III SA/Wr 195/06

III SA/Wr 195/06 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2006-12-11
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-05-17
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Jerzy Strzebińczyk /przewodniczący sprawozdawca/
Józef Kremis
Maciej Guziński
Symbol z opisem
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne
Celne prawo
Sygn. powiązane
I GSK 477/07 - Wyrok NSA z 2008-02-19
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
*Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
art. 212  par. 1  pkt 1
Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Strzebińczyk (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia NSA Józef Kremis Sędzia WSA Maciej Guziński Protokolant Monika Mikołajczyk po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 30 listopada 2006 r. sprawy ze skargi Ż. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kwoty wynikającej z długu celnego oddala skargę.
Uzasadnienie
W dniu [...], podczas kontroli przeprowadzonej w miejscowości M., ujawniono na terenie posesji Nr [...] przy ul. G. samochód marki Opel Corsa na niemieckich tablicach rejestracyjnych. Ustalono, że pojazd wprowadzony został na polski obszar celny przez Ż. T., na zasadach odprawy celnej czasowej, z całkowitym zwolnieniem od cła. Okazało się, że Ż. T. opuściła polski obszar celny, pozostawiając na terenie Polski ten samochód oraz dokumenty pojazdu, czym naruszyła zasady odprawy celnej czasowej.
Przeprowadzone w związku z tym postępowanie karne-skarbowe zakończyło się – po rozpoznaniu apelacji w sprawie Ka 138/05 – wyrokiem Sądu Okręgowego w J. G. uniewinniającym Ż. T. Organ celny dokonał też zajęcia przedmiotowego pojazdu.
Decyzją z dnia [...], Nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w W. określił kwotę długu celnego (wraz z odsetkami oraz opłatą depozytową), w związku ze złamaniem warunku odprawy czasowej przedmiotowego samochodu, uznając za dłużnika Ż. T.
Orzeczenie to zostało utrzymane w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], Nr [...], wydaną po rozpatrzeniu odwołania pełnomocnika strony.
W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy skonstatował, że stan faktyczny sprawy jest bezsporny i niekwestionowany przez stronę. W trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego ustalono w sposób nie budzący wątpliwości, że Ż. T. dokonała wprowadzenia towaru na polski obszar celny, na zasadach odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, i to ona była osobą uprawnioną do korzystania z tej procedury. Strona wyjechała jednak z Polski bez nadania towarowi odpowiedniego przeznaczenia celnego.
Na tle tych ustaleń i odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej wywodził, iż naruszenie zasad odprawy czasowej ma miejsce niezależnie od tego, czy samochód został użyczony innej osobie, czy też pozostawiony na terenie Polski bez udzielenia zgody na korzystanie z niego przez inne osoby. Nie ma też prawnego znaczenia sposób zabezpieczenia pozostawionego samochodu przed jego kradzieżą lub wykorzystywaniem bez zezwolenia osoby korzystającej z procedury. Zdaniem organu drugiej instancji, nieistotne były również powody nagłego wyjazdu Ż. T. z kraju (choroba córki), których organy celne zresztą nie kwestionują. Najpóźniej w chwili wyjazdu – niezależnie od przyczyny – osoba korzystająca z procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła zobowiązana bowiem była wywieźć samochód lub nadać mu nowe przeznaczenie celne. Strona nie miała zatem prawa pozostawiać na polskim obszarze celnym przywiezionego tu samochodu, a skoro to zrobiła – złamała warunek odprawy czasowej.
Organ odwoławczy podkreślił następnie, że zarówno przepisy Kodeksu celnego, jak i przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2003 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych nie zawierają żadnych rozwiązań, które uzależniałyby fakt powstania długu celnego od celu i przyczyny złamania warunku odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła. Powstanie długu celnego wynika zatem z samego faktu pozostawienia towaru objętego tą procedurą na polskim obszarze celnym, bez uprzedniego poinformowania organu celnego i zmiany procedury celnej. Organ zwrócił dalej uwagę, iż procedura odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła może być stosowana tylko wtedy, gdy osoba zobowiązana do jej stosowania przebywa na polskim obszarze celnym, a żadne przepisy regulujące zasady korzystania z tej procedury nie przewidują możliwości przedłużenia czy wyznaczenia terminu wyprowadzenia towaru z polskiego obszaru celnego w wypadku wyjazdu osoby korzystającej ze wspomnianej procedury. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, przywołane w odwołaniu przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2003 r. w sprawie wypadków, w których nie powstaje dług celny nie mają w tej sprawie zastosowania.
Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem, Ż. T. (działając przez pełnomocnika) zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], Nr [...] do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, żądając jej uchylenia w całości i zasądzenia kosztów postępowania.
Pod adresem zaskarżonego orzeczenia strona sformułowała następujące zarzuty:
1) naruszenie prawa mające wpływ na treść rozstrzygnięcia, a mianowicie: przepisów art. 235 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 oraz art. 122, art. 229 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności okoliczności dotyczących zabezpieczenia spornego pojazdu na posesji w M. i okoliczności, które spowodowały konieczność wyjazdu skarżącej z kraju oraz przez lakoniczne wskazanie podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia (z pominięciem rozpoznania zarzutu naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 212 § 1 pkt 1 w związku z art. 211 § 1 Kodeksu celnego;
2) naruszenie obu ostatnio wymienionych przepisów oraz § 1 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2003 r. w sprawie wypadków, w których nie powstaje dług celny, polegające na ustaleniu kwoty długu celnego, w sytuacji, gdy dług ten nie powstał.
Zdaniem strony skarżącej, poza podstawą faktyczną rozstrzygnięcia pozostały – niesłusznie – istotne dla sprawy okoliczności, które ujawnione zostały w toku postępowania wyjaśniającego.
Organy celne obu instancji nie uwzględniły przede wszystkim okoliczności dotyczących zabezpieczenia pojazdu w M. Znajdował się on na zamkniętej posesji, choć w widocznym miejscu. Samochód był zabezpieczony przed dostępem do niego osób trzecich. Nie został też nikomu przekazany do używania. Wskazywało to wprost – w ocenie pełnomocnika skarżącej – że nie miała ona zamiaru ukrycia pojazdu ani podjęcia innych czynności, celem jego usunięcia spod dozoru celnego. Istotne były też przyczyny wyjazdu strony z kraju. Wyjazd i pozostawienie pojazdu w Polsce nastąpiło w związku z chorobą córki Ż. T. Podczas pobytu w kraju w dniach od [...] do [...] skonsultowała ona stan zdrowia córki z lekarzem, który stwierdził, że dziecko powinno zostać poddane operacji. W obawie o zdrowie córki, strona uzgodniła niezwłocznie termin konsultacji z lekarzem na terenie Niemiec. Po skarżącą i jej dziecko przyjechał swoim samochodem narzeczony skarżącej. W tych okolicznościach pozostawiła ona samochód Opel Corsa w Polsce, aby w trakcie drogi opiekować się chorą córką.
Nieuwzględnienie wszystkich przedstawionych okoliczności przez organy celne obu instancji stanowi – w ocenie autora skargi – naruszenie przepisów art. 235, art. 122, art. 229 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie decyzji organu odwoławczego jest w kwestii ustaleń faktycznych lakoniczne i jako takie nie pozwala stwierdzić, czy organ ten dokonał prawidłowej subsumcji. Wadliwość uzasadnienia w tym zakresie jest tak znaczna, że uzasadnia zarzut, iż uchybienie to miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia.
Zdaniem strony skarżącej, Dyrektor Izby Celnej błędnie stwierdził powstanie długu celnego, wiążąc taki skutek wyłącznie z samym faktem opuszczenia przez Ż. T. terytorium kraju z pozostawieniem tu pojazdu bez nadania mu innego przeznaczenia celnego, chociaż nie doszło do naruszenia innych obowiązków w ramach procedury odprawy celnej czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła. Na poparcie tego zarzutu powołano się w skardze na przepisy art. 212 § 1 pkt 1 i pkt 2 i art. 211 § 1 Kodeksu celnego. Analizując ich treść, podkreślając zwłaszcza znaczenie występującego w art. 212 § 1 zwrotu "z zastrzeżeniem art. 211", wyrażono zapatrywanie, że niezbędnym warunkiem powstania długu celnego przypisanego Ż. T. byłoby usunięcie spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przewozowym (tu: samochodu), co jednak w sprawie nie nastąpiło. W zakończeniu tego fragmentu skargi powołany został wyrok NSA z dnia 27 października 2000 r. (V SA 2796/99, Lex Nr 51253).
Podkreślając nadal znaczenie art. 211 § 1 Kodeksu celnego dla niewadliwego rozstrzygnięcia sprawy (przepisu niesłusznie pominiętego przez organy celne), strona skarżąca ponownie zwróciła uwagę na nieuwzględnienie wcześniej już opisanych, szczególnych okoliczności, które zmusiły skarżącą do pozostawienia pojazdu w kraju. W ocenie pełnomocnika strony, w świetle tych okoliczności należało przyjąć, że niewykonanie przez skarżącą obowiązku powrotnego wywozu pojazdu nie nastąpiło z powodu jej rażącego niedbalstwa, lecz było wyłącznie skutkiem przymusowej sytuacji, w jakiej się znalazła. Takie zachowanie było zrozumiałe i uzasadnione. Powszechnie wiadomo, że choroba małego dziecka wywołuje u rodziców, szczególnie u matek, stan nasilonych obaw o zdrowie dziecka, niekiedy nawet o stopniu nieadekwatnym do sytuacji. Obawy Ż. T. okazały się zresztą zasadne, skoro niezbędna dla córki operacja została ostatecznie przeprowadzona.
W skardze podniesiono następnie, iż wobec zabezpieczenia pojazdu przez funkcjonariuszy (w związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa karno-skarbo- wego), strona nie mogła wykonać wymaganych formalności celnych, tzn. powrotnego wywozu pojazdu.
W ocenie autora skargi, organ drugiej Instancji naruszył też przepis § 1 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2003 r. w sprawie wypadków, w których nie powstaje dług celny. Uwzględniając wielokrotnie powoływane szczególne okoliczności, które zmusiły skarżąca do opuszczenia kraju, organ celny mógłby bowiem przedłużyć termin na dokonanie powrotnego wywozu pojazdu, gdyby skarżąca zwróciła się z takim wnioskiem, skoro nie usunęła ona pojazdu spod dozoru celnego i nie można jej postawić zarzutu rażącego niedbalstwa.
W zakończeniu tej części wywodów pełnomocnik strony stwierdził, że dług celny nie powstał. Autor skargi nie zgodził się przy tym z twierdzeniem Dyrektora Izby Celnej, że § 1 ust. 1 pkt 1 przywołanego rozporządzenia nie mógł znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, a to wobec braku – w przepisach regulujących procedurę odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z cła – możliwości złożenia wniosku o przedłużenie terminu do dokonania powrotnego wywozu pojazdu czy też wyznaczenia innego terminu. Organ drugiej instancji pominął bowiem treść art. 147 § 3 Kodeksu celnego (w skardze zacytowano pełne brzmienie całego art. 147).
W końcowej konkluzji skargi wyrażono zapatrywanie, że w świetle wszystkich zarzutów i argumentów zaskarżone rozstrzygnięcie organu odwoławczego jest niezasadne.
W odpowiedzi strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślono zwłaszcza nietrafność kierunku wykładni art. 211 § 1 i art. 212 § 1 Kodeksu celnego, jaki przyjmuje strona skarżąca. Organ stwierdził w tym kontekście, że fakt "usunięcia towaru spod dozoru celnego" – w rozumieniu pierwszego z wymienionych przepisów – nie stanowi przesłanki powstania długu celnego, o którym mowa w drugim przepisie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy).
Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), w tym także na decyzje wydawane przez organy celne.
Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c"). Godzi się dodatkowo podkreślić, iż – stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. – rozstrzygając w granicach sprawy, sąd nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi, ani powołaną w niej podstawą prawną.
Uwzględniając przytoczone zasady oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, należy stwierdzić, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w stopniu, który miałby wpływ na wynik sprawy, w związku z czym nie można było uwzględnić wniosku strony skarżącej o jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.
W pierwszej kolejności kontroli podlega prawidłowość zastosowania w postępowaniu administracyjnym przepisów postępowania. To te przepisy rzutują bowiem na prawidłowość ustaleń stanu faktycznego, a tylko należycie ustalony stan faktyczny sprawy pozwala ocenić zasadność zastosowania konkretnych norm prawa materialnego. Dodatkowo wyjaśnić należy, iż konieczne w sprawie ustalenia dotyczyć muszą faktów doniosłych normatywnie, a więc mających wpływ na załatwienie sprawy. Chodzi zatem o ustalenia dotyczące stanu faktycznego wyrażonego w normie prawnej (podobne stanowisko prezentuje strona skarżąca).
Pierwszym przepisem, który miał pierwszoplanowe znaczenie dla określenia zakresu okoliczności niezbędnych do ustalenia w niniejszej sprawie był bez wątpienia art. 212 § 1 pkt 1 nieobowiązującej już dziś ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (jednolity tekst – Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), powoływany w dalszych rozważaniach – skrótowo – jako "kcel". Godzi się jedynie dodatkowo zauważyć, że uznanie przez organy celne wymienionej ustawy (a także przepisów wykonawczych do tego aktu prawnego) jako podstawy normatywnej oceny sprawy znajduje pełne uzasadnienie w przepisie art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623 ze zm.), w brzmieniu: "Przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej." Skoro fakty, od oceny których zależało przyjęcie istnienia (lub nieistnienia) długu celnego w przywozie miały w rozpoznawanej sprawie miejsce w końcowych dniach marca 2004 r., organy celne obu instancji prawidłowo zastosowały dyspozycję wynikającą z ostatnio cytowanego przepisu.
W tej sytuacji, samo uwzględnienie przez organy celne postanowień art. 212 § 1 pkt 1 kcel nie może być kwestionowane. Spór między stronami dotyczy natomiast kierunku wykładni tego przepisu, któremu ustawodawca nadał następujące brzmienie: "Z zastrzeżeniem art. 211, dług celny w przywozie powstaje w wypadku: 1) niewykonania obowiązku wynikającego z czasowego składowania towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym lub ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty". Na tle takiego normatywnego zapisu ustawowego, organy celne przyjęły, że powinien on znaleźć zastosowanie w sprawie, skoro Ż. T. nie wykonała obowiązku wynikającego z procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, którą sporny samochód osobowy był objęty, tzn. nie dokonała jego powrotnego wywozu z Polski w momencie opuszczenia kraju w dniu [...]. Tymczasem strona skarżąca uważa, iż do zastosowania art. 212 § 1 pkt 1 kcel nie wystarcza samo tylko naruszenie obowiązku wynikającego z zastosowania określonej procedury. Jej zdaniem, potrzebne jest ponadto (koniunkcja przesłanek) usunięcie towaru spod dozoru celnego, a wniosek taki wyprowadza z zawartego w tym przepisie nawiązania do artykułu poprzedzającego, co prawodawca ujął słowami: "Z zastrzeżeniem art. 211,...". W ocenie pełnomocnika strony skarżącej, skoro w niniejszej sprawie nie doszło do usunięcia pojazdu spod dozoru celnego, nie powstał też dług celny w przywozie, o którym mowa w art. 212 § 1 pkt 1 kcel.
W sporze dotyczącym interpretacji tego ostatniego przepisu należy zdecydowanie podzielić stanowisko organu odwoławczego, prezentowane w odpowiedzi na skargę. Wyrażono tam zapatrywanie, w myśl którego przepis art. 212 kcel przewiduje kolejne zdarzenia powodujące powstanie długu celnego w przywozie. Określenie "Z zastrzeżeniem art. 211,..." pełni zaś w tym przepisie wyłącznie rolę wyjątku, w tym sensie, że ujawnienie przesłanek zastosowania art. 211 wyłącza możliwość konstruowania długu celnego na podstawie art. 212 kcel.
Pogląd, że przepisy art. 209-213 kcel wskazują katalog osobnych przypadków powstania długu celnego w przywozie jest przyjęty w doktrynie (por. F. Prusak: Kodeks celny. Komentarz, Warszawa 2000, Oficyna Wydawnicza "MUZA" S.A., s. 929 i n.). Charakterystyczne bowiem dla wszystkich tych przepisów jest sprecyzowanie przez samego legislatora momentu powstania długu oraz wskazanie osoby dłużnika, odrębnie dla każdego z tych przypadków.
Skład orzekający Sądu w pełni podziela to stanowisko. Uwzględnienie zapatrywania pełnomocnika strony skarżącej prowadziłoby bowiem do niemożliwych do zaaprobowania konsekwencji. Po pierwsze, skoro warunkiem uruchomienia odpowiedzialności przewidzianej w art. 212 miałoby być łączne wystąpienie aż dwóch przesłanek, a to: usunięcie towaru spod dozoru celnego i – dodatkowo – niewykonanie obowiązku wynikającego z zastosowanej procedury celnej, którą towar ten został objęty (w ramach niniejszej sprawy chodzi o zaniechanie powrotnego wywozu samochodu), to konsekwentnie należałoby przyjąć, iż dług celny może powstać w tym wypadku aż w dwu różnych momentach: w chwili usunięcia towaru spod dozoru celnego (według art. 211 § 2 kcel) oraz w chwili niewykonania obowiązku (według art. 212 § 2 in principio kcel), jako że oba wymienione zdarzenia nie muszą przecież wcale wystąpić równocześnie. Ze względu na wynikające z tego dalsze, nie dające się usunąć wątpliwości – często także o dużej doniosłości praktycznej (np. co do momentu wygaśnięcia długu celnego wskutek przedawnienia – art. 244 pkt 3 kcel) – taka konstrukcja jest niedopuszczalna. Po drugie, lansowany w skardze pogląd pozostaje w oczywistej opozycji do art. 212 § 2, z którego sformułowania wynika niedwuznacznie, że dla powstania długu celnego wystarczy w tym przypadku stwierdzenie "niewykonania obowiązku" (liczba pojedyncza), a więc któregokolwiek (jednego, pierwszego w kolejności naruszenia – celowe podkreślenia Sądu) z obowiązków wynikających ze stosowania procedury, którą objęty był towar. Takie normatywne ujęcie stanowi zaprzeczenie tezy o konieczności stwierdzenia co najmniej dwu naruszeń, w tym takiego, które miałoby polegać na usunięciu towaru spod dozoru celnego.
Warto w tym miejscu marginalnie wspomnieć, że zapatrywania strony odnośnie do kierunku wykładni art. 212 kcel nie wspiera wcale przywołany w skardze – ogólnikowo tylko – wyrok NSA z dnia 27 października 2000 r. (V SA 2796/99, Lex Nr 51253). W judykacie tym Naczelny Sąd Administracyjny nie zajmował się bowiem w ogóle wzajemną relacją art. 211 i 212. Rozstrzygnął jedynie, że konkretne okoliczności tamtego – odmiennego od niniejszej sprawy – stanu faktycznego mogą być kwalifikowane jako "usunięcie spod dozoru celnego", w rozumieniu art. 211 § 1 kcel.
W świetle art. 212 § 1 pkt 1 i § 2 kcel w związku z § 130 ust. 3 i § 128 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz. U. Nr 18, poz. 214 ze zm.) nie można zatem skutecznie podważać zasadności przyjęcia przez organy celne, że okoliczności faktyczne rozpoznawanej sprawy odpowiadają hipotezie tego przepisu. Z wymienionych przepisów rozporządzenia MF z dnia 8 marca 2001 r. wynika bowiem ponad wszelką wątpliwość obowiązek powrotnego wywiezienia przez stronę skarżącą samochodu osobowego "najpóźniej w dniu, w którym opuściła ona polski obszar celny", tzn. w dniu 30 marca 2004 r. Skoro obowiązek ten nie został wykonany, to – stosownie do art. 212 § 1 pkt 1 i § 2 – w chwili opuszczenia kraju przez Ż. T. powstał dług celny w przywozie, o którym mowa w tych przepisach. Znaczenie obu tych okoliczności słusznie zatem podkreślono również w uzasadnieniu obecnie skarżonej decyzji. Pozostałe okoliczności faktyczne sprawy, a to brak usunięcia samochodu spod dozoru celnego oraz przyczyny wyjazdu strony skarżącej z polski, nie były istotne w świetle tak interpretowanego art. 212 § 1 pkt 1 i § 2 kcel.
Sąd podziela sformułowany w skardze zarzut zbyt lakonicznego omówienia przez Dyrektora Izby Celnej podstawy prawnej wydanego rozstrzygnięcia. Należy zwłaszcza wytknąć organowi, iż kwestię wzajemnej zależności art. 211 i art. 212 kcel rozważył dopiero w odpowiedzi na skargę, a nie już w uzasadnieniu zakwestionowanej decyzji, czego wymagała potrzeba zachowania standardu uzasadnienia określonego w art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Niezwłocznie jednak trzeba skonstatować, że tego typu naruszenie przepisów postępowania nie mogło mieć wpływu (tym bardziej "istotnego" – czego wymaga ustawodawca w art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.) na wynik sprawy. Dotyczyło bowiem niepełnej argumentacji organu wyłącznie w zakresie wykładni art. 212 kcel. Strona miała możliwość przedstawienia swojego odmiennego stanowiska w tej kwestii w skardze, a Sąd – jak wynika z wcześniejszych wywodów – uznał jej interpretacje spornego przepisu za niezasadną. W konsekwencji prawidłowej wykładni art. 212 kcel przez organy, niepełne – w tej części – uzasadnienie nie miało wpływu na kierunek zaskarżonego rozstrzygnięcia.
Zdaniem Sądu, nie zasługują również na uwzględnienie pozostałe argumenty podniesione przez pełnomocnika strony skarżącej, sprowadzające się do twierdzenia, że w tej konkretnej sprawie dług celny nie powstał, jeśli uwzględnić postanowienie § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2003 r. w sprawie wypadków, w których nie powstaje dług celny (Dz. U. Nr 201, poz. 1954) w związku z art. 147 § 3 kcel. Pierwszy z tych przepisów stanowi, że "Dług celny w przywozie nie powstaje, z zastrzeżeniem ust. 2, w wypadku: 1) uchybienia terminu, w jakim towar powinien otrzymać jedno z przeznaczeń celnych przewidzianych w ramach czasowego składowania lub procedury celnej, jeżeli organ celny przedłużyłby ten termin, gdyby osoba zainteresowana wystąpiła z odpowiednim wnioskiem w przewidzianym terminie". W świetle tego przepisu oraz eksponując szeroko opisane w skardze, szczególne przyczyny, z powodu których nastąpił wyjazd z kraju Ż. T., strona wywodzi, iż jej stosowny wniosek byłby z pewnością przez organ uwzględniony, a termin zostałby przywrócony na podstawie art. 147 § 3 kcel.
Także w tej kwestii należy się jednak zgodzić z jednoznacznym stanowiskiem organów celnych, że wskazane przepisy nie mają zastosowania w okolicznościach rozpoznawanej sprawy.
Godzi się w pierwszej kolejności zauważyć, iż ostatnio przywołane rozporządzenie wykonawcze zostało wydane na podstawie art. 225 kcel, który w ramach przewidzianego tam upoważnienia nie wymienia wprost art. 212 § 1 pkt 1 tej samej ustawy, co może sugerować zamysł ustawodawcy wyłączenia kategorii długów wynikających z tego właśnie przepisu spod dobrodziejstwa rozporządzenia.
Bardziej istotną okoliczność stanowi jednak specyfika zastosowanej w niniejszej sprawie odmiany procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, co zostało trafnie wyeksponowane przez organ odwoławczy. Chodziło mianowicie o tzw. "bezdokumentowe" zgłoszenie do takiej procedury samochodu osobowego, wprowadzonego na polski obszar celny w celu posługiwania się nim przez stronę wyłącznie w czasie pobytu w kraju, z obowiązkiem – o czym już wspomniano – jego powrotnego wywozu, najpóźniej w dniu wyjazdu z Polski. Stosowanie tego typu procedury w odniesieniu do pojazdów nie przeznaczonych do odpłatnego przewozu osób ani do przewozu towarów jest – ze zrozumiałych powodów – dalece odformalizowane. W myśl § 30 ust. 2 w związku z § 30 ust. 1 pkt 1 lit. "b" i pkt 3 oraz § 29 ust. 1 pkt 1 lit "b" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 117, poz. 1250 ze zm.), zgłoszenie celne dokonywane w celu objęcia procedurą czasową z całkowitym zwolnieniem od cła samochodów, o których mowa, oraz zakończenie tej procedury, mogą być mianowicie dokonane w formie innej niż pisemna lub ustna, w szczególności poprzez "wprowadzenie na polski obszar celny lub wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego (...), poprzez odpowiednio oznaczone przejście graniczne".
Z takiego uregulowania, które – jak wynika z dokumentacji sprawy, nie zawierającej dowodu przeciwnego – znalazło również zastosowanie w rozpoznawanym przez Sąd przypadku, wynika, że w tej sytuacji organy celne nie wyznaczają – na podstawie art. 147 § 1 kcel – terminu, w którym towary przywożone powinny zostać powrotnie wywiezione lub otrzymać nowe przeznaczenie celne. Jest to bezprzedmiotowe, skoro czas powrotnego wywozu (lub złożenia wniosku o nowe przeznaczenie celne) zależy wyłącznie od samego zainteresowanego. W ramach tej akurat formy dokonywania zgłoszenia celnego i automatycznego uruchamiania procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła w drodze tzw. czynności konkludentnych, wyznaczanie jakiegokolwiek terminu jest zatem zbędne. Ta sama uwaga dotyczy też ewentualnego oficjalnego "przedłużania" ("skrócenia") przez organy celne okresu (a nie terminu, w ścisłym tego słowa znaczeniu, co wymaga silnego podkreślenia), w którym pojazd objęty będzie omawianą procedurą. W tym celu zainteresowany podmiot może przecież po prostu przedłużyć (skrócić) – w stosunku do pierwotnie planowanego – pobyt w kraju. Natomiast – co prawidłowo podniósł Dyrektor Izby Celnej – wariant procedury odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła, z którym mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, zostaje definitywnie zakończony w chwili opuszczenia przez stronę polskiego obszaru celnego. Wyjeżdżając, powinna ona też jednak dokonać powrotnego wywiezienia samochodu lub wystąpić o nowe dla niego przeznaczenie celne.
Ponownego zaakcentowania wymaga, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy organy celne nie "wyznaczały" żadnego terminu na podstawie art. 147 § 1 kcel. Tylko zaś w takim wypadku byłyby one uprawnione do jego "przedłużenia" na podstawie § 3 tego samego artykułu. Z brzmienia tego przepisu (a także z wykładni systemowej) wynika bowiem jednoznacznie, że chodzi o przedłużenie terminu wyznaczonego wcześniej na podstawie art. 147 § 1 i § 2 kcel. W konkluzji trzeba uznać, że w zakresie kognicji organów celnych nie mieściło się w ogóle przedłużenie "terminu" (właściwie – okresu) wyznaczonego ramami czasowymi pobytu strony w kraju. Trzeba bowiem mieć także na uwadze, iż zgodnie z art. 11 kcel "Terminy określone w przepisach prawa celnego nie podlegają przedłużeniu, odroczeniu lub przywróceniu poza wypadkami ustanowionymi w przepisach tego prawa".
Ostatecznie wypada w pełni zaaprobować stanowisko Dyrektora Izby Celnej, według którego – zważywszy na wszystkie naprowadzone, szczególne okoliczności niniejszej sprawy – brak jest przepisów, które stwarzałyby podstawę legalnego przedłużenia terminu. Ponieważ wykorzystanie art. 147 kcel nie wchodziło w tym przypadku w rachubę – z dopiero co wskazanych powodów – traci też swoje znaczenie argument strony skarżącej wywodzony z brzmienia § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 listopada 2003 r. w sprawie wypadków, w których nie powstaje dług celny. Również i w tym przepisie mowa bowiem o "przedłużeniu terminu przez organ celny", a takiej kompetencji organy w niniejszej sprawie nie posiadały, skoro żadnego pierwotnego terminu nie wyznaczały.
Na marginesie zasadniczego wywodu można jedynie dodać, że nawet przyjęcie odmiennego, proponowanego przez stronę skarżącą kierunku interpretacji rozważanych przepisów nie pozwoliłoby przyjąć, że w rozpoznawanej sprawie dług celny nie powstał. Dokumentacja sprawy nie zawiera bowiem żadnego wniosku strony skarżącej, którego przedmiotem byłaby prośba o przedłużenie terminu powrotnego wywiezienia spornego samochodu lub nadanie mu innego przeznaczenia celnego. W świetle § 1 ust. 2 pkt 3 w związku z § 1 ust. 1 tego samego rozporządzenia, złożenie takiego wniosku jest zaś warunkiem sine qua non stwierdzenia, iż w świetle przepisów analizowanego rozporządzenia dług celny nie powstał. Podkreślenia wymaga przy tym, że – wbrew odmiennemu zapatrywaniu wyrażonemu przez pełnomocnika skarżącej – zajęcie pojazdu przez organy celne nie stanowiło przeszkody do wystąpienia z takim wnioskiem.
Prowadząc kontrolę zaskarżonej decyzji w ramach uprawnień wynikających z art. 134 p.p.s.a. Sąd stwierdził, iż opuszczenie przez stronę polskiego obszaru celnego bez jednoczesnego wywozu samochodu z tego obszaru (i bez wystąpienia o nadanie mu innego przeznaczenia celnego) ewidentnie naruszyło istotę (podkreślenie składu orzekającego) procedury, którą – przez czas pobytu w kraju Ż. T. – pojazd był objęty. Całkowite zwolnienie od cła jest bowiem w tym konkretnym wypadku uzasadnione wyłącznie wykonaniem obowiązku powrotnego wywozu pojazdu z polskiego obszaru celnego z chwilą opuszczenia tego obszaru przez podmiot, który z prywatnego samochodu korzystał w okresie pobytu w Polsce. Także przepis art. 212 § 4 kcel nie mógł mieć więc zastosowania w sprawie.
Dotychczasowe wywody przekonują, że organy celne obu instancji miały w pełni uzasadnione powody pozostawienia poza ramami ustaleń faktycznych istotnych dla podjęcia w sprawie niewadliwego rozstrzygnięcia niekwestionowanych zresztą okoliczności towarzyszących wyjazdowi strony skarżącej z Polski, nie naruszając przy tym przepisów Ordynacji podatkowej wymienionych w skardze. Upadają zatem również w tym zakresie formułowane zarzuty.
W konkluzji, skoro zaskarżona decyzja odpowiada generalnie prawu, a jedyne stwierdzone wcześniej uchybienie proceduralne dotyczące niepełnego uzasadnienia przez organ odwoławczy nie miało wpływu na wynik sprawy w stopniu określonym w art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., skargę należało oddalić, zgodnie z dyspozycją wynikającą z art. 151 tej samej ustawy.