V SA/Wa 1626/06

V SA/Wa 1626/06 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2006-12-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-10-02
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Barbara Mleczko-Jabłońska
Barbara Wasilewska /przewodniczący/
Piotr Piszczek /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Sygn. powiązane
I GSK 692/07 - Wyrok NSA z 2008-05-29
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję w części
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Barbara Wasilewska, Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Protokolant - Anna Michałowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi R. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2006 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe I. Uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia podatku od towarów i usług. II. W pozostałej części skargę oddala. III. Orzeka, że zaskarżona decyzja w części uchylonej nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. IV. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz R. Sp. z o.o. w W 250 (dwieście pięćdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez R. - Spółkę z o.o. z siedzibą w W. wg SAD z [...] listopada 2000 r. nr [...] , Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu partię leków, uprzednio objętych procedurą składu celnego, przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej cenie transakcyjnej wynikającej z przedstawionych przy zgłoszeniu celnym faktur wystawionych przez eksportera - F. H. z siedzibą w S.
Decyzją z [...] listopada 2003 r. nr [...] , wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 lit. "a" ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.), Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej określenia wartości celnej towaru, kursu walut a także podatku od towarów i usług od zaimportowanych leków i orzekając w tym zakresie określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości uznając, że podana w fakturach handlowych wartość leków została zawyżona oraz skorygował zastosowany kurs waluty.
Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] grudnia 2004 r. nr [...] uchylił decyzję organu celnego pierwszej instancji w części dotyczącej określenia kwoty podatku od towarów i usług, orzekając iż z przyczyn formalnych brak było podstaw do wydania rozstrzygnięcia w tym zakresie oraz utrzymał ją w mocy w pozostałej części.
Wskutek skargi spółki Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 24 listopada 2005 r. sygn. akt V SA/Wa 586/05 uchylił zaskarżoną decyzję z uwagi na naruszenie przez organ celny I instancji art. 80 § 1 i § 5 Kodeksu celnego, rozporządzenia Ministra Finansów z 24 listopada 1999 r. w sprawie procedur uproszczonych sposobu i rozporządzenia Ministra Finansów z 21 lipca 1999 r. w sprawie sposobu stosowania kursów walut obcych, ogłaszanych przez NBP w celu ustalania wartości celnych polegające na przyjęciu przez organy celne nieprawidłowego kursu waluty.
Dyrektor Izby Celnej w W. po ponownym rozpoznaniu sprawy decyzją z [...] lipca 2006 r. nr [...] na podstawie m.in. art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 26 ustawy z 19 marca 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), art. 23 § 1 i § 9, art. 85 § 1, art. 262 Kodeksu celnego oraz art. 11 ust. 2, art. 11c, ust. 2 i 4, art. 15 ust. 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) dalej: ustawy o VAT - uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia wartości celnej oraz kwoty podatku od towarów i usług i orzekł w tym zakresie, a w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli przeprowadzonej u importera, ujawniono zawartą przez niego z eksporterem umowę Dystrybucji i Dostaw (bez daty) oraz noty kredytowe, które świadczyły o otrzymaniu przez importera od eksportera premii pieniężnej (w istocie rabatu), pomniejszającej fakturowane ceny leków. Na podstawie niniejszej umowy (punkt 2 dostawa i składowanie produktów), Spółka polska zobowiązała się do otrzymywania produktów medycznych wyłącznie od ww. s. firmy lub od dostawcy wskazanego przez nią. Na początku każdego kwartału zobowiązała się przekazywać oszacowanie swojego zapotrzebowania przez najbliższe 24 miesiące. W punkcie 5 Umowy strony uzgodniły, że płatność ma być standardowo dokonywana nie później niż w terminie 120 dni od otrzymania faktury towarowej. Natomiast w punkcie 6 Umowy strony uregulowały kwestie premii pieniężnych. Zobowiązały się wspólnie uzgadniać roczny plan sprzedaży produktów (RPS), w którym ma być określana wartość produktów sprzedawanych przez Spółkę polską w podziale na poszczególne okresy rozliczeniowe każdego roku kalendarzowego. Roczny plan sprzedaży produktów ma być ustalany przez strony w formie kolejnych załączników do Umowy. W punkcie 6.5 Umowy przewidziano, iż premia dla okresu powinna być ustalana jako następujący procent sprzedaży dokonanej w danym okresie:
-30% jeżeli sprzedaż w danym okresie wynosi od 50% do 80% sprzedaży docelowej w tym okresie,
-38% jeżeli sprzedaż w danym okresie wynosi od 80% do 130% sprzedaży docelowej w tym okresie,
-46% jeżeli sprzedaż w danym okresie przekracza 130% sprzedaży docelowej w tym okresie.
Premia ma być udzielana w formie noty kredytowej wystawianej i płatnej przez firmę szwajcarską w ciągu 120 dni od danego okresu.
W tym stanie rzeczy korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organ pierwszej instancji była uzasadniona. Wartość celną towaru importowanego ustalono w wyniku proporcjonalnego rozbicia kwoty ujawnionych not kredytowych do ogólnej wartości faktur dołączonych do zgłoszeń celnych za miesiąc, którego noty kredytowe dotyczyły. Było to konsekwencją stwierdzenia strony, iż nie jest możliwe przyporządkowanie not kredytowych związanych ze sprzedażą leków w kraju do dokumentów SAD związanych z zakupem leków, ze względu na brak związku - zdaniem skarżącej Spółki - pomiędzy przyznawaną premią od sprzedaży a wielkością zakupów towarów od eksportera.
Organ orzekający stwierdził, że nie jest związany treścią składanych dokumentów ani deklarowaną wartością, lecz obowiązany jest wartość tę ustalić samodzielnie, w granicach zasady swobodnej oceny dowodów i określonym przepisami celnymi trybie. Cena faktycznie zapłacona lub należna może być rezultatem dokonania różnego rodzaju korekt. Mogą one być następstwem udzielonych rabatów, upustów cenowych, różnego rodzaju postanowień cenowych wynikających z zawartych kontraktów itp., mających wpływ na ostateczną wysokość ceny transakcyjnej. Jeżeli więc cena faktycznie zapłacona lub należna za towar z różnych względów ulega faktycznej korekcie, to ma to istotny wpływ na wartość celną towaru. Strona powinna wówczas wystąpić do organu celnego z wnioskiem o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, przedstawiając jednocześnie dokumenty potwierdzające fakt dokonania korekty.
W sytuacji, gdy kontrola postimportowa wykaże niezgodność między danymi wynikającymi ze zgłoszenia celnego, a faktycznie realizowanymi płatnościami na rzecz kontrahenta zagranicznego, organy celne są uprawione do uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i ustalenia wartości celnej towaru zgodnie z pełną dokumentacją zgromadzoną w sprawie. Ponowne określenie wartości celnej towaru może być dokonane, zgodnie z art. 65 § 5 Kodeksu celnego, w terminie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Wartość celna importowanego towaru została ustalona w oparciu o art. 23 § 9 Kodeksu celnego, bowiem brak było podstaw do zastosowania zastępczych metod wyceny. Organ orzekający nie podważył wiarygodności faktury handlowej, a ustalając rzeczywistą wartość importowanego towaru uwzględnił jedynie noty korygujące wystawione na podstawie umowy przyznającej skarżącej Spółce wynagrodzenie (rabat).
Ponadto Dyrektor Izby Celnej stosując się do wskazówek zawartych w wyroku WSA w Warszawie z 24 listopada 2005 r. zastosował prawidłowy kurs waluty tzn. obowiązujący w dniu dokonania wpisu do rejestru, związany ze zastosowaniem w sprawie procedury uproszczonej przy obejmowaniu towaru procedurą dopuszczenia do obrotu.
Zdaniem Dyrektora Izby Celnej nie zostały również naruszone żadne przepisy proceduralne, a w szczególności powoływany przez Spółkę art. 191 Ordynacji podatkowej. Zwrócił uwagę, że obowiązek zebrania i rozpatrzenia przez organ celny całokształtu materiału dowodowego oznacza, że organ ten nie jest związany w jego gromadzeniu wnioskami strony, lecz sam określa granice postępowania wyjaśniającego, kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem co do konieczności udowodnienia mających znaczenie dla sprawy faktów. Organ ma pełną swobodę w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego, mając jednak na względzie, że zebrany materiał ma doprowadzić do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i do załatwienia sprawy.
W skardze złożonej 5 września 2006 r. Spółka R. wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] listopada 2003 r. w części, w której Dyrektor Izby Celnej utrzymał ją w mocy, zarzucając:
1. istotne naruszenia przepisów proceduralnych, tj.:
- art. 120-123 oraz art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194 § 3, art. 201 § 1 i
art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego;
- art. 65 § 4 pkt 2 w zw. z art. 83 § 3 Kodeksu celnego;
- art. 212, art. 165 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, a także art. 11 ust. 2 w zw. z art. 11 c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11 poz. 50 ze zm.) - (dalej ustawa o VAT) oraz art. 11 c ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 230 § 4 Kodeksu celnego.
2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
- art. 23 § 1 i § 9 w zw. z art. 85 § 1, art. 25-28 w zw. z art. 24, art. 30, art. 31 i art. 120 Kodeksu celnego;
- rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych z 10 listopada 1999 r. (Dz. U. Nr 104, poz. 1193);
- art. 2, art. 7, art. 20 i art. 22 w zw. z art. 31 ust. 3, art. 64 ust. 3, art. 87 ust. 1 i art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483);
- art. 29 Kodeksu celnego Wspólnoty;
- wiążących Polskę przepisów prawa międzynarodowego, tj. art. 18 ust. 2 i art. 22 ust. 1 Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu, stanowiącego załącznik do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO) sporządzonego w Marakeszu z 15 kwietnia 1994 r. (Dz. U. Nr 98, poz. 483 ze zm.), a także art. 68 i art. 69 w związku z art. 10 ust. 4, art. 44 oraz art. 73 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczypospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli 16 grudnia 1991 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.) oraz art. 31 Konwencji wiedeńskiej o prawie traktatów (Dz. U. nr 74, poz. 439).
Rozwijając w motywach skargi zarzuty o charakterze merytorycznym, skarżąca sformułowała generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa i odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktur eksportera, przedstawionych przy zgłoszeniu celnym, zatem brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) o kwotę premii pieniężnej. Podkreślała, że poza fakturami stanowiącymi potwierdzenie sprzedaży nie zostały wydane żadne inne dokumenty, ani nie dokonano rozliczeń faktycznych, które mogłyby wpłynąć na zmniejszenie ceny zakupu importowanych leków. W szczególności nie zostały stronie przyznane żadne rabaty lub upusty. Przyznawane w związku z uzyskaniem określonego poziomu sprzedaży premie pieniężne, nie miały związku tak ekonomicznego, jak i prawnego z importem leków, a jedynie stanowiły formę swoistego wynagrodzenia - nagrody za osiągnięty poziom sprzedaży w kraju towarów zagranicznego dostawcy.
Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów ustawy o VAT skarżąca stwierdziła, że zaskarżona decyzja w sposób istotny narusza przepisy regulujące postępowanie w przedmiocie określenia tego podatku. Postępowanie organów jest niezgodne z art. 165 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ w zaskarżonej decyzji określono podatek VAT bez poprzedzającego go prawidłowego wszczęcia postępowania podatkowego.
Ponadto skarżąca podniosła, że uchylenie decyzji jest zasadne nie tylko ze względu na wadliwy sposób wszczęcia postępowania podatkowego, lecz także ze względu na fakt, iż powołany w decyzji art. 11 ust 2 ustawy o VAT nie ma w sprawie zastosowania. Dotyczy on bowiem weryfikacji zgłoszenia celnego w trybie art. 70 Kodeksu celnego (tj. po przyjęciu zgłoszenia celnego). Natomiast po objęciu towaru procedurą dopuszczenia do obrotu (tak jak w przedmiotowej sprawie) organ celny nie jest uprawniony do weryfikacji zgłoszenia celnego. Dodatkowo wskazał, że treść art. 11 c ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania zgłoszenia celnego upoważnia organ do wydania decyzji w przedmiocie podatku VAT w sytuacji, gdy wartość celna została zaniżona - po wydaniu decyzji w przedmiocie zaniżenia wartości celnej.
Podniósł również, iż zaskarżona decyzja została wydana z istotnym naruszeniem art. 11 c ust. 2 ustawy o VAT zgodnie z którym - do należności podatkowych określanych zgodnie z ust. 1 art. 11 c oraz art. 11 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu celnego dotyczące powiadomienia dłużnika o kwocie należności wynikających z długu celnego. Natomiast zgodnie z art. 230 § 4 Kodeksu celnego powiadomienie takie nie może nastąpić po upływie 3 lat licząc od powstania długu celnego (tu zobowiązania podatkowego). Ponieważ tak na dzień wydania decyzji określającej podatek VAT przez Naczelnika Urzędu Celnego, jak i w dniu wydania decyzji Dyrektora Izby Celnej nie było skutecznie wszczętego postępowania dotyczącego określenia tego podatku, należy stwierdzić, że do dnia dzisiejszego nie został wydany żaden skuteczny akt administracyjny, który określałby wielkość zobowiązania w zakresie tego podatku w kwocie innej niż tej, która wynikała ze zgłoszenia celnego. W przedmiotowej sprawie przed upływem trzyletniego okresu nie zostało wydane także żadne inne powiadomienie ustalające należną kwotę zobowiązania podatkowego.
W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
W piśmie podsumowującym swoje stanowisko - załączniku do protokołu rozprawy z 12 grudnia 2006 r. - skarżąca uzupełniła zarzuty, stwierdzając, iż w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Celnej najpierw uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w części dotyczącej podatku VAT, a później wydał decyzję zmieniającą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w tej części. W ten sposób nie tylko wydał dwa razy inną decyzję w tej samej sprawie, ale także zmienił decyzję w zakresie, w którym nie istniał już przedmiot orzekania. Decyzja co do podatku VAT została bowiem wcześniej skasowana, więc nie mogła już zostać zmieniona, co stanowi, zdaniem skarżącej, rażące naruszenie prawa skutkujące na podstawie art. 247 § 3 Ordynacji podatkowej nieważnością decyzji.
Ponadto skarżąca zwróciła uwagę na to, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. została wydana po upływie pięcioletniego terminu przedawnienia. Zgodnie bowiem z art. 70 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. W niniejszej sprawie zgłoszenie celne nastąpiło w listopadzie 2000 r., a więc pięcioletni termin przedawnienia upłynął w dniu [...] grudnia 2005 r. Natomiast skarżona decyzja została wydana w dniu [...] lipca 2006 r. Skarżąca podniosła również, że przepis § 6 art. 70 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego, wszedł wprawdzie w życie [...] stycznia 2003 r., to jednak na podstawie art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 11 października 2002 r. ), która wprowadziła powyższą zmianę, do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia jej w życie stosuje się dotychczasowe przepisy o ile są korzystniejsze dla podatnika. W związku z powyższym - zdaniem skarżącej - wniesienie skargi do WSA nie spowodowało zawieszenia biegu terminu przedawnienia, zatem Dyrektor Izby Celnej ponownie rozpoznając sprawę winien z urzędu umorzyć postępowanie.
Wraz z ww. pismem procesowym pełnomocnik skarżącej na rozprawie w dniu 12 grudnia 2006 r. złożył do akt sprawy decyzję Naczelnika Urzędu celnego [...] w W. z dnia [...] grudnia 2005 r. nr [...] dotyczącą ustalenia podstawy opodatkowania oraz określenia prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył, co następuje:
Skarga jest częściowo zasadna.
Na wstępie zauważyć należy, że sądy administracyjne, w tym i sąd wojewódzki, sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - patrz art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), w którym wskazano, iż owe sądy stosują środki określone w ustawie (akt ten cyt. jest dalej jako Pr. o p.p.s.a.).
Powyższe regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się przed nim postępowania. Jest nią - bez wątpienia - sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej. Nie ulega też wątpliwości, że podstawowym celem tejże kontroli jest eliminowanie z porządku prawnego aktów (zwłaszcza decyzji i postanowień), a także czynności organów administracji publicznej niezgodnych z prawem i dążenie do przywrócenia stanu, który nie będzie z nim pozostawał w sprzeczności. Ta funkcja kontroli sądowej jest istotna zarówno z punktu widzenia podmiotu skarżącego, jak i całego aparatu administracyjnego państwa, który winien być żywo zainteresowany w eliminowaniu z obrotu prawnego niezgodnych z prawem aktów i czynności swoich funkcjonariuszy.
Prawidłowość podejmowanych działań, a tym samym legalność działania organów administracyjnych, stanowi bowiem istotny element efektywności i ważną przesłankę istnienia społecznej akceptacji działania aparatu administracyjnego państwa. Stopień zaś akceptacji owego działania organów administracji rządowej, jak też samorządowej, przeznaczony jest na ocenę funkcjonowania całego państwa.
W powyższym kontekście wskazać trzeba, że na rozprawie w dniu 12 grudnia 2006 r., pełnomocnik skarżącej złożył do akt decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] grudnia 2005 r. dotyczącą ustalenia podstawy opodatkowania oraz określenia prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu. Brak przedstawiciela organu na rozprawie uniemożliwił ustalenie, czy ów akt administracyjny jest ostateczny, czy tez posiada inny charakter.
Ustalenie charakteru ww. decyzji ma istotne znaczenie dla oceny legalności decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lipca 2006 r. W sytuacji gdyby wyżej wskazana decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. była w dniu [...] lipca 2006 r. ostateczna, to rozstrzygnięcie wydane przez Organ II instancji dotknięte byłoby wadą nieważności ( istotne naruszenie zasady ne bis in idiem).
Nie ulga też wątpliwości, że załączona do akt sądowych decyzja Naczelnika (k. 39-41) dotyczy zgłoszenia celnego SAD [...] z dnia [...] listopada 2000 r. Zatem w tym zakresie, z przyczyn wyżej wskazanych, skarga zasługuje na uwzględnienie.
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Celnej w W. dokonując zgodnie z wyżej wymienionymi wytycznymi ustaleń, rozpozna sprawę odnosząc się również do przedstawionego przez skarżącą w załączniku do protokołu zarzutu dotyczącego art. 70 Ordynacji podatkowej.
W pozostałym zakresie wniesiony środek zaskarżenia nie zasługuje na uwzględnienie.
W myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stosownie do zasady przewidzianej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy.
W niniejszej sprawie wartość celna przedmiotu importu zadeklarowana została w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w fakturach eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu. W wyniku późniejszej kontroli ujawniona została zawarta przez importera z eksporterem umowa Dystrybucji i Dostaw oraz noty kredytowe eksportera, według których skarżąca otrzymywała od niego przewidziane kontraktem premie pieniężne w kwotach określonych w notach.
Na tym tle istotną w sprawie jest kwestia prawnego charakteru przewidzianych umową premii pieniężnych, czy stanowiły one rabat/upust obniżający cenę towaru podaną w zgłoszeniu celnym i wynikającą z dołączonych do niego faktur handlowych, czy - jak twierdzi skarżąca Spółka - formę swoistego wynagrodzenia, premię/bonus za sprzedaż dokonaną na terenie kraju.
Dla dokonania prawidłowej oceny charakteru premii pieniężnych niezbędna jest analiza uregulowań zawartych w umowie Dystrybucji i Dostaw oraz ocena sposobu ich realizacji.
Jest poza sporem, że przedmiotowa umowa została zawarta przed dokonaniem zgłoszenia celnego i jej postanowienia stanowiły prawną podstawę wzajemnych świadczeń eksportera i importera. W pkt 6 kontraktu dotyczącym premii pieniężnych zawarto stwierdzenie, że strony umowy uzgodnią roczny plan sprzedaży produktów (RPS), w którym ma być określona wartość produktów sprzedawanych przez importera w podziale na poszczególne okresy rozliczeniowe każdego roku kalendarzowego. Skala premii pieniężnych została ustalona progresywnie na 30, 38 oraz 46% a jej przyznanie uzależnione zostało od stopnia realizacji planu sprzedaży ustalonego w danym okresie. Premia miała być udzielana w formie noty kredytowej wystawianej i płatnej przez eksportera w ciągu 120 dni od danego okresu. Realizacja omawianej umowy w zakresie premii pieniężnych dokonywana była notami kredytowymi wystawianymi przez eksportera po dacie zgłoszenia celnego i uwzględnianymi w rozliczeniach należności za nabyte u eksportera leki w formie przelewów, bądź wzajemnych potrąceń wierzytelności (kompensat). Z treści wystawionej w niniejszej sprawie noty kredytowej okresowej z [...] grudnia 2000 r. nr [...] , wynika, iż eksporter udzielił skarżącej rabatu/zniżki ("discount") w wysokości 38% wartości importowanych leków, sprzedanych w listopadzie 2000 r. (v. Słownik angielsko-polski - Collins; pod red. J. Fisiaka, wyd. BGW W-wa 1996).
Powyższe potwierdzają dokumenty księgowe skarżącej Spółki, w których przy opisie udzielonych not kredytowych odnoszących się do poszczególnych miesięcy importu leków, posłużono się terminem bonifikata, bądź terminem rabat.
W związku z tym należy uznać, iż organy celne miały podstawę, aby przewidziane niniejszą umową premie pieniężne traktować jako de facto synonim rabatu.
Skarżąca podkreśla, że zadaniem przyznawanych przez eksportera premii pieniężnych było dopingowanie importera do większej sprzedaży towarów na terytorium Polski, czego jednak nie potwierdza umowa Dystrybucji i Dostaw, w której brak jest postanowień o udzielaniu skarżącej przez eksportera wsparcia finansowego mającego na celu promowanie sprzedaży objętych umową wyrobów na terenie Polski. Wręcz przeciwnie, w pkt 7.1. oraz 7.2. umowy strony postanowiły, że R. (skarżąca) prowadzi promocję i reklamę na swoją odpowiedzialność i koszt; a ponadto promocję, marketing i dystrybucję produktów prowadzi wyłącznie do celów określonych przez FHLR..., (to jest eksportera). Takie zapisy umowy prowadzą do wniosku, że udzielana przez eksportera premia pieniężna nie miała za zadanie pobudzanie, promowanie sprzedaży leków na terenie kraju, ponieważ za to - zgodnie z kontraktem - odpowiadał wyłącznie importer, a zatem miała inny charakter (v. wyrok NSA z 17 czerwca 2004 r. w sprawie sygn. akt GSK 253/04 - w podobnym stanie faktycznym).
Udzielana przez eksportera premia pieniężna była więc niewątpliwie upustem (rabatem) cenowym związanym z faktem nabycia przez skarżącą leków u eksportera i następnie ich sprzedażą na terenie kraju, i nawet jeśli upust ten był formą premii dla skarżącej od eksportera za wielkość tej sprzedaży, to nie można przyjąć, iż taka premia była "oderwana" od zakupu leków od eksportera i nie pozostawała bez wpływu na wartość - cenę tego zakupu. Jej wysokość procentowa została z góry ustalona w kontrakcie, a określenie to wprawdzie dotyczyło wielkości sprzedaży krajowej, ale w nawiązaniu do pierwotnego "źródła" jej udzielenia, a mianowicie dokonania zakupu leków u eksportera, zaś - jak wskazano wyżej - zrealizowanie tej premii odnosiło się wprost do ceny nabytych i importowanych leków. W tej sytuacji przyjęcie przez organy celne, iż premia była elementem kształtującym cenę leków jest prawidłowe, bo w rezultacie obniżała ona cenę wykazaną w fakturach sprzedaży importowej.
W obrocie handlowym - również międzynarodowym - nie jest kwestionowana zasada wolności kontraktowej, zgodnie z którą strony danej umowy mogą w sposób nienaruszający obowiązujące przepisy ustalać wzajemne prawa i obowiązki oraz sposób ich realizacji. W odniesieniu do umów sprzedaży oznacza to, iż mogą wskazać wprost wiążącą je cenę, albo też jedynie określić podstawy jej ustalenia a ostateczna wielkość zostanie obliczona później; mogą też odwołać się do warunków i zasad określonych przez nie w innych umowach, co w praktyce występuje często przy kontaktach handlowych obejmujących pewien odcinek czasowy. W niniejszym przypadku przedmiotowe porozumienie odnoszące się do przyszłych transakcji między importerem a eksporterem określało warunki i wielkość udzielania premii w stosunku do pierwotnej ceny sprzedaży, a więc wskazywało na sposób kształtowania ostatecznej ceny. Okoliczność, że w tym porozumieniu uzależniono faktyczną wielkość świadczenia nazwanego premią od zaistnienia określonych przesłanek (wielkości sprzedaży na rynku krajowym, przekroczenia minimalnego progu sprzedaży) nie zmienia jej oceny jako czynnika kształtującego cenę ostateczną, skoro w niniejszej sprawie chodzi o premię faktycznie zrealizowaną w oparciu o rzeczywiście wystawioną przez eksportera notę kredytową.
Nie zmienia tej oceny także wskazanie skarżącej na treść przepisu art. 23 i innych przepisów Kodeksu celnego odnoszących się do wartości celnej. Zgodnie z art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną jest wartość transakcyjna, czyli cena faktycznie zapłacona albo należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, przy czym jeśli jest to konieczne, to cena ta ustalana jest przy uwzględnieniu art. 30 i art. 31, to jest z dodaniem określonych kosztów, honorariów, opłat licencyjnych itd., z wyłączeniem określonych kosztów i należności np. kosztów transportu na terenie kraju itd. Jako cenę faktycznie zapłaconą lub należną zdefiniowano w art. 23 § 9 Kodeksu celnego kwotę płatności dokonanej lub mającej zostać dokonaną przez kupującego na rzecz sprzedawcy za przywiezione towary. Redakcja powyższych przepisów wskazuje na przyjęcie przez ustawodawcę jako wiążącej takiej wartości celnej, która jest ceną rzeczywistą, czyli obliczoną ostatecznie i obejmującą faktyczne płatności, jakich nabywca - importer dokonał lub ma dokonać na rzecz eksportera - sprzedawcy lub na jego korzyść. Skoro w przepisach tych mowa jest o cenie jako płatności dokonanej "lub mającej zostać dokonaną", to równocześnie ustawodawca nie wiąże ustalenia tej ceny z określoną datą, a w szczególności z dniem zgłoszenia celnego. Cena na dzień zgłoszenia celnego może bowiem z różnych względów, a w tym ustaleń umownych wiążących strony, nie odpowiadać cenie ostatecznej tj. płatności zrealizowanej lub należnej, i dlatego też według powyższych unormowań wartość celna towaru to jego wartość transakcyjna, a więc cena faktycznie zapłacona lub należna, nawet jeśli jej ostateczne ustalenie nastąpiło po dniu zgłoszenia celnego.
W okolicznościach niniejszej sprawy premie pieniężne chociaż zostały zrealizowane zgodnie z warunkami porozumienia po dacie zgłoszenia celnego, to kształtowały wartość transakcyjną, gdyż miały istotny wpływ na cenę faktycznie zapłaconą - obniżały tę cenę w stosunku do podanej w zgłoszeniu celnym. Powoływany przez skarżącą przepis art. 85 § 1 Kodeksu celnego określa przesłanki wymagalności należności celnych przywozowych odnosząc je do stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według obowiązujących w tym dniu stawek. Powyższe unormowanie nie oznacza jednak, że wartość celna (transakcyjna) musi być ostatecznie ustalana na ten właśnie dzień, bo jak już podnoszono wyżej, cena ta może zostać ostatecznie ukształtowana później w odniesieniu do towaru przedstawionego organowi celnemu w określonym dniu. Nie jest w związku z tym zasadny zarzut odmowy zastosowania opinii 15.1. "Postępowanie wobec rabatu za ilość" Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej zawartej w załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z 15 września 1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz. U. Nr 80 poz. 908). Co do zasady bowiem, w opinii powyższej dopuszczono uwzględnienie w wartości transakcyjnej towaru, ustalanej według ceny faktycznie zapłaconej lub należnej, rabatu przyznanego z uwzględnieniem wcześniejszych transakcji między danymi podmiotami, o ile tenże rabat ma wpływ na cenę towaru zgłaszanego do odprawy (stanowi element tej ceny), natomiast wskazane w tejże opinii przykłady odwołują się do konkretnych sytuacji faktycznych, z których żadna wprost nie odzwierciedla sytuacji zaistniałej w niniejszej sprawie.
W konkluzji stwierdzić należy, że przewidziana umową Dystrybucji i Dostaw premia pieniężna była czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru, ustaloną w wysokości ceny wynikającej z faktury eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu celnym, pomniejszonej o 38% upust, proporcjonalnie rozliczony w odniesieniu do wartości towarów objętych zgłoszeniami celnymi dokonanymi w miesiącu, którego dotyczyła nota kredytowa i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru.
Nie jest zatem uzasadniony zarzut naruszenia art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego w związku z art. 83 § 3 Kodeksu celnego poprzez nie wskazanie przez organ celny istnienia pozytywnego (określonego przepisami prawa) obowiązku przedłożenia wraz ze zgłoszeniem celnym umowy Dystrybucji i Dostaw, której postanowienia, w ocenie skarżącej, nie mają żadnego wpływu na ustalenie wartości celnej towaru. Stanowisko skarżącej byłoby trafne, gdyby organy celne nie ustaliły związku pomiędzy wartością celną a przyznanym rabatem (premią pieniężną). W świetle jednak odmiennych ustaleń związek ten istniał i dlatego organy orzekające prawidłowo uznały, iż skarżąca winna była przedstawić powołaną umowę wraz ze zgłoszeniem celnym (v. wyrok NSA z 16 marca 2005 r. w sprawie sygn. akt I GSK 70/05). W tym stanie rzeczy, w świetle art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organy celne była zasadna.
Bezzasadny jest zarzut skarżącej niezastosowania alternatywnych metod ustalania wartości celnej określonych w art. 25-28 Kodeksu celnego w sytuacji, gdy organy celne zakwestionowały wiarygodność faktur, ponieważ wiarygodność faktur nigdy nie została zakwestionowana. Ujawnione w trakcie kontroli dowody doprowadziły jedynie organy celne do prawidłowego wniosku, że wartość celna importowanych leków w zgłoszeniu celnym została określona w sposób nieprawidłowy, bowiem ceny farmaceutyków wykazane w załączonych do zgłoszenia fakturach handlowych nie były ostateczne, zatem ich obowiązkiem było zweryfikowanie przedmiotowego zgłoszenia celnego i ustalenie rzeczywistej wartości celnej importowanych leków. Ostatecznie wartość celna towaru została ustalona prawidłowo w oparciu o art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego poprzez uwzględnienie upustu z ujawnionej noty kredytowej.
Okoliczności sprawy wskazują, że skarżąca od początku nastawiona była na wyeliminowanie premii pieniężnych jako czynnika kształtującego wysokość ceny transakcyjnej; deklarowała wartość celną towaru w wysokości pełnej fakturowanej przez eksportera ceny, nie ujawniając stosowanych w obrocie lekami premii/upustów (obniżających ceny należne za sprowadzane leki), także po ich otrzymaniu przez Spółkę po dokonanym wcześniej zgłoszeniu celnym i nie występowała po ich otrzymaniu z wnioskiem w trybie art. 65 § 4 Kodeksu celnego o stosowną korektę zgłoszenia celnego w zakresie wartości celnej. Po ujawnieniu zaś w wyniku kontroli celnej faktu otrzymywania przez Spółkę premii pieniężnych skarżąca obstawała przy stanowisku wyłączającym tę należność jako czynnika kształtującego wartość transakcyjną, a w konsekwencji i wartość celną twierdząc, że premie pieniężne nie stanowiły zniżki ceny, lecz formę wsparcia działalności handlowej skarżącej na rynku polskim. W konsekwencji, ani w toku kontroli celnej, kiedy ujawniono fakt udzielania premii pieniężnych, ani w toku późniejszego postępowania administracyjnego zakończonego zaskarżoną decyzją (ani nawet w skardze), skarżąca nie dokonała i nie przedstawiła udokumentowanych wyliczeń wskazujących ilość i wartość leków, które podlegały upustom. Organy celne miały w tej sytuacji podstawę do przyjęcia, że ilość leków objętych zgłoszeniem celnym pokrywała się z ilością leków faktycznie sprzedanych przez skarżącą i za podstawę wymiaru rabatu należało przyjąć, jako sprzedaną, ilość leków objętych zgłoszeniem celnym. Okoliczność, że w danym miesiącu rozliczeniowym pewna część leków z danej partii importu nie została z różnych przyczyn sprzedana, a równocześnie sprzedane zostały leki z "poprzedniego" importu (czyli nie występowała tożsamość towaru z udzielonym za dany okres upustem), nie może być podstawą do zanegowania przyjętego w sprawie sposobu obniżenia wartości celnej, gdy się zważy, że w porozumieniu stron przewidziano taki a nie inny sposób realizacji upustu tj. w nawiązaniu do wielkości rzeczywiście dokonanej w danym okresie sprzedaży w kraju, bez względu na "czas pochodzenia" tych farmaceutyków, a równocześnie wystawiane przez eksportera noty kredytowe obniżały cenę leków już poprzednio sprowadzonych do kraju.
W tym stanie rzeczy skarżąca nie może skutecznie podważać obliczenia wartości celnej towaru i rabatu.
W tym kontekście jako niezasadny należy uznać zarzut dotyczący przyjęcia przez organy niewłaściwej metody obniżania wartości celnej - proporcjonalnego rozbicia kwoty ujawnionej noty kredytowej do ogólnej wartości faktur. Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, iż korekty wartości celnej towarów z poszczególnych zgłoszeń celnych dokonano rozbijając proporcjonalnie kwotę z ujawnionej noty kredytowej do poszczególnych zgłoszeń celnych. Naczelnik Urzędu Celnego [...] dokonując wyboru metody działania w sytuacji gdy skarżąca nie dokonała i nie przedstawiła udokumentowanych wyliczeń wskazujących ilość i wartość leków, które podlegały upustom, czynił to zgodnie ze swoim uznaniem w oparciu o znane mu okoliczności sprawy. Potwierdzając trafność decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w przedmiotowej sprawie organ odwoławczy wskazał na to, że Naczelnik "na podstawie posiadanego materiału dowodowego, zakwestionował wartość celną zadeklarowaną w dokumencie SAD. Wartość celną towaru importowanego ustalono w wyniku proporcjonalnego rozbicia kwoty ujawnionych not kredytowych do ogólnej wartości faktur dołączonych do zgłoszeń celnych za miesiąc, którego ww. noty dotyczyły." W ocenie Sądu istotne jest to, iż noty kredytowe wystawiane były na podstawie umowy Dystrybucji i Dostaw. Z treści wystawionej w niniejszej sprawie noty kredytowej wynika, iż eksporter udzielił skarżącej rabatu/zniżki ("discount") w wysokości 38% wartości importowanych leków, sprzedanych w listopadzie 2000 r. Kwota wynikająca z ww. noty kredytowej została rozbita na poszczególne zgłoszenia celne z listopada 2000 r. Obniżenie wartości celnej leków w danym miesiącu nie przekroczyło całkowitej kwoty rabatu przyznanego przedmiotową notą kredytową. W związku z powyższym bezzasadne są zarzuty dotyczące nieprawidłowego obniżenia wartości celnej leków o kwoty inne niż podane w notach kredytowych.
To samo dotyczy zarzutu naruszenia postanowień art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz przepisów prawa Unii Europejskiej, w szczególności art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego z 16 grudnia 1991 r. stanowiących o dostosowaniu ustawodawstwa, m.in. w zakresie prawa celnego, do ustawodawstwa Wspólnoty.
Unormowania ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny, stanowiące w niniejszej sprawie materialnoprawną podstawę oceny rozstrzygnięć organów celnych, w szczególności regulacje w zakresie wartości celnej przedmiotu importu, opierają się na rozwiązaniach przyjętych w Porozumieniu w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu 1994 (zał. do Dz. U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483), które zostały recypowane do Kodeksu celnego. W konsekwencji, oparte na przepisach tej ustawy rozstrzygnięcia nie mogą być uznane za naruszające prawo Wspólnoty, bądź konstytucyjne zasady praworządności i sprawiedliwości (art. 7 i art. 2 Konstytucji RP), ani też naruszenia art. 91 Konstytucji RP, ponieważ skarżąca nie wykazała, by działając w zgodzie z polskim prawem celnym naruszono zasady prawa unijnego.
Chybiony jest zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych, które między innymi dotyczą sposobu wypełniania pola 45 dokumentu SAD. Zdaniem skarżącej w polu 45 podlegały wykazaniu tylko upusty uwidocznione w treści faktury. Interpretacja skarżącej nie uwzględnia jednak, że faktura nie jest jedynym dokumentem służącym do ustalenia wartości celnej, gdyż rozporządzenie Ministra Finansów określa jedynie przykładowo dokumenty, jakie należy dołączyć do zgłoszenia celnego (§ 206 i 209 Rozporządzenia Ministra Finansów). Jeśli skarżąca w czasie dokonywania zgłoszenia nie mogła zadeklarować innej (niższej) wartości celnej, ponieważ na fakturze nie był wykazany upust, powinna na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o stosowną korektę zgłoszenia celnego po otrzymaniu noty kredytowej określającej należny jej upust.
Nie jest zasadny również zarzut naruszenia przepisów konstytucyjnych: art. 20 i 22 w związku z art. 31 ust. 3 oraz art. 64 ust. 3 i art. 87 ust. 1. Skarżąca Spółka nie wykazała bowiem, aby zaskarżone rozstrzygnięcie naruszało powołane przepisy Konstytucji. Decyzje organów celnych znajdują uzasadnienie w przepisach ustawowych, które nie naruszają postanowień Konstytucji. Organy orzekające nie nadały tym przepisom znaczenia, które byłoby niezgodne z postanowieniami Konstytucji. Ponadto, właściwość organów celnych w zakresie prowadzonego w przedmiotowej sprawie postępowania ogranicza się do kontrolowania zgłoszenia celnego pod kątem prawidłowości deklarowania wartości celnej. Rozstrzygnięcia organów celnych nie ingerują w prawo skarżącej do poszanowania własności prywatnej, nie naruszają prawa do swobodnego dysponowania własnością, ani też prawa do wolności gospodarczej. Organy celne uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe działały w granicach i na podstawie obowiązującego prawa, a ewentualne skutki finansowe decyzji dla innych postępowań nie mają znaczenia dla oceny legalności wydanej decyzji (v. wyrok NSA z 16 marca 2005 r. w sprawie sygn. akt I GSK 70/05).
Ponadto nie jest również uzasadniony zarzut naruszenia art. 120 Kodeksu celnego, zgodnie z którym wartość celna towaru zgłoszonego do obrotu, który to towar był wcześniej objęty procedurą składu celnego, może zostać obniżona w stosunku do wartości towaru z dnia objęcia procedurą składu celnego jedynie w szczególnie uzasadnionych wypadkach. W ocenie Sądu okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują na konieczność dokonania korekty wartości celnej, co wyczerpuje przesłanki wskazane w powołanym przepisie.
Chybione są również zarzuty skarżącej o charakterze procesowym.
Organy celne, wbrew twierdzeniu skarżącej, nie były zobligowane do wystąpienia z urzędu z wnioskiem o dokonanie interpretacji (w zakresie wpływu otrzymywanych premii pieniężnych na wartość celną towaru) do Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Handlu (WTO) lub Komitetu Technicznego Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO), które są organami właściwymi w sprawach wyjaśnień dotyczących wartości celnej.
Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego organ administracji zawiesza postępowanie celne, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.
Zagadnienie wstępne w rozumieniu powyższych przepisów zachodzi w sytuacji, gdy w ramach przedmiotu sprawy administracyjnej obejmującego podstawę jej rozstrzygnięcia występuje jako element kwestia, której uprzednie rozpoznanie warunkuje możliwość rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, gdy jednocześnie do rozpoznania tej kwestii nie jest właściwy organ administracji rozpatrujący sprawę administracyjną, lecz inny organ lub sąd. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodzi. Stwierdzić należy, że wpływ premii na wartość celną towaru nie stanowił w niniejszej sprawie zagadnienia wstępnego, a rozstrzygnięcie w tym zakresie należało do krajowych organów celnych i nie zachodziła w sprawie podstawa zawieszenia postępowania celnego, zaś opinia doradcza nie ma charakteru wiążącego.
Chybiony jest zatem zarzut o nie wyjaśnieniu istotnych okoliczności dla obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy z którego skarżąca wywodzi naruszenie zasad postępowania, przepisów konstytucyjnych a także porozumień międzynarodowych - w tym Porozumienia Ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO) i załączonego do niego Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu.
Zauważyć należy, że uprawnienia organów celnych do kontroli zgłoszenia celnego zawarte w Kodeksie celnym wynikają również z Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. załączonego do porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO), a przepis art. 17 tego Porozumienia wprost potwierdza uprawnienia organów administracji celnej do badania prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu, czy deklaracji, przedłożonych do celów wartości celnej.
Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 151, art. 152 i art. 200 Pr. o p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.