V SA/WA 1234/19

V SA/Wa 1234/19 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2020-01-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2019-07-16
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Bożena Zwolenik
Jadwiga Smołucha /przewodniczący/
Jarosław Stopczyński /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne
Kara administracyjna
Sygn. powiązane
II GSK 575/20 - Wyrok NSA z 2023-08-31
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 2325
art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i c, art. 200
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Dz.U. 2017 poz 708
art. 22 ust. 3, art. 3, art. 13, art. 26
Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów.
Dz.U. 2018 poz 800
art. 121, art. 122, art. 67a
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Jadwiga Smołucha, Sędzia WSA - Bożena Zwolenik, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Protokolant st. specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi S. Z. przy udziale Rzecznika [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] maja 2019 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz S. Z. kwotę 200 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
W dniu (...).01.2018 r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej (...) Urzędu Celno-Skarbowego w W., przeprowadzili na węźle drogowym dróg nr S2, w miejscowości K. kontrolę przewozu towarów środkiem przewozowym o nr rej. [...]. W trakcie kontroli ustalono, że wysyłającym i jednocześnie przewoźnikiem towaru była firma P. z siedzibą w J. Ustalono również, że pojazdem przewożono olej opałowy w
deklarowanej ilości 6 600 litrów klasyfikowany do pozycji CN 2710, który podlegał
systemowi monitorowania drogowego przewozu towarów. Kontrolujący ustalili, że
przewóz tego towaru był zgłoszony do rejestru zgłoszeń, które otrzymało numer
referencyjny [...]. Kierowca wezwany przez funkcjonariuszy do okazania dokumentów przewozowych przedłożył m.in.: prawo jazdy, dowód rejestracyjny pojazdu z aktualnym ubezpieczeniem, licencję oraz list przewozowy (dokument MM) [...].
W trakcie weryfikacji zgłoszenia SENT z przedłożonymi przez kierowcę
dokumentami, kontrolujący ustalili, że przewoźnik nie dopełnił obowiązku uzupełnienia
w rejestrze zgłoszeń danych określonych w art. 5 ust. 4 pkt. 8 ustawy o systemie
monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów tj. nr dokumentu
przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi. Z przeprowadzonej kontroli
sporządzono protokół nr [...] z dnia (...).01.2018 r., który
został podpisany przez kierowcę bez zgłoszenia uwag. Postanowieniem nr [...] z dnia [...].10.2018 r.
Naczelnik Mazowieckiego Urzędu
Celno-Skarbowego w W. wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie
nałożenia kary pieniężnej.
Decyzją nr [...] z dnia [...].12.2018 r. Naczelnik
(...) Urzędu Celno-Skarbowego w W. nałożył na Stronę karę
pieniężną w wysokości 5000 zł za naruszenie przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017 r.
o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Decyzję doręczono Stronie
w dniu 18.12.2018 r.
Pismem z dnia 28.12.2018 r. Strona złożyła odwołanie od ww. decyzji .
Uznając bezzasadność wniesionego odwołania Dyrektor Izby Administracji
Skarbowej w Warszawie decyzją z dnia [...] maja 2019 r. nr [...]
utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.
W uzasadnieniu własnej decyzji organ II instancji przywołał m.in. następujące
okoliczności faktyczne i prawne:
Zasady systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów
określa ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu
towarów (Dz. U. z 2017r., poz. 708) - zwana dalej ..ustawą SENT", znowelizowana
ustawą z dnia 30 maja 2018r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego
przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018r.. poz. 1039), która
weszła w życie z dniem 14.06.2018r.
Art. 3 ust. 1 ustawy określa elementy z których składa się system monitorowania,
którym objęty jest przewóz towarów. System ten obejmuje gromadzenie i
przetwarzanie danych o przewozie towarów z zastosowaniem środków technicznych
służących monitorowaniu oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy
przez podmioty obowiązane. W ust. 2 tego artykułu przedstawiono katalog towarów,
które podlegają systemowi monitorowania wraz z określającymi je pozycjami
Nomenklatur) Scalonej wraz z uszczegółowieniem dotyczącym masy brutto lub
objętości przesyłki czy rodzaju opakowań jednostkowych. Do tego katalogu należą
m.in. paliwa silnikowe i ich pochodne, paliwa opałowe, oleje smarowe i inne preparaty
smarowe w tym również przewożony towar objęty kodem CN 2710.
Zgodnie z przepisem art. 14 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o
systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw
do naruszeń obowiązków, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3 ustawy
zmienionej w art. 1 w brzmieniu dotychczasowym, które miały miejsce przed dniem
wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się art. 22 ust. 2 ustawy zmienionej w art. 1,
w brzmieniu dotychczasowym.
Zatem w przypadku, gdy naruszenie obowiązków określonych w art. 5 ust. 4 i art. 6
ust. 3 ustawy SENT, miało miejsce przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 10 maja
2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów
oraz niektórych innych ustaw (tak jak w niniejszej sprawie) zastosowanie będzie miał
przepis art. 22 ust. 2 ustawy SENT w brzmieniu dotychczasowym.
W myśl art. 5 ust. 4 ustawy SENT (w brzmieniu obowiązującym w przedmiotowej
sprawie) w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju,
przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić
zgłoszenie o:
1) dane przewoźnika obejmujące :
a) imię i nazwisko albo nazwę,
b) adres zamieszkania albo siedziby;
2) numer identyfikacji podatkowej przewoźnika albo numer, za pomocą którego
przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku
od wartości dodanej;
3) numery rejestracyjne środka transportu;
4) datę faktycznego rozpoczęcia przewozu towaru:
5) planowaną datę zakończenia przewozu towaru;
6) numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z
dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2016 r. poz. 1907, 1935 i
1948), o ile są wymagane;
7) dane adresowe miejsca dostarczenia towaru albo miejsce zakończenia przewozu na
terytorium kraju;
8) numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi.
Jak wynika z protokołu z dnia (...).01.2018 r. kontrola wykazała, iż przewoźnik nie
uzupełnił zgłoszenia [...] w zakresie prawidłowych danych
określonych w art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy SENT tj. numeru dokumentu przewozowego.
Powyższe ustalenia potwierdza [...] wygenerowany w czasie
kontroli z systemu przez funkcjonariuszy(...) Urzędu Celno-Skarbowego w
W..
Ustawodawca w art. 5 ust. 4 wspomnianej ustawy nałożył na przewoźnika
obowiązek uzupełnienia danych wymienionych w powyższym przepisie przed
rozpoczęciem przewozu. Istotny jest zatem moment czasowy wprowadzenia danych
do zgłoszenia, z którym wiążą się określone skutki w postaci nałożenia kary pieniężnej
(vide art. 22 ust. 2 ww. ustawy). W przedmiotowej sprawie przewoźnik prawidłowych
danych nie uzupełnił przed rozpoczęciem przewozu, co jest równoznaczne z
naruszeniem obowiązków ciążących na przewoźniku. Powyższe stanowi naruszenie
przez przewoźnika przepisów określonych w art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy SENT i zgodnie
z art. 22 ust. 2 ustawy SENT, w związku z art. 14 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o
zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz
niektórych innych ustaw (Dz. U z 2018 r. poz. 1039), jest zagrożone karą pieniężną w
wysokości 5000 zł.
Jednocześnie należy podkreślić, że nie jest istotny fakt czy kierowca był w
posiadaniu dokumentu przewozowego w trakcie kontroli, gdyż ustawa SENT
wprowadza wymóg wpisania numeru takiego dokumentu do zgłoszenia, a to co jest
bezsporne, nie zostało dokonane przed rozpoczęciem przewozu.
Zgodnie z dyspozycją zawartą w art.22 ustawy, w przypadkach uzasadnionych
ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika
lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej , o której mowa w
ust.1 lub 2 z uwzględnieniem art.26 ust.3.
Jak stanowi z kolei art. 26 ust. 3 organ może odstąpić od nałożenia kary
pieniężnej, jeżeli to odstąpienie :
1. nie stanowi pomocy publicznej albo
2. stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub
rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej
pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej , albo
3. stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach
wydanych na podstawie ust.4
Organ I instancji dokonał analizy przesłanek odstąpienia od nałożenia kary
pieniężnej, posiłkując się orzecznictwem sądów administracyjnych w zakresie
wyjaśnienia pojęć ważnego interesu podatnika i interesu publicznego i pomocy
publicznej , które w ustawie Ordynacja podatkowa oraz w ustawie SENT nie zostały
zdefiniowane .
Organ podniósł, że w trakcie prowadzonego postępowania Strona nie
przedstawiła żadnych dokumentów określających jej sytuację ekonomicznofinansową tj. zeznania
podatkowe, bilans zysków i strat, spis majątku, wykaz
środków trwałych, zestawienie wysokości miesięcznych dochodów itp., mimo, iż w
piśmie z dnia 19.10.2018 r. organ zwracał się o nadesłanie takich dokumentów.
Dyrektor IAS w W. akceptuje stanowisko organu I instancji w
powyższym zakresie.
Podkreśla jednocześnie, że w trakcie postępowania Strona nie wykazała ,że
uiszczenie nałożonej kary pieniężnej w kwocie 5000 zł doprowadziłoby do
zagrożenia funkcjonowania firmy. W związku z powyższym przyznanie Stronie
wnioskowanego wsparcia stawiałoby Ją w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do
innych podmiotów, które znalazły się w analogicznej lub gorszej sytuacji finansowej,
a mimo to wywiązują się z nałożonych na nie obowiązków. Tym samym byłoby
sprzeczne z "interesem publicznym’’. W ocenie organu odwoławczego, odstąpienie
w takim przypadku od nałożenia kary pieniężnej, będącej skutkiem działania Strony
niezgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym, nie może być uznane za
działanie w interesie publicznym z korzyścią dla ogółu.
Decyzję organu odwoławczego zaskarżyła strona zarzucając jej:
A. Naruszenie przepisów prawa materialnego
1. art. 22 ust 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania
drogowego przewozu towarów ( Dz. U. z 2017 r. poz.708 ze zmianami) poprzez
błąd w wykładni prawnej i przyjęcie ,że wymierzenie kary pieniężnej z powodu
wystąpienia oczywistej pomyłki polegającej na niewpisaniu w zgłoszenie SENT
przed rozpoczęciem przewozu numeru dokumentu przewozowego, okazanego
nota bene w trakcie kontroli drogowej, nie narusza zaufania obywatela do
organów władzy publicznej.
B. Naruszenie przepisów postępowania tj.
1. art. 121 § 1 i art.122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.
Ordynacja podatkowa ( Dz.U. Nr 8/2005 poz. 60 z późniejszymi
zmianami ) poprzez nadanie pejoratywnego znaczenia pojęciu "interes
publiczny" i w efekcie uznanie ,że okoliczności towarzyszące sprawie
nie są objęte " interesem publicznym".
2. art. art. 210 § 1 ust. 6 Ustawy OP, poprzez niewyjaśnienie
powodów nie zastosowania normy prawnej przewidzianej w art.22 ust.3
Ustawy SENT w odniesieniu do zgodności decyzji z interesem
publicznym.
Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o:
• uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji wydanej w I instancji w całości.
• zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na
rzecz skarżącego kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpatrując sprawę zważył,
co następuje:
Skarga jest zasadna.
Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji, a także postępowania
poprzedzającego jej wydanie, działając przy tym z urzędu na podstawie art. 134 § 1
ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
(Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), Sąd dopatrzył się wystąpienia
przesłanek do uchylenia zaskarżonej decyzji, przewidzianych w przepisach art. 145 § 1
pkt 1 lit. a oraz lit. c p.p.s.a.
Zarzuty skargi Sąd uznał za trafne, w tym dotyczące naruszenia przez organy
administracji orzekające w sprawie art. 22 ust 3 ustawy o SENT oraz art. 121 i art. 122
Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Mianowice na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b cytowanej ustawy
obowiązującemu systemowi monitorowania drogowego podlega przewóz towarów
objętych wymienionymi pozycjami CN: 2207 nieoznaczonych znakami akcyzy, 2707,
2710, 2905, 2917, 3403, 3811, 3814 zawierających alkohol etylowy, 3820
zawierających alkohol etylowy, 3824 oraz 3826, jeżeli masa brutto przesyłki towarów
objętych tymi pozycjami przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów; pod
pozycją 2710 zaklasyfikowano olej napędowy.
W ustawie przyjęto (art. 4 ust. 1-4), że środkiem technicznym służącym
monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń. Jest on prowadzony
w systemie teleinformatycznym i gromadzi dane zawarte w zgłoszeniach,
uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach oraz dotyczące przeprowadzonych kontroli.
Obowiązki poszczególnych podmiotów związanych z przewozem towarów
określa art. 5 ustawy SENT. W zakresie przewoźników istotny jest ust. 4 tego artykułu,
mówiący (w brzmieniu obowiązującym w styczniu 2018 r.), iż przewoźnik jest
obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie o szereg
elementów wymienionych w tym przepisie, takich jak dane przewoźnika, jego numer
NIP, numer rejestracyjny pojazdu, datę rozpoczęcia i zakończenia przewozu, a także
numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane.
Przewóz towarów podlega kontroli, o której mowa w art. 13 ustawy SENT,
polegającej na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków w zakresie dokonywania,
uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia, zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze
stanem faktycznym oraz posiadania numeru referencyjnego. Na podstawie art. 22 ust. 2
ustawy SENT, w sytuacji gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których
mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w
wysokości 5.000 zł.
Art. 26 ust. 1 tej ustawy przewiduje wydanie decyzji w sprawie nałożenia kary
pieniężnej. Zgodnie zaś z art. 26 ust. 5 cytowanej ustawy, w zakresie nieuregulowanym
w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29
sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
W tym miejscu należy zauważyć, iż dokonaną ustawą z dnia 10 maja 2018 r. o
zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz
niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 1039; dalej jako "ustawa zmieniająca")
nowelizację ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, która
weszła w życie w dniu 14 czerwca 2018 (z wyjątkiem art. 1 pkt 21 lit. c), zgodnie z art.
14 ww. ustawy zmieniającej do naruszeń obowiązków, o których mowa w art. 5 ust. 4 i
art. 6 ust. 3 ustawy zmienianej w brzmieniu dotychczasowym, które miały miejsce przed
dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się art. 22 ust. 2 ustawy zmienianej w
brzmieniu dotychczasowym.
W realiach niniejszej sprawy jest poza sporem, że Skarżąca, będąca
przewoźnikiem towaru podlegającego obowiązkowej rejestracji w systemie SENT –
oleju napędowego (CN 2710), przewożonego samochodem ciężarowym o
dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony - przed rozpoczęciem przewozu
towaru nie uzupełniła zgłoszenia o dane w postaci numeru dokumentu przewozowego
towarzyszącego przewożonemu towarowi (art.5 ust.4 pkt 8 ustawy SENT)
Stan faktyczny sprawy, ustalony w oparciu o zebrany materiał dowodowy,
uzasadnia stanowisko organów o naruszeniu przez Skarżącą obowiązku uzupełniania
zgłoszenia o obowiązkowe dane, przed rozpoczęciem przewozu oleju opalowego, który
to brak został objęty sankcją w postaci kary pieniężnej w kwocie 5.000 zł (art. 22 ust. 2
ustawy SENT). Należy przyznać rację organowi, że kara ta została ustalona w sposób
sztywny i ustawodawca nie przewidział możliwości jej miarkowania.
Jednak dla rozstrzyganej sprawy ma znaczenie, że ustawodawca przewidział
możliwość odstąpienia od nałożenia tej kary. Zgodnie bowiem art. 22 ust. 3 ustawy
SENT, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem
publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia
kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo ust. 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.
Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy o systemie monitorowania
drogowego przewozu towarów, ustawa ta ma za zadanie chronić legalny handel
towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę
za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w
kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz
podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach
obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów.
W uzasadnieniu projektu argumentowano, że obecnie wyspecjalizowane grupy
przestępcze działające na rynkach towarów wrażliwych nie płacą należnych podatków
oraz dokonują wyłudzeń nienależnych zwrotów, wykorzystując do tego wyłącznie
sfałszowane dokumenty (faktury). Istnieje więc konieczność powiązania przepływu
dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru. Dzięki danym z rejestru możliwe
będzie również dokonywanie analiz schematów działań podmiotów biorących udział w
przewozie towarów. Z drugiej strony łatwiejsze będzie ujawnianie przewozów towarów
niedeklarowanych jako opodatkowane. Wprowadzany projektowaną ustawą obowiązek
dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nakłada na podmioty prowadzące
działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Jednakże oceniono je jako w pełni
uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które będą podlegały ochronie,
ponieważ przedmiotem monitorowania przewozu towarów będą towary określane jako
"wrażliwe" i należące do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia
przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję (druk nr 1244
rządowy projekt ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ.
sejm gov.pl, prace sejmu, druki sejmowe).
W realiach rozpoznawanej sprawy decyzje organów skarbowych obu instancji
zostały wydane z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć
istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy, tj. z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art.
191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z przepisami art. 22 ust. 2 i 3
ustawy o SENT oraz w związku z art. 14 ustawy zmieniającej. Uchybienia procesowe
miały przy tym związek z błędną (rozszerzającą) wykładnią przepisu prawa
materialnego, tj. art. 22 ust. 2 ustawy o SENT w zw. z art. 14 ustawy zmieniającej.
Organy skarbowe obu instancji błędnie przyjęły bowiem, że istnieją podstawy do
nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w sytuacji, gdy zgłoszenie zostało
uzupełnione w trakcie kontroli, a z okoliczności sprawy nie wynika, że zachodziła obawa
uszczuplenia dochodów budżetowych Skarbu Państwa.
Jak już wskazano zgłoszenie zostało uzupełnione w trakcie kontroli.
Po dokonaniu korekty zgłoszenia kontrolowany pojazd został zwolniony do dalszej
jazdy. Tym samym przewoźnik uzupełnił zgłoszenie o wszystkie dane, o których mowa
w art. 5 ust. 4 ustawy o SENT. To zaś może oznaczać, że brak było podstaw do
nałożenia kary pieniężnej w wysokości 5 000 zł na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o
SENT. Z treści tego przepisu wynika bowiem, że karze pieniężnej podlega przewoźnik,
który nie dopełni obowiązku uzupełnienia zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5
ust. 4 i art. 6 ust. 3 ustawy o SENT.
Wykładnia językowa art. 22 ust. 2 ustawy o SENT nie uzasadnia stanowiska
Dyrektora, że karze pieniężnej podlega przewoźnik, który przed rozpoczęciem
przewozu towaru nie uzupełni zgłoszenia o dane z art. 5 ust. 4 tej ustawy. Tego rodzaju
wykładnię należy uznać za niedopuszczalną jako rozszerzającą możliwość nakładania
przez organ kary pieniężnej. Z treści art. 22 ust. 2 ustawy o SENT nie wynika bowiem,
że uzupełnienia zgłoszenia nie można dokonać w toku kontroli, aby uniknąć ciężaru
stosownej kary pieniężnej (5 000 zł). To zaś może oznaczać, że brak było podstaw
prawnych do nałożenia na skarżącą kary pieniężnej (5 000 zł) w związku z brakami
formalnymi zgłoszenia, ujawnionymi w trakcie kontroli i skorygowanymi w toku kontroli
przez przewoźnika (w całości lub w części). Należy bowiem przyjąć, iż racjonalny
ustawodawca, zgodnie z założeniami leżącymi u podstaw uchwalenia ustawy o SENT,
zrezygnował z nakładania sankcji na przewoźników, którzy uzupełnili braki formalne
zgłoszenia, nawet jeśli owo uzupełnienie zostało dokonane w trakcie kontroli. Z treści
art. 22 ust. 2 ustawy o SENT wynika, że nie każde naruszenie przez przewoźnika
obowiązków, o których mowa w art. 5 ust. 4, skutkuje sankcjami z art. 22 ust. 2 tej
ustawy.
Zdaniem Sądu, jeżeli przewoźnik uzupełnił zgłoszenie w toku kontroli o dane
przewidziane w art. 5 ust. 4 pkt 8 ustawy o SENT, a organ podatkowy nie wykaże, iż
ujawnione uchybienie formalne mogło służyć uniknięciu odpowiedzialności związanej z
wprowadzaniem do obrotu gospodarczego nielegalnego paliwa, to brak było podstaw
prawnych do nałożenia na niego kary pieniężnej w wysokości 5 000 zł w wyniku
stosowania rozszerzającej wykładni art. 22 ust. 2 ustawy o SENT. Rozważenia i oceny
wymaga zatem okoliczność, czy istotnie wszystkie stwierdzone w toku kontroli
uchybienia formalne zgłoszenia zostały podczas tej kontroli usunięte. W drugiej
kolejności należy rozważyć, czy stwierdzone uchybienia formalne zgłoszenia mogły
skutkować niweczeniem celów ustawy o SENT.
Istotne jest także, iż z treści art. 5 ust. 4 ust. 3 ustawy o SENT wynika, iż
przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie
o dane szczegółowo wymienione w pkt 1 - 8.
Skoro zgłoszenie zostało uzupełnione w trakcie kontroli co organ II instancji
przyznaje ( zob. str. 9 uzasadnienia zaskarżonej decyzji) to strona mogła tkwić w
przekonaniu iż wypełniła obowiązek z art. 5 ust 4pkt 8 ustawy o SENT.
Sąd zauważa jednocześnie ,że w przedmiocie nakładania kar administracyjnych
nie może mieć miejsca jakakolwiek swoboda interpretacyjna, bowiem rodziłaby ona po
stronie przedsiębiorców trwałe zagrożenie sankcjami w postaci bardzo wysokich kar
administracyjnych nawet w przypadku zupełnie błahych naruszeń prawa. Przyjęcie
wykładni prezentowanej przez organy skarbowe przeczyłoby treści art. 20 i art. 31 ust. 3
Konstytucji, gdyż prowadziłoby do ograniczenia zasady wolności działalności
gospodarczej. W postępowaniu administracyjnym, w którym za nieprzestrzeganie
obowiązków wynikających z ustawy istnieje możliwość nałożenia sankcji karnych,
należy stosować nie tylko wykładnię literalną przepisu, ale i kierować się zdrowym
rozsądkiem. Fiskalizm państwa realizowany za pośrednictwem jego organów nie może
przecież przekraczać granic zwykłej przyzwoitości.
Organy skarbowe orzekające w sprawie winny zatem w szczególny sposób
odnieść się do przesłanki ważnego interesu publicznego, z uwzględnieniem
okoliczności niniejszej sprawy. Należało zatem rozważyć, czy w interesie publicznym
leży karanie legalnie działających podmiotów (przedsiębiorców) za ich formalne
(techniczne) uchybienia. Organy skarbowe przyjęły, że w interesie publicznym leży
przestrzeganie przez podmioty wskazane w ustawie o SENT nałożonych na nie
obowiązków. Uznały, że odstąpienie od ukarania byłoby sprzeczne z interesem
publicznym.
Organ II instancji nie wyjaśnił czy mając na uwadze cele wprowadzenia do
obrotu prawnego ustawy o SENT oraz cele nowelizacji przepisów tej ustawy, mając
przy tym na uwadze zasadę proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w
tym, aby nakładać na przewoźnika działającego legalnie i posiadającego stosowne
zezwolenie na wykonywanie działalności w zakresie przewozów towarów dolegliwą karę
pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli
uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci
możliwości szczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte (w całości lub w
znacznej części) w toku kontroli. W realiach niniejszej sprawy bezsporne zaś jest, że
skarżąca działała legalnie oraz przewoziła towar, co do którego organy nie zgłosiły
zastrzeżeń. Nie naruszyła przepisów art. 5 ust. 4 ustawy o SENT. (W toku kontroli
usunęła braki zgłoszenia. )
W ocenie Sądu, w omawianym zakresie decyzje organów obu instancji zostały
wydane z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny
wpływ na wynik sprawy, to jest z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 §
4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 22 ust. 3 ustawy o SENT.
Badanie przesłanki interesu publicznego nie powinno być ograniczane do
konfrontacji z zasadami równości i powszechności opodatkowania. Przyjęcie poglądów
organu, reprezentującego stanowisko niemal wyłącznie profiskalne, sprawiłoby, że w
zasadzie każde odstępstwo w zapłacie należności publicznoprawnych powstałych
wskutek naruszenia przepisów byłoby udzielone w sprzeczności z powołanymi przez
organ zasadami i to mimo że zostało przewidziane przez ustawodawcę.
W kontekście prewencji przewidzianych przez ustawodawcę kar dostrzec także
należy ich pozycję w systemie kar i kontroli nad działalnością transportową. Porównanie
bowiem wysokości kar przewidzianych ustawą z wysokością kar nakładanych na
podstawie przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym
prowadzi do wniosku, że ustawodawca przedkładałby kwestie fiskalne i restrykcyjne
nad prewencję i bezpieczeństwo w ruchu drogowym, gdyż kary nakładane na podstawie
ustawy są wielokrotnie wyższe. Kłóciłoby się to z pojęciem rozsądnego ustawodawcy i
założeniami ustawy, której uzasadnienie jako zasadniczy cel przewiduje walkę z
podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w sposób nieuczciwy lub
przestępczy, skutkujący uniknięciem opodatkowania. Pozostaje także w sprzeczności z
konstytucyjną zasadą proporcjonalności kar.
Skład orzekający w rozpatrywanej sprawie podziela pogląd Naczelnego Sądu
Administracyjnego zawarty w wyroku z dnia 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18,
że kwestia odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej powinna być przedmiotem analizy
w ramach postępowania zmierzającego do nałożenia kary – stanowi ona drugi etap
ustaleń organu, po stwierdzeniu, że do naruszenia prawa doszło. Nie chodzi tu jednak o
prowadzenie postępowania analogicznego, jak postępowanie zmierzające do
umorzenia zaległości podatkowej. Mimo zbieżności przesłanek każde z nich ma bowiem
odmienną podstawę prawną (art. 22 ust. 3 ustawy o SENT i art. 67a Ordynacji
podatkowej). Nie można też tracić z pola widzenia, że zgodnie z art. 26 ust. 5 ustawy o
SENT, w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się
odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że kara pieniężna nałożona
na podstawie ustawy o SENT (od nałożenia której nie odstąpiono) może być umorzona
na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy o SENT. Stąd
wniosek, że w ramach postępowania w sprawie nałożenia kary, podczas analizy kwestii
dopuszczalności odstąpienia od nałożenia kary, organ nie musi gromadzić dowodów na
okoliczność sytuacji finansowej, majątkowej, itp. ukaranego w takim zakresie, w jakim
czyni to prowadząc postępowanie na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej.
Konieczne i wystarczające będzie tu odwołanie się do okoliczności znanych organowi w
dacie orzekania (np. informacji powziętych od strony lub znanych organowi z urzędu).
Skoro ustawodawca w art. 22 ust. 3 ustawy SENT expressis verbis wskazał na
możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych
interesem publicznym, to przewidział sytuacje, w którym odstąpienie od dochodzenia
należności będzie zbieżne z tym interesem. Jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd
Administracyjny w Olszynie w prawomocnym wyroku z dnia 28 czerwca 2018 r. sygn.
akt I SA/Ol 204/18, badanie przesłanki interesu publicznego nie powinno być
ograniczone do konfrontacji z zasadami równości oraz powszechności opodatkowania.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 marca 2019 r.,
sygn. akt II FSK 3478/18 instytucja odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary
pieniężnej, towarzysząca przepisom ustanawiającym kompetencje organów do
nakładania takich kar, jest wyrazem tendencji ustawodawcy do łagodzenia
odpowiedzialności administracyjnoprawnej.
Odpowiednikiem administracyjnoprawnego odstąpienia od nałożenia kary jest w
prawie karnym instytucja darowania kary (P. Gensikowski, Odstąpienie od wymierzenia
kary w polskim prawie karnym, Warszawa 2011, lex/el). Wymaga ono uprzedniego
ustalenia, że doszło do naruszenia prawa, a następnie - przy niezmienionej negatywnej
ocenie popełnionego czynu - stwierdzenia niecelowości ukarania sprawcy (L. Gardocki,
Prawo karne, Warszawa 2017, s. 189). Taki sam charakter przypisać należy odstąpieniu
od wymierzenia kary pieniężnej (A. Krawczyk w: Z. Kmieciak, W. Chróścielewski (red.),
Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2019, s. 971). Ocena,
czy ukaranie karą pieniężnej jest w konkretnym przypadku celowe, czy też nie, jest
niewątpliwie kwestią uznania administracyjnego. O niecelowości ukarania sprawcy, a
zatem - o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, mogą przesądzać różne
okoliczności - w tym przyczyny, z jakich doszło do naruszenia prawa. Chodzi oczywiście
o takie przyczyny, które mieszczą się ustawowych ramach "przypadków uzasadnionych
ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika
lub interesem publicznym" (art. 22 ust. 3 ustawy o SENT). Stanowisko organu
administracji ignorujące ten fragment przepisu jest pozbawione podstaw - nie sposób
zasadnie wywodzić, że tylko kryteria wskazane w art. 26 ust. 3 ustawy o SENT mogą
przesądzać o odstąpieniu od nałożenia kary. Te ostatnie mają bowiem charakter
formalny, a nie materialny, a ich stosowanie wchodzi w grę dopiero po stwierdzeniu, że
zachodzi podstawa do odstąpienia od nałożenia kary.
Sąd podkreśla, iż sprawa odstąpienia od wymierzenia kary, nigdy nie będzie
mogła zostać uznana za pomoc publiczną, o której mowa w art. 107 Traktatu o
funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Należy bowiem zauważyć, że odstąpienie w
niniejszym przypadku od wymierzenia kary nie zakłóciłoby lub też nie groziłoby
zakłóceniem konkurencji na unijnym rynku, co najwyżej skutkowałoby tym, że
przewoźnik krajowy ukarany w sposób nieproporcjonalny, znalazłby się w gorszej
sytuacji finansowej niż jego potencjalni konkurenci z innych krajów unijnych.
Z natury rzeczy będziemy mieli w rozpatrywanej sprawie do czynienia z
przypadkiem określonym w art. 26 ust. 3 pkt. 1 ustawy o SENT tj. odstąpienie od kary
nie stanowi pomocy publicznej, bowiem nie wydano ostatecznej decyzji administracyjnej
w sprawie. Co więcej, do momentu wydania takiej decyzji na stronie nie ciąży w ogóle
żaden, nawet abstrakcyjny i ogólny ustawowy obowiązek zapłaty kary - co wynika z
samej natury sankcji administracyjnej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego
z dnia 26 października 2016 r., sygn. akt II GSK 1609/16, II GSK 1479/16 i II GSK
1482/16).
Ustawodawca w ustawie kodeksowej tj. ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. -
Kodeks postępowania administracyjnego tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm.)
przewidział w art. 189(f) odstąpienie od nałożenia kary administracyjnej. Jak wskazuje
się w komentarzu do ww. artykułu "przepis formułuje warunki dopuszczalności
odstąpienia od nałożenia pieniężnej kary administracyjnej. Organ odstępuje od
nałożenia kary i poprzestaje na pouczeniu strony w dwojakiego rodzaju sytuacjach. Po
pierwsze, organ stwierdza, że waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona
zaprzestała naruszania prawa (art. 189f § 1 pkt 1). Organ jest wówczas zobligowany do
poprzestania na pouczeniu strony, co zgodnie z zasadą proporcjonalności stanowi
działanie adekwatne do okoliczności sprawy. Po drugie, doszło do realizacji celów, dla
których miałaby być nałożona administracyjna kara pieniężna. Cele te mogły zostać
osiągnięte w ramach odrębnego postępowania toczącego się przed postępowaniem w
sprawie nałożenia administracyjnej kary pieniężnej (art. 189f § 1 pkt 2). W takim
przypadku organ jest zobligowany do poprzestania na pouczeniu strony. Powyższe cele
mogą być osiągnięte również w wyniku wyznaczenia stronie przez organ terminu do
usunięcia naruszenia prawa lub powiadomienia właściwych podmiotów o stwierdzonym
naruszeniu prawa (art. 189f § 2). Wyznaczenie takiego terminu jest fakultatywne. Jeżeli
jednak strona w wyznaczonym terminie przedstawiła żądane dowody, to organ jest
zobligowany do odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i
poprzestania na pouczeniu" (Przybysz Piotr Marek, Kodeks postępowania
administracyjnego. Komentarz aktualizowany, Opublikowano: LEX/el. 2019).
Mając na uwadze ratio legis ustawy o SENT uznać należy, że nakładanie kar
pieniężnych na podmioty wymienione w tej ustawie powinno zostać każdorazowo
powiązane z koniecznością uprawdopodobnienia przez organ administracji, że
wykazane uchybienie podmiotu wysyłającego lub odbierającego bądź przewoźnika
może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa.
Zdaniem Sądu, organy stosujące przepisy ustawy o SENT mają obowiązek
wykazania nie tylko uchybień podmiotów, do których przepisy te mają zastosowanie, ale
także wykazania z urzędu, że nie wystąpiły przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary
pieniężnej.
Poza tym wątpliwości dotyczące wykładni, a w konsekwencji zastosowania
przepisów ustawy o SENT regulujących nakładanie kar, należy rozstrzygać na korzyść
podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego lub przewoźnika (art. 2a Ordynacji
podatkowej w związku z art. 24 ust. 3 ustawy o SENT), uwzględniając cel
wprowadzenia tej ustawy do obrotu prawnego. W interesie publicznym nie leży
nakładanie kar pieniężnych na podmioty, które dopuściły się wyłącznie uchybień
formalnych (oczywistych omyłek) związanych z realizacją obowiązków przewidzianych
w ustawie o SENT, jeżeli uchybienia te nie stwarzają realnego zagrożenia uszczuplenia
przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa.
Nie od rzeczy będzie również wskazanie ,że surowość kary wymierzonej przez
organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara
dotyczy. Konieczność stosowania zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3
Konstytucji RP powinno być traktowane jako kolejny argument przemawiający za tym,
aby nakładać kary pieniężne na podstawie przepisów ustawy o SENT tylko wówczas,
gdy naruszenie przez określony podmiot obowiązków nałożonych przez racjonalnego
ustawodawcę ma charakter na tyle istotny, że może skutkować uszczupleniem
dochodów podatkowych budżetu państwa.
Na konieczność stosowania zasady proporcjonalności konsekwentnie wskazuje
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. przykładowo pkt 20 wyroku TSUE z 2
czerwca 2016 r., sygn. C – 418/14; Lex nr 2051260), a także Trybunał Konstytucyjny
(zob. wyrok z dnia 12 stycznia 1999 r., sygn. akt P 2/98, OTK ZU nr 1/1999, poz. 2 i
powołane tam orzecznictwo; wyrok z 30 listopada 2004 r., sygn. SK 31/04, OTK ZU nr
10/2004, poz. 110).
Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd na podstawie
art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i lit.c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach
postępowania rozstrzygnięto na wniosek skarżącej po myśli art. 200 p.p.s.a.
Rozpoznając sprawę ponownie, organ uwzględni przedstawioną przez Sąd
ocenę prawną zagadnienia, zważy również ,że w interesie publicznym jest budowanie
u obywateli i podmiotów gospodarczych zaufania do organów państwa.