III SAB/Gl 22/17

III SAB/Gl 22/17 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2017-11-30
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2017-10-11
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Barbara Orzepowska-Kyć /sprawozdawca/
Małgorzata Herman /przewodniczący/
Małgorzata Jużków
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
659
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 1369
art. 149
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 2017 poz 201
art. 123, art. 125
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 listopada 2017 r. sprawy ze skargi ,,A’’ Sp. z o. o. w B. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. w przedmiocie przewlekłego prowadzenia postępowania w zakresie zwrotu podatku od towarów i usług oddala skargę.
Uzasadnienie
"A" Przedsiębiorstwo Usługowo - Produkcyjno - Handlowe spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B., wniosła skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego wszczętego z urzędu przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z [...] r. sygn. akt [...].
Z akt administracyjnych wynika następujący stan faktyczny sprawy:
W deklaracjach VAT-7 złożonych przez skarżącą Spółkę za okresy od grudnia 2014 r. do marca 2016 r. wykazano kwoty do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe; w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2016 r. wykazano nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...]zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. Nadwyżka powstała na skutek zadeklarowanych przez Spółkę kwot do przeniesienia z poprzednich okresów rozliczeniowych, w szczególności z grudnia 2014 r. oraz marca do lipca 2015 r.
Na podstawie upoważnień do kontroli z: [...]r., [...]r. oraz [...]r. zostały wszczęte kontrole podatkowe w zakresie transakcji w podatku VAT przeprowadzanych w okresie od 1 grudnia 2014 r. do 31 grudnia 2015 r. z kontrahentem: "B" sp. z o.o. z siedzibą w W. NIP: [...] (k. 7, 8) oraz w zakresie zasadności zwrotu podatku VAT za okres od 1 stycznia do 30 kwietnia 2016 r. (k. 10).
Protokoły z kontroli zostały odebrane przez Podatnika 26 lipca 2016 r. (k. 6 i 9).
W toku ww. kontroli organ pierwszej instancji dokonał następujących czynności:
- 23 marca 2016 r. za pismem Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. otrzymano zestawienie faktur wystawionych przez "B" sp. z o.o. na rzecz Podatnika (k. 2),
- 25 maja 2016 r. - wniosek kontrolujących o udostępnienie w formie elektronicznej rejestrów VAT oraz protokół pobrania ww. danych (załącznik nr 1 i 2 do protokołu kontroli - k. 6),
- 1 czerwca 2016 r. organ pierwszej instancji zwrócił się z zapytaniem do Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R., czy wobec "B" sp. z o.o. były prowadzone czynności kontrolne/sprawdzające oraz czy wystawione przez tego kontrahenta na rzecz Strony faktury dokumentują rzeczywiste transakcje,
- 16 czerwca 2016 r. organ pierwszej instancji zwrócił się z prośbą do Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. o przesłanie dokumentacji zgromadzonej w toku kontroli podmiotu: "B" sp. z o.o.,
- 28 czerwca 2016 r. za pismem Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. otrzymano całość materiału zgromadzonego w toku postępowania prowadzonego wobec "B" sp. z o.o. z siedzibą w W. (odnośnie transakcji przeprowadzonych ze Stroną) (k. 5), w tym m.in.:
- protokoły przesłuchań: Prezesa Zarządu oraz pracownika "B" sp. z o.o. z 10 czerwca 2015 r.,
- protokół z oględzin z 10 czerwca 2015 r.
Organ pierwszej instancji wydał 26 lipca 2016 r. postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, informując Stronę o możliwości zapoznania się z całością dokumentacji oraz ustanowienia pełnomocnika (k. 12)‘
Postanowieniem z [...] r. organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku VAT za kwiecień 2016 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika w postępowaniu podatkowym (k. 14).
W ramach prowadzonego postępowania podatkowego zostały przeprowadzone następujące działania:
- 7 września 2016 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. skierował pismo do Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. z zapytaniem, czy wobec "B" sp. z o.o. wydano decyzje, a jeśli tak, to czy są one ostateczne i o przesłanie ich uwierzytelnionych kserokopii (k. 17),
- 26 września 2016 r. organ pierwszej instancji zwrócił się z wnioskiem do Ministerstwa Cyfryzacji o udostępnienie danych/informacji z centralnej ewidencji pojazdów (k. 18),
- 28 września 2016 r. Naczelnik Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. udzielił odpowiedzi, iż wszczęte wobec "B" sp. z o.o. postępowanie podatkowe (sierpień 2014 r. do lipca 2015 r.) zostało przedłużone do dnia 14 listopada 2016 r.(k. 19),
- 21 października 2016 r. organ pierwszej instancji sporządził uzupełniający wniosek o udostępnienie danych/informacji z centralnej ewidencji pojazdów do wniosku z 26 września 2015 r. (k. 20),
- 26 października 2016 r. na wezwanie do usunięcia braków formalnych, organ pierwszej instancji sporządził uzupełniające wnioski o udostępnienie danych/informacji z centralnej ewidencji pojazdów (k. 21 - 22),
- 14 listopada 2016 r. otrzymano z Ministerstwa Cyfryzacji - Departamentu Utrzymania
i Rozwoju Systemów - odpowiedzi na ww. wnioski organu pierwszej instancji (k. 24 - 28),
- 12 grudnia 2016 r. pracownik organu pierwszej instancji sporządził notatkę służbową z przeprowadzonej rozmowy telefonicznej z pracownikiem Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. informującą, że postępowanie podatkowe wobec "B" sp. z o.o. nie zostało zakończone i nie wydano decyzji (k. 29),
- 8 lutego 2017 r. organ pierwszej instancji ponownie zwrócił się z zapytaniem do Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R., czy wobec "B" sp. z o.o. zostały wydane decyzje i o ewentualne przesłanie kserokopii protokołów przesłuchań stron/świadków sporządzonych w toku prowadzonego postępowania podatkowego (k. 43),
- 17 lutego 2017 r. uzyskano informację od Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R., iż przypuszczalny termin zakończenia postępowania podatkowego wszczętego wobec "B" sp. z o.o. przypada na dzień 28 kwietnia 2017 r. (k. 44),
- 8 czerwca 2017 r. organ pierwszej instancji ponownie zwrócił się z zapytaniem do Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R., czy wobec "B" sp. z o.o. zostały wydane decyzje i o ewentualne przesłanie kserokopii protokołów przesłuchań stron/świadków sporządzonych w toku prowadzonego postępowania podatkowego (k. 47),
- 3 lipca 2017 r. Naczelnik Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. poinformował, że postępowania podatkowego wszczęte wobec "B" sp. z o.o. nie zostało jeszcze zakończone (k. 49).
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., z uwagi na prowadzone postępowanie dowodowo - wyjaśniające, pismami z:
- 26 sierpnia 2016 r. przedłużył termin załatwienia sprawy do 31 października 2016 r. (k.16),
- 28 października 2016 r. przedłużył termin załatwienia sprawy do 30 grudnia 2016 r. (k. 23),
- 28 grudnia 2016 r. przedłużył termin załatwienia sprawy do 28 lutego 2017 r. (k. 30),
- 27 lutego 2017 r. przedłużył termin załatwienia sprawy do 28 kwietnia 2017 r. (k. 45),
- 27 kwietnia 2017 r. przedłużył termin załatwienia sprawy do 28 czerwca 2017 r. (k. 46),
- 27 czerwca 2017 r. przedłużył termin załatwienia sprawy do 30 sierpnia 2017 r. (k. 48).
Skarżąca Spółka pismem z [...] r. wniosła ponaglenie na niezakończone postępowanie podatkowe, wszczęte w [...] r. przez organ pierwszej instancji, żądając wyjaśnienia przyczyn zwłoki, ustalenia osób za nią odpowiedzialnych oraz wyznaczenia ostatecznego terminu załatwienia sprawy wraz ze stwierdzeniem rażącego naruszenia prawa.
W uzasadnieniu Strona podała, iż organ pierwszej instancji sukcesywnie informował o niezałatwieniu sprawy w terminie, co doprowadziło do prawie rocznego okresu przedłużenia ustawowego terminu oraz wstrzymania zwrotu nadwyżki w podatku od towarów i usług za kwiecień 2016 r.
Zdaniem Spółki, działania podejmowane przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. w celu przedłużania postępowania, mają jedynie pozorny charakter - organ bowiem wskazuje tylko na przesłankę dot. prowadzonego postępowania dowodowo - wyjaśniającego. Czynności takie nie korespondują natomiast z przepisami Ordynacji podatkowej, a mianowicie: z zasadą prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i zasadą informowania (art. 121), zasadą szybkości postępowania (art. 125).
W opinii Podatnika, nie powinien ponosić on negatywnych skutków działań podejmowanych przez organy podatkowe wynikających z niezałatwienia sprawy w terminach przewidzianych w art. 139 Ordynacji podatkowej. W rzeczywistości doprowadziły one bowiem do braku płynności finansowej Spółki, skutkującej zaprzestaniem wykonywania prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i utratą renomy na rynku.
Dodatkowo Strona wniosła o podjęcie stosownych działań zmierzających do dokonania zwrotu nadwyżki podatku VAT za kwiecień 2016 r. w wysokości [...] zł, którego termin został przedłużony do czasu zakończenia jego weryfikacji.
W trakcie postępowania organ odwoławczy uzyskał informację, że [...] r. organ pierwszej instancji wystosował do Spółki wezwanie do przedłożenia umowy z [...] r. dot. robót budowlanych przeprowadzonych w budynku domu całodobowej opieki nad osobami starszymi w B. przy ul. [...].
Następnie postanowieniem z [...]r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał ponaglenie za nieuzasadnione.
W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że ocena zebranego materiału dowodowego będzie dokonana nie tylko na podstawie analizy poprawności dokumentacji podatnika, ale również w oparciu o wynik weryfikacji transakcji dokonanej u jego kontrahentów.
W rozpoznawanej sprawie organ pierwszoinstancyjny powziął uzasadnione wątpliwości co do rzetelności transakcji objętych kontrolą podatkową. Z przesłanych przez Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. prowadzącego postępowanie podatkowe w stosunku kontrahenta Spółki, tj: "B" sp. z o. o. wynika, iż podmiot ten zaewidencjonował w rejestrach zakupu faktury, które są nierzetelne w zakresie przedmiotowym (nie dokumentują żadnych operacji handlowych - tzw. "puste faktury), jak i podmiotowym (zostały wystawione przez podmioty nieistniejące). Tym samym słusznie uznano, że zakończenie postępowania podatkowego przez Pierwszy Urząd Skarbowy w B. jest uzależnione zarówno od dowodów zebranych w toku postępowania, jak i rozstrzygnięcia sprawy prowadzonej przez ww. organ podatkowy w stosunku właśnie do "B" sp. z o.o. Dopiero wówczas będzie możliwe dokładne ustalenie stanu faktycznego i dokonanie jego oceny.
Dodatkowo organ drugoinstancyjny zaakcentował, że prezes zarządu skarżącej Spółki – Z. P., podczas przesłuchania [...] r. (załącznik nr 11 do protokołu kontroli - k. 6) nie był w stanie podać żadnych danych dot. pojazdów samochodowych, poza ich numerami rejestracyjnymi. Organ pierwszej instancji zmuszony był więc zwrócić się do Centralnego Ośrodka Informatyki Oddział w W. (k. 18, 20, 22) o wyjaśnienie tej kwestii. W tych okolicznościach zarzucanie organowi podatkowemu opieszałości w zbieraniu dowodów i pozornego charakteru podejmowanych czynności, nie znajduje podstaw. W ocenie organu odwoławczego przed dokonaniem zwrotu należy dokładnie wyjaśnić stan faktyczny, co ma miejsce od dnia wszczęcia kontroli podatkowej do nadal. Nadto mając na uwadze wydłużające się okresy weryfikacji (niezależne od organu podatkowego) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. nie pozostawał bierny kierując ciągłe zapytania dot. ostatecznego rozstrzygnięcia przez Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. w stosunku do kontrahenta Podatnika. W ocenie organu odwoławczego zestawienie podejmowanych czynności wskazuje, iż zmiany terminu zakończenia postępowania podatkowego były uzasadnione i podyktowane brakiem kompletnego materiału dowodowego pozwalającego na ustalenie wszystkich okoliczności związanych z dokonywanymi przez Spółkę transakcjami handlowymi (nie otrzymano decyzji wydanych wobec "B" sp. z o.o. wraz z ewentualnymi dowodami przeprowadzonymi w toku postępowania podatkowego dot. tego kontrahenta). Podejmowanie przy tym przez Pierwszy Urząd Skarbowy w B. czynności wyjaśniających pozostających we właściwości postępowania prowadzonego przez Trzeci [...] Urząd Skarbowy w R. mogłoby doprowadzić do zbędnego "dublowania" działań weryfikacyjnych, czyli do działania wbrew zasadzie ekonomiki postępowania.
W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. słusznie postąpił organ podatkowy pierwszej instancji dając pierwszeństwo zasadzie prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i zasadzie kompletności materiału dowodowego (art. 187 O.p.) przed wyrażoną w art. 125 O.p. zasadą szybkości. Przepis ten co prawda nakazuje organom podatkowym działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia, lecz nie za cenę naruszenia innych istotnych przepisów prawa. Organ wyjaśnił też, że żądanie Podatnika dotyczące podjęcia działań zmierzających do dokonania zwrotu nadwyżki podatku VAT za kwiecień 2016 r. wykracza poza za zakres niniejszego postępowania ponagleniowego.
W skardze na przewlekłe prowadzenie postępowania skierowanej do sądu administracyjnego, strona wniosła o zobowiązanie organu w określonym terminie do wydania stosownych decyzji, w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za okres od grudnia 2014 r. do kwietnia 2016 r., zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2016 r. w kwocie [...] zł oraz stwierdzenie, że przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa oraz na podstawie art. 149 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi o przyznanie stronie skarżącej kwoty [...]. zł.
W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, te same zarzuty co w ponagleniu. Strona podkreśliła nadto, że nie zgadza się z argumentacją organu wskazaną w postanowieniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z [...] r., uznającego ponaglenie za nieuzasadnione, że kierowanie zapytań do Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. w odniesieniu do jednego z kontrahentów Skarżącej kompletnie wyczerpuje obowiązki i możliwości organu ustalenia stanu faktycznego pozwalającego zakończyć postępowanie podatkowe względem Skarżącej. Zdaniem strony organy podatkowe pomijają fakt, że opóźnienie zwrotu podatku od towarów i usług narusza neutralność tego podatku i pogarsza płynność finansową przedsiębiorców. Nie można zgodzić się z poglądem świadczącym o swego rodzaju wewnętrznej sprzeczności stanowiska organów podatkowych, jakoby z jednej strony zasada prawdy obiektywnej miała bezwzględny prymat nad pozostałymi zasadami postępowania podatkowego, a z drugiej strony organ nie miał obowiązku podejmowania innych działań mających na celu ustalenie stanu faktycznego, niż kierowanie zapytań do innego organu podatkowego, powołując się na zasadę ekonomiki postępowania. Jeśli zdaniem organu rozstrzygnięcie toczącego się postępowania podatkowego jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, to jest zobowiązany do zawieszenia postępowania podatkowego zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Jeśli natomiast inny organ podatkowy prowadzi postępowanie opieszale, nie zachodzą jednak przesłanki obligatoryjnego zawieszenia postępowania, to organ ma obowiązek rozstrzygnięcia sprawy we własnym zakresie i w przepisanych terminach. Organ jest również zobowiązany do przeprowadzenia przez siebie postępowania dowodowego, nie czekając na przeprowadzenie dowodu przez inny organ. Nadto kolejne terminy załatwienia sprawy wskazywane przez organ nie gwarantowały efektywnej realizacji obowiązku rozstrzygnięcia sprawy, gdyż stanowiły wyłącznie pozorne działania, które nie zmierzały do ustalenia stanu faktycznego lecz wyłącznie do umożliwienia organowi uzyskania protokołów zeznań świadków oraz decyzji, skoro to nie organ prowadził postępowanie dowodowe, lecz liczył na przeprowadzenie dowodów/wydanie decyzji przez inny organ podatkowy.
Zdaniem skarżącej wskazane okoliczności oraz ponadroczny okres przekroczenia ustawowego terminu załatwienia uzasadniają przyjęcie, iż niezałatwienie przedmiotowej sprawy w terminie miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując, że czas trwania postępowania podatkowego nie jest zależny od organu, nie wynika z jego bezczynności czy opieszałości, lecz ze skomplikowanego charakteru sprawy.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Celem sądowej kontroli w niniejszym postępowaniu, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze i przedstawionych przez skarżącą faktów i okoliczności dotyczących biegu postępowania oraz rodzaju podejmowanych przez organ podatkowy czynności, jest dokonanie oceny, czy w sprawie wystąpiło przewlekłe prowadzenie postępowania, a następnie rozważenie, że istnieją podstawy do wydania rozstrzygnięć na podstawie art. 149 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2016, poz. 718 - w skrócie: "P.p.s.a.").
Na wstępie zauważyć trzeba, że ustawodawca nie sprecyzował na gruncie przepisów postępowania podatkowego, co oznacza pod względem prawnym pojęcie "przewlekłego prowadzenia postępowania". Przez "przewlekłe prowadzenie postępowania" należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonywaniu czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo LexisNexis, wyd. 5, W. 2012 r., str. 44; J. Drachal, J. Jagielski, R. Stankiewicz, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Wydawnictwo C.H.Beck, W. 2011 r., str. 69-70), jak również upływ kilku terminów załatwienia sprawy, opieszałość w wyznaczaniu i przeprowadzaniu czynności procesowych niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy (por. J. Borkowski (w:) B. A.iak, J. Borkowski: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, W. 2011 r., str. 238).
Wynika stąd, że przewlekłość postępowania jest pojęciem względnym, a skarga na przewlekłość postępowania dotyczy sytuacji innych niż formalna bezczynność organu. Przewlekłość obejmować będzie zatem opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji, gdy sprawa mogłaby być załatwiona w terminie krótszym, a także przy nieuzasadnionym obiektywnie przedłużaniu terminu załatwienia sprawy.
W orzecznictwie utrwalił się pogląd, zgodnie z którym przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ wystąpi wówczas, gdy podejmowane czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 O.p., ustanawiającego zasadę szybkości postępowania, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ zaistnieje więc wówczas, gdy będzie mu można skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, aby zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut prowadzenia czynności (w tym dowodowych) pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia (wyrok NSA z dnia 26 października 2012 r., II OSK 1956/12, LEX nr 1233717).
W rozpoznawanej sprawie, ewentualna przewlekłość dotyczyć miała postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z [...] r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2014 r. do kwietnia 2016 r., co doprowadziło do wstrzymania zwrotu nadwyżki w podatku VAT wykazanej przez Spółkę w deklaracjach VAT-7 za kwiecień 2016 r. Organ wywiódł, na podstawie zebranych dowodów, że zaistniało uzasadnione podejrzenie, co do rzetelności transakcji skarżącej Spółki z firmą "B" Sp. z o.o. Oczywistym jest, że wątpliwości co do rzetelności transakcji z "B" Sp. z o.o. wynikają z informacji przesłanych przez Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R., prowadzącego postępowanie podatkowe w stosunku "B" sp. z o.o. Z pozyskanych informacji wynika, iż podmiot ten zaewidencjonował w rejestrach zakupu faktury, które są nierzetelne w zakresie przedmiotowym (nie dokumentują żadnych operacji handlowych - tzw. "puste faktury), jak i podmiotowym (zostały wystawione przez podmioty nieistniejące). Nadto należności za te faktury bez względu na ich wartość zawsze były uiszczane gotówkowo. Słusznie wywiódł organ, że okoliczności te wskazują, iż od rozstrzygnięcia sprawy prowadzonej przez właściwy organ podatkowy w stosunku do "B" sp. z o.o., będzie możliwe dokładne ustalenie stanu faktycznego i dokonanie jego oceny.
Jak już wcześniej wskazano, nie można zgodzić się ze skarżącą Spółką, że postępowanie podatkowe i poprzedzające je postępowanie kontrolne prowadzone jest w sposób przewlekły. Ten zarzut strona skarżąca wyprowadza bowiem z błędnego wniosku, że skoro właściwy urząd skarbowy nie zakończył postępowania i nie wydał decyzji wobec firmy "B" sp. z o.o., to postępowanie dowodowe wobec tej firmy powinien przeprowadzić Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B.. Tymczasem takie postępowanie w rozpoznawanej sprawie doprowadziłoby do zbędnego dublowania czynności procesowych.
W ocenie Sądu, poszczególne czynności w postępowaniu podejmowane były z poszanowaniem zasady szybkości postępowania, co wynika z akt sprawy. Czas, jaki upływał pomiędzy podjęciem konkretnych czynności wynikał z potrzeby zwracania się o konkretne dokumenty, oczekiwania na odpowiedź lub zapoznawania się z nadesłanymi materiałami. Mając na względzie powyższe, nie można przyjąć, że w prowadzonym postępowaniu organ ograniczał się do wydawania postanowień wyznaczających nowy termin załatwienia sprawy.
Należy wskazać, że ustawowym obowiązkiem organu było powiadomienie strony o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy oraz, że w aspekcie art. 140 O.p. nie ma przeszkód prawnych do wielokrotnego przedłużania terminu załatwienia sprawy, jeżeli jest to usprawiedliwione okolicznościami sprawy. Również podkreślić należy, że zasady szybkości postępowania (art. 125 O.p.) nie można stawiać ponad zasadę prawdy obiektywnej i zasadę kompletności materiału dowodowego (art. 122 zw. z art. 187 § 1 O.p.). W niniejszej sprawie, zdaniem Sądu, dyrektywa prawdy materialnej uzasadniała przedłużanie terminu postępowania kontrolnego. Konieczne jest bowiem szczegółowe wyjaśnienie okoliczności transakcji prowadzonych przez spółkę z firmą "B" sp. z o.o., w tym również dotyczących poprzednich faz obrotu towarami. Organ zobowiązany jest bowiem z urzędu przeprowadzić dowody służące ustaleniu rzeczywistego przebiegu transakcji.
Analizując częstotliwość czynności podejmowanych przez organ kontrolujący, Sąd nie dopatrzył się przewlekłości w tym zakresie. Zauważyć również należy, że organ kontroli nie miał obowiązku bieżącego informowania strony, jaką czynność procesową ma zamiar przeprowadzić (poza przewidzianymi prawem wyjątkami, które w sprawie nie miały miejsca), czy też jaki dowód pozyskać. Zakres i przedmiot postępowania został bowiem określony w postanowieniach wszczynających postępowania kontrolne (kontrolę), a strona miała możliwość - w każdym czasie - zapoznawania się z aktami sprawy.
O każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie, organ zawiadamiał stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Powyższe czyni zadość regulacji art.140 § 1 O.p. Wydane w tym zakresie postanowienia (art. 217 § 1 w zw. z art.140 O.p.) zawierały wystarczające uzasadniania faktyczne i prawne. Trzeba przy tym pamiętać, że postanowienia te są niezaskarżalne, co rzutuje na sposób ich uzasadniania (art. 217 § 2 O.p.). Bez znaczenia przy tym jest, że wydając kolejne postanowienie organ powołał zasadniczo te same przyczyny niedochowania terminu, w sytuacji, kiedy nie ustały pierwotne przyczyny, a organ nie pozostawał w bezczynności.
Zgromadzony w sprawie i przeanalizowany przez Sąd materiał dowodowy nie daje podstaw do uznania, że w sprawie dopuszczono się naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. Wszelkie podejmowane przez organ czynności pozostają w związku przyczynowym z zakresem prowadzonego postępowania i zmierzają do jego zakończenia. Czas trwania postępowania podatkowego i poprzedzającego go postępowania kontrolnego nie wynika z pozorowania czynności dowodowych lecz spowodowany jest specyfiką prowadzonego postępowania oraz działaniami podejmowanymi w celu zebrania pełnego materiału dowodowego w sprawie. Dopiero na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego możliwe będzie podjęcie rozstrzygnięcia w sprawie. Ponieważ nie został zebrany kompletny materiał dowodowy, to nie jest możliwe zakończenie prowadzonego wobec spółki postępowania.
Z chronologii zdarzeń ustalonych na podstawie akt sprawy przedstawionych Sądowi jednoznacznie wynika, że organ prowadził postępowanie w sposób efektywny, podejmując skuteczne czynności prowadzące do wyjaśnienia i zakończenia postępowania. Występująca w sprawie regularność i częstotliwość działań organu wskazuje na to, że stale kontrolował i weryfikował on napływające do niego informacje oraz przesyłał zapytania do Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego W R.. W ocenie Sądu, można zaakceptować wielokrotne przedłużanie przez organ terminu zakończenia sprawy, w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy wynika, że przeprowadza on postępowanie w ramach przysługujących mu kompetencji, podejmując niezbędne czynności służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy, co miało miejsce w sprawie.
Podsumowując należy wskazać, że organ kontroli w czasie prowadzonego postępowania przeprowadził szereg czynności, świadczących o jego aktywności, które zostały szczegółowo opisane na str. 1-3 niniejszego uzasadnienia.
Ponadto:
- w związku z uzyskaniem kopii dziennika budowy Nr [...] (tom II) wydanego [...] r. dot. budowy lub rozbudowy zagrody dla inwestora G i G Finanse Budownictwo, który zawiera wpisy również z 2014 i 2015 r,, pismem z [...]r. Organ wystąpił do Starostwa Powiatowego w C. o przekazanie potwierdzenia zmiany inwestora inwestycji oraz pozwoleń na budowę: decyzji nr [...]z [...]r. oraz decyzji zmieniających,
- za pismem z [...]r. A przekazał kopie protokołów odbioru wykonanych robót inwestycji: Dom całodobowej opieki nad osobami starszymi w B. przy ul. [...]- [...]r. wpłynęło do Organu pismo Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. z załączonym materiałem dowodowym w postaci kopii protokołów przesłuchania w charakterze świadka: A. E. z [...] r. - pracownika "B", oraz D. S. z [...]r. - prezesa zarządu "B",
- w związku z nieprzekazaniem faktur za wykonanie prac budowlanych, pismem z [...] r. wezwano Prezesa Zarządu spółki "A" do dostarczenia kserokopii wystawionych faktur w okresie od XII 2014 r. do IX 2015 r. dot. realizowanej inwestycji w B.,
- pismami z [...]r. wezwano R. R. do osobistego stawiennictwa w charakterze świadka w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w B. w dniu [...]r., celem złożenia zeznań na okoliczności związane z pełnieniem funkcji kierownika budowy inwestycji- Dom całodobowej opieki nad osobami starszymi w B. przy ul. [...], oraz poinformowano "A" o zamiarze przeprowadzenia w/w dowodu (dane R. R. pozyskano dzięki wpisom do dziennika budowy nr [...]).
A zatem, oceniając zarzut przewlekłości prowadzenia postępowania pod kątem prawidłowości i terminowości czynności, charakteru sprawy, stopnia faktycznej i prawnej zawiłości sprawy, nie sposób przypisać organowi przewlekłego prowadzenia postępowania w sytuacji, gdy podejmuje on wszelkie możliwe, a konieczne dla zakończenia postępowania działania, które jednak z przyczyn niezależnych od organu nie przynoszą oczekiwanego skutku w postaci zakończenia postępowania administracyjnego. (wyrok WSA z 9 marca 2016 r., IV SAB/Po 6/16, dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).
Odnosząc się szczegółowo do zarzutów skargi, Sąd podziela stanowisko organu przedstawione w odpowiedzi na skargę, że skarżąca Spółka w żaden sposób nie wykazała, iż na skutek prowadzenia postępowania podatkowego, a co za tym idzie niedokonania zwrotu podatku, zaprzestała faktycznie wykonywać prowadzoną działalność gospodarczą oraz utraciła renomę na rynku. Ponadto słusznie wskazał organ, że nie doszło do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie oraz zasady informowania, gdyż skarżąca zdaje sobie sprawę jakie transakcje i dlaczego są kwestionowane przez organy podatkowe oraz z jakiego powodu postępowanie podatkowe względem niej było przedłużane.
Zgodzić też należy się z organem, że wstrzymanie zwrotu różnicy podatku naliczonego na należnym za kwiecień 2016 r. nastąpiło w związku z ustaleniami kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. w "B", wskazujące na wysokie prawdopodobieństwo, że podmiot ten wystawiał w kontrolowanym okresie tzw. puste faktury, w tym dla skarżącej Spółki. Konieczne w tej sytuacji jest wyjaśnienie transakcji dokonywanych przez "B", gdyż to są to istotne okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy. Zatem zgromadzone dowody przez Naczelnika Trzeciego [...] Urzędu Skarbowego w R. oraz dokonane przez niego ustalenia, które będą zawarte w decyzji, mają wpływ na rozstrzygnięcie sprawy prowadzonej przez organ. Nie jest to jednak zagadnienie wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., albowiem w sprawie chodzi o dokonanie przez inny organ, zgodnie z właściwością, ustaleń faktycznych, które staną się również podstawą ustaleń faktycznych w prowadzonym postępowaniu.
Słusznie zatem stwierdził organ w odpowiedzi na skargę, że działaniem niezgodnym z prawem byłoby dokonanie zwrotu przed zakończeniem weryfikacji rozliczenia podatnika, która wymaga przeprowadzenia dowodów również względem innych podmiotów. Z art. 140 § 1 i 2 O.p. wynika prymat dokładnego wyjaśnienia sprawy oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.), które to zasady stanowią niezbędny warunek dla prawidłowego zastosowania prawa materialnego.
Konsekwencją uznania przez Sąd, że w sprawie nie wystąpiła bezczynność, ani przewlekłe prowadzenie postępowania, a tym samym przyjęcie, że nie naruszono zasady szybkości postępowania wyrażonej w art. 125 § 1 O.p., jest także nieuwzględnienie zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 i art. 139 O.p.
W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji wyroku.