IV SA/Po 576/25

IV SA/Po 576/25 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-10-22
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-06-06
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Tomasz Grossmann /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6264 Zarząd gminy (powiatu, województwa)
6402 Skargi organów nadzoru na uchwały rady powiatu w przedmiocie ... (art. 81 ustawy o samorządzie  powiatowym)
Hasła tematyczne
Finanse publiczne
Skarżony organ
Rada Powiatu
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 995
art. 12 pkt 3, art. 81 ust. 1
Ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym - tekst jedn.
Dz.U. 2002 nr 76 poz 694
art. 4 ust. 3, art. 76b ust. 2
Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - tekt jednolity
Dz.U. 2017 poz 2077
art. 54 ust. 1, ust. 2 pkt 5 lit. a i b i ust. 8
Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych - tekst jedn.
Dz.U. 2024 poz 935
art. 3 par. 2 pkt 6, art. 134, art. 135, art. 153, art. 185 par. 1, art. 190
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2002 nr 120 poz 1022
par. 4 pkt 1
Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002 r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Grossmann (spr.) Sędzia WSA Monika Świerczak Sędzia WSA Katarzyna Witkowicz-Grochowska Protokolant st. sekr. sąd. Iwona Maciak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 października 2025 r. sprawy ze skargi Wojewody na uchwałę Rady Powiatu [...] z dnia 24 stycznia 2019 r. nr V/44/2019 w sprawie powołania Skarbnika Powiatu [...] oddala skargę w całości.
Uzasadnienie
Prawomocnym wyrokiem z 21 maja 2025 r. o sygn. akt III OSK 635/22 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 1 grudnia 2021 r. o sygn. akt IV SA/Po 704/21 w sprawie ze skargi Wojewody na uchwałę Rady Powiatu z dnia 24 stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie powołania Skarbnika Powiatu [...] i przekazał sprawę temu Sądowi do ponownego rozpoznania.
Powyższy wyrok NSA zapadł w następującym stanie faktycznym i prawnym.
Rada Powiatu (dalej jako: "Rada Powiatu" lub "Organ"), działając na wniosek Starosty Powiatu [...], [...] z dnia 24 stycznia 2019 r. (zwaną też dalej "Uchwałą"), na podstawie art. 12 pkt 3 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 995, z późn. zm., w skrócie: "u.s.p."), powołała z dniem 1 marca 2019 r. P. T. na Skarbnika Powiatu [...] (zwanego też dalej "Skarbnikiem").
Powyższa uchwała została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Poznaniu przez Wojewodę (zwanego dalej: "Wojewodą", "Skarżącym" lub "Organem nadzoru"), który podniósł, że Uchwała została podjęta pomimo braku rzetelnego zweryfikowania, czy kandydat na skarbnika, na dzień 24 stycznia 2019 r. spełniał wymóg posiadania 3-letniej lub 6-letniej praktyki w księgowości. Stan taki potwierdza również treść uzasadnienia Uchwały, gdzie zapisano: "Kandydat spełnia wymogi ustawy o Finansach Publicznych", pomimo faktu, że na dzień 24 stycznia 2019 r. kandydat nie złożył stosownych oświadczeń i zaświadczeń w zakresie posiadania pełnej zdolności.
Rada Powiatu, pismem z 9 sierpnia 2021 r. zatytułowanym "Odpowiedź na skargę", podtrzymała stanowisko zaprezentowane w apelu z 10 marca 2021 r., który skierowała do Organu nadzoru – że P. T. nie miał kwalifikacji (co najmniej 3-letniej praktyki w księgowości) do pełnienia funkcji Skarbnika – i podniosła, że Uchwała obarczona jest wadą uzasadniającą stwierdzenie jej nieważności.
Pismem z 25 sierpnia 2021 r., wnosząc o oddalenie skargi, udział w postępowaniu zgłosili Zarząd Powiatu [...] oraz Starosta Powiatu [...] (dalej jako: "Starosta"). Sąd uznał, że zdolność procesowa w sprawie przysługuje Staroście i zobowiązał go do udzielenia odpowiedzi na skargę.
W odpowiedzi na skargę (pismo z 30.9.2021 r.) Starosta wniósł o oddalenie skargi w całości. Jego zdaniem, wybrany na Skarbnika posiada wymagane na danym stanowisku wykształcenie i odpowiednio udokumentowaną praktykę w księgowości, co w sposób zgodny z przepisami ustawy o finansach publicznych pozwala na prawidłowe i rzetelne wykonywanie powierzonych obowiązków. P. T. pracował przez 26 lat w Banku S.A., przemianowanym na Bank 1 S.A., a na koniec Bank 2 S.A. We wskazanych bankach przez wiele lat pracował, kierował, koordynował oraz nadzorował pracę zespołów księgowych, Głównych Księgowych oraz Kierowników Zespołów zajmujących się tą problematyką. Praca dyrektora oddziałów wymienionych banków była i jest ściśle powiązana z działalnością księgową, zarówno w aspekcie operacyjnym, jak i analizy kredytowej, dla której znajomość zagadnień księgowych jest niezbędna. P. T. posiadał w Banku 2 najwyższy stopień umiejętności kredytowych i mógł podejmować decyzje o najwyższym wolumenie w ramach kompetencji Dyrektora Oddziału. Odnosząc się do zarzutów braku rzetelnego zweryfikowania przez organy Powiatu [...] (zwanego dalej "Powiatem") spełnienia wymogów ustawowych przez kandydata na dzień podjęcia Uchwały, Starosta wyjaśnił że "Kandydat na skarbnika złożył Staroście ustne oświadczenie o spełnieniu wszystkich wymogów związanych z piastowaniem funkcji skarbnika przed dniem złożenia przez Starostę wniosku do Rady". Ponadto praca P. T. na stanowisku skarbnika została pozytywnie oceniona w czasie kontroli Regionalnej Izby Obrachunkowej. Praktykę w księgowości potwierdza doświadczenie zawodowe P. T. oraz kontrola RIO. Starosta stwierdził, że obowiązujące przepisy, wobec uchylenia art. 76b ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217; w skrócie "u.r."), nie regulują expressis verbis kwestii praktyki w księgowości. W ocenie organu zakres regulacji ustawowego wymogu określonego w art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077, z późn. zm.; w skrócie "u.f.p.") jest zbyt wąski. Trzymanie się ostrego zakresu i wyraźnego brzmienia przepisu przeczy intencjom i zamiarowi racjonalnego prawodawcy. W celu zlikwidowania luki tetycznej (konstrukcyjnej) wykorzystać należy wykładnię rozszerzającą, przez rozciągnięcie zakresu stosowania normy na przypadki, które prima facie w skład tego zakresu nie wchodzą. Niecelowe, a przynajmniej nader wątpliwe prakseologicznie, byłoby niezaliczenie w zakres terminu "praktyka w księgowości" okresu, w którym P. T. "kierował zespołem rachunkowości w latach 1998/2000" oraz "kierował wydziałem rachunkowości od połowy 2000 roku przez kilka lat".
Przywołanym na wstępie wyrokiem z 1 grudnia 2021 r. o sygn. akt IV SA/Po 704/21 (zwanym dalej "Wyrokiem WSA") Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę i na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 81 ust. 1 i 2 u.s.p. stwierdził niezgodność z prawem zaskarżonej Uchwały, wyjaśniając w uzasadnieniu, że analiza dokumentów włączonych do akt sprawy, stanowisko prezentowane przez organy Powiatu, a także ustalenia poczynione i prezentowane przez Skarżącego, doprowadziły go do przekonania, że zaskarżona Uchwała została podjęta bez rzetelnego sprawdzenia, czy kandydat zaproponowany (23.1.2019 r.), a następnie wskazany (24.1.2019 r.) przez Starostę na Skarbnika spełnia ustawowe warunki powołania na to stanowisko. WSA podkreślił, że na wniosek Starosty w dniu 24 stycznia 2019 r. do porządku obrad V sesji Rady Powiatu wprowadzone zostały punkty dotyczące odwołania oraz powołania Skarbnika. Rada podjęła uchwałę o odwołaniu M. Ż. ze stanowiska Skarbnika oraz uchwałę o powołaniu na to stanowisko P. T.. W uzasadnieniu Uchwały wskazano, że kandydat spełnia wymogi ustawy o finansach publicznych. Tymczasem protokół nr [...] sporządzony z V sesji Rady Powiatu nie zawiera treści potwierdzających przeprowadzenie obrad w tym zakresie. Z kolei dokumentacja zawierająca oświadczenia i zaświadczenia dotyczące pełnej zdolności do czynności prawnych, korzystania z pełni praw publicznych, niekaralności, czy też doświadczenia zawodowego kandydata została przedstawiona już po podjęciu Uchwały, bo w dniach 14, 20, 25 i 28 lutego 2019 r. oraz 14 marca 2019 r. Przytoczywszy wymogi, jakie dla głównego księgowego wynikają z art. 54 ust. 2 u.f.p., WSA zaznaczył, że zgodnie z art. 54 ust. 8 u.f.p. przepisy dotyczące głównego księgowego stosuje się odpowiednio do skarbnika (głównego księgowego budżetu jednostki samorządu terytorialnego). Zdaniem WSA nie można podzielić zapatrywań, że wskutek uchylenia art. 76b u.r. powstała luka tetyczna w postaci braku legalnej definicji terminu "praktyka w księgowości", która miałaby uzasadniać rozszerzającą wykładnię warunków ustawowych objęcia stanowiska skarbnika powiatu (głównego księgowego budżetu jednostki samorządu terytorialnego). W ocenie Sądu pierwszej instancji wskazana zmiana ustawowa pozostaje bez wpływu na kwestie dotyczące ustawowych przesłanek powołania na stanowisko głównego księgowego jednostki sektora finansów publicznych (w skrócie "j.s.f.p."). Wprowadzając zmiany ustawą z dnia 9 maja 2014 r. o ułatwieniu dostępu do wykonywania niektórych zawodów regulowanych (Dz. U. z 2014 r. poz. 768) w zakresie tzw. deregulacji zawodu księgowego (usunięcie certyfikatu księgowego Ministerstwa Finansów, jako warunku uprawniającego do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych) ustawodawca nie zdecydował się na zmianę/uchylenie przepisu art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. d u.f.p. Zatem po deregulacji głównym księgowym j.s.f.p. nadal może zostać osoba, która posiada certyfikat księgowy uprawniający do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych albo świadectwo kwalifikacyjne uprawniające do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, wydane na podstawie odrębnych przepisów. Powyższe nakazuje przyjmować, że wolą racjonalnego prawodawcy było zachowanie dotychczasowego znaczenia i stosowania warunków określonych w art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a, b u.f.p. dotyczących posiadania 3-letniego lub 6-letniego okresu "praktyki w księgowości". W ocenie WSA, wbrew sugestiom autora odpowiedzi na skargę, uchylenie art. 76b u.r. nie stanowi o braku wzorca prawnego dla określenia spełnienia wskazanego kryterium. Przez praktykę w księgowości należy, zdaniem WSA, rozumieć podejmowanie działań wypełniających przepisy ustawy o rachunkowości, tj. art. 4 ust. 3 pkt 2-7 u.r. Przepisy te korespondują z treścią art. 54 ust. 1 u.f.p., który wskazuje, że główny księgowy jest pracownikiem, któremu kierownik jednostki powierza obowiązki i odpowiedzialność w zakresie wymienionym w tym przepisie. W efekcie WSA w całości podzielił stanowisko Wojewody co do tego, że dokumentacja dotycząca doświadczenia zawodowego P. T. nie potwierdza spełnienia na dzień podjęcia skarżonej Uchwały przesłanki posiadania co najmniej 3-letniej praktyki w księgowości. Zdaniem Sądu I instancji, Skarżący trafnie przyjął, że sformułowania "pracował w zespole księgowości", "kierował pracą zespołu księgowości", czy też "nadzorował pracę Głównego Księgowego" nie dowodzą praktyki w księgowości, czyli realizowania czynności dotyczących ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych na zasadach wymaganych ustawą o rachunkowości.
Po rozpoznaniu skarg kasacyjnych wniesionych przez Radę Powiatu oraz P. T. od Wyroku WSA, Naczelny Sąd Administracyjny – przywołanym na wstępie wyrokiem z 21 maja 2025 r. o sygn. akt III OSK 635/22 (dalej jako "Wyrok NSA") – uchylił wyrok Sądu I instancji i przekazał sprawę temu sądowi do ponownego rozpoznania (pkt 1), a także orzekł o zwrocie kosztów postępowania (pkt 2 i 3). W uzasadnieniu wyjaśnił, że główną oś sporu w niniejszej sprawie stanowi prawidłowa wykładnia art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a i b w zw. z art. 54 ust. 8 u.f.p. Zaznaczył, że w aktualnie obowiązujących przepisach, mających zastosowanie w sprawie – czyli u.s.p., u.f.p. czy u.r. – brak jest definicji pojęcia "praktyka w księgowości". W konsekwencji uchylenia art. 76b u.r. aktualnie czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych może wykonywać każda osoba, która posiada pełną zdolność do czynności prawnych i nie była karana za ściśle określony katalog przestępstw oraz za czyn określony w rozdziale 9 u.r., a także posiada ubezpieczenie OC. W ocenie NSA, jeżeli zatem ustawodawca uchylił wzorzec prawny dla określenia kryterium pozwalającego na zdefiniowanie pojęcia "praktyki w księgowości", do którego odwołuje się art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a i b u.f.p., do bycia księgowym (skarbnikiem powiatu – ust. 8), należało poszukać innych wskazówek dla ustalenia wstępnych wymogów kompetencyjnych w odniesieniu do osób zatrudnianych w j.s.f.p. do wykonywania czynności z zakresu prowadzenia rachunkowości – czego zabrakło w Wyroku WSA. Sąd ten nie wskazał bowiem, w oparciu o przepisy obowiązujące w dacie wydania Uchwały, właściwych reguł pozwalających na zdefiniowanie pojęcia "praktyki w księgowości", której 3-letni okres warunkuje możliwość ubiegania się o stanowisko skarbnika powiatu. Po pierwsze, WSA wskazał, że rozumienie "praktyki w księgowości" koresponduje z art. 54 ust. 1 u.f.p. – który wymienia przyszłe obowiązki głównego księgowego (skarbnika) – zapominając jednak, że na etapie rekrutacji art. 54 ust. 5 lit. a i b u.f.p. nie wymaga, aby kandydat wykonywał wszystkie ww. obowiązki, a tym bardziej pełnił już w innych podmiotach funkcję głównego księgowego. Po drugie, WSA jako wzorzec do spełnienia kryterium "praktyki w księgowości" przyjął również art. 4 ust. 3 pkt 2-7 u.r. – który określa, co obejmuje rachunkowość jednostki – i ocenił, że ze zgromadzonej w sprawie dokumentacji pracowniczej P. T. nie można wywieść 3-letniego doświadczenia zawodowego na stanowiskach związanych z obowiązkami wymienionym w tym przepisie. W ocenie NSA, Sądowi I instancji umknęło jednak, że pod pojęciem "rachunkowość jednostki" (art. 4 u.r.), zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.r. rozumie się podmioty i osoby określone w art. 2 ust. 1, zgodnie z którym przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do podmiotów mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej do których ustawodawca, zgodnie z zapisem pkt 3, zaliczył jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów Prawa bankowego. Z kolei art. 3 ust. 1 pkt 2 u.r. mówiąc o "banku" wskazuje na jednostki działające na podstawie Prawa bankowego, czyli podmioty, w których P. T. pracował w latach 1993-2019, w tym na stanowiskach kierowniczych, nadzorujących daną jednostkę. Zdaniem NSA, Sąd I instancji naruszył wskazane przez kasatorów przepisy prawa materialnego – tj. art. 54 ust. 5 lit. a i b w zw. z ust. 8 u.f.p. – nie dokonując ich prawidłowej wykładni w oparciu o przepisy obowiązujące w dacie wydania Uchwały. Powyższe skutkowało zaniechaniem przez WSA przeprowadzenia jej należytej oceny prawnej na podstawie zgromadzonego materiału. Sąd I instancji nie zbadał chociażby dokumentacji pracowniczej P. T. pod kątem całokształtu jego pracy w bankowości, a nie jedynie uznanego przez organy okresu 9 miesięcy pracy "w zespole księgowości", czym naruszył art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. Wobec podniesionych okoliczności, NSA za zasadne uznał również zarzuty kasatorów naruszenia art. 147 § 1 p.p.s.a. Na koniec wyjaśnił, że wobec faktu, iż Sąd I instancji nie rozpoznał właściwie istoty sprawy, Wyrok WSA musiał zostać uchylony a sprawa przekazana temu Sądowi do ponownego rozpoznania. Ponadto wskazał, że ponownie rozpoznając sprawę, WSA weźmie pod uwagę rozważania zawarte w uzasadnieniu Wyroku NSA i w oparciu o nie dokona ustalenia definicji [określenia] "praktyki w księgowości", o którym mowa w art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a u.f.p.
Na rozprawie w dniu 01 października 2025 r.:
- pełnomocnik skarżącego Wojewody – r. K. – podtrzymał dotychczasowe wnioski i wywody;
- pełnomocnik organu administracji, Rady Powiatu reprezentowanej przez Starostę – ad F. – podtrzymała dotychczasowe wnioski i wywody. Na pytanie Sądu podała, że pan T. jest nadal Skarbnikiem oraz że nie pamięta, czy RIO weryfikowała spełnianie przez niego wymagań warunkujących zajmowanie stanowiska skarbnika;
- pełnomocnik uczestnika postępowania, P. T. (zwanego też dalej "Uczestnikiem") – ad R. – podtrzymała dotychczasowe wnioski i wywody. Podkreśliła, że jej mocodawca od 2019 r. nieprzerwanie i prawidłowo wypełnia obowiązki skarbnika, a więc także głównego księgowego jednostki samorządu terytorialnego, czym potwierdził posiadanie praktyki w księgowości. Na pytanie Sądu wyjaśniła, że według jej wiedzy pan T. kierował pracą zespołu księgowości w latach 1998-2000, ale nie jest w stanie tego precyzyjniej określić, prawdopodobnie na stanowisku kierownika tego zespołu. Jego zadanie polegało jednocześnie na nadzorowaniu pracy głównego księgowego i kierowaniu zespołem księgowości, z tym że pełnomocnik nie jest stanie określić nazwy stanowiska;
- na pytanie Sądu, pełnomocnik Wojewody oświadczył, że podtrzymuje skargę;
- Sąd postanowił zobowiązać pełnomocnika Organu do przedłożenia poświadczonej za zgodność z oryginałem kopii protokołu kontroli RIO za 2019 r., wzmiankowanej w pismach Organu, ewentualnie także innego dokumentu, z którego wynikałoby weryfikowanie przez RIO posiadania przez Uczestnika wymaganych kwalifikacji do zajmowania stanowiska Skarbnika – w terminie 7 dni, pod rygorem oparcia rozstrzygnięcia na dotychczas zebranym materiale dowodowym – oraz dopuścić przeprowadzenie dowodu z ww. dokumentów poza rozprawą.
Przy piśmie procesowym z 8 października 2025 r. pełnomocnik Organu przesłał kopię żądanego protokołu kontroli RIO, jednocześnie podkreślając, że z tego dokumentu wynika, iż kontrola obejmowała kompleksowo działalność jednostki, w tym weryfikację akt osobowych pracowników starostwa, także Skarbnika. Dodatkowo pełnomocnik wskazała, że z informacji przekazanych w dniu 2 października 2025 r. przez Uczestnika wynika, że podczas kontroli udzielał on obszernych wyjaśnień co do posiadanych kompetencji, koniecznych do powołania go na stanowisko Skarbnika. Jego uprawnienia nie wzbudzały wątpliwości kontrolujących – zatem kwestia ta pewnie z tego powodu nie znalazła szczegółowego odzwierciedlenia w treści przedkładanego do akt sprawy protokołu kontroli. Zainteresowanie kontroli aspektem powołania Skarbnika było przy tym w pełni uzasadnione, skoro na to stanowisko została powołana nowa osoba, właśnie w kontrolowanym roku 2019.
Przy piśmie procesowym z 17 października 2025 r. pełnomocnik Uczestnika przesłał oświadczenie swojego mocodawcy co do posiadanej przez niego praktyki w księgowości w okresie poprzedzającym objęcie stanowiska Skarbnika. W myśl tego oświadczenia praktyka P. T. w księgowości wynosiła około 14 lat, z czego 4 lata i 9 miesięcy wykonywał on pełen zakres obowiązków i odpowiedzialności z nią związanych, szczegółowo w oświadczeniu opisanych, w następujących jednostkach organizacyjnych: w 1. Oddziale Banku S.A w [...] (9 miesięcy), w Oddziale Banku S.A. we [...] (2 lata i 6 miesięcy) oraz w Oddziale Banku S.A. w [...] (1 rok i 6 miesięcy, a w węższym zakresie kolejne 9 lat).
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, pomimo że część podniesionych w niej zarzutów okazała się zasadna – jako że naruszenia wytknięte przez Wojewodę ostatecznie nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy.
Na wstępie wypada podkreślić, że skargę na przedmiotową uchwałę Rady Powiatu wywiódł w niniejszej sprawie Wojewody jako organ nadzoru w rozumieniu przepisów rozdziału 10 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (stan prawny na dzień wniesienia skargi: Dz. U. z 2020 r. poz. 920, z późn. zm.; w skrócie "u.s.p.").
W świetle art. 79 ust. 1 u.s.p. uchwała organu powiatu sprzeczna z prawem jest nieważna, przy czym o nieważności uchwały w całości lub w części orzeka organ nadzoru w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia jej doręczenia organowi nadzoru. Po upływie tego terminu organ nadzoru nie może już we własnym zakresie stwierdzić nieważności uchwały organu powiatu, a jedynie może zaskarżyć taki wadliwy, jego zdaniem, akt do sądu administracyjnego, zgodnie z art. 81 ust. 1 u.s.p. Zarazem przepis ten nie zawiera żadnego ograniczenia czasowego dla skargi wojewody do sądu administracyjnego na uchwałę rady powiatu (por.: B. Dolnicki [w:] Ustawa o samorządzie powiatowym. Komentarz, pod red. B. Dolnickiego, Warszawa 2020, uw. 1 do art. 81; postanowienie NSA z 20.6.2005 r. I OSK 101/05, o ile nie zastrzeżono inaczej, wszystkie orzeczenia NSA i WSA przywołane w nin. uzasadnieniu są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, w skrócie "CBOSA", pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
W rozpoznawanej sprawie Wojewoda w ustawowym terminie nie orzekł o nieważności Uchwały, był zatem uprawniony do jej zaskarżenia do sądu administracyjnego, wskazując prawidłowo w podstawie prawnej skargi na art. 81 ust. 1 u.s.p.
Korzystając z kompetencji przewidzianej w tym przepisie, organ nadzoru ma obowiązek szczegółowego wykazania w skardze, na czym, jego zdaniem, polega naruszenie prawa przez kwestionowany akt. Prawidłowo skonstruowana skarga "nadzorcza" powinna zatem zawierać uzasadnienie przesłanek i podstaw prawnych zastosowania tego środka. Pozwala to organom jednostki samorządu terytorialnego (w skrócie "j.s.t.") na merytoryczną polemikę z zarzutami podniesionymi w skardze, zaś sądowi administracyjnemu na ocenę argumentów przedstawionych przez obie strony postępowania (tak trafnie E. Żelasko-Makowska, Postępowanie nadzorcze w sprawie stwierdzenia nieważności aktu samorządowego, Warszawa 2024, s. 237; por. też B. Dolnicki [w:] Ustawa o samorządzie powiatowym. Komentarz, pod red. B. Dolnickiego, Warszawa 2020, uw. 2 do art. 81).
Skarga wniesiona w niniejszej sprawie takie uzasadnienie zawiera.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – odpowiednio: ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W świetle art. 3 § 2 pkt 5 i 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935, z późn. zm.; w skrócie "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na akty prawa miejscowego organów j.s.t. oraz inne ich akty podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze, w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim określonym w skardze przedmiotem zaskarżenia – który może obejmować całość albo tylko część określonego aktu lub czynności (zob.: J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, uw. 1 do art. 134; a także wyroki NSA: z 5.3.2008 r. I OSK 1799/07, z 9.4.2008 r. II GSK 22/08, z 27.10.2010 r. I OSK 73/10) – oraz rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.
Tak sprawowanej kontroli sądowej została poddana w niniejszej sprawie [...] Rady Powiatu z dnia 24 stycznia [2019] roku w sprawie powołania Skarbnika Powiatu [...] (k. 18 akt sądowych), podjęta na podstawie przepisu art. 12 pkt 3 u.s.p., zgodnie z którym do wyłącznej właściwości rady powiatu należy powoływanie i odwoływanie, na wniosek starosty, skarbnika powiatu, będącego głównym księgowym budżetu powiatu. Nie ulega wątpliwości, że Uchwała ta – jak każda uchwała w sprawie powołania skarbnika jednostki samorządu terytorialnego – nie jest wprawdzie aktem prawa miejscowego, ale jest innym aktem organu j.s.t. podjętym w sprawie z zakresu administracji publicznej, o jakim mowa w art. 3 § 2 pkt 6 p.p.s.a. (por. T. Kosicki, Przekroczenie upoważnienia ustawowego przez organ stanowiący w przypadku podjęcia uchwały o powołaniu pełniącego obowiązki skarbnika jednostki samorządu terytorialnego – glosa aprobująca do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 3 lutego 2022 r., II SA/G 816/21, "Roczniki Administracji i Prawa", rok XXII, s. 251).
Należy w tym miejscu podkreślić, że niniejsza sprawa ze skargi Wojewody na w całości zaskarżoną Uchwałę jest przez tut. Sąd rozpoznawana ponownie, w związku z opisanym wyżej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 maja 2025 r. o sygn. akt III OSK 635/22 ("Wyrokiem NSA"), uchylającym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 1 grudnia 2021 r. o sygn. akt IV SA/Po 704/21 ("Wyrok WSA") i przekazującym sprawę Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania.
Jest to o tyle istotne, że w myśl art. 190 p.p.s.a.: "Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny."
Ponadto zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Przy tym przez "ocenę prawną" rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w rozpoznanej sprawie. Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał dany akt, zostało uznane za błędne, bądź za prawidłowe. Natomiast "wskazania co do dalszego postępowania" dotyczą sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (zob. A. Kabat [w:] B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX/el. 2024, uw. 3 i 5 do art. 153). W świetle cytowanego art. 153 p.p.s.a. zarówno organ administracji publicznej ponownie rozpoznający sprawę, jak i wojewódzki sąd administracyjny, są – co do zasady – związani oceną prawną i wskazaniami wyrażonymi we wcześniejszym, prawomocnym wyroku. Utrata mocy wiążącej takich ocen i wytycznych następuje jedynie wyjątkowo: przede wszystkim w razie wzmiankowanej w ww. przepisie zmiany stanu prawnego powodującej, że pogląd sądu stanie się nieaktualny, a ponadto w razie zmiany, po wydaniu orzeczenia sądowego, istotnych okoliczności faktycznych, bądź też na skutek wzruszenia orzeczenia zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie (por. A. Kabat [w:] B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX/el. 2024, uw. 9 do art. 153).
W kontrolowanej sprawie taka sytuacja nie wystąpiła, wobec czego Sąd w niniejszym składzie pozostawał związany ocenami prawnymi i wskazaniami co do dalszego postępowania zawartymi w Wyroku NSA.
Należy jeszcze zaznaczyć, że fakt zapadnięcia ww. wyroku w niniejszej sprawie wpływa na określenie granic sprawy, w jakich może "poruszać się" Sąd w niniejszym składzie, któremu na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. została przekazana sprawa do ponownego rozpoznania.
Albowiem w takim przypadku – zastosowania przez Naczelny Sąd Administracyjny dyspozycji ww. przepisu – przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny "granice sprawy", o których mowa w art. 134 i art. 135 p.p.s.a., podlegają zawężeniu do granic, w jakich rozpoznał skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny. Co do tego istnieje już ugruntowane i jednolite stanowisko, prezentowane w wielu wyrokach NSA oraz komentarzach doktryny. "I tak np. w wyroku z 17 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 300/18 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że «ratio legis art. 190 p.p.s.a. sprowadza się do przyspieszenia postępowania sądowoadministracyjnego poprzez uznanie, że pomimo uchylenia orzeczenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, pewne kwestie sporne zostały już ostatecznie przesądzone. Powoduje to w konsekwencji zawężenie granic ponownego rozpoznania sprawy». Natomiast w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 grudnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3052/15 sformułowana została następująca teza: «po wydaniu orzeczenia na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny "granice sprawy", o których mowa w art. 134 i art. 135 tej ustawy, podlegają zawężeniu do granic, w jakich rozpoznał skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny». Z kolei w wyroku z 25 stycznia 2017 r. sygn. akt II GSK 2867/15 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że «przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez sąd administracyjny pierwszej instancji "granice sprawy" podlegają zawężeniu do granic, w jakich rozpoznał skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny i wydał orzeczenie na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji nie może więc stosować art. 134 § 1 p.p.s.a., bez uwzględnienia konsekwencji wynikających z unormowań zawartych w art. 183 § 1 oraz art. 190 p.p.s.a.» Analogiczne do powyższych stanowisko prezentowane było także w literaturze przedmiotu oraz wielu innych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. J. Jagielski, M. Jagielska, R. Stankiewicz [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Warszawa 2011, s. 509; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 24 lipca 2012 r. sygn. akt I FSK 1235/11, 15 września 2020 r. sygn. akt II GSK 244/20, 12 kwietnia 2023 r. sygn. akt II OSK 18/23, 29 sierpnia 2023 r. sygn. akt I FSK 1191/22)" [zob. wyrok NSA z 25.1.2017 r. II GSK 2867/15].
Przenosząc powyższe uwagi na grunt kontrolowanej sprawy, należy stwierdzić, że w szczególności nie podlega ponownemu badaniu okoliczność, co do której – jak czytamy w Wyroku NSA – "[w] swoich rozważaniach Sąd pierwszej instancji zgodził się ze skarżącym, że po stronie kandydata na skarbnika w momencie wydawania zaskarżonej uchwały zabrakło udokumentowania, iż spełnia on wymagane prawem przesłanki opisane w art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a i b u.f.p. w zakresie posiadania przez P. T. praktyki w księgowości. W przypadku ww. kandydata chodziło [o] 3-letni okres z uwagi na posiadanie przez niego wyższego wykształcenia". Zarazem jednak z cytowanego Wyroku NSA wynika, że owe słusznie wytknięte w skardze oraz napiętnowane w Wyroku WSA braki w udokumentowaniu, przed podjęciem Uchwały, spełnienia ww. przesłanek przez kandydata na Skarbnika nie zostały uznane przez Naczelny Sąd Administracyjny za mające istotny wpływ na wynik sprawy – skoro poruczył on Sądowi I instancji zbadanie całego zebranego w sprawie materiału, w tym zwłaszcza dokumentacji pracowniczej ww. kandydata, a nie tylko dokumentów wytworzonych lub pozyskanych do dnia podjęcia Uchwały.
Co więcej, w Wyroku NSA jednoznacznie skonstatowano, że "[w] niniejszej sprawie główną oś sporu w obu skargach kasacyjnych stanowią zarzuty naruszenia prawa materialnego, bo od prawidłowej wykładni art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a i b w zw. z art. 54 ust. 8 u.f.p. zależy ocena procesowych obowiązków organu".
W myśl przywołanego art. 54 ust. 2 pkt 5 u.f.p.: "Głównym księgowym, z zastrzeżeniem ust. 9, może być osoba, która: [...]
5) spełnia jeden z poniższych warunków:
a) kończyła ekonomiczne jednolite studia magisterskie, ekonomiczne wyższe studia zawodowe, uzupełniające ekonomiczne studia magisterskie lub ekonomiczne studia podyplomowe i posiada co najmniej 3-letnią praktykę w księgowości,
b) ukończyła średnią, policealną lub pomaturalną szkołę ekonomiczną i posiada co najmniej 6-letnią praktykę w księgowości,
c) jest wpisana do rejestru biegłych rewidentów na podstawie odrębnych przepisów,
d) posiada certyfikat księgowy uprawniający do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych albo świadectwo kwalifikacyjne uprawniające do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, wydane na podstawie odrębnych przepisów."
Warunki te – zgodnie z art. 54 ust. 8 u.f.p. – "stosuje się odpowiednio" m.in. do skarbnika (głównego księgowego budżetu j.s.t.).
Jednocześnie Sąd kasacyjny w referowanym Wyroku NSA wyraził ocenę prawną, w ramach której zgodził się ze stronami postępowania, że w aktualnie obowiązujących przepisach prawa, mających zastosowanie w niniejszej sprawie, czyli ustawie o samorządzie powiatowym, ustawie o finansach publicznych, czy też ustawie o rachunkowości, brak jest definicji pojęcia "praktyka w księgowości".
W związku z tym należy zauważyć, że analogiczny stan braku definicji legalnej określenia "praktyka w księgowości" panował do dnia wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2003 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz. U. Nr 210, poz. 2044; w skrócie: "zm.r.upr."), tj. do 10 lutego 2004 r.
Już wówczas zwracano uwagę w orzecznictwie sądów administracyjnych na językową niejasność pojęcia "księgowość", użytego w analizowanym określeniu ("praktyka w księgowości"). W wyroku z 5 listopada 2004 r. o sygn. akt GSK 799/04 Naczelny Sąd Administracyjny – po przeanalizowaniu dostępnych encyklopedycznych znaczeń tego pojęcia, w tym objaśnienia hasła "księgowość" w Nowej encyklopedii powszechnej PWN (zgodnie z którym jest to rodzaj ewidencji stosowanej przez podmioty gospodarcze w celu liczbowego ujęcia w mierniku pieniężnym stanu i zmian składników majątku, źródeł ich pochodzenia, przebiegu procesów gospodarczych oraz finansowych wyników działalności; tom 3, lit. J-Ł, s. 601), a także opierając się na spostrzeżeniu, że "[o]kreślenia: księgowość finansowa, materiałowa, płac, kosztów itp. oznaczają wyodrębnione części składowe księgowości bądź też organizacyjnie wyodrębnione komórki w ramach działu księgowości. Ponadto istnieją dwa podstawowe rodzaje księgowości: księgowość pojedyncza i księgowość podwójna" – stwierdził, że "wyraz «księgowość» służy do określenia różnych form bądź części działalności związanej z ewidencją stosowaną przez podmioty gospodarcze, o czym mowa wyżej. Wobec tego można różnie go interpretować, co m.in. ma miejsce w niniejszej sprawie".
Z dniem 10 lutego 2004 r. weszło w życie ww. rozporządzenie zmieniające rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 lipca 2002 r. w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz. U. Nr 120, poz. 1022; dalej w skrócie: ".r.upr."), mocą którego wprowadzono do § 4 tego ostatniego rozporządzenia definicję legalną "praktyki w księgowości", w brzmieniu: "Za praktykę w księgowości, o której mowa w § 3 ust. 1 pkt 2, uważa się wykonywanie – na podstawie stosunku pracy, umowy cywilnoprawnej, umowy spółki lub w związku z prowadzeniem ewidencji własnej działalności gospodarczej – czynności:
1) o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2, 4 lub 5 ustawy, na zasadach w niej określonych, lub
2) w ramach badania sprawozdania finansowego, pod nadzorem biegłego rewidenta."
"Ustawa" wzmiankowana w cytowanym § 4 pkt 1 r.upr., to ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (ówcześnie: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; w skrócie: "u.r."), która w art. 4 ust. 3 – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2002 r. – wylicza, co obejmuje rachunkowość jednostki, w tym: prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym (pkt 2), wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego (pkt 4), sporządzanie sprawozdań finansowych (pkt 5).
Z dniem 1 stycznia 2009 r. do ustawy o rachunkowości został dodany art. 76b, w którego ust. 2 recypowano – z modyfikacjami – definicję "praktyki w księgowości" z przepisu § 4, uchylonego z tym dniem, ww. rozporządzenia w sprawie uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (r.upr.). Wspomniany art. 76b ust. 2 u.r. obowiązywał do 9 sierpnia 2014 r., w brzmieniu: "Za praktykę w księgowości, o której mowa w ust. 1 pkt 3, uważa się wykonywanie – na podstawie stosunku pracy w wymiarze czasu pracy nie mniejszym niż 1/2 etatu, odpłatnej umowy cywilnoprawnej zawartej z przedsiębiorcą świadczącym usługi w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, umowy spółki lub w związku z prowadzeniem własnej działalności gospodarczej – następujących czynności:
1) prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym, lub
2) wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego, lub
3) sporządzanie sprawozdań finansowych, lub
4) badanie sprawozdań finansowych pod nadzorem biegłego rewidenta."
Wypada w tym miejscu podkreślić, że przywołane wyżej definicje legalne "praktyki w księgowości" z § 4 r.upr. oraz art. 76b ust. 2 u.r. były wprost "dedykowane" instytucji usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, regulowanej w ustawie o rachunkowości. Zatem posługiwanie się tymi definicjami na potrzeby wykładni warunków ustanowionych w art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a i lit. b ustawy o finansach publicznych dla kandydatów na głównych księgowych odbywało się wyłącznie na szeroko rozumianej zasadzie konsekwencji terminologicznej prawodawcy, doznającej w praktyce licznych wyjątków (por. np. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 119-121).
W efekcie, wbrew twierdzeniom pełnomocnika organu, uchylenie art. 76b ust. 2 u.r. nie skutkowało powstaniem "luki tetycznej" na gruncie art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a i lit. b u.f.p. – jeśli rozumieć to pojęcie, zgodnie z ustaleniami nauki teorii prawa, jako tzw. lukę konstrukcyjną (lukę w konstrukcji / lukę rzeczywistą), polegającą na braku zupełności istniejącej regulacji prawnej, mogącej przybrać postać tzw. swoistej luki w prawie albo luki technicznej (zob. szerzej: J. Helios, W. Jedlecka, Podstawowe pojęcia prawa i prawoznawstwa dla ekonomistów, Wrocław 2015, s. 40-41) – a jedynie oznaczało powrót do konieczności interpretacji tego pojęcia zgodnie z ogólnymi metodami wykładni.
Tak też w istocie należy rozumieć ocenę prawną wyrażoną w Wyroku NSA, w myśl której: "Jeżeli zatem ustawodawca uchylił wzorzec prawny dla określenia kryterium pozwalającego na zdefiniowanie pojęcia «praktyki w księgowości», do którego odwołuje się art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a i b u.f.p. do bycia księgowym (skarbnikiem powiatu – art. [54] ust. 8 u.f.p.), należało poszukać innych wskazówek dla ustalenia wstępnych wymogów kompetencyjnych w odniesieniu do osób zatrudnianych w jednostkach sektora finansów publicznych do wykonywania czynności z zakresu prowadzenia rachunkowości. W orzeczeniu Sądu pierwszej instancji tej pogłębionej analizy zabrakło. WSA w Poznaniu nie wskazał bowiem, w oparciu o przepisy obowiązujące w dacie wydania zaskarżonej decyzji, właściwych reguł pozwalających na zdefiniowanie pojęcia «praktyki w księgowości», której 3-letni okres warunkuje możliwość ubiegania się o stanowisko skarbnika powiatu".
W ocenie Sądu w niniejszym składzie, poszukując owych "właściwych reguł pozwalających na zdefiniowanie pojęcia «praktyki w księgowości»" nie sposób poprzestać wyłącznie na dyrektywach wykładni językowej – a to z uwagi na sygnalizowaną już wyżej istotną niejednoznaczność językową tego określenia – lecz sięgnąć także do pozostałych metod wykładni, w tym zwłaszcza wykładni funkcjonalnej, w ramach której trzeba wziąć pod uwagę w szczególności ustawowe zadania skarbnika j.s.t. oraz umiejętności i kompetencje (w tym wiedzę i zdolności) niezbędne do prawidłowego wywiązywania się z tych zadań.
Jest to tym bardziej uzasadnione, że jak trafnie zauważa się w doktrynie, skarbnik pełni rolę "strażnika finansów publicznych j.s.t." i stąd ma kluczowe znaczenie w hierarchii stanowisk w samorządzie terytorialnym. "Historycznie rzecz ujmując, w średniowiecznej Polsce skarbnikiem nazywano osobę opiekującą się w szczególności skarbem królewskim lub ważnymi dokumentami. Stąd znajduje uzasadnienie nazwanie strażnika finansów publicznych jednostki samorządu terytorialnego skarbnikiem oraz określenie zakresu jego uprawnień, obowiązków i odpowiedzialności na poziomie ustawowym" (zob. M. Augustyniak, B. Przywora, P. Sularz, I.1.1. Pozycja ustrojowa skarbnika jednostki samorządu terytorialnego. Uwagi wstępne [w:] Skarbnik jednostki samorządu terytorialnego. Zadania, kompetencje, schematy działań, wzory pism, Warszawa 2020]
Podstawowe zadania skarbnika (głównego księgowego budżetu j.s.t.) wynikają z art. 54 ust. 1 u.f.p., w myśl którego głównym księgowym jednostki sektora finansów publicznych (tu, odpowiednio, w zw. z ust. 8: skarbnikiem j.s.t.) – jest pracownik, któremu kierownik jednostki powierza obowiązki i odpowiedzialność w zakresie:
1) prowadzenia rachunkowości jednostki;
2) wykonywania dyspozycji środkami pieniężnymi;
3) dokonywania wstępnej kontroli:
a) zgodności operacji gospodarczych i finansowych z planem finansowym,
b) kompletności i rzetelności dokumentów dotyczących operacji gospodarczych i finansowych.
Oczywiście cytowany przepis wymienia przyszłe obowiązki głównego księgowego (skarbnika), co oznacza – jak to wiążąco oceniono w Wyroku NSA – że "na etapie rekrutacji przepis art. 54 ust. 5 lit. a i b u.f.p. nie wymaga, aby kandydat wykonywał wszystkie ww. obowiązki, a tym bardziej pełnił już w innych podmiotach funkcję głównego księgowego". W tym przypadku nie chodzi jednak o wymaganie posiadania przez kandydata praktyki w wykonywaniu wszystkich wymienionych obowiązków, ale o przyjęcie takiego sposobu wykładni pojęcia "praktyki w księgowości", który w możliwie najszerszym zakresie umożliwi uwzględnienie posiadania przez kandydata takich kompetencji pracowniczych (umiejętności, wiedzy i zdolności), które jawią się jako niezbędne lub przydatne do późniejszego prawidłowego (rzetelnego i sprawnego) wywiązywania się z tych obowiązków.
Taki postulat odpowiada konstytucyjnej dyrektywie, aby "działaniu instytucji publicznych zapewnić rzetelność i sprawność" (zob. preambuła do Konstytucji RP).
Poza tym w pewnym stopniu odpowiada on na zgłaszane w doktrynie pytania i wątpliwości, czy rozwiązanie przyjęte w art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a-d u.f.p. umożliwia zapewnienie należytego poziomu profesjonalizmu. "Praktyka stosowania tych regulacji może w skrajnej postaci zmierzać do nadużywania sytuacji, w których osoba posiadająca stosunkowo niskie kwalifikacje, ale mieszczące się w ustawowych ramach (np. ukończoną średnią szkołę ekonomiczną i co najmniej 6-letnią praktykę w księgowości w niewielkiej firmie) zostanie zarekomendowana przez wójta gminy radzie gminy na stanowisko skarbnika gminy. Wprawdzie rada gminy może nie wyrazić zgody na powołanie takiej osoby, jednakże – w zdecydowanej większości przypadków, biorąc pod uwagę pozycję wójta gminy (zwłaszcza w małych gminach) – organ uchwałodawczy j.s.t. podejmuje uchwałę zgodną z wnioskiem wójta. Powstaje zatem pytanie, czy przyjęte rozwiązania dają rękojmię należytego wykonywania powierzonych zadań? Pytanie to pozostaje otwarte, niejednokrotnie bowiem praktyka wskazuje, że przypadki te nie są odosobnione. Pewnym sposobem na wzmocnienie wymogu profesjonalizmu byłoby wprowadzenie jako wymogu podstawowego posiadania przez kandydatów na skarbnika wykształcenia wyższego profilowanego (prawniczego, ekonomicznego, z zakresu zarządzania) oraz co najmniej 6-letniego doświadczenia na stanowisku kierowniczym w jednostkach sektora finansów publicznych lub prowadzenia 6-letniej praktyki w księgowości" (zob. M. Augustyniak, B. Przywora, P. Sularz, I.1.2. Wymagania kwalifikacyjne na stanowisko skarbnika [w:] Skarbnik jednostki samorządu terytorialnego. Zadania, kompetencje, schematy działań, wzory pism, Warszawa 2020; por. też S. Płażek, O obecnym statusie pracowniczym skarbnika jednostki samorządu terytorialnego, "Finanse Komunalne" nr 5/2014, s. 6).
W okolicznościach kontrolowanej sprawy zwłaszcza owo doktrynalne podkreślenie znaczenia posiadania przez kandydata na skarbnika doświadczenia na stanowisku kierowniczym jawi się jako szczególnie doniosłe i znaczące.
Już powyższe uwagi prowadzą do wniosku, że wąskie, literalne (by nie rzec: wręcz "techniczne") rozumienie wymogu "praktyki w księgowości" – jako praktyki w "prowadzeniu ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa" (zob. hasło "księgowość" w znaczeniu "a)" [w:] Uniwersalny słownik języka polskiego, pod red. S. Dubisza, tom 2 H-N, Warszawa 2003, s. 547) – o ile uzasadnione na gruncie, "macierzystej" dla tego pojęcia, instytucji usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, to jawi się jako nie dość adekwatne w odniesieniu do określania warunków fachowych stawianych skarbnikowi j.s.t.
Za zasadnością, a przede wszystkim dopuszczalnością odejścia od ściśle literalnego rozumienia analizowanego tu wymogu "praktyki w księgowości", w odniesieniu do skarbnika (głównego księgowego budżetu j.s.t.), przemawia dodatkowo posłużenie się przez ustawodawcę w art. 54 ust. 8 u.f.p. klauzulą "odpowiedniego stosowania" m.in. przepisów statuujących ów wymóg (tj. art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a i lit. b. u.f.p.). Jak bowiem wiadomo, odpowiednie stosowanie przepisów oznacza, że niektóre z nich są stosowane wprost, niektóre w ogóle nie podlegają stosowaniu, a jeszcze inne mogą – co tu szczególnie istotne – być stosowane z pewnymi (niezbędnymi / uzasadnionymi) modyfikacjami (por. np. wyrok NSA z 24.9.2025 r. III OSK 1849/22).
Godzi się zauważyć, że na potrzebę szerszego rozumienia analizowanego wymogu – zasadzającą się zapewne w tym przypadku na niespornym spostrzeżeniu, że "współczesna księgowość stała się składnikiem szerszego pojęcia – rachunkowości" (zob. hasło "księgowość" w internetowej Encyklopedii PWN, https://encyklopedia.pwn.pl/haslo/ksiegowosc;3928448.html; dostęp: 22.10.2025 r.) – zwrócono już uwagę w Wyroku NSA, w uzasadnieniu którego wskazano, że uzasadniając swoje stanowisko Sąd I instancji jako wzorzec do spełnienia kryterium "praktyki w księgowości" przyjął również art. 4 ust. 3 pkt 2-7 u.r., który w swej treści mówi, że "[r]achunkowość jednostki obejmuje: prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym; okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów; wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego; sporządzanie sprawozdań finansowych; gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą; badanie, składanie do właściwego rejestru sądowego, udostępnianie i ogłaszanie sprawozdań finansowych w przypadkach przewidzianych ustawą". W ocenie NSA "Sądowi pierwszej instancji umknęło jednak, że pod pojęciem «rachunkowość jednostki» (art. 4 u.o.r.), zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.o.r. rozumie się podmioty i osoby określone w art. 2 ust. 1, zgodnie z którym przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej «ustawą», stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do podmiotów mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej do których ustawodawca, zgodnie z zapisem pkt 3, zaliczył jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów Prawa bankowego. Z kolei art. 3 ust. 1 pkt 2 u.o.r. mówiąc o «banku» wskazuje na jednostki działające na podstawie Prawa bankowego, czyli podmioty, w których P. T. pracował w latach 1993-2019, w tym na stanowiskach kierowniczych, nadzorujących daną jednostkę".
Wszystko to prowadzi do wniosku, że wykładając w okolicznościach kontrolowanej sprawy, w świetle wskazań i ocen sformułowanych w wiążącym w tej sprawie Wyroku NSA, pojęcie "praktyki w księgowości" (tudzież, jak zostało to ujęte w Wyroku NSA, w ramach wytycznych co do dalszego postępowania: "ustalając definicję" tego pojęcia) na gruncie przepisów art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a i lit. b w zw. z ust. 8 u.f.p., nie można ograniczyć się tylko do literalnego (technicznego) jego rozumienia – jako dotyczącego wyłącznie praktyki (doświadczenia) w wykonywaniu czynności stricte "księgowych", czy choćby nawet szerzej: czynności z zakresu rachunkowości, wymienionych w art. 4 ust. 3 pkt 2-7 u.r. – ale zakresem tego pojęcia objąć także sytuacje sprawowania bezpośredniego nadzoru nad wykonywaniem takich czynności przez inne osoby (w tym np. przez księgowych lub głównego księgowego), w charakterze przełożonego zatrudnionego na stanowisku kierowniczym wiążącym się z obowiązkiem sprawowania takiego nadzoru, również w ramach określonej jednostki organizacyjnej sektora bankowego (banku).
Przenosząc powyższe uwagi na grunt kontrolowanej sprawy oraz czyniąc zadość zawartemu w Wyroku NSA nakazowi zbadania "chociażby dokumentacji pracowniczej P. T. pod kątem całokształtu jego pracy w bankowości, a nie jedynie uznanego przez organy okresu 9 miesięcy pracy «w zespole księgowości»", należy stwierdzić, że z materiałów zgromadzonych w aktach sprawy w toku postępowania sądowego wyłania się dostatecznie klarowny przebieg pracy zawodowej Uczestnika w sektorze bankowym przed objęciem przezeń funkcji Skarbnika – syntetycznie ujęty w podsumowującym "Oświadczeniu" P. T. z 3 października 2025 r. (k. 344 akt sądowych; dalej jako "Oświadczenie"), którego rzetelność i wiarygodność nie budzi istotnych wątpliwości Sądu.
Analiza wspomnianych materiałów przez pryzmat wyżej przedstawionych kryteriów dookreślających ("definiujących") niejednoznaczne, w obowiązującym stanie prawnym, pojęcie "praktyki w księgowości", pozwala uznać za okresy podlegające zaliczeniu do wymaganej "praktyki w księgowości" na gruncie znajdującego zastosowanie w tej sprawie art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a w zw. z ust. 8 u.f.p. – oprócz wcześniej już zaliczonego przez organy 9-miesięcznego okresu pracy w zespole księgowości (w wydziale rachunkowości w 1. Oddziale Banku S.A. w [...], o którym mowa w pkt 1 Oświadczenia) – także okres 2 lat i 6 miesięcy pracy na stanowisku Dyrektora Oddziału Banku S.A. we [...] (pkt 2 Oświadczenia) oraz okres 1 roku i 7 miesięcy (tj. od 1 lipca 2000 r. do 31 stycznia 2002 r.) pracy na stanowisku Dyrektora Oddziału Banku S.A. w [...] (wskazany w pkt 3 Oświadczenia, z tym że z rachunkową omyłką w obliczeniu liczby miesięcy: "6" zamiast: "7") – łącznie 4 lata i 10 miesięcy.
W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, że w momencie powoływania na stanowisko Skarbnika Powiatu [...], P. T. spełniał ustawowy warunek "co najmniej 3-letniej praktyki w księgowości" statuowany w art. 54 ust. 2 pkt 5 lit. a in fine w zw. z ust. 8 u.f.p. Wprawdzie staż ten nie był wówczas jeszcze należycie udokumentowany, co słusznie wytknięto w skardze oraz w Wyroku WSA, ale samo to uchybienie proceduralne ostatecznie pozostało – jak to już wyżej objaśniono i co zostało wyraźnie przesądzone w Wyroku NSA – bez istotnego wpływu na legalność samej zaskarżonej Uchwały.
Na zakończenie godzi się jeszcze zauważyć, że choć zasadą jest – jak to wskazano na wstępie – iż sąd administracyjny ocenia legalność zaskarżonego aktu (tu: Uchwały) według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania tego aktu – to przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy na obecnym etapie postępowania przez Sąd w aktualnym składzie nie mógł całkowicie uchodzić z pola widzenia fakt, że według stanu faktycznego na dzień wyrokowania (22.10.2025 r.) P. T. nieprzerwanie sprawował funkcję Skarbnika od 1 marca 2019 r., a więc posiadał praktykę w pracy na tym stanowisku wynoszącą już ponad 6 i pół roku. To zaś oznacza, że ewentualne stwierdzenie przez Sąd niezgodności Uchwały z prawem – skutkujące jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego z dniem uprawomocnienia się takiego wyroku (art. 82 ust. 2 u.s.p.) – miałoby tylko ten skutek, że w dniu następnym po uprawomocnieniu się wyroku Rada Miejska mogłaby podjąć kolejną uchwałę o powołaniu P. T. na stanowisko Skarbnika Powiatu [...], a posiadanie przezeń wymaganej "praktyki w księgowości" nie budziłoby już w takim przypadku najmniejszych wątpliwości.
W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę w całości oddalił.