Ts 145/03

77 POSTANOWIENIE z dnia 4 listopada 2003 r. Sygn. akt Ts 145/03 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Mirosław Wyrzykowski po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej Małgorzaty Puchowskiej w sprawie zgodności: 1) przepisów rozdziału 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 35, poz. 173 ze zm.); 2) przepisów § 7 ust. 2 pkt 2 oraz § 9 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992 r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu, praw i obowiązków podmiotów organizujących tę naukę oraz uczniów odbywających praktyczną naukę zawodu (Dz. U. Nr 97, poz. 479 ze zm.) z art. 84, art. 92 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, p o s t a n a w i a: odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej. UZASADNIENIE: W skardze konstytucyjnej z 21 lipca 2003 r. skarżąca sformułowała zarzut niekonstytucyjności następujących przepisów: 1) rozdziału 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; 2) rozporządzenia Rady Ministrów z 11 grudnia 1992 r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu, praw i obowiązków podmiotów organizujących tę naukę oraz uczniów odbywających praktyczną naukę zawodu; 3) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania (Dz. U. Nr 60, poz. 278 ze zm.). W ocenie skarżącej, zaskarżone akty normatywne naruszają konstytucyjny wymóg stanowienia aktów wykonawczych wyłącznie na podstawie szczegółowego upoważnienia ustawowego (art. 92 Konstytucji), ponadto – bez wyraźnej podstawy ustawowej – normują problem ulg w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wyszkolenia uczniów, co budzi zastrzeżenia w świetle art. 217 Konstytucji. Skarga konstytucyjna sformułowana została w związku z następującą sprawą. Skarżąca wystąpiła o przyznanie ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu kształcenia w okresie od 1 września 1999 r. do 15 czerwca 2002 r. uczennicy w zawodzie sprzedawcy. Decyzją z 23 sierpnia 2002 r. (nr DG-III-4110-I-37/02) Drugi Urząd Skarbowy w Bydgoszczy odmówił przyznania wnioskowanej ulgi. Powołując się na art. 27c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również § 9 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z 11 grudnia 1992 r. oraz § 2 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 28 maja 1996 r., organ podatkowy uznał, że skarżąca podejmując się szkolenia uczennicy nie posiadała w okresie od 1 września 1999 r. do 10 października 2000 r. kwalifikacji wymaganych przez te przepisy. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy decyzją Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 listopada 2002 r. (nr PB4/4117-97/02). Skargę skarżącej na tę decyzję oddalił Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 8 kwietnia 2003 r. (sygn. akt SA/Bd 564/03). Sąd podzielił w całości argumentację organów podatkowych, odwołując się przede wszystkim do treści § 7 ust. 2 pkt 2 oraz § 9 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z 11 grudnia 1992 r. Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 16 września 2003 r. wezwano pełnomocnika skarżącej do uzupełnienia braków formalnych skargi konstytucyjnej, m.in. przez dokładne określenie przepisów uznanych przez skarżącą za przedmiot skargi konstytucyjnej. Ponadto, wezwano także do wskazania, jakie konstytucyjne wolności lub prawa, i w jaki sposób – zdaniem skarżącej – zostały naruszone przez zaskarżone unormowania. W piśmie pełnomocnika skarżącej z 25 września 2003 r. sprecyzowano przedmiot skargi konstytucyjnej w ten sposób, iż wskazane zostały przepisy rozdziału 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 24 marca 1995 r. oraz przepisy § 7 ust. 2 pkt 2 i § 9 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z 11 grudnia 1992 r. Pominięto natomiast w tym zakresie – wymienione w samej skardze konstytucyjnej – przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 28 maja 1996 r. W odpowiedzi na wezwanie do doprecyzowania zarzutu naruszenia praw konstytucyjnych skarżąca ponownie wskazała na art. 92 oraz art. 217 Konstytucji. Ponadto – bez dalszej szczegółowej argumentacji – sformułowała zarzut naruszenia art. 84 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 79 ust. 1 Konstytucji skarga konstytucyjna jest środkiem ochrony konstytucyjnych wolności lub praw, który służy wyeliminowaniu z systemu prawnego przepisów ustawy lub innego aktu normatywnego, stanowiących podstawę ostatecznego orzeczenia sądu lub organu administracji publicznej. Precyzując zasady, na jakich dopuszczalne jest występowanie ze skargą konstytucyjną, nałożył ustawodawca na skarżącego obowiązek wskazania, jakie przysługujące mu konstytucyjne prawa lub wolności i w jaki sposób – jego zdaniem – zostały naruszone przez zakwestionowane w skardze unormowania (art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym). Wykonując powyższy obowiązek winien skarżący określić konstytucyjny układ odniesienia kontroli zakwestionowanych przepisów. Wykluczone jest przy tym precyzowanie bądź korygowanie tak wyznaczonego wzorca przez działający z własnej inicjatywy Trybunał Konstytucyjny. Stanowi to konsekwencję zasady wyrażonej w art. 66 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, zgodnie z którą Trybunał orzekając jest związany granicami skargi konstytucyjnej. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, w niniejszej sprawie nie doszło do prawidłowego zrealizowania wskazanych wyżej przesłanek. Przedmiotem skargi konstytucyjnej uczyniła skarżąca ostatecznie przepisy dwóch aktów normatywnych o randze podustawowej, tzn. przepisy rozdziału 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 24 marca 1995 r. oraz § 7 ust. 2 pkt 2 i § 9 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z 11 grudnia 1992 r. Wobec zaskarżonych unormowań sformułowany został zarzut niezgodności z art. 92 oraz art. 217 Konstytucji. W dotychczasowym orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego w sprawach skargi konstytucyjnej wyrażone zostało stanowisko kwestionujące przydatność wskazanych wyżej przepisów konstytucyjnych dla konstruowania wzorca kontroli zaskarżanych unormowań. Trybunał Konstytucyjny wskazywał przy tej okazji, iż regulacje należące do dziedziny prawa podatkowego znajdują podstawę w obowiązujących przepisach konstytucyjnych. Istotnie, następuje ono w pierwszym rzędzie w postanowieniach rozdziału X Konstytucji. Niezależnie od tego, zagadnienie ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym w szczególności podatków, znalazło swoje unormowanie w treści art. 84 Konstytucji. Okoliczność ta nie oznacza jeszcze, że przepisy dotyczące obowiązków podatkowych jednostki nie mogą pozostawać w funkcjonalnym związku z uregulowaniami konstytucyjnymi wyrażającymi wolności lub prawa człowieka i obywatela. Warunkiem potraktowania ich za wzorzec kontroli adekwatny dla postępowania inicjowanego skargą konstytucyjną jest jednak wykazanie przez skarżącego rzeczywistego związku zachodzącego pomiędzy realizacją obowiązku podatkowego a ingerencją prawodawcy w sferę konkretnej konstytucyjnej wolności lub prawa jednostki (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 grudnia 2001 r., sygn. SK 16/00, OTK ZU nr 8/2001, poz. 257). W ocenie Trybunału Konstytucyjnego odwołanie się do treści art. 92 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji nie wyczerpuje wymogu wskazania tego rodzaju praw, jak również sprecyzowania związku zachodzącego między ich respektowaniem a realizacją obowiązków podatkowych. Obydwa wskazane przepisy konstytucyjne nie mogą być bowiem potraktowane jako samoistna normatywna podstawa do dekodowania konkretnych praw podmiotowych, chronionych instytucją skargi konstytucyjnej. Zarówno art. 92 ust. 1 Konstytucji, precyzujący przesłanki działalności prawotwórczej o randze podustawowej, jak i art. 217 Konstytucji, określający materie wchodzące w zakres tzw. sfery wyłączności ustawy, mają walor przedmiotowy i jako takie adresowane są w pierwszym rzędzie do podmiotów dysponujących stosownymi kompetencjami prawotwórczymi. Samoistne odwołanie się do treści tych przepisów, bez skorelowania ich unormowań z przepisami konstytucyjnymi jednoznacznie wyrażającymi konkretne prawa lub wolności skarżącego, nie może być uznane za prawidłowe i wystarczające wykonanie obowiązku, o którym mowa w art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego obowiązku powyższego nie realizuje również lakoniczne i pozbawione dalszego uzasadnienia odwołanie się przez skarżącą do treści art. 84 Konstytucji. Ustawowemu wymaganiu sprecyzowania sposobu naruszenia określonych w Konstytucji praw, wolności lub obowiązków nie wychodzi naprzeciw samo jedynie wymienienie tego przepisu w treści pisma uzupełniającego braki formalne skargi konstytucyjnej. Skarżący winien w minimalnym choćby stopniu uprawdopodobnić postawiony zarzut niekonstytucyjności kwestionowanych przepisów. Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę, działając na podstawie art. 49 w zw. z art. 36 ust. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm.), orzeka się jak w sentencji. 4