III SA/Wr 272/05

III SA/Wr 272/05 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2006-01-11
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-07-01
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Anetta Chołuj /sprawozdawca/
Anna Moskała /przewodniczący/
Bogumiła Kalinowska
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne
Celne prawo
Sygn. powiązane
I GSK 805/06 - Wyrok NSA z 2007-03-27
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
*Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1997 nr 23 poz 117
art. 262
Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA – Anna Moskała Sędziowie: Sędzia WSA – Bogumiła Kalinowska Asesor WSA – Anetta Chołuj (sprawozdawca) Protokolant: - Paulina Rosiak po rozpoznaniu w dniu 11 stycznia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 30 kwietnia 2005 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego oddala skargę.
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Celnego we W. decyzją z dnia 14 lutego 2005 r. nr [...] uznał zgłoszenia celne z dnia 10 kwietnia 2002 r. i 29 października 2002 r. dokonane przez A spółkę z o. o. w G. - za nieprawidłowe w części dotyczącej taryfikacji towaru siarczan glukozaminy oraz chitosan beta określił kwotę wynikającą z długu celnego, uzasadniając w swej decyzji, iż wnioskowany przez importera kod PCN 2106 90 98 0 Taryfy celnej jest nieprawidłowy, a właściwą jest dla siarczanu glukozaminy pozycja 2922 50 00 0 oraz dla chitosanu beta pozycja 3913 90 80 0.
Odwołując się od powyższej decyzji spółka zarzucała naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisów rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej polegającą na nieprawidłowym zastosowaniu kodu 3913 90 00 0 PCN oraz kodu 2922 50 00 0 gdyż towar siarczan glukozaminy i chitosan beta nie jest objęty jakąkolwiek inną pozycją w nomenklaturze poza kodem 2106 90 98 0 i nigdzie indziej nie ma mowy o dietetycznych środkach spożywczych. Ponadto spółka zarzuciła naruszenie art. 107 kpa w związku z art. 242 § 2 Kodeksu celnego polegające na wadliwym obliczeniu odsetek wyrównawczych poprzez brak wskazania daty wymagalności i zapłaty kwoty należnego cła oraz podniosła naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej przez brak wskazania podstawy do zakwalifikowania sprowadzonych towarów do innej pozycji niż wskazana w zgłoszeniu celnym.106 90 98 0 gdyz towar siarczan glukozaminy i chitosan beta nie jest objęty jakąkolwiek inn
Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją z dnia 30 kwietnia 2005 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Jak stwierdził organ celny - zgodnie z postanowieniami "Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej" zawartymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z 11.12.2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 146, poz. l639) oraz Wyjaśnieniami do Taryfy celnej zamieszczonymi w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24.08.1999 r. (Dz. U. Nr 74, poz. 830) – do kodu PCN 2106, obejmującego, zgodnie z jego brzmieniem w Taryfie celnej - "przetwory spożywcze gdzie indziej niewymienione, ani niewyłączone (kod PCN 2106 90 98 0 "pozostałe") zaliczamy przetwory przeznaczone do spożycia przez ludzi, zarówno bezpośrednio jak i po obróbce (gotowanie, rozpuszczanie lub zagotowanie w wodzie, mleku itd.), przetwory składające się całkowicie lub częściowo ze środków spożywczych, stosowane do produkcji napojów lub przetworów przeznaczonych do spożycia przez ludzi. Organ argumentował, że Taryfa celna nie definiuje pojęcia przetworu, jednakże na tle zapisów w różnych działach Taryfy wywieść można, iż procesy jakie przeprowadzono w celu otrzymania produktu finalnego nazwanego przetworem nie dotyczą poszczególnych jego surowców, lecz towaru jako całości, co potwierdza literatura światowa, w świetle której przetwory to produkty, w których surowiec zatracił swą pierwotną indywidualność. Jak wywodził organ, wyjaśnienia do taryfy celnej wyraźnie wskazują, że towar klasyfikowany do pozycji 2106 powinien być w opakowaniach zawierających informacje dla nabywców, a także na podstawie zezwolenia Głównego Inspektora Sanitarnego wskazywać datę przydatności do spożycia, a sporne półprodukty nie spełniają tych wymagań.
Zdaniem organu odwoławczego półprodukt o nazwie siarczan glukozaminy spełnia wymogi pozycji 2922, obejmującej według jej brzmienia: związki z azotową grupą funkcyjną. Wyrażenie związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną oznacza związki aminowe zawierające oprócz aminowej grupy funkcyjnej jedną lub więcej tlenowych grup funkcyjnych zdefiniowanych w uwadze 4 do działu 29 (grupę alkoholową, eterową, fenolową, acetalową, aldehydową, ketonową, estrową – pochodną kwasu nieorganicznego nie zawierającego metalu itp.) jak również ich organiczne estry. Niniejsza pozycja obejmuje związki aminowe będące podstawionymi pochodnymi amin zawierających grupy tlenowe, objęte pozycjami od 2905 do 2920 oraz ich sole i estry. W ramach dowolnej pozycji tego działu, pochodne związku chemicznego należy klasyfikować do tej samej podpozycji, co ten związek (lub grupę związków) pod warunkiem, że nie są one bardziej szczegółowo objęte inną podpozycją i że nie ma podpozycji nazwanej pozostałe wśród odpowiednich podpozycji.
W ocenie organu celnego przedstawiony do odprawy celnej towar siarczan glukozaminy ze względu na skład chemiczny, posiadał cechy charakterystyczne dla towarów klasyfikowanych do pozycji 2922 50 00 0, obejmującego, zgodnie z jej brzmieniem w Taryfie celnej - "Aminoalkoholofenole, fenoloaminokwasy i inne związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną". Jak zauważył organ - z dołączonej do protokołu pokontrolnego opinii Laboratorium Celnego Izby Celnej we W. z dnia 26 czerwca 2003r. wynika, że siarczan glukozaminy jest związkiem z grupy aminocukrów w postaci soli, w składzie którego istotna jest obecność hydroksylowych (tlenowych, alkoholowych) grup funkcyjnych oraz aminowej grupy funkcyjnej. Przy tym jest substancją o wysokiej czystości chemicznej (99,2%), sprowadzany w formie towaru masowego (białego proszku), który nie może służyć do użycia bez dalszej obróbki. Powołano się na decyzję Głównego Inspektora Sanitarnego dołączoną do zgłoszeń celnych, w której produkty te zostały określone jako półprodukty do produkcji dietetycznych środków spożywczych w dawce określonej w recepturze (np. w "Artresanie" oraz w "Chitolinie" i "Redufacie", występujących w postaci kapsułek).
Przyporządkowując półproduktowi chitosan beta pozycję 3913 Taryfy celnej organ II instancji powołał się na Wyjaśnienia do Taryfy celnej, które wymieniają kilka podstawowych naturalnych lub zmodyfikowanych naturalnych polimerów, objętych ta pozycją, zaliczając do nich chitynę. W uwadze 6 do działu 39 określa się, że w pozycjach od nr 3901 do 3914 wyrażenie "formy podstawowe" odnosi się do cieczy i past włączając dyspersje (emulsje i suspensje), roztworów oraz bloków o nieregularnych kształtach bryłek, proszków (łącznie z tłoczywami proszkowymi, granulek, płatków i podobnych form masowych).
Zdaniem organu towar o nazwie chitosan beta ze względu na swój skład chemiczny należy zaklasyfikować do pozycji 3913 90 80 0 o nazwie Polimery naturalne ( np. kwas alginowy) i zmodyfikowane polimery naturalne ) np. utwardzone białka, chemiczne pochodne kauczuku naturalnego ) gdzie indziej nie wymienione ani nie wyłączone, w formach podstawowych. Jak zauważył organ z opinii Laboratorium Celnego Izby Celnej we W. wynika, że chitosan jest pochodną chityny, która jest polimerem naturalnym zbudowanym z szeregu cząsteczek N-acetyloglukozaminy połączonych wiązaniami b-(1-4) glikozydowymi. Chitosan uzyskuje się z chityny w procesie jej częściowej deacetylacji, który został zastosowany m.in. w preparatach wspomagających odchudzanie jako substancja wiążąca tłuszcz i zmniejszająca wchłanianie tłuszczów z przewodu pokarmowego.
Ostatecznie w konsekwencji tych rozważań oraz zebranych w sprawie dowodów uznano za w pełni uzasadnioną zmianę klasyfikacji, dokonaną przez organ I instancji, jako zgodną z przepisami prawa i zasadami taryfikacji towarów, opisanymi w ORINS i nie zgodzono się ze stawianym przez spółkę zarzutem naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej.
Odnosząc się do kwestii naruszenia art. 242 § 2 Kodeksu celnego organ II instancji za nietrafny uznał zarzut odnoszący się do braku wskazania terminu zapłaty należnego cła i odsetek wyrównawczych, podnosząc że w sentencji decyzji organu I instancji wskazano kwotę cła i odsetek wyrównawczych, termin oraz konto na jakie należy wpłacić należności, podano również podstawę prawną nałożonych obowiązków.
Od tej decyzji spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, formułując zarzuty:
-naruszenie umowy międzynarodowej tj. Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowania Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów z dnia 1 czerwca 1983 r., poprzez błędną wykładnię tekstu;
-naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 13 § 5 i art. 64 Kodeksu celnego w zw. z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. Nr 68/2004) poprzez dokonanie dowolnego przyporządkowania kodu, wbrew klasyfikacji Taryfy celnej zamiast prawidłowego zastosowanego przez stronę w zgłoszeniu celnym, albowiem towary siarczan glukozaminy i chitosan beta nie są objęte inną pozycją w nomenklaturze poza kodem 2106 90 98 0, gdyż nigdzie indziej nie ma mowy o dietetycznych środkach spożywczych;
-naruszenie art. 120, 121 i 122 Ordynacji podatkowej przez stronniczą interpretację wyjaśnień do taryfy celnej oraz brak podjęcia wszelkich kroków zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;
- obrazy art. 107 kpa w związku z art. 242 § 2 Kodeksu celnego i art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne wskutek wadliwego obliczenia odsetek wyrównawczych przez niewskazanie daty wymagalności i zapłaty kwoty należnego cła.
W uzasadnieniu skargi skarżąca spółka wskazała, iż Taryfa celna nie określa pojęcia przetworu, tym samym dokonanie przez organ swobodnej interpretacji, która jakkolwiek może pokrywać z potocznym rozumieniem określenia, a nawet fachową wykładnią dokonaną przez technologów żywienia, to jednak nie powinna stanowić decydującego oparcia dla organu rozstrzygającego o prawidłowości zgłoszenia celnego. Zdaniem skarżącej niesłusznie organ celny skoncentrował się na słowie "przetwór" ujętym w tytule działu 21, bowiem polska wersja jest niedoskonałym tłumaczeniem aktu europejskiego i nie oddaje w pełni intencji ustawodawcy europejskiego. Bardziej odpowiednim tytułem dla działu 21 zbieżnym z nomenklaturą użytą w Konwencji byłby tytuł "Różnorodne preparaty spożywcze" zamiast "Różne przetwory spożywcze". Ponadto wyjaśnienia do działu 21, które literalnie posiłkują się określeniem preparaty, nie pozostawiają już żadnych wątpliwości, iż intencją ustawodawcy było ujęcie w dziale 21 towarów będących substancjami lub mieszaninami, sporządzanymi w określonym celu spożywczym, do specjalnego spożywczego użytku, a więc takich jak siarczan glukozaminy, będący składnikiem dietetycznego środka spożywczego, mieszczącego się w podpozycji 2106 98 90 0 – oznaczonej jako "Pozostałe".
Zdaniem strony skarżącej użycie wykładni językowej nie dało rozwiązania kwestii właściwej taryfikacji towaru, zatem sprowadzone towary powinny zostać zakwalifikowane według kryterium przeznaczenia. Biorąc pod uwagę, że sporne towary są półproduktami przeznaczonymi według zamysłu producenta do wytworzenia uzupełniających dietę środków spożywczych - odpowiadają one pozycji 2106. Dodatkowo strona zaznaczyła, iż wbrew temu co podniósł organ celny, wyjaśnienia do taryfy celnej nie stanowią, iż towar klasyfikowany w pozycji 2106 winien być w opakowaniach zawierających informacje dla nabywców a także datę przydatności do spożycia. Z braku takiego oznaczenia nie można wywodzić nieprawidłowości użytego przez skarżącą kodu.
Zarzucając stronniczość organom celnym skarżąca wywodziła, z faktu iż w analogicznych sprawach dotyczących klasyfikacji tego samego towaru sprowadzonego przez tę samą spółkę nie kwestionowano dokonanej przez skarżącą klasyfikacji lecz zakwestionowano wówczas brak pozwolenia Ministra Zdrowia na dopuszczenie towaru do obrotu.
W odpowiedzi, strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację prezentowaną w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Na wstępie należy zaznaczyć, iż w myśl art. 3 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), zwanej dalej p.s.a. – sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą, co oznacza, że skarga może zostać uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145-150 ustawy).
W ocenie Sądu w niniejszej sprawie zawarty w skardze wniosek o uchylenie decyzji organu odwoławczego nie zasługiwał na uwzględnienie. Przeprowadzona kontrola legalności zaskarżonej decyzji nie wykazała, że uchybia ona przepisom postępowania czy też przepisom prawa materialnego w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.
Zgłaszając towary do odprawy celnej, strona zadeklarowała kod PCN 2106 90 98 0, organy celne względem siarczanu glukozaminy uznały prawidłowość kodu PCN 2922 50 00 0, zaś dla chitosanu beta zastosowały kod PCN 3913 90 80 0. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się zatem do odmiennej taryfikacji sprowadzonych towarów przez strony stosunku celno-prawnego.
W sprawie, przedmiotem której jest taryfikacja, okolicznością istotną dla rozstrzygnięcia, a zatem wymagającą prawidłowego ustalenia, jest przede wszystkim stan towaru (art.85 § 1 ustawy z dnia 9.01.1997 r. Kodeks celny – tekst jedn. z 2001 r. Dz. U. Nr 75, poz. 802 ze zm. – znajdującej zastosowanie w sprawie w związku z art. 26 ustawy z dnia 19.03.2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne, opubl. W Dz. U. Nr 68, poz. 623). Należności celne przywozowe są bowiem wymagalne według stanu towaru (...) w dniu zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgodnie przy tym z art.13 tego Kodeksu cła określane są na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych (§ 1), klasyfikację określa kod taryfy celnej towarów zawarty w taryfie celnej (§ 5 i 6), do której wyjaśnienia mają charakter norm prawnych (§ 7). W tym zakresie - w stanie prawnym stosownym do daty zgłoszenia celnego – materialnoprawne podstawy rozstrzygnięcia stanowią przepisy aktów wykonawczych do Kodeksu celnego, a to przepisy rozporządzenia RM z dnia 11.12.2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 146,poz.1639) – zwane dalej Taryfą celną i rozporządzenie Ministra Finansów z 24.08.1999 r. – w sprawie wyj0aśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830) - zwane dalej wyjaśnieniami.
Rozstrzygając o klasyfikacji taryfowej przedmiotowych towarów Dyrektor Izby Celnej we W. trafnie podnosił, że obowiązująca w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfa celna zawierała 9-cyfrową Polską Nomenklaturę Handlu Zagranicznego, opartą na 8-cyfrowej Scalonej Nomenklaturze (CN), stosowanej w Unii Europejskiej i stanowiącej rozwinięcie 6-cyfrowego Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), który został wprowadzony Międzynarodową konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r. (zał. do Dz. U. z 1997 r., Nr 11, poz. 62) i wiążącą Polskę od 1996 r. Zgodnie z zawartymi w Nomenklaturze Scalonej, zasadami klasyfikacji towarów i Ogólnymi Regułami Interpretacyjnymi, towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę.
Ocenę zgodności z prawem kwalifikowania sprowadzonych towarów w rozpoznawanej sprawie należy poprzedzić uwagą, że sugerowana przez stronę skarżącą pozycja 2106 będzie możliwa do zastosowania dopiero wtedy, gdy spornego towaru nie da się zakwalifikować do innej pozycji. Na konieczność takiego postępowania wskazuje wprost brzmienie pozycji 2106 ("przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione") oraz – zawarte w wyjaśnieniach do tej pozycji – zastrzeżenie, że "niniejsza pozycja obejmuje następujące przetwory spożywcze, pod warunkiem, że nie są objęte jakąkolwiek inną pozycją w Nomenklaturze [...]. Przywołane sformułowania czynią z pozycji 2106 ostatnią z możliwych do obejmowania nią przetworów spożywczych nie mieszczących się w innych pozycjach. Ponieważ organy celne uznały możliwość objęcia spornych produktów pozycją 2922 i 3913, przeto pozostaje ocenić, czy – w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, charakteryzującego sporne towary – taryfikacja taka może się utrzymać.
Z ustaleń organów celnych poczynionych w sprawie wynika, że siarczan glukozaminy jest związkiem z grupy aminocukrów w postaci soli, pod względem budowy chemicznej jest to aminowa pochodna aldoheksozy – glukozy, w której przy węglu drugim zamiast grupy hydroksylowej znajduje się grupa aminowa. W składzie cząsteczki siarczanu glukozaminy istotna jest obecność hydroksylowych (tlenowych, alkoholowych) grup funkcyjnych oraz aminowej grupy funkcyjnej. Jest substancją o wysokiej czystości chemicznej (99,2%), dodawaną jako półprodukt do dietetycznych środków spożywczych m.in. w Artresanie, występującym w postaci kapsułek. Dowodem na poparcie twierdzeń o słuszności zmiany kodu taryfy celnej jest opinia Laboratorium Celnego Izby Celnej we W. z dnia 26.06.2003 r. nr [...], która nie była kwestionowana przez stronę skarżącą w trakcie prowadzonego postępowania administracyjnego, jak też w skardze wniesionej do tut. Sądu.
Zatem to przede wszystkim budowa chemiczna siarczanu glukozaminy dała organom celnym podstawę do twierdzenia, że towar ten spełnia wymagania pozycji 2922, obejmującej z brzmienia "związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną", podpozycji 2922 50 "aminoalkohole, fenoloaminokwasy i inne związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną". Zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej przy pozycji 2922 wyrażenie "związki aminowe z tlenową grupą funkcyjną" oznacza związki aminowe zawierające, oprócz aminowej grupy funkcyjnej, jedną lub więcej tlenowych grup funkcyjnych zdefiniowanych w uwadze 4, do działu 29 (grupę alkoholową, eterową, fenolową, acetalową, aldehydową, ketonową, estrową – pochodną kwasu nieorganicznego nie zawierającego metalu, jak również ich organiczne estry.
Z brzmienia pozycji i uwag oraz wyjaśnień do Taryfy celnej wynika, iż sprowadzony siarczan glukozaminy, wbrew twierdzeniom strony skarżącej spełnia wymogi pozycji 2922 a więc zgodnie z reguła 1 ORINS winien do tej pozycji zostać zaklasyfikowany.
Jeśli zaś chodzi o drugi sprowadzony towar o nazwie chitosan beta – to organy prawidłowo go do pozycji 3913 zakwalifikowały, opierając się na ustaleniach, ze produkt ten jest pochodną chityny, która jest polimerem naturalnym zbudowanym z szeregu cząsteczek N-acetyloglukozaminy połączonych wiązaniami glikozydowymi. Chitosan uzyskuje się z chityny w procesie jej częściowej deacetylacji, stosowany jest m.in. w preparatach wspomagających odchudzanie jako substancja wiążąca tłuszcz i zmniejszająca wchłanianie tłuszczów z przewodu pokarmowego.
Zgodnie z wyjaśnieniami do taryfy celnej – pozycja 3913 obejmuje "Polimery naturalne (np. kwas alginowy) i zmodyfikowane polimery naturalne (np. utwardzone białka, chemiczne pochodne kauczuku naturalnego), gdzie indziej nie wymienione ani nie wyłączone, w formach podstawowych. Dalej w wyjaśnieniach przedstawiono kilka podstawowych naturalnych lub zmodyfikowanych naturalnych polimerów, objętych tą pozycją, gdzie w pkt 4 wymieniono "dekstran, glikogen (skrobia zwierzęca) i chityna oraz tworzywa sztuczne wytwarzane z ligniny. Z przywołanych wyjaśnień wynika, iż chitosan beta będący pochodną chityny, wprost wymienioną w wyjaśnieniach do taryfy celnej, odpowiada jak słusznie wywiódł organ celny brzmieniu pozycji 3913.
Zdaniem strony skarżącej, z uwagi na rozbieżności występujące w tłumaczeniu Taryfy celnej, w sytuacji gdy niemożliwe jest zastosowanie wykładni językowej powinno się zaklasyfikować sporne towaru według kryterium przeznaczenia. Przeznaczenia według zamysłu producenta, określającego towary jako półprodukty do wytworzenia uzupełniających dietę środków spożywczych (food suplements), organ celny nie wziął, pod uwagę. Z akt wynika tym niemniej, że organy celne będąc związane kolejnością stosowania reguł ORINS, dokonując przyporządkowania przedmiotowych towarów do kodu Taryfy 2922 oraz 3919 trafnie powołały się na regułę 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej.
Przypomnieć bowiem w tym miejscu trzeba, że w myśl reguły 1 ORINS dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i odpowiednimi uwagami do sekcji lub działów. Dalsze reguły znajdują zaś zastosowanie tylko, gdy nie pozostaje to w sprzeczności z treścią pozycji i uwag.
Strona podnosi, iż sporne towaru powinny zostać zakwalifikowane według kryterium przeznaczenia. Podkreślenia wszakże wymaga, że reguły ORINS nie posługują się takim pojęciem. Jedynie reguła 3b wskazuje, iż do mieszanin, towarów złożonych, składających się z rożnych materiałów lub wykonanych z różnych komponentów oraz do towarów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej, należy zastosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania. Zgodnie z "Uwagami wyjaśniającymi" do Ogólnych Reguł Interpretacji Systemu Zharmonizowanego, stanowiącymi integralną część aktu wykonawczego w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej – metoda ta odnosi się wyłącznie do mieszanin, towarów złożonych składających się z różnych materiałów, z różnych części składowych, towarów w zestawach przeznaczonych do sprzedaży detalicznej. Sytuacja taka w niniejszej sprawie nie zachodzi, bowiem sprowadzone produkty nie są mieszaninami ani towarami złożonymi, nie występują także w zestawach.
Mając na uwadze brzmienie pozycji 2922 oraz 3913 oraz odnoszące się do pozycji 2106 zastrzeżenie, że obejmuje ona "przetwory spożywcze, pod warunkiem, że nie są objęte jakąkolwiek inną pozycją" – uznać należy, iż nie może być mowy o możliwości zaklasyfikowania spornych towarów według kryterium jego przeznaczenia. Błędem byłoby zatem zastosowanie przy omawianej taryfikacji reguł innych niż reguła 1 ORINS. W konsekwencji powyższego nie ma podstaw prawnych do uwzględniania przy taryfikacji kryteriów zawartych w regule 3 tzn. takich jak: szczegółowość opisu, materiał decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu czy kolejność pozycji. Bez znaczenia zatem dla taryfikacji są wywody strony skarżącej co do przeznaczenia towaru. Z tej też racji, tzn. stosowania reguły 1 ORINS, zbędne było prowadzenie ustaleń w kierunku badania przeznaczenia produktów wobec czego bezzasadne są zarzuty skargi formułowane w przedmiocie naruszenia norm postępowania.
Skoro, jak wyżej wywiedziono, brzmienie pozycji 2922 wprost odpowiada charakterystyce sprowadzonego przez skarżącą spółkę siarczanu glukozaminy a brzmienie pozycji 3913 odpowiada chitosanowi beta – tym samym przyjąć należy bezsprzecznie, iż stosowanie pozycji 2106 jest w omawianym przypadku wykluczone.
W tym miejscu godzi się również zauważyć, iż fakt potraktowania odmiennie, a nawet różnego zakwalifikowania, określonych towarów w informacjach producenta, wykazach czy publikacjach, a także dokumentach kraju eksportu, wydawanych na podstawie obowiązujących tam przepisów prawa nie może przesądzać o ich klasyfikacji taryfowej. Klasyfikacje dokonywane w ramach regulacji z pozostałych dziedzin prawa i na podstawie innych przepisów tworzone są bowiem z myślą o odmiennych celach i inne cechy mogą być decydujące dla zakwalifikowania danego przedmiotu do określonej grupy, niż te, które są istotne z punktu widzenia prawa celnego. Ponadto nazewnictwo, podobnie jak elementy definicji, używane w tego rodzaju publikacjach, wykazach czy nawet dokumentach często nie są faktycznie identyczne z zawartymi w przepisach prawa celnego, choć w rozumieniu potocznym może być odbierane jako synonimy – co jednak każe ze szczególną ostrożnością podchodzić do możliwości rozstrzygania wątpliwości co do zakresu poszczególnych pozycji Taryfy celnej w drodze swoistego "podstawienia" pojęć z innych gałęzi prawa.
Na szczególną uwagę zasługuje okoliczność, iż w złożonej skardze skarżąca nie podważa ustaleń faktycznych zawartych w opinii Laboratorium Celnego. Nie kwestionuje, iż charakter siarczanu glukozaminy odpowiada postaci wyżej określonego związku chemicznego, nie przeczy również temu że chitosan beta, będący pochodną chityny jest polimerem, wobec tego zgodnie z 1 regułą ORINS samo nazwanie towaru "półproduktem do wytworzenia uzupełniających dietę środków spożywczych" nie może przesądzać o kwalifikacji spornych towarów do pozycji 2106. Skoro charakter, stan i skład towarów wprost odpowiada charakterystyce towarów objętych, w przypadku siarczanu glukozaminy pozycją 2922 a chitosanu beta pozycją 3913 Taryfy celnej, samo nazewnictwo handlowe nie może przesądzać o klasyfikacji taryfowej dokonywanej przez upoważnione do tego na mocy przepisów prawa organy celne.
Mając na względzie przedstawione wyżej okoliczności, nie można, w ocenie Sądu, postawić organom celnym skutecznego zarzutu naruszenia prawa materialnego poprzez wadliwą taryfikację badanych towarów.
Chybiony jest także zarzut naruszenia przez organy celne przepisów Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r.
W związku z tym zarzutem warto jeszcze raz przypomnieć, iż zaskarżone do sądu administracyjnego rozstrzygnięcie zostało oparte na przepisach rozporządzenia RM z dnia 11.12.2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 146, poz. 1639) i rozporządzenie Ministra Finansów z 24.08.1999 r. – w prawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830). Zaakcentowania wymaga w związku z tym, że wymienione akty normatywne w pełni odzwierciedlają postanowienia umów międzynarodowych. W szczególności pozostają one w zgodzie w Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli dnia 14 czerwca 1983r. (publ. Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62; oświadczenie rządowe z dnia 30 grudnia 1996 r. - Dz. U. Nr 11, poz. 63). Na mocy powyższej konwencji Polska zobowiązała się (art. 3) do stosowania Ogólnych Reguł Interpretacji Systemu Zharmonizowanego, a także wszystkich uwag dotyczących sekcji, działów i podpozycji, do tego, że nie będzie modyfikowała zakresu sekcji, działów, pozycji lub podpozycji Systemu Zharmonizowanego ( z zastrzeżeniem takiego przystosowania tekstowego, jakie może być konieczne dla efektywnego stosowania Systemu Zharmonizowanego w ustawodawstwie krajowym), a także do tego, że będzie przestrzegała kolejności cyfrowych Systemu Zharmonizowanego. Dostosowanie – w wykonaniu wspomnianych obowiązków wynikających z przywołanej konwencji – polskich rozwiązań prawnych do wspomnianych rozwiązań unijnych w pełni uzasadniało zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów krajowych. Zgodnie bowiem z art. 2 § 2 Kodeksu celnego, umowy międzynarodowe mają zastosowanie o tyle tylko, o ile stanowią inaczej niż polskie prawo. W rozpoznawanej sprawie strona nie wskazała na istnienia takich rozbieżności, ograniczając się do zarzutu odmiennego przetłumaczenia tytułu działu 21 ("Różnorodne preparaty spożywcze" zamiast "Różne przetwory spożywcze"). Jeszcze raz należy przypomnieć, że zgodnie z regułą 1 ORINS klasyfikacji taryfowej dokonuje się na podstawie brzmienia pozycji oraz uwag do sekcji i działów (w uwagach do pozycji ustawodawca posługuje się pojęciem "preparatów"), a nie na podstawie tytułu działów, które mają tylko znaczenie orientacyjne. .
Skarżąca spółka nie wskazała również żadnych przejawów odmiennego klasyfikowania spornych towarów w praktyce wspólnotowych organów administracji celnej. Istnienia takich odrębności nie dopatrzyły się organy decyzyjne.
Za nietrafny skład orzekający uznał zarzut stawiany organom celnym naruszenia art. 107 Kpa w zw. z art. 242 § 2 Kodeksu celnego poprzez wadliwe wyliczenie odsetek wyrównawczych polegające na nie wskazaniu daty wymagalności i zapłaty kwoty należnego cła i odsetek.
Obowiązek wymierzenia odsetek wyrównawczych wynika z art. 222 § 4 Kodeksu celnego zgodnie z którym, gdy przesunięcie daty powstania długu celnego powoduje uzyskanie korzyści finansowej organ celny pobiera odsetki wyrównawcze. Sposób naliczania odsetek wyrównawczych określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29.08.2003 r. (Dz. U. Nr 155, poz. 1515) w sprawie odsetek wyrównawczych, wydane na podstawie art. 222 § 5 Kodeksu celnego. W myśl § 3 powołanego rozporządzenia w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, odsetki wyrównawcze nalicza się od kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą należną a kwota pobraną. § 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia wskazuje za jaki okres oblicza się odsetki, tj. od dnia zarejestrowania kwoty wynikającej z długu celnego na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych do dnia zarejestrowania retrospektywnego, o którym mowa w art. 229 Kodeksu celnego, należnej kwoty długu celnego – w wypadku , o którym mowa w § 3.
W osnowie decyzji Naczelnik Urzędu Celnego we W. podał podstawę prawną oraz treść przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29.08.2003r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515) oraz wskazał wysokość odsetek wyrównawczych z przyporządkowaniem ich wysokości zakwestionowanym zgłoszeniom celnym. W osnowie tej decyzji organ I instancji wskazał również podstawę prawną oraz kwotę wymiaru cła. Zatem w świetle powyższego nietrafny jest zarzut strony skarżącej dotyczący naruszenia przepisów Kodeksu celnego jak również niezrozumiały jest zarzut naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, które – z racji zastosowania na podstawie art. 262 Kodeksu celnego przepisów Ordynacji podatkowej - w postępowaniach celnych nie mają zastosowania.
W tym stanie rzeczy skarga na podstawie art. 151 p.s.a. podlegała oddaleniu.