V SA 1151/03

V SA 1151/03 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2004-03-10
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2003-03-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Barbara Wasilewska
Janusz Zajda /przewodniczący sprawozdawca/
Małgorzata Rysz
Sygn. powiązane
GSK 727/04 - Wyrok NSA z 2004-12-10
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia Janusz Zajda [spr.], Sędziowie: Małgorzata Rysz, Barbara Wasilewska, Protokolant Beata Smulska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2004 r. sprawy ze skargi "Y." - Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2003 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty wynikającej z długu celnego; oddala skargę.
Uzasadnienie
Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez "Y." - Spółkę z o.o. w W., według dokumentu SAD z [...] marca 1999 r. nr [...], Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzoną z H. partię leków, przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej wartości transakcyjnej w kwocie 463.630,45 € wynikającej z przedstawionej przy zgłoszeniu celnym faktury z [...] marca 1999 r. nr [...] wystawionej przez h. eksportera "Y.E." [...] z siedzibą w L. w H.
Decyzją z [...] marca 2002 r. nr [...], Dyrektor Urzędu Celnego w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru i orzekając w tej części określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości, ustalonej z uwzględnieniem udzielonych importerowi przez eksportera rabatów obniżających - zdaniem organu celnego - zafakturowaną należność eksportera.
Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] lutego 2003 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli celnej przeprowadzonej u importera ujawniono zawartą przez niego z eksporterem w dniu [...] marca 1999 r. umowę o udzieleniu rabatu w wysokości 40% wartości netto produktów zakupionych przez nabywcę (wartość fakturowana), jeżeli wartość zakupionych produktów wynosić będzie 500.000 € w każdym miesiącu [§ 1 pkt 1-3 umowy]. W trakcie kontroli ujawniono również wystawione przez eksportera noty kredytowe z podaniem numeru faktury, zmniejszające wartość sprowadzonych leków, które nie zostały uwzględnione przy określaniu wartości celnej.
Z tego powodu uzasadniona była, zdaniem organu odwoławczego, korekta wartości celnej dokonana przez organ celny pierwszej instancji.
W skardze do Sądu, uzupełnionej w pismami z [...] czerwca 2003 r. i [...] marca 2004 r., "Y." - Spółka z o.o. w W. wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji obu instancji bądź ich uchylenie zarzucając:
- naruszenie przepisów art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;
- rażące naruszenie przepisów art. 23 §§ 1, 4 i 9, art. 85 § 1 oraz art. 279 § 1 ustawy Kodeks celny, Wyjaśnień dotyczących wartości celnej [zał. do rozporządzenia Ministra Finansów z 15 09 1999 r.; Dz.U. Nr 80, poz. 908], a także naruszenie art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli w dniu 12 12 1991 r. [Dz.U. z 1994 r. nr 11, poz. 38],
- naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 127, art. 145 § 2, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 201 § 1 pkt 2, art. 208 § 1, art. 210 § 4 oraz art. 216 ustawy - Ordynacja podatkowa, poprzez brak ich zastosowania lub nieprawidłowe zastosowanie, mające wpływ na wynik sprawy.
Rozwijając zarzuty skargi o charakterze merytorycznym, skarżąca sformułowała generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa, odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktury eksportera, przedstawionej przy zgłoszeniu celnym i brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) o kwotę rabatu przewidzianego w umowie z [...] marca 1999 r.
Zdaniem Spółki udzielony jej rabat, w kwotach określonych w notach kredytowych eksportera, nie był związany z dostawą oraz z ceną zakupu przedmiotu importu i z wartością celną importowanych towarów, lecz stanowił formę wsparcia działalności skarżącej na rynku polskim w celu zwiększenia sprzedaży towarów zagranicznego dostawcy.
Podniosła, że dla otrzymania i zrealizowania wsparcia (rabatu) niezbędne było wystąpienie następujących okoliczności:
- zrealizowanie określonej wartości zakupów (§ 1 pkt 1 i pkt 3 umowy);
- terminowe uregulowanie należności na rzecz eksportera (§ 1 pkt 8 umowy);
- decyzja eksportera o udzieleniu rabatu (§ 1 pkt 5 umowy).
W świetle takiego uregulowania kwestii rabatu, w momencie zgłoszenia celnego nie było wiadome czy rabat w ogóle zostanie udzielony, i w związku z tym nie istniała powinność skarżącej wskazania kwoty rabatu, którą można by odnieść do dokonanego zgłoszenia celnego. Takie wskazanie było w tym momencie obiektywnie niemożliwe.
Udzielenie rabatu, w razie jego przyznania przez eksportera, zawsze następowało po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny ("ex post") i ze względu na tę okoliczność oraz z uwagi na funkcje rabatu jako środka wspierania działalności skarżącej nie stanowił on czynnika kształtującego wartość celną towaru, w szczególności nie skutkował obniżeniem wysokości (ceny) transakcyjnej.
Odmienne stanowisko i rozstrzygnięcie organów celnych - zdaniem skarżącej - narusza powołane w skardze przepisy Kodeksu celnego, rozporządzenia Ministra Finansów z 15 09 1999 r. w sprawie wyjaśnień dotyczących wartości celnej oraz opinię 15.1 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, w świetle których brak jest podstaw do korygowania deklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości transakcyjnej jako wartości celnej, przez jej obniżenie o rabat udzielony ex post, po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny.
W sferze stanowiącej przedmiot regulacji prawa procesowego, w szczególności powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, skarżąca zarzuciła naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania celnego, wskutek nie doręczenia decyzji organu pierwszej instancji ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi do doręczeń na adres do doręczeń wskazany w pełnomocnictwie. Identyczne naruszenie prawa nastąpiło przy wyznaczaniu przez organ pierwszej instancji terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego [art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej], wskutek doręczenia wezwania na adres skarżącej z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika.
Ponadto według skarżącej, decyzja organu celnego pierwszej instancji była rezultatem podporządkowania się przez ten organ wytycznym Prezesa Głównego Urzędu Ceł zawartym w piśmie z [...] września 2001 r. nr [...], skierowanym do dyrektorów urzędów celnych i zalecającym kontrolę wysokości wartości celnej importowanych leków.
Według Spółki, decyzje organów obu instancji rozstrzygają w sposób zgodny z uzasadnieniem znajdującym się we wspomnianym piśmie Prezesa GUC z [...] września 2001 r., co zdaniem skarżącej wskazuje na podporządkowanie się organu pierwszej instancji wytycznym oraz sposobowi zakończenia sprawy zawartym w piśmie i potwierdza fakt ingerencji organu nadrzędnego w rozstrzygnięcie organu niższego szczebla oraz stanowi naruszenie art. 127 Ordynacji podatkowej.
Zdaniem skarżącej, postępowanie dowodowe w sprawie przeprowadzone zostało z naruszeniem obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Organy celne ograniczyły się bowiem do ustaleń dokonanych w trakcie kontroli przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych oraz do analizy dokumentów udostępnionych przez skarżącą w czasie kontroli, natomiast nie podjęły innych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W szczególności nie został uwzględniony przez organ pierwszej instancji zawarty w piśmie z [...] lutego 2002 r. wniosek dowodowy o uzyskanie porady Światowej Organizacji Celnej odnośnie wpływu rabatów przyznawanych importerowi po dniu dokonania zgłoszenia celnego na wartość celną importowanych towarów oraz wniosek o zawieszenie postępowania celnego do chwili uzyskania wspomnianej opinii.
Skarżąca podniosła, że organ pierwszej instancji wydał co prawda postanowienie z [...] kwietnia 2002 r. nr [...] do [...], którym odmówił zawieszenia postępowania celnego, jednakże postanowienie to nie weszło do obrotu prawnego, ponieważ nie zostało skutecznie doręczone ustanowionemu przez stronę pełnomocnikowi dla doręczeń na adres do doręczeń wskazany w pełnomocnictwie. Skarżąca podniosła, że w wyroku z 27 października 2003 r. NSA stwierdził, że zgłoszony przez stronę "wniosek o zawieszenie postępowania jest aktualny i nie stał się bezprzedmiotowy". Ocena prawna wyrażona w tym wyroku wiąże sąd administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia.
Wskazując na powyższe skarżąca podniosła, że żaden z wniosków zawartych w jej piśmie z [...] lutego 2002 r. nie został rozpatrzony przez organ pierwszej instancji, w konsekwencji zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem art. 122 Ordynacji podatkowej, co zdaniem skarżącej uzasadnia uchylenie zaskarżonych decyzji, tak aby umożliwić organowi pierwszej instancji rozpoznanie wniosku o zawieszenie postępowania.
W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z 30 08 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych [Dz.U. nr 153, poz. 1271] sprawy, w których skargi, tak jak w niniejszej sprawie, zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
W myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących.
Stosownie do zasady określonej w art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy.
Wartość celna importu zadeklarowana została w niniejszej sprawie w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym, w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w przedstawionej fakturze eksportera.
W wyniku późniejszej kontroli celnej przeprowadzonej u importera, ujawniona została zawarta przez Spółkę z eksporterem umowa z [...] marca 1999 r. o udzieleniu rabatu [k. 1-3 akt wspólnych] oraz noty kredytowe eksportera, według których skarżąca otrzymywała od eksportera przewidziane umową rabaty w kwotach określonych w tych notach.
Na tym tle istotna w sprawie jest kwestia, czy wartością transakcyjną wyznaczającą wartość celną towaru jest fakturowana przez eksportera cena pomniejszona o kwotę rabatu, czy też cena w wysokości określonej w fakturze, nie pomniejszona o rabat otrzymany według noty kredytowej.
Zawarta przez skarżącą z eksporterem umowa sprzedaży leków objętych zgłoszeniem celnym z [...] marca 1999 r. wykonana została w czasie obowiązywania umowy o udzieleniu rabatu z dnia [...] marca 1999 r.
Postanowienia tej ostatniej umowy stanowiły w istocie część składową umowy sprzedaży importerowi leków objętych zgłoszeniem z [...] marca 1999 r., skoro sprzedaż realizowana była w czasie obowiązywania umowy z [...] marca 1999 r. i na warunkach w niej określonych. O tego rodzaju związku świadczą w szczególności te postanowienia umowy z [...] marca 1999 r., które stanowią, że jej stronami są: "dostawca", i "nabywca", a także te, które wiążą rabat z kwalifikowaną wartością zakupionego towaru, wystawioną za ten towar fakturą i wymogiem uiszczenia ceny za zakupienie leków w terminie ustalonym w tej umowie. Przytoczone postanowienia umowy z [...] marca 1999 r. dotyczą zatem przedmiotu umowy sprzedaży.
Uzasadnia to ocenę, że rabat na skonkretyzowanych przez strony warunkach przewidziany został już w umowie sprzedaży leków importerowi. Nie zachodzi tu więc taka sytuacja, gdy - jak w przypadku tzw. rabatu ex post - czynność prawna będąca źródłem prawa kupującego do rabatu, dokonana jest dopiero po zgłoszeniu celnym towaru z wystawioną wcześniej fakturą.
Usprawiedliwiony jest zatem wniosek, że podstawą (przyczyną) uzasadniającą udzielanie rabatu na warunkach określonych w umowie z [...] marca 1999 r. był sam fakt sprzedaży skarżącej Spółce przez eksportera leków w wartości ustalonej w tej umowie.
Wskutek otrzymania rabatu skarżąca odniosła korzyść, określoną przez nią jako wsparcie jej działalności, ale było to normalnym skutkiem (efektem) uzyskanego rabatu, a nie przyczyną udzielenia rabatu.
Chybiony jest również wywód skarżącej, że rabat miał charakter fakultatywny w tym sensie, że przekroczenie określonej w umowie kwalifikowanej wartości zakupionych leków nie nakładało na eksportera obowiązku udzielenia rabatu, lecz mimo spełnienia tego warunku udzielenie rabatu pozostawione zostało uznaniu kontrahenta zagranicznego.
Umowa o udzieleniu rabatu stanowi bowiem, że na warunkach w niej określonych, to znaczy w razie przekroczenia kwalifikowanej wartości kupna i zapłaty ceny w terminie, nabywca będzie uprawniony do otrzymania rabatu od dostawcy. Spełnienie tych warunków rodziło zatem po stronie nabywcy roszczenie o udzielenie rabatu przez dostawcę.
W konsekwencji, nie zgadzając się z korektą wartości celnej skarżąca nie może powoływać się na opinie, wyjaśnienia bądź rozstrzygnięcia dotyczące tzw. rabatów "ex post".
Stwierdzić w tej sytuacji należy, że przewidziany umową sprzedaży rabat był czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości pomniejszonej o rabat ceny wynikającej z faktury eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu celnym i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru.
Jeśli więc strona skarżąca nie zadeklarowała w zgłoszeniu celnym przewidzianego w porozumieniu rabatu twierdząc, że w czasie zgłoszenia nie znała wysokości rabatu, to mogła i powinna na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o stosowną korektę zgłoszenia celnego po otrzymaniu noty określającej należny jej rabat. Tego jednak nie uczyniła.
W tym stanie rzeczy, w świetle art. 65 § 4 pkt 2 lit. "a" Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym w czasie zgłoszenia celnego, uzasadniona była korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organy celne.
Chybiony jest zarzut skarżącej dotyczący naruszenia postanowień art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz przepisów art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego z 16 12 1991 r., stanowiących o dostosowaniu ustawodawstwa krajowego w zakresie prawa celnego do ustawodawstwa Wspólnoty Europejskiej.
Unormowania ustawy z 9 01 1997 r. - Kodeks celny, stanowiące w niniejszej sprawie materialnoprawną podstawę oceny rozstrzygnięć organów celnych, w szczególności regulacje w zakresie wartości celnej przedmiotu importu, opierają się na rozwiązaniach przyjętych w Porozumieniu w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. (zał. do Dz.U. z 1995 r. Nr 98. poz. 483), które recypowane zostały do Kodeksu celnego.
W konsekwencji, oparte na przepisach Kodeksu celnego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie nie mogą być poczytane za naruszające prawo Wspólnoty bądź konstytucyjne zasady praworządności i sprawiedliwości [art. 2 i art. 7 Konstytucji RP].
Uwzględnienia skargi nie mogą również powodować podniesione przez skarżącą zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. W myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, naruszenie przepisów postępowania stanowi podstawę do uwzględnienia skargi tylko wówczas, gdy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Okoliczność, iż organ pierwszej instancji nie doręczył wezwania do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz wydanej przez siebie decyzji pełnomocnikowi do doręczeń na adres dla doręczeń wskazany w pełnomocnictwie, stanowiła wprawdzie naruszenie art. 200 § 1 i art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, jednakże w sytuacji gdy pełnomocnik otrzymał decyzję organu pierwszej instancji od mocodawcy i odwołanie od tej decyzji zostało wniesione w terminie, nie można przyjąć, by powyższe uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy.
Zarzut skarżącej, iż złożony przez nią wnioski o uzyskanie opinii doradczej Światowej Organizacji Celnej oraz o zawieszenie postępowania celnego do chwili uzyskania tej opinii nie zastały rozpatrzone przez organ celny, także nie stanowi podstawy do uwzględnienia skargi.
W związku z podniesieniem powyższego zarzutu należy wskazać, że organ odwoławczy po rozpatrzeniu wniosku strony z [...] lutego 2002 r. postanowieniem z [...] lutego 2003 r. nr [...] odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego, a po rozpatrzeniu zażalenia na to postanowienie utrzymał je w mocy postanowieniem z [...] marca 2003 r. nr [...].
Organy celne postąpiły prawidłowo odmawiając uwzględnienia powyższych wniosków, ponieważ wskazany przez skarżącą problem nie stanowił zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i nie uzasadniał zawieszenia postępowania celnego.
Zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zachodzi w sytuacji, gdy w ramach przedmiotu sprawy administracyjnej obejmującego podstawę jej rozstrzygnięcia występuje jako jej element kwestia, której uprzednie rozpoznanie warunkuje możliwość rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, gdy jednocześnie do rozpoznania tej kwestii nie jest właściwy organ administracji rozpatrujący sprawę administracyjną, lecz inny organ lub sąd.
W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodziła. Postanowienia art. III lit. "d" i "g" Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej określają jako funkcje Rady udzielanie zaleceń w celu zapewnienia jednolitości w interpretacji i stosowaniu m.in. Konwencji w sprawie wartości celnej towarów oraz udzielanie z własnej inicjatywy lub na prośbę zainteresowanych Rządów informacji lub porad w sprawach celnych oraz udzielanie zaleceń w tym zakresie.
Są to kompetencje Rady ujęte w formie zaleceń, informacji i porad; nie wynika z tych postanowień norma prawna, która ocenę takiej kwestii, jak wpływ udzielonej przez eksportera zniżki wartości (ceny) transakcyjnej towaru na wartość celną, rezerwowałaby dla Rady i wyłączała w tym zakresie właściwość krajowych organów celnych.
Dotyczy to również powoływanych przez skarżącą postanowień pkt 2 i 3 zał. II Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, które określają funkcje Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) ujęte w formie możliwości konsultowania zagadnień związanych z ustalaniem wartości celnej oraz dostarczania informacji i wydawania opinii doradczych w tym zakresie.
Również z tych postanowień nie wynika norma prawna, która w zakresie obejmującym rozstrzygnięcie kwestii wpływu na wartość celną rabatów udzielanych importerowi przez eksportera, po dokonaniu zgłoszenia celnego, wyłączałaby właściwość krajowych organów celnych i właściwym w tym przedmiocie czyniła Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej.
W konsekwencji stwierdzić należy, że kwestia wpływu udzielonych rabatów na wartość celną towaru nie stanowiła w niniejszej sprawie zagadnienia wstępnego; rozstrzygnięcie w tym zakresie należało do krajowych organów celnych i nie zachodziła w sprawie obligatoryjna podstawa do zawieszenia postępowania celnego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
W piśmie z [...] września 2001 r. skierowanym do dyrektorów urzędów celnych, z którym skarżąca łączy zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności, Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał na potrzebę zwrócenia szczególnej uwagi na prawidłowość deklarowania wartości celnej przez firmy importujące farmaceutyki i - w razie wystąpienia okoliczności mogących wskazywać na nieprawidłowości - przeprowadzenia "kontroli postimportowej" w celu weryfikacji deklarowanej wartości celnej.
Wymienione pismo nie było więc aktem ingerencji w postępowanie celne prowadzone przez organy celne pierwszej instancji i nie wywierało na nie nacisku, zaś o prawidłowości zgłoszeń celnych decydowały ustalenia właściwych organów celnych, oparte w szczególności o wyniki ewentualnych kontroli postimportowych.
W niniejszej sprawie, po przeprowadzeniu kontroli u importera i zebraniu materiału dowodowego, decyzje wydane zostały przez organy administracji celnej w dwóch instancjach, na podstawie ich samodzielnych ocen materiału dowodowego i brak jest podstaw do twierdzenia, że wyłącznie rozstrzygnięcie organu drugiej instancji wyczerpuje tok instancji administracyjnych w sprawie.
Rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie wydane zostały na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych. Zarzuty skargi wskazujące na naruszenie powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz naruszenie zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych, należy uznać za chybione.
Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem i na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.