V SA 462/03

V SA 462/03 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2004-03-03
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2003-01-29
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Hanna Szafrańska-Falkiewicz
Michał Sowiński
Piotr Piszczek /przewodniczący sprawozdawca/
Sygn. powiązane
GZ 47/04 - Postanowienie NSA z 2004-10-12
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. do WSA - P. Piszczek (spr.), Sędzia NSA del. do WSA - H. Szafrańska-Falkiewicz, Asesor WSA - M. Sowiński, Protokolant - E. Winiarska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 marca 2004 r. sprawy ze skargi Firma Ortopedyczna "M." SA na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz Firmy Ortopedycznej "M." SA 10 (dziesięć) zł tytułem kosztów postępowania sądowego. 3. Orzeka, iż zaskarżona decyzja do czasu uprawomocnienia się wyroku nie podlega wykonaniu.
Uzasadnienie
Decyzją organu drugiej instancji (której precyzyjne oznaczenie, a także datę wydania oraz numer porządkowy zawiera sentencja wyroku) – po uprzednim rozpoznaniu wniesionego środka zaskarżenia – utrzymano w mocy akt administracyjny wydany przez organ pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia wskazano, iż brak jest podstaw, aby uwzględnić wniesione odwołanie, gdyż organ pierwszej instancji dokonał trafnych ustaleń, bazując na podstawie prawidłowego i wnikliwie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, co stanowiło podstawę do zastosowania właściwie powołanych norm prawa materialnego.
Organ drugiej instancji uzupełniając treść podstawy rozstrzygnięcia o art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, a także § 1 rozporządzenia RM z dnia 15.12.1998 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz.U. Nr 158, poz. 1036) w motywach wskazał, iż strona dokonała w dniu [...]12.1999 r. zgłoszenia JDA SAD w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu między innymi aparaty ortopedyczne – stabilizatory: stawu skokowego, łokciowego, kolanowego, klasyfikując do kodu PCN 9021 19 10 0 ze stawką celną 0%. W wyniku przeprowadzonej kontroli decyzją z dnia [...] 09.2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego w W. uznał klasyfikację ww. towaru za nieprawidłową i w odniesieniu do niektórych towarów przyjął kod PCN 6307 90 10 0, zaś względem pozostałych – 9401 79 00 0.
Analizując zebrany w sprawie materiał dowodowy organ drugiej instancji doszedł do wniosku, że opaski oraz pas, określane przez stronę jako "stabilizatory" lub "ortezy" nie można zaklasyfikować do sugerowanej przez stronę pozycji 9021, ponieważ nie spełniają one wymogów tej pozycji (obejmującej zgodnie z brzmieniem "sprzęt i aparaty ortopedyczne, włącznie z kulami, pasami chirurgicznymi i przepuklinowymi; szyny, łubki i inny sprzęt do składania złamanych kości; protezy, aparaty słuchowe oraz aparaty zakładane, noszone i wszczepiane, mające na celu skorygowanie wady lub kalectwa").
Organ odwoławczy wyjaśnił, że nie neguje leczniczych właściwości importowanych "stabilizatorów" i "ortez", jak i opinii lekarza ortopedy w tej kwestii, jednakże stwierdził, że okoliczności te nie mają wpływu na zasady klasyfikacji wynikające z postanowień taryfy celnej, zgodnie z którymi "stabilizatory", "ortezy" klasyfikowane są jako artykuły stosowane zarówno w profilaktyce jak i po urazach, do odpowiedniej pozycji, zgodnie z surowcem, z jakiego zostały wyprodukowane.
Zgodnie z wyjaśnieniami do taryfy celnej, stanowiącymi załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. (Dz.U. Nr 74, poz. 830), pozycja 9021 nie obejmuje:
a) pończoch przeciwżylakowych (pozycja 6115);
b) prostych ochraniaczy lub urządzeń przeznaczonych do zmniejszenia nacisku na pewne części stopy (pozycja 3926 – jeśli wykonane z tworzywa sztucznego; lub pozycja 4041 – jeśli wykonane z gumy porowatej przymocowanej do gazy przylepcem),
c) pasów podtrzymujących lub innych wyrobów podtrzymujących typu opisanego w uwadze 1(b) do niniejszego działu, np. pasów przedurodzeniowych lub macierzyńskich (pozycje 6212 lub 6307).
Z kolei w myśl uwagi 1 (b) do działu 90 taryfy celnej, dział ten nie obejmuje pasów i bandaży z materiału (tekstylnych), których działanie na organ polegające na podtrzymaniu lub utrzymaniu wynika jedynie z ich elastyczności (np. pasy ciążowe, bandaże piersiowe, brzuszne, bandaże na mięśnie) (Sekcja XI).
Zdaniem organu odwoławczego takie właściwości mają przedmiotowe towary, gdyż są elastyczne, wykonane z obciskających odpowiednio tkanin i mogą być wykorzystywane do leczenia po przebytej kontuzji lub urazie, jak i służyć zapobiegawczo (głównie sportowcom) do ochrony przed nadwyrężeniem przy nadmiernych wysiłkach. Nie są jednak aparatem ortopedycznym.
W związku z tym, że będące przedmiotem sporu "ortezy", "stabilizatory", "opaski" na łokieć, kolano, staw skokowy i nadgarstek zostały wykonane odpowiednio z elastycznych tkanin, umożliwiających wciąganie,: z bawełny i akrylu, z neoprenu" (pianki podszytej materiałem – tkaniną z obu stron, z tkaniny elastycznej (poliester) lub ze specjalnej rozgrzewającej tkaniny [...], pokrytej warstwą mikrofibry, zgodnie z postanowieniami taryfy celnej winny zostać zaklasyfikowane do pozycji 6307.
Krzesełko, siedzisko pod prysznic, o konstrukcji aluminiowo-plastikowe (poliuretanowe) – zgodnie z nazwą i rodzajem materiału z jakiego zostało wykonane należy kwalifikować zgodnie z brzmieniem pozycji: "Meble do siedzenia" do pozycji 9401, do kodu PCN 9401 79 00 00, jako pozostałe meble do siedzenia o konstrukcji metalowej. Krzesełka te nie odbiegają kształtem od typowych mebli do siedzenia, są bardziej stabilne. Mogą być wykorzystywane przez każdego by usiąść pod prysznicem.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Firma Ortopedyczna "M." wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w W., zarzucając, że została ona wydana bez wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy oraz z niewłaściwym zastosowaniem taryfy celnej.
Skarżąca zakwestionowała stanowisko organu odwoławczego w sprawie dowodów stanowiących podstawę wydania decyzji, podnosząc, że organ odwoławczy potraktował milczeniem zarzuty dotyczące ustaleń poczynionych w toku kontroli celnej oraz powołał się na wyrwane z kontekstu wyjaśnienia M. P., a także nie uwzględnił faktu, że w opinii Zakładu Rehabilitacji Wojskowej Akademii Medycznej w L. ustalono, że przedmiotowe towary stanowią ortezy ortopedyczne, ale także wskazano do jakich jednostek chorobowych mają zastosowanie, a także ustalono, że ze względu na szczególną konstrukcję zastosowanych wzmocnień nie są to jedynie tkaniny czy dzianiny działające terapeutycznie własną sprężystością. Ponadto skarżąca podniosła, że świadectwa jakości Instytutu Leków nie określają w sposób szczegółowy zastosowanych w ortezach materiałów oraz że w czasie kontroli GIC nie wykonano zdjęć przedmiotowych ortez, a zdjęcia i opisy zawarte w katalogu firmy M. nie zawierają precyzyjnego opisu technicznego, ponieważ służą jedynie celom medyczno-marketingowym i dlatego nie można określić na ich podstawie zastosowanych materiałów czy technologii.
Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, zdaniem skarżącej, nie pozwala na sformułowanie postawionej przez organ tezy, że jedynymi materiałami, z których zostały skonstruowane ortezy jest bawełna, akryl, neopren, poliester Tactel i Rhoryl, pokryty warstwą mikrofibry, dzianina bawełniana, taśma elastyczna i elastodien, gdyż z oświadczenia firmy "T." wynika, że w produkcji ortez zastosowano specjalną technologię polegającą na wprowadzeniu do zastosowanych tam surowców specjalnych nietekstylnych wzmocnień lub usztywnień, wprowadzenie których warunkowało osiągniecie zakładanych działań terapeutycznych ortezy na organy ludzkie.
Skarżąca zarzuciła, że organ odwoławczy dokonał błędnej wykładni pozycji 9021 taryfy celnej, wskazując, że z Wyjaśnień do taryfy celnej dotyczących tej pozycji nie wynika, by "unieruchamianie" danego organu stanowiło konieczny element definicji sprzętu i aparatów ortopedycznych. Wynika natomiast konieczność używania sprzętu i aparatów dla osiągnięcia jednego z niżej wymienionych celów:
- zapobieganie powstawaniu zniekształceń ciała (funkcja prewencyjna), koniecznego w następstwie choroby lub po operacji,
- korygowanie zniekształceń ciała, koniecznego w następstwie choroby lub po operacji,
- podtrzymanie organów, koniecznego w następstwie choroby lub po operacji,
- trzymanie organów, koniecznego w następstwie choroby lub po operacji.
Jednym z opisanych wyżej działań może być także unieruchomienie. Nie jest to jednak jedyne działanie terapeutyczne na organ. Równoprawne jest choćby działanie prewencyjne - zapobieganie powstawania zniekształceń ciała w następstwie choroby lub po operacji (nie ma tutaj mowy o unieruchomieniu jako jedynym działaniu terapeutycznym), albo podtrzymywanie organów, przez co należy rozumieć podtrzymywanie realizowania funkcji, której wykonywanie zostało upośledzone, w następstwie choroby lub po operacji, a która jest konieczna (bo tylko tak można odróżnić podtrzymywanie od trzymania).
Organ odwoławczy zgadzając się z takim działaniem ortez na organy ludzkie zupełnie niezrozumiale przyjął w uzasadnieniu decyzji tylko jedną z tych funkcji.
Zdaniem skarżącej, organ odwoławczy błędnie i niekonsekwetnie zaliczył ortezy do pasów i bandaży z materiału (tekstylnych), których działanie na organ wynika jedynie z ich elastyczności i że z tego powodu są one wyłączone z możliwości przyporządkowania do pozycji 9021 zgodnie z uwagą l (b) do działu 90 taryfy celnej, gdyż z oświadczenia firmy "T." wynika, że nie są one skonstruowane jedynie z materiałów tekstylnych i nie działają na organy jedynie własną elastycznością, a jednoczesne wystąpienie obu tych znamion jest warunkiem wyłączenia wynikającego z uwagi l (b) do działu 90 taryfy celnej.
Zawarty w Wyjaśnieniach do taryfy celnej komentarz do pozycji 9012 rozróżnia opaski podtrzymujące ortopedyczne od aparatów do korygowania skrzywień bocznych (skoliozy) i wygięć kręgosłupa a także medyczne lub chirurgiczne gorsety i pasy.
Z powyższego komentarza wynika, że aby opaska została uznana za podtrzymującą opaskę ortopedyczną konieczne jest, aby była inna niż zwykła opaska podtrzymująca z dzianiny, materiałów siatkowych lub szydełkowych.
Opinia Światowej Organizacji Celnej w Brukseli z dnia 16.05.1997 r., opublikowana w V tomie wyjaśnień do Taryfy celnej, prezentuje stanowisko, że: "opaski na: nadgarstki, łokcie, kolana, dłonie, stosowane w przypadku zwichnięć, naderwań mięśni, ścięgien, w dolegliwościach bólowych na tle zwyrodnieniowych, wykonane z dzianiny z włókien poliestrowych winny być zakwalifikowane do podpozycji 6307 90".
Zdaniem skarżącej, zarówno definicja zawarta w komentarzu, jak i w ww. opinii nie ma jednak zastosowania w naszej sprawie, gdyż dotyczy jedynie opasek:
- wykonanych z dzianiny z włókien poliestrowych, albo materiałów siatkowych lub szydełkowych jako jedynego materiału, z którego wykonano opaski, podczas gdy inne materiały zastosowane są w przypadku naszych ortez;
- stosowanych przy zwichnięciach, naderwaniach mięśni, ścięgien, w dolegliwościach bólowych na tle zwyrodnieniowych, a zatem ściśle określonych dysfunkcji, przy których są stosowane, podczas gdy określone w opinii Zakładu Rehabilitacji Wojskowej Akademii Medycznej zastosowanie medyczne spornych ortez jest inne.
Skarżąca podniosła, że przedmiotowe ortezy posiadają świadectwa jakości Instytutu Leków przewidziane dla przedmiotów ortopedycznych i środków pomocniczych, a zatem nie są zwykłymi opaskami podtrzymującymi i zarzuciła, że wbrew odmiennym ustaleniom organu opis i wyjaśnienia do pozycji 9021 taryfy celnej nie wprowadzają wymogu klasyfikowania ortez według kryterium surowce, z którego towar ten został wykonany. Odnośnie klasyfikacji produktu "S." skarżąca zarzuciła, że istotne jest, czy sporny przedmiot posiada cechy zawarte w definicji sprzętu ortopedycznego, zgodnie z definicją określoną w dziale 90 Taryfy Celnej. Jest tam wymieniona m.in. funkcja podtrzymania organów, koniecznego w następstwie choroby lub po operacji, co należy rozumieć jako podtrzymywanie realizowania funkcji, których wykonywanie zostało upośledzone w następstwie choroby lub po operacji, a które są konieczne dla człowieka. Temu celowi służy właśnie krzesełko-siedzisko pod prysznic; przedmiot ten podtrzymuje funkcje tych organów człowieka , które na skutek choroby czy operacji nie mogą w sposób naturalny wykonywać swoich właściwych działań, przy podejmowaniu czynności higieny osobistej. Zastępując naturalną funkcję niesprawnych nóg, krzesełko podtrzymuje tułów paraplegika w czasie zabiegów higieny osobistej, a podtrzymanie to stało się konieczne w następstwie choroby (paraplegia). Występowanie m.in. otworów odpływowych w konstrukcji przedmiotu (w opisie) wskazuje na umyślne przystosowanie urządzenia do realizacji opisanego celu. Odnosząc się do twierdzeń organu, że sprzęt ten nie posiada kształtu innego niż inne meble do siedzenia, ale jest do nich podobne, a ponadto może z niego skorzystać każda inna osoba, nie tylko niepełnosprawna, skarżąca podniosła, że posiadanie przez przedmiot osobliwego kształtu oraz zabezpieczenia przed możnością stosowania sprzętu ortopedycznego przez osoby zdrowe, nie są wymogami określonymi definicją w dziale 90 Taryfy Celnej. Wymogi takie byłyby też sprzeczne ze sztuką ortotyczno-protetyczną.
Skarżąca zarzuciła, że organ odwoławczy sformułował własną opinię medyczną odmienną od opinii Wojskowej Akademii Medycznej, która odmiennie wskazuje zastosowanie przedmiotowych ortez. Zdaniem skarżącej, formułowanie takiej opinii przez organ jest nieuprawnione, gdyż po stronie organu brak jej odpowiedniej wiedzy i kwalifikacji.
Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Organy celne uznając, że przedmiotowe towary nie mogą być klasyfikowane do podanego przez stronę kodu PCN 9021 11 10 0 – aparaty ortopedyczne, poczyniły to ustalenie mając na względzie treść uwagi 1b) do działu 90 taryfy celnej. Zgodnie z treścią tej uwagi dział 90 taryfy celnej nie obejmuje pasów i bandaży z materiału (tekstylnych), których działanie na organ polegające na podtrzymaniu lub utrzymaniu wynika jedynie z ich elastyczności (np. pasy ciążowe, bandaże piersiowe, brzuszne, bandaże na mięśnie).
Skarżąca trafnie zarzuca, że powyższa uwaga nie dotyczy przedmiotowych towarów, ponieważ nie są one pasami ani bandażami oraz nie zostały wykonane wyłącznie z materiału tekstylnego, którego działanie na organ, polegające na podtrzymywaniu lub utrzymywaniu, wynika jedynie z elastyczności tego materiału.
Z załączonych do akt administracyjnych opinii Wojskowej Akademii Medycznej w L. wynika, że będące przedmiotem sporu ortezy zostały wykonane ze specjalnego wielowarstwowego materiału z użyciem wzmocnień, które dzięki specjalnemu splotowi w różny sposób – zależny od okolicy anatomicznej - stabilizują – korygują elementy anatomiczne: stawów, kości, torebki stawowe, więzadła i mięśnie.
Fakt zastosowania w tych ortezach specjalnych, nietekstylnych wzmocnień lub usztywnień potwierdza załączone do skargi oświadczenie producenta, które Sąd dopuścił jako dowód uzupełniający, niezbędny do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie.
Zarówno z treści opinii WAM, jak i z oświadczenia producenta wynika, że przedmiotowe ortezy nie zostały wykonane wyłącznie z materiałów tekstylnych oraz że ich działanie w związku z zastosowanymi specjalnymi wzmocnieniami nie wynikało jedynie z elastyczności materiału tekstylnego użytego do ich wykonania. Oznacza to w konsekwencji, że uwaga 1 b) do działu 90 taryfy celnej nie miała wbrew odmiennym ustaleniom organów celnych zastosowania w sprawie.
Specjalne nietekstylne wzmocnienia lub usztywnienia zastosowane w przedmiotowych ortezach, służące do stabilizacji (podtrzymania) organów, odróżniają te ortezy od zwykłych opasek podtrzymujących. Zastosowane w przedmiotowych ortezach specjalne wzmocnienia i usztywnienia oraz pełnione przez nie funkcje szczegółowo opisane w opiniach WAM wskazują, że przedmiotowe ortezy są podtrzymującymi opaskami ortopedycznymi, o których mowa w pkt 12 Wyjaśnień do pozycji 9021 taryfy celnej, stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 24 sierpnia 1999 r. (Dz.U. Nr 74, poz. 830).
Należą one do sprzętu i aparatów ortopedycznych i powinny być klasyfikowane do kodu PCN 9021 11 10 0 podanego przez skarżącą w zgłoszeniu celnym. Klasyfikacja ta, wbrew odmiennym ustaleniom organów celnych, została dokonana bez naruszenia art. 85 §1 Kodeksu celnego i nie dawała podstawy do uznania zgłoszenia za nieprawidłowe, na podstawie art. 65 §4 pkt 2 tegoż kodeksu.
Nie znajduje również uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy zakwalifikowanie przez organy celne towaru "S." ( siedzisko pod prysznic o konstrukcji aluminiowej; siedzisko i oparcie wykonane z łatwo zmywalnego poliuretanu, wyposażone w uchwyty, posiada otwory odpływowe; wysokość od 36 do 46 cm (skok 2,5 cm ), szerokość 48 cm, głębokość siedziska 44 cm, waga 2,5 kg; maksymalne obciążenie 90 kg; zastosowanie profesjonalny sprzęt pomocniczy ) do kodu PCN 9401 79 00 0 – meble do siedzenia, nawet przekształcalne w miejsca do spania oraz ich części. Uzasadniając taką klasyfikację organy celne wskazały, że w protokole GIC przedstawiciel strony J. R. określił przedmiotowy produkt jako sprzęt rehabilitacji osobistej, siedziska pod prysznic nie odbiegają kształtem od typowych mebli do siedzenia i mogą być wykorzystywane przez każdego, aby usiąść pod prysznicem. Zdaniem Izby Celnej, z uwagi na wyżej określone przesłanki, przy klasyfikacji celnej tego przedmiotu należy posługiwać się jedynie nazwą i rodzajem materiału, z jakiego został on wykonany. Trafnie zarzuca skarżąca, że jest to stwierdzenie dowolne, nie znajdujące oparcia w postanowieniach taryfy celnej i Wyjaśnieniach do pozycji 9401 taryfy celnej, stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 24 sierpnia 1999 r. (Dz.U. Nr 74, poz. 830). Organy pominęły bowiem podstawową cechę tego produktu jaką jest podtrzymywanie (stabilizacja) organizmu osoby niepełnosprawnej na skutek wady lub kalectwa podczas zabiegów higienicznych. Nie jest to więc mebel do siedzenia w rozumieniu Działu 94 ww. taryfy.
Z powyższych względów Sąd uznał skargę za uzasadnioną i na podstawie art. 145 § 6 pkt 1 c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) należało orzec jak w sentencji wyroku.