r., 3 marca – 31 marca 2022 r., 1 kwietnia – 2 maja 2022 r., 3 maja – 1 czerwca 2022 r., 2 czerwca - 30 czerwca 2022 r., 30 czerwca – 1 sierpnia 2022 r., 2 sierpnia – 30 sierpnia 2022 r., 30 sierpnia – 29 września 2022 r., 29 września – 28 października 2022 r., 28 października – 30 listopada 2022 r., 30 listopada – 30 grudnia 2022 r., 30 grudnia 2022 r. – 31 stycznia 2023 r., 31 stycznia – 2 marca 2023 r., 2 marca – 31 marca 2023 r., a także kopii rachunków za telefon wystawionych w USA na Skarżącego w dniach: 9 kwietnia 2022 r., 9 maja 2022 r., 9 czerwca 2022 r., 9 lipca 2022 r., 9 sierpnia 2022 r., 9 września 2022 r., 9 października 2022 r., 9 listopada 2022 r., 9 grudnia 2022 r., 9 stycznia 2023 r., 9 lutego 2023 r.; ten materiał dowodowy powinien zostać poddany wnikliwej ocenie przez organy pod względem tego, czy mimo braku miejsca zamieszkania poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres 12 miesięcy, wyraźną intencją Skarżącego było zamieszkiwanie poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy; wbrew twierdzeniom organów celnych, o braku spełnienia tego warunku nie musi świadczyć to, że Skarżący nie przedstawił umowy najmu mieszkania w USA, gdyż o spełnieniu wskazanego warunku mogą świadczyć inne, przedłożone przez Skarżącego dowody, wskazujące na jego więź osobistą i ekonomiczną z USA w analizowanym w tej sprawie okresie; to uchybienie organów celnych mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ gdyby organy prawidłowo wywiązały się ze swoich obowiązków, to potencjalnie mogłyby dojść do przekonania, że spełnione są warunki skorzystania przez Skarżącego ze zwolnienia z należności celnych;
b) czy Skarżący pozostawał w posiadaniu oraz używał w poprzednim miejscu zamieszkania (czyli w USA) przedmiotowe składniki mienia przesiedlenia przez co najmniej sześć miesięcy przed datą, w której przestał zamieszkiwać w USA, które opuścił – w tym zakresie organy celne wskutek błędnej wykładni art. 4 lit. a) rozporządzenia nr 1186/2009 wadliwie oceniły, że w przypadku Skarżącego nie zachodziły powyższe okoliczności, skoro przedmiotowe mienie przesiedleńcze nie służyło Skarżącemu przez okres co najmniej 6 miesięcy w miejscu jego pobytu w USA, gdyż Skarżący przebywał w Polsce co najmniej od 30 września 2022 r., a więc przez okres pięciu i pół miesiąca przed datą przeniesienia miejsca zamieszkania na obszar Wspólnoty; tymczasem na gruncie art. 4 lit. a) rozporządzenia nr 1186/2009 nie ma wymogu, aby okres 6-miesięcznego używania rzeczy przed datą przeniesienia miejsca zamieszkania był okresem nieprzerwanym, liczonym wstecz od tej daty; ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że Skarżący m.in. przedmiotowy pojazd nabył w USA w 2014 r., a następnie zarejestrował go tam na siebie, a zatem z całą pewnością używał tegoż samochodu przez okres 6 miesięcy w USA zanim przeniósł swoje miejsce zamieszkania na obszar celny Wspólnoty; to uchybienie organów mogło mieć wpływ na wynik sprawy, ponieważ gdyby organy celne prawidłowo oceniły spełnienie przez Skarżącego omawianej przesłanki, to mogłyby dojść do przekonania, że Skarżący spełnił warunki skorzystania ze zwolnienia z należności celnych (co oczywiście wymagałoby dokonania wyczerpującej i prawidłowej oceny w zakresie spełnienia przez Skarżącego omówionego wyżej warunku związanego z okresem posiadania miejsca zamieszkania w USA).
W zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług organy powinny były rozpatrzyć materiał dowodowy przedstawiony przez Skarżącego w zakresie spełniania warunków zwolnienia określonych m.in. w art. 47 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc zweryfikować i ocenić:
a) czy Skarżący posiadał miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy przed przeniesieniem miejsca zamieszkania na terytorium kraju (względnie czy okres ten trwał nieprzerwanie co najmniej 6 miesięcy przed przeniesieniem miejsca zamieszkania na terytorium kraju, o ile Skarżący uprawdopodobniłby, że nie miał wpływu na takie skrócenie terminu) – w tym zakresie Sąd za prawidłowe uznał stanowisko organów celnych, że Skarżący nie spełnił omawianej przesłanki ustawowej; odczytując pojęcie "miejsce zamieszkania" tak, jak jest ono rozumiane na gruncie art. 25 kodeksu cywilnego (zgodnie z wykładnią systemową przepisów prawa), czyli uwzględniając obiektywny (pobyt stały w danej miejscowości) i subiektywny (uzewnętrzniony zamiar woli tego pobytu) składnik miejsca zamieszkania, należy przyjąć – w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego (m.in. wskazane przez Straż Graniczną okresy pobytu Skarżącego w Polsce w 2022 r. i na początku 2023 r.) – że Skarżący nie miał miejsca zamieszkania w USA nieprzerwanie przez okres ani 6, ani tym bardziej 12 miesięcy przed przeniesieniem miejsca zamieszkania na terytorium kraju, skoro nie został spełniony obiektywny składnik miejsca zamieszkania w postaci pobytu (nieprzerwanego) w USA przez co najmniej 6 miesięcy poprzedzających datę przeniesienia przez Skarżącego jego miejsca zamieszkania na terytorium Polski;
b) czy Skarżący używał przedmiotowych rzeczy (nieprzeznaczonych do konsumpcji) służących mu do osobistego użytku w miejscu zamieszkania w USA przez okres co najmniej 6 miesięcy przed dniem, w którym przestał mieć miejsce zamieszkania w USA – w tym zakresie organy celne wskutek błędnej wykładni art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wadliwie oceniły, że w przypadku Skarżącego nie zachodziły powyższe okoliczności, skoro przedmiotowe mienie przesiedleńcze nie służyło Skarżącemu przez okres co najmniej 6 miesięcy w miejscu jego zamieszkania w USA, gdyż Skarżący w okresie 14 kwietnia 2022 r. – 13 kwietnia 2023 r. przebywał w USA mniej niż 6 miesięcy; tymczasem na gruncie art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma wymogu, aby okres 6 miesięcznego używania rzeczy przed datą przeniesienia miejsca zamieszkania był okresem nieprzerwanym, liczonym wstecz od tej daty; ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że Skarżący m.in. przedmiotowy pojazd nabył w 2014 r., a następnie zarejestrował go tam na siebie, a zatem z całą pewnością używał tegoż samochodu przez okres 6 miesięcy w USA zanim przeniósł swoje miejsce zamieszkania na terytorium kraju; to uchybienie organów nie mogło mieć jednak wpływu na wynik sprawy, ponieważ Skarżący nie spełnił innej z przesłanek warunkujących skorzystanie ze zwolnienia (a przesłanki te muszą być spełnione łącznie), to jest wspomnianej wyżej przesłanki określonej w art. 47 ust. 1 pkt 3 lub ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Brak spełnienia przez Skarżącego warunków do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług nie oznacza jednak, że określona w decyzji Naczelnika UC-S wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku musi być prawidłowa. Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło, a jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, to podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Ocena, czy ustalona w tej sprawie wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług jest prawidłowa, wymaga zatem uprzedniego prawidłowego ustalenia kwestii związanej ze zwolnieniem przedmiotowych towarów z należności celnych, co – jak wskazano wyżej – dotychczas nie nastąpiło w sposób odpowiadający prawu.
W zakresie zwolnienia od podatku akcyzowego organy powinny były rozpatrzyć materiał dowodowy przedstawiony przez Skarżącego w zakresie spełniania warunków zwolnienia określonych m.in. w art. 112 ustawy o podatku akcyzowym, a więc zweryfikować i ocenić:
a) czy Skarżący przebywał poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu – w tym zakresie Sąd za prawidłowe uznał stanowisko organów celnych, że Skarżący nie spełnił omawianej przesłanki ustawowej; w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego (m.in. wskazane przez Straż Graniczną okresy pobytu Skarżącego w Polsce w 2022 r. i na początku 2023 r.) Skarżący nie przebywał w USA przez okres co najmniej 12 kolejnych miesięcy poprzedzających zmianę miejsca pobytu, skoro przez większość tego okresu przebywał w Polsce;
b) czy Skarżący używał przedmiotowy samochód osobowy w miejscu poprzedniego jej pobytu poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym (czyli w USA) przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu – w tym zakresie organy celne wskutek błędnej wykładni art. 112 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wadliwie oceniły, że w przypadku Skarżącego nie zachodziły powyższe okoliczności, skoro przedmiotowy samochód osobowy nie służył Skarżącemu przez okres co najmniej 6 miesięcy w miejscu jego zamieszkania w USA, gdyż Skarżący w okresie 14 kwietnia 2022 r. – 13 kwietnia 2023 r. przebywał w USA mniej niż 6 miesięcy; tymczasem na gruncie art. 112 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym nie ma wymogu, aby okres 6 miesięcznego używania samochodu osobowego przed datą przeniesienia miejsca zamieszkania był okresem nieprzerwanym, liczonym wstecz od tej daty; ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że Skarżący przedmiotowy pojazd nabył w 2014 r., a następnie zarejestrował go tam na siebie, a zatem z całą pewnością używał tegoż samochodu przez okres 6 miesięcy w USA zanim przeniósł swoje miejsce zamieszkania na terytorium kraju; uchybienie to nie mogło mieć jednak wpływu na wynik sprawy, ponieważ Skarżący nie spełnił innej z przesłanek warunkujących skorzystanie ze zwolnienia (a przesłanki te muszą być spełnione łącznie), to jest wspomnianej wyżej przesłanki określonej w art. 112 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym.
Brak spełnienia przez Skarżącego warunków do skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego nie oznacza jednak, że określona w decyzji Naczelnika UC-S wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku musi być prawidłowa. Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest wartość celna samochodu osobowego powiększona o należne cło - w przypadku importu tego samochodu, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Ocena, czy ustalona w tej sprawie wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym jest prawidłowa, wymaga zatem uprzedniego prawidłowego ustalenia kwestii związanej ze zwolnieniem przedmiotowego samochodu osobowego z należności celnych, co – jak wskazano wyżej – dotychczas nie nastąpiło w sposób odpowiadający prawu.
Ze wskazanych powodów wydane w sprawie decyzje podlegały uchyleniu. Ponownie rozpoznając sprawę, organy celne uwzględnią stanowisko wynikające z niniejszego wyroku. W szczególności wnikliwie i wyczerpująco przeanalizują i ocenią materiał dowodowy pod względem tego, czy zachodzi sytuacja określona w art. 5 ust. 2 rozporządzenia nr 1186/2009, to jest czy wyraźną intencją Skarżącego było zamieszkiwanie poza obszarem celnym Wspólnoty (czyli w USA) nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy przed datą przeniesienia miejsca zamieszkania na obszar celny Wspólnoty. Organy będą miały na uwadze, że przenoszenie miejsca zamieszkania może być procesem rozłożonym w czasie i może wymagać okresowego przebywania także w planowanym miejscu zamieszkania na obszarze celnym Wspólnoty właśnie w celu niezbędnego przygotowania tegoż miejsca docelowego do definitywnego przesiedlenia się danej osoby.
Z opisanych wyżej powodów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 ppsa orzekł, jak w punkcie 1 sentencji wyroku.
O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego (pkt 2 sentencji wyroku) Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i art. 209 ppsa, zasądzając od Dyrektora IAS na rzecz Skarżącego 1160 zł, czyli kwotę stanowiącą równowartość uiszczonego wpisu sądowego od skargi.