III SA/Wa 877/10

III SA/Wa 877/10 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2010-10-21
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2010-04-07
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Jerzy Płusa /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 575/11 - Wyrok NSA z 2012-01-31
Skarżony organ
Inspektor Kontroli Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1-3, art. 21 ust. 1
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dz.U. 2002 nr 27 poz 268
§ 48 ust. 4 pkt 5 lit. a)
Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
art. 70 § 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 2, art. 199a § 3, art. 180, art. 187 § 1, art. 122, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia WSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2010 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz kwoty zwrotu różnicy podatku za poszczególne miesiące 2002 r. oddala skargę
Uzasadnienie
Postanowieniem Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2004 r. wszczęto postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków za 2002 r. w P. - zwanej dalej "Spółką". Do przeprowadzenia kontroli w upoważnieniu z dnia 15 kwietnia 2004 r. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wyznaczył pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w B.
W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w dniu [...] czerwca 2006 r. wydał decyzję, w której określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc oraz kwotę zwrotu różnicy podatku za miesiące od stycznia do czerwca, sierpień i październik 2002 r., a także określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec, wrzesień, listopad i grudzień 2002 r. i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w tym podatku.
Od decyzji tej Spółka złożyła odwołanie.
Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] listopada 2006 r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora UKS w B.
Na decyzję organu odwoławczego Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W skardze Spółka zakwestionowała właściwość Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej do wszczęcia postępowania kontrolnego i wydania upoważnienia do przeprowadzenia kontroli pracownikom Urzędu Kontroli Skarbowej w B.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 7 maja 2007r., sygn. akt I SA/Bk 105/07, uchylił w całości zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wyroku WSA w Białymstoku stwierdził, że organem właściwym do wydania decyzji był organ, który wszczął postępowanie kontrolne, tzn. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1219/07, oddalił skargę kasacyjną.
Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wykonując wyrok WSA w Białymstoku wydał w dniu [...] października 2009 r. decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2002 r.
Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej zakwestionował w rozliczeniach podatkowych dokonanych przez Spółkę pomniejszenie podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z następujących faktur VAT:
- z dnia 4 marca 2002 r. o wartości netto 45.000 zł (podatek VAT 9.900 zł), wystawionej na Spółkę przez P., tytułem organizacji koncertu charytatywnego na rzecz Stowarzyszenia Osób Niepełnosprawnych;
- z dnia 16 kwietnia 2002 r. o wartości netto 124.000 zł (podatek VAT 27.800 zł), z dnia 6 maja 2002 r. o wartości netto 124.000 zł (podatek VAT 27.800 zł), z dnia 5 czerwca 2002 r. o wartości netto 129.000 zł (podatek VAT 28.380 zł), z dnia 1 lipca 2002 r. o wartości netto 130.200 zł (podatek VAT 28.644 zł), z dnia 17 sierpnia 2002 r. o wartości netto 175.000 zł (podatek VAT 38.500 zł), z dnia 2 października 2002 r. o wartości netto 235.000 zł (podatek VAT 51.700 zł), z dnia 4 listopada 2002r. o wartości netto 185.000 zł (podatek VAT 40.700 zł), z dnia 28 listopada 2002r. o wartości netto 90.000 zł (podatek VAT 19.800 zł) i z dnia 30 listopada 2002r. o wartości netto 130.000 zł (podatek VAT 28.600 zł) - łącznie netto 1.322.200 zł, podatek VAT 290.844 zł - wystawionych na Spółkę przez R., tytułem usług reklamowo-promocyjnych podczas rajdów samochodowych w 2002 r., tj. odpowiednio: Rajdu KRAKOWSKIEGO, Rajdu ELMOT, Rajdu POLSKI, Rajdu KORMORAN, Rajdu RZESZOWSKIEGO, Rajdu WISŁY, Rajdu d' ANTIBES AZUR, Rajdu CIESZYŃSKA BARBÓRKA i 40 Rajdu BARBÓRKA Ogólnopolskie Kryterium Asów.
Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej uznał, iż wskazane wyżej faktury VAT dokumentowały czynności, które nie zostały faktycznie wykonane, a co się z tym wiąże, nie mogły, zgodnie z § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268, z późn. zm.) - powoływanego dalej jako "rozporządzenie MF z dnia 22 marca 2002 r.", stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego lub zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.
We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy Spółka zarzuciła powyższej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego oraz procesowego, a mianowicie:
- art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1-3 i art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "ustawa o VAT z 1993 r.";
- § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia MF z dnia 22 marca 2002 r.;
- art. 70 § 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a także art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 i art. 199a § 3 tej ostatniej ustawy.
Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r. utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] października 2009 r.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia stwierdził, iż trudno mu ustosunkować się do zarzutów naruszenia wymienionych we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy przepisów ustawy o VAT z 2003 r. oraz rozporządzenia MF z dnia 22 marca 2002 r., gdyż Spółka nie wskazała, na czym polega ich nieprawidłowe zastosowanie. Wywody Spółki przedstawione w uzasadnieniu wniosku dotyczące zaliczania wydatków ponoszonych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego z wymienionych w decyzji z dnia [...] października 2009 r. faktur VAT, zostało zakwestionowane na podstawie § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia MF z dnia 22 marca 2002 r., a nie na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT z 2003 r.
Rozpatrując ponownie sprawę Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko, że z zebranego materiału dowodowego wynika, iż wyszczególnione w zakwestionowanych fakturach usługi nie zostały faktycznie wykonane. Nawiązując do przedstawionej we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy argumentacji Spółki Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej zwrócił uwagę, iż w swojej decyzji nie wywodził również, że podstawą do zakwestionowania odliczenia podatku naliczonego jest przepis § 48 ust. 4 pkt 5 lit. c) rozporządzenia MF z dnia 22 marca 2002 r., zgodnie z którym to przepisem, w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.
Według Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, niezrozumiały jest też postulat Spółki, że organ kontroli skarbowej powinien podjąć postępowanie, określone w art. 32 ustawy o VAT z 1993 r., a nie kwestionować prawidłowość odliczenia podatku naliczonego.
Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 70 § 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że był uprawniony do określenia decyzją z dnia [...] października 2009 r. rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r., gdyż w sprawie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia na skutek prowadzonego w 2007r. postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów egzekucyjnych nr: [...],[...] i SM [...] (o czym Spółka została powiadomiona).
W ocenie Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, w sprawie nie zaistniała konieczność wystąpienia na podstawie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej do sądu powszechnego. W świetle treści tego przepisu, organ podatkowy ma obowiązek wystąpienia z powództwem o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, jeżeli w wyniku przeprowadzonego postępowania powstały niedające się usunąć wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Natomiast poza zakresem normy ustanowionej tym przepisem pozostają okoliczności faktyczne sprawy. W rozpoznawanej sprawie spór nie dotyczy istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz ustalenia faktu realizacji czynności określonej spornymi fakturami. Przedmiotem sporu są zatem ustalenia faktyczne, a nie ustalenia co do prawa. Ustosunkowując się natomiast do zarzutu naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej, poprzez wykorzystanie w sprawie materiałów dowodowych pozyskanych sprzecznie z prawem, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej zwrócił uwagę, że zacytowany w uzasadnieniu wniosku fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 7 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Bk 105/07 jest fragmentem wyrwanym z kontekstu i nie odzwierciedlającym faktycznej wypowiedzi Sądu, który rozstrzygnął już poruszoną przez Spółkę kwestię.
Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej nie stwierdził również, aby w sprawie doszło do naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że postanowienia art. 191 Ordynacji podatkowej konstytuują zasadę, tzw. swobodnej oceny dowodów przez organ, co nie oznacza dowolnej oceny. W przedmiotowej sprawie organ ocenił, że zebrany materiał dowodowy jest wystarczający do ustalenia stanu faktycznego. Trudno oczekiwać natomiast, aby organ w sposób nieograniczony zbierał materiał dowodowy. To organ decyduje, który dowód ma charakter podstawowy, a który posiłkowy. Uznając pewien dowód za posiłkowy nie ma obowiązku go przeprowadzać w sytuacji, gdy w sprawie dowody podstawowe są wystarczające do ustalenia stanu faktycznego (m.in. organ uznał, że niezasadne jest przeprowadzenie dowodu z zeznań J. T. i E. M., czy też włączenie do akt sprawy decyzji Dyrektora UKS w K. wydanej w związku z kontrolą skarbową przeprowadzoną w R.).
W ocenie Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie można bowiem podważać dokonanej oceny, jeżeli organ nie naruszył zasad logiki oraz doświadczenia życiowego, traktował dowody jako zjawiska obiektywne i dokonał wszechstronnej oceny dowodów we wzajemnym powiązaniu. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej podkreślił, że w przedmiotowej sprawie kierował się wymienionymi powyżej regułami. Tym samym nie można uznać, iż przekroczył granice swobodnej oceny dowodów. Przytoczone w decyzji zeznania świadków, wbrew twierdzeniom Spółki, nie przesądzają o wykonaniu usług w zakresie promocji i reklamy oraz obsługi Spółki podczas rajdów samochodowych. Niektórzy świadkowie, jak np. M. B., M. B., G. B., T. C., L. W. zeznali, że jeżeli jest naklejka na samochodzie z logo jakiejś firmy, to wiąże się to ze sponsoringiem. W trakcie przesłuchania na podstawie okazanych przez Spółkę zdjęć samochodów rajdowych niektórzy świadkowie, jak np. L. W., zeznali, że sponsorami były podmioty, których logo umieszczono na tych samochodach, w tym też wymienili "F." lub "A.". Zdaniem Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, brak jest jednak dowodów na to, że naklejka z logo "F." lub "A." miała związek ze sponsoringiem, gdyż:
- żaden z przesłuchanych przez inspektora kontroli skarbowej kierowców i pilotów nie potwierdził otrzymania jakichkolwiek środków finansowych od firm R., F. lub od samej Spółki;
- żaden ze świadków nie wskazał wiarygodnych dowodów na to, kto umieścił naklejkę z logo "F." lub "A." na samochodach rajdowych, którymi jechali, żadna z załóg nie potwierdziła umieszczenia w swojej strefie serwisowej jakichkolwiek elementów reklamy z logo "F.", "U." lub "A.", ani nie zawierała umów na reklamę lub promocję spółek, których wyroby sprzedawane są przez Spółkę pod markami "F.", "U." lub "A.".
Reasumując, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził, że w świetle złożonych zeznań żadna z załóg:
- nie była sponsorowana przez firmy R., F. lub Spółkę; - nie wyrażała zgody na promocję i reklamę podczas rajdów samochodowych firm, których wyroby sprzedawane są przez Spółkę pod markami "F.", "U." lub "A.", ani nie zawierała w tym zakresie żadnych umów, nie uczestniczyła w umieszczaniu naklejek z logo "F.", "U." lub "A.".
Tym samym, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko w przedmiotowej kwestii zawarte w decyzji z dnia [...] października 2009 r.
W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skardze Spółka zarzuciła Generalnemu Inspektorowi Kontroli Skarbowej naruszenie
następujących przepisów:
- art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1-3, art. 21 ust. 1 ustawy o VAT z 1993 r., poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie;
- § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia MF z dnia 22 marca 2002 r., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie;
- art. 70 § 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie i doręczenie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 r., mimo iż zobowiązanie to uległo przedawnieniu z upływem 31 grudnia 2007 r.;
- art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechane wystąpienia do sądu powszechnego celem ustalenia nieistnienia stosunku prawnego;
- art. 180 Ordynacji podatkowej, poprzez wykorzystanie w sprawie materiałów dowodowych pozyskanych sprzecznie z prawem;
- art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie zebrania całości materiału dowodowego w sprawie;
- art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, ograniczając inicjatywę dowodową strony podjętą celem wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego;
- art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez przeprowadzenie dowolnej oceny zgromadzonych dowodów.
W uzasadnieniu skargi Spółka wskazała, że zaskarżona decyzja Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej dotyczy rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r. Tego samego okresu, czyli 2002 r. dotyczyła inna decyzja zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, która odnosi się jednak do podatku dochodowego od osób prawnych. Po raz pierwszy w sprawie podatku VAT za 2002 r. orzekał Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w decyzji z dnia [...] czerwca 2006 r., która została następnie utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2006 r. W tych też terminach wskazane organy wydały decyzje dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 7 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Bk 105/07 uchylił zaskarżoną decyzję dotyczącą podatku VAT za 2002 r. Ten sam Sąd wyrokiem z tego samego dnia sygn. akt I SA/Bk 106/07 uchylił decyzję wydaną w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Wskazane wyroki zostały zaskarżone do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W obu przypadkach skargi kasacyjne (podniesione zarzuty) były identyczne. W następstwie wskazanych skarg kasacyjnych Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1219/07, dotyczącym VAT, oddalił skargę kasacyjną, natomiast w wyroku z dnia 7 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1232/07, dotyczącym podatku dochodowego, uchylił wyrok WSA. W konsekwencji, na skutek drugiego z tych wyroków, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku ponownie "zajął się" decyzją dotyczącą podatku dochodowego i w wyroku z dnia 4 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 12/09, stwierdził nieważność decyzji obu instancji dotyczących tego podatku.
Spółka zwróciła uwagę na fakt, iż decyzje dotyczące tego samego okresu, podejmowane w tym samym czasie, w tym samym stanie faktycznym oraz w tym samym (wspólnym) postępowaniu przez te same organy skarbowe, a różniące się tylko przedmiotem (podatek dochodowy i VAT), zostały w różny sposób zweryfikowane przez sądy administracyjne. Ostatecznie z uwagi na rozbieżność orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, decyzje dotyczące podatku dochodowego zostały wyeliminowane z obrotu prawnego na skutek stwierdzenia ich nieważności, natomiast decyzje VAT zostały tylko uchylone. Taki stan rzeczy wywołuje rozbieżne skutki o charakterze materialnoprawnym w prawach i obowiązkach podatnika - Spółki.
Z powyższych powodów Spółka wniosła, ażeby Sąd działając na podstawie art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zastosował przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W konsekwencji, Spółka wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] czerwca 2006 r. oraz Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2006 r., które zostały uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 7 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Bk 105/07. Spółce chodzi o osiągnięcie stanu prawnego takiego, jaki wystąpił w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych. Decyzje dotyczące tego podatku zostały bowiem wyeliminowane przez WSA w Białymstoku w trybie stwierdzenia nieważności. Wskazana kwestia ma, w ocenie Spółki, bezpośredni wpływ na kontrolę zaskarżonej decyzji. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w decyzji z dnia [...] stycznia 2010 r. wskazuje bowiem, że w sprawie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, gdyż w 2007 r. zastosowano środki egzekucyjne, o czym zawiadomiono Spółkę.
Spółka zwróciła uwagę, że wskazane tytuły wykonawcze zostały wystawione na podstawie decyzji organów podatkowych z 2006 r., czyli tych uchylonych, które jej zdaniem, winny być wyeliminowane z obrotu prawnego w trybie stwierdzenia nieważności. Powołując się zaś na orzecznictwo sądów administracyjnych Spółka stwierdziła, że powszechnie akceptowane jest stanowisko, zgodnie z którym biegu terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nie przerywa zastosowanie środka egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego wydanego w oparciu o decyzję, którą następnie wzruszono w trybie stwierdzenia nieważności. Spółka wskazała również, iż Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w zaskarżonej decyzji powołuje się także na art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, co jest sprzeczne z dyspozycją art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1954).
W dalszej części uzasadnienia skargi Spółka odwołując się także do orzecznictwa sądów administracyjnych w obszernych wywodach przedstawiła swoje stanowisko odnośnie problematyki kosztów uzyskania przychodów na gruncie uregulowań dotyczących podatku dochodowego, w tym zwłaszcza art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Spółka podniosła, że nabywała określone usługi u podmiotów zajmujących się profesjonalnie obsługą w zakresie promocji i reklamy i trudno kwestionować poniesione wydatki jako koszt tylko z tytułu wadliwego wywiązania się przez taki podmiot z umowy. W ocenie Spółki, nie można mieć wątpliwości, że usługi zostały wykonane, a fakt, że wykonawca nie wykonał zlecenia z należytą starannością, choć otrzymał wynagrodzenie, nie stanowi podstawy do tego, żeby wydatkom odmówić przymiotu kosztów podatkowych oraz aby z tego tytułu odstąpić od odliczenia naliczonego podatku VAT. Spółka wskazała, że "organa przyjęły, iż zamieszczanie reklam na samochodach tzw. nalepek dokonywane było de facto bez odpłatności, dla pozoru wykonania usługi marketingowej". Według Spółki, w kwestii tej można co najwyżej zastanawiać się nad zakresem zlecenia i zakresem, w jakim zostało ono wykonane, tj. prawidłowości wykonania umowy w rozumieniu przepisów cywilnoprawnych, ale nie podatkowych. Nie ma tu jednocześnie znaczenia problem prawidłowości zawierania umów z organizatorami rajdów, lecz faktyczne wykonanie usługi zleconej przez Spółkę. To, ile Spółka płaciła za usługi marketingowe świadczone przez podmioty trzecie jest sprawą wyłącznie tych podmiotów i może zostać zakwestionowane przez organ podatkowy jedynie poprzez zastosowanie art. 32 ustawy o VAT z 1993 r.
Spółka podniosła, że w trakcie postępowania kontrolujący oczekiwali niezliczonych dowodów rzeczowych na okoliczność świadczenia usług marketingowych przez podmiot trzeci i przedłożyła ona wszystkie dowody, jakie posiadała, którymi wykazała fakt wykonania umów przez te podmioty. Podkreśliła także, iż przepisy nie nakładają na podatnika obowiązku szczególnego dokumentowania faktu wykonania umowy przez kontrahenta.
Spółka powołując się na brzmienie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej stwierdziła, że w sprawie zasadnym było wystąpienie do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa.
Wskazując na naruszenie art. 180 Ordynacji podatkowej i odwołując się w tej mierze do zacytowanego fragmentu uzasadnienia wyroku WSA w Białymstoku z dnia 7 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Bk 105/07, Spółka stwierdziła, że organ kontroli skarbowej wydając sporną decyzję, do swoich ustaleń faktycznych wykorzystał dowody zebrane w postępowaniu kontrolnym prowadzonym przez niewłaściwy organ. W konsekwencji, zdaniem Spółki, organ prowadzący postępowanie, czyli Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej winien umorzyć to postępowanie. Według Spółki, materiał dowodowy zebrany został w sposób sprzeczny z art. 180 Ordynacji podatkowej i nie może stanowić podstawy ustaleń faktycznych w niniejszej sprawie.
Uzasadniając zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej Spółka wskazała, że materiał dowodowy został oceniony w sposób wybiórczy i stronniczy. Zdaniem Spółki, materiał dowodowy zebrany w sprawie potwierdza jej stanowisko, tj. wskazuje na fakt, że umowy na usługi promocyjno-reklamowe zostały zawarte, a zatem nie miały charakteru fikcyjnego, zaś kwestia prawidłowości wykonania tych usług, a co za tym idzie również wynagradzania ich przez zleceniodawcę, tj. Spółkę leży poza zakresem kognicji organów podatkowych.
W odpowiedzi na skargę Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga jest niezasadna.
W pierwszej kolejności należało poddać ocenie najdalej idący zarzut skargi, dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z rozliczeniami z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r. Zaznaczyć przy tym trzeba, że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powinien być również uwzględniany przy wydawaniu decyzji podatkowych odnoszących się do innych elementów konstrukcyjnych podatku od towarów i usług, stanowiących wynik miesięcznego rozliczenia tego podatku (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009r., sygn. akt I FPS 9/08).
Jeżeli chodzi o charakter prawny zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług, jest to zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, powstające z mocy prawa na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa łączy powstanie takiego zobowiązania. O ile więc Spółka trafnie wskazuje w skardze na art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, jako przepis odnoszący się do przedawnienia zobowiązania podatkowego, tak błędnie wiąże ten przepis z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, dotyczącym innego rodzaju zobowiązania - powstającego poprzez doręczenie decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania. Pomyłkowo również Spółka wskazała, iż naruszenie powyższych przepisów polegało na wydaniu i doręczeniu decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych (str. 2 skargi), co wynikało zapewne z faktu, iż Spółka równolegle zaskarżała decyzję dotyczącą właśnie podatku dochodowego za 2002 r.
Stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przepis ten obowiązuje w niezmienionym brzmieniu od czasu wejścia w życie Ordynacji podatkowej. Natomiast zmianom ulegały regulacje zawarte w dalszych paragrafach powyższego artykułu, odnoszące się do kwestii związanych z zawieszeniem, względnie przerwaniem biegu terminu przedawnienia.
Jeżeli chodzi o przewidziane w art. 70 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu zarówno sprzed dnia 1 stycznia 2003 r. - § 3, jak i obowiązującym po tej dacie - § 4) przerwanie biegu terminu przedawnienia, następowało ono na skutek podjętych wobec podatnika działań egzekucyjnych (pierwszej czynności egzekucyjnej, a w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., zastosowania środka egzekucyjnego), o których podatnik został powiadomiony.
Wydane w rozpoznawanej sprawie przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej decyzje podatkowe (odpowiednio z dnia [...] października 2009 r. oraz z dnia [...] stycznia 2010 r.) odnosiły się wprawdzie, jak już była o tym mowa, do rozliczeń podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za 2002 r., jednakże nie naruszały one art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż jak słusznie wskazano w zaskarżonej decyzji (str. 9 i 10) i co znajduje również potwierdzenie w aktach sprawy (teczka nr XXXI zawierająca akta postępowania egzekucyjnego), w 2007 r. nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług na skutek podjętych wówczas wobec Spółki skutecznych działań egzekucyjnych, o których Spółka została powiadomiona, w ramach prowadzonego wobec niej postępowania egzekucyjnego na podstawie wymienionych w decyzji tytułów wykonawczych.
Powyższej oceny nie może zmienić okoliczność, iż następnie prawomocnym wyrokiem sądowym (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 7 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 105/07) uchylona została decyzja stanowiąca podstawę do wystawienia tytułów wykonawczych, w oparciu o które prowadzona była egzekucja administracyjna.
Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 158/09, iż uchylenie decyzji deklaratoryjnej, na podstawie której wydano tytuł wykonawczy, nie działa wstecz i nie unicestwia materialnego skutku (przerwanie biegu przedawnienia), wywołanego skutecznie dokonaną czynnością egzekucyjną (por. także wyrok NSA z dnia 18 października 2005 r., sygn. akt FSK 2390/04).
Skądinąd Spółka w swojej argumentacji, przytoczonej w skardze odnośnie zarzutu przedawnienia, nie kwestionuje ani faktu, iż podjęte wobec niej zostały skuteczne działania egzekucyjne, ani też w istocie rzeczy nie podważa oceny, iż uchylenie decyzji, na podstawie której wystawione zostały tytuły wykonawcze, nie prowadzi do zniweczenia skutków podejmowanych w oparciu o te tytuły działań egzekucyjnych w kontekście przerwania biegu terminu przedawnienie zobowiązania podatkowego. Wręcz przeciwnie, dostrzegając zasadniczą różnicę pomiędzy konsekwencjami prawnymi stwierdzenia nieważności decyzji (ze skutkami ex tunc), a zasadniczo wywołującym jedynie skutki ex nunc uchyleniem decyzji, domaga się - powołując się na rozstrzygnięcia sądowe zapadłe w równolegle toczącym się wobec niej postępowaniu w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych - uwzględnienia ich również w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, a więc doprowadzenia do analogicznego stanu prawnego w obu sprawach, poprzez stwierdzenie nieważności decyzji podatkowych wydanych w przedmiocie podatku od towarów i usług.
Jednakże podnoszone w tym zakresie w skardze przez Spółkę zarzuty, wnioski, a także wspierająca je argumentacja są bezzasadne.
Przede wszystkim należy podkreślić, co jest rzeczą oczywistą, iż organy podatkowe wydając rozstrzygnięcia w ramach prowadzonego przez nie postępowania administracyjnego muszą uwzględniać istniejący w danej sprawie stan faktyczny i prawny. Nie inaczej jest również w przypadku sądu administracyjnego, który w przypadku zaskarżenia takiego rozstrzygnięcia, ocenia jego zgodność z prawem. Jednym z czynników kształtujących stan prawny sprawy są również uprzednio wydane w niej wyroki sądowe.
Kwestii tej dotyczą, m.in. art. 153 i art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a." Z pierwszego z tych przepisów wynika, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.
Natomiast drugi z nich stanowi, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.
Moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 P.p.s.a. w odniesieniu do sądów oznacza, że podmioty te muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może już ona być ponownie badana (zob. B. Dauter [w:] Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Komentarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, wyd. Zakamycze 2005, str. 391).
W rozpoznawanej sprawie prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 7 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 105/07 (skarga kasacyjna od tego wyroku została oddalona wyrokiem NSA z dnia 22 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1219/07) uchylone zostały obie, wydane wobec Spółki w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r. decyzje, tj.: decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2006 r. oraz poprzedzająca ją decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2006 r.
Organ podatkowy, w tym przypadku Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, przystępując do ponownego rozpatrzenia sprawy musiał zatem, mając także na uwadze wspomniane wyżej przepisy P.p.s.a., uwzględnić stan prawny ukształtowany w wyniku powyższych orzeczeń sądowych, a więc również ten jego element, iż w odróżnieniu do sprawy dotyczącej podatku dochodowego, decyzje dotyczące podatku od towarów i usług zostały wyeliminowane z obrotu prawnego, poprzez ich uchylenie, nie zaś poprzez stwierdzenie ich nieważności. W związku z powyższym, zarzucanie w tym kontekście zaskarżonej decyzji, czy też jak formułuje to Spółka - działaniu organów administracji skarbowej, naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji RP jest bezzasadne.
Pozbawiony podstaw faktycznych i prawnych, a poza tym niewykonalny, jest zawarty w skardze wniosek, skierowany do Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, o podjęcie działań w oparciu o art. 135 P.p.s.a., które według Spółki, polegać by miały na stwierdzeniu przez Sąd nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2006 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2006 r. Skoro bowiem jak zauważa to sama Spółka decyzje te zostały uchylone (prawomocnym) wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 7 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 105/07, oznacza to, iż decyzje te z prawnego punktu widzenia już nie istnieją, jako że zostały wyeliminowane z obrotu prawnego. Nie jest zatem prawnie możliwe, aby Sąd mógł stwierdzić teraz ich nieważność.
Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej odnosząc się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do zawartego we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy zarzutu naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdził jedynie, iż bieg terminu przedawnienia został przerwany na skutek prowadzonego w 2007 r. wobec Spółki postępowania egzekucyjnego, natomiast wbrew twierdzeniom skargi (str. 8), w ogóle nie powoływał się na art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a więc przepis dotyczący zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wniesieniem skargi do sądu administracyjnego. Tak więc, podjęta w uzasadnieniu skargi polemika w tym zakresie, odwołująca się, m.in. do przepisów intertemporalnych, o tyle jest bezprzedmiotowa, jako że odnosi się do niewyrażonego w zaskarżonej decyzji stanowiska Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej.
Na zakończenie tego wątku sprawy należy jeszcze zauważyć, iż Spółka starając się obecnie podważyć rozstrzygnięcie polegające na uchyleniu (tylko) decyzji podatkowych wydanych uprzednio w przedmiocie podatku od towarów i usług i podkreślając różnice w tym zakresie w stosunku do orzeczeń sądowych wydanych w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, niejako na "własne życzenie" pozbawiła się wcześniej wpływu na dalszy bieg zdarzeń oraz kierunek rozstrzygnięć sądowych, albowiem w obu sprawach, tj. zarówno tej dotyczącej podatku dochodowego za 2002 r. , jak i tej dotyczącej rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r. nie kwestionowała rozstrzygnięć zawartych w wydanych w dniu 7 maja 2007 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokach (sygn. akt I SA/Bk 105/07 i I SA/Bk 106/07), które polegały na uchyleniu (a nie na stwierdzeniu nieważności) decyzji podatkowych. Natomiast skargi kasacyjne od tych wyroków zostały wniesione jedynie przez organ podatkowy, czyli Dyrektora Izby Skarbowej w B.
Bezzasadny jest również kolejny zarzut skargi, dotyczący naruszenia art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej i oparty na twierdzeniu, iż skoro organy podatkowe kwestionują, jakoby określone zdarzenia gospodarcze udokumentowane fakturami nie miały w rzeczywistości miejsca, to powinny na podstawie powyższego przepisu wystąpić ze stosownym powództwem do sądu powszechnego.
Uzasadnieniem wystąpienia przez organ podatkowy do sądu powszechnego mogą być wątpliwości co do interpretacji określonych zdarzeń na gruncie prawa cywilnego i w tym kontekście co do istnienia, bądź nie, określonego stosunku prawnego lub prawa. Natomiast organ podatkowy nie może zwracać się z powództwem do sądu powszechnego o ustalenie przez ten sąd stanu faktycznego sprawy podatkowej, a zwłaszcza w kwestii czy określone zdarzenie miało w rzeczywistości miejsce, czy też nie. Sąd powszechny nie jest więc powołany do zastępowania organów podatkowych w dokonywaniu przez nie ustaleń faktycznych. Spór, który miał miejsce w rozpoznawanej sprawie w zakresie zawartej przez Spółkę umowy o świadczenie usług marketingowych (promocyjno-reklamowych) nie był sporem co do prawa, lecz co do faktu. Nie chodziło w nim bowiem o zinterpretowanie dokonanych w ramach tej umowy oświadczeń woli jej stron, ani o inne tego rodzaju kwestie, którymi mógłby zająć się sąd powszechny, lecz o to - czy w rzeczywistości doszło do wykonania umowy, poprzez dokonanie czynności wyszczególnionych w zakwestionowanych fakturach.
Nie mają bezpośredniego znaczenia dla rozpoznawanej sprawy zawarte w skardze obszerne rozważania odnoszące się do problematyki kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym. Słusznie zwraca bowiem uwagę Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, zarówno w zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego z wymienionych w decyzji z dnia [...] października 2009 r. faktur VAT zostało zakwestionowane, nie na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT z 1993 r. (czyli przepisu ustanawiającego powiązanie normatywne pomiędzy regulacjami z zakresu podatku dochodowego i tymi dotyczącymi podatku od towarów i usług), lecz na podstawie odniesionych do stanu faktycznego sprawy przepisów dotyczących prawdy materialnej faktur VAT.
Bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej, oparty na twierdzeniu, iż organy podatkowe wydając decyzję wykorzystały dowody zebrane w postępowaniu kontrolnym prowadzonym w stosunku do Spółki przez niewłaściwy organ.
Zacytowany w skardze, w ślad za uzasadnieniem decyzji wydanej w pierwszej instancji przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, fragment uzasadnienia wyroku WSA w Białymstoku z dnia 7 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 105/07 stanowi, jak słusznie wskazano w zaskarżonej decyzji, jedynie niewielką i wyrwaną z kontekstu, część obszernej wypowiedzi tego Sądu w przedmiocie uprawnień i właściwości Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej do prowadzenia postępowania kontrolnego. Z zawartego w tym wyroku stanowiska Sądu, o czym świadczą choćby przytoczone w zaskarżonej decyzji (str. 8-9) dalsze fragmenty wypowiedzi Sądu, nie wynika bynajmniej, aby Sąd stawiał w wątpliwość uprawnienie Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej do wszczęcia i prowadzenia wobec Spółki postępowania kontrolnego.
Kolejne, sformułowane w skardze zarzuty Spółki dotyczą naruszenia przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej przepisów normujących powinności organów podatkowych w zakresie przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz ustalenia na tej podstawie stanu faktycznego sprawy - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.
Pierwszy z tych przepisów wyraża ogólną zasadę prawdy obiektywnej i stanowi, iż w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązuje organy podatkowe do zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Natomiast w myśl art. 191 tej ustawy konstytuującego zasadę swobodnej oceny dowodów, organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.
Również w tym zakresie sprawy Sąd nie dopatrzył wskazywanych przez Spółkę naruszeń prawa.
W rozpoznawanej sprawie, mając na uwadze zastosowane normy o charakterze materialnoprawnym zasadniczą okolicznością podlegającą udowodnieniu było to, iż zakwestionowane przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej faktury VAT wystawione przez kontrahentów Spółki, tj. firmę P. oraz przez R., odzwierciedlają czynności (usługi), które nie zostały w rzeczywistości wykonane.
Podnoszone w tym zakresie przez Spółkę w skardze zarzuty i mająca je uzasadnić argumentacja są bardzo ogólnikowe. Jak już była o tym mowa, Spółka w swojej argumentacji zasadniczo abstrahuje do zastosowanych w sprawie podstaw materialnoprawnych wydanych decyzji i koncentruje się na wykazaniu, iż poczynione przez nią wydatki powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów. Wskazywane przez nią w tej mierze okoliczności i argumenty takie, jak to, iż Spółka rzeczywiście zawarła umowę o świadczenie usług reklamowo-promocyjnych, że dokonywała płatności z tego tytułu, że ponosi ryzyko związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a także, iż działała zgodnie z obowiązującą w tej działalności zasadą swobody umów - nie są negowane przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, ale nie mają też bezpośredniego znaczenia dla zastosowania przepisów, na podstawie których pozbawiono Spółkę prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z zakwestionowanych faktur VAT.
Dokonane w trakcie postępowania kontrolnego ustalenia faktyczne, opis przeprowadzonych dowodów, jak również wyjaśnienie powodów, którymi kierował się organ kontroli skarbowej formułując określone wnioski, które legły u podstaw podjętego w sprawie rozstrzygnięcia zostały w sposób bardzo szczegółowy i zarazem obszerny przedstawione w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] października 2009 r., wydanej w pierwszej instancji przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej.
I tak, na str. 7-11 tej decyzji przedstawione zostały zasadnicze ustalenia odnoszące się do faktury VAT wystawionej na rzecz Spółki przez firmę P. z tytułu organizacji koncertu charytatywnego. Podane również zostały i w sposób szczegółowy omówione podstawy zarówno faktyczne i prawne przyjętego w tej mierze stanowiska Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, polegającego na nieuznaniu tej faktury, jako dokumentu pozwalającego na uwzględnienie w dokonywanych przez Spółkę rozliczeniach podatkowych, wynikającego z niej podatku naliczonego.
Stanowisko to, w ocenie Sądu, nie budzi zastrzeżeń, jest prawidłowo i przekonywująco uzasadnione oraz znajduje uzasadnienie w zebranych dowodach. Nie jest ono również podważane w skardze przez samą Spółkę.
W dalszej części uzasadnienia powyższej decyzji, na stronach 12-40 Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej również tyleż obszernie, co szczegółowo, przedstawił ustalenia i wnioski dotyczące zasadniczego elementu sporu (zwłaszcza w aspekcie wartościowym), mianowicie faktur wystawionych na rzecz Spółki przez R. z tytułu usług reklamowo-promocyjnych realizowanych podczas rajdów samochodowych. Także w tym przypadku przyczyną zakwestionowania tych faktur było to, iż w ocenie Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, nie dokumentują one rzeczywiście dokonanych czynności (usług). Ze względu na obszerność przeprowadzonego w tym zakresie postępowania dowodowego, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej przedstawił jego przebieg, a także ocenę zebranych dowodów, w kilku wyodrębnionych grupach (fazach), a następnie na tej podstawie sformułował w sposób syntetyczny konkluzje (str. 38-39 decyzji), zawierające wyjaśnienie zasadniczych powodów, które legły u podstaw przyjętego w tym zakresie w decyzji stanowiska.
W ocenie Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadnia stanowisko Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, że zakwestionowane faktury VAT, otrzymane od R., na podstawie których Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego, nie mogły stanowić podstawy odliczenia, gdyż nie stwierdzały czynności w ich rzeczywistym przebiegu. Faktury te dotyczyły usług promocyjno-reklamowych wymienionych w zatwierdzonych specyfikacjach do zamówień, według cen podanych w przyjętych kosztorysach. Spółka nie wykazała jednakże okoliczności wskazujących na wykonanie zamówień, nie przedstawiła materialnych dowodów ich wykonania w zakresie wynikającym z faktur.
Wystawca faktur nie wykonywał przyjętych czynności osobiście, lecz podzlecał je osobom trzecim - F. Z ustaleń organu kontroli skarbowej wynika, że firma ta jedynie markowała wykonywanie działalności reklamowej na rzecz Spółki; nie wykonała czynności opisanych na fakturach, poza oklejeniem niektórych samochodów naklejkami firm, których produkty Spółka dystrybuowała.
Informacje te potwierdzili, m.in. organizatorzy rajdów i występujący w nich kierowcy. Z zebranych wyjaśnień wynika ponadto, że działalność reklamowa taka, jak opisana na fakturach, nie mogła być prowadzona na rzecz Spółki w trakcie rajdów, gdyż Spółka nie należała do sponsorów tych imprez, a żadna z firm mających pośrednio czy też bezpośrednio wykonywać usługi dla Spółki nie uzyskała zgody od organizatorów rajdów na działalność reklamową.
Tak więc, mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w niewadliwie przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, a więc bez naruszenia przepisów ustanawiających obowiązki organów podatkowych w ramach tego postępowania, na podstawie całości zgromadzonego materiału dowodowego, dokonawszy jego oceny zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, wykazał zaistnienie przesłanek, które warunkowały zastosowanie powołanych w decyzji przepisów materialnoprawnych, w tym zwłaszcza § 48 ust. 5 pkt 5 lit. a) rozporządzenia MF z dnia 22 marca 2002 r., a więc, iż zakwestionowane faktury VAT stwierdzały czynności (usługi), które nie zostały w rzeczywistości wykonane.
W związku z powyższym, niezasadny jest także podniesiony w pierwszej kolejności w skardze zarzut naruszenia wymienionych tam przepisów ustawy o VAT z 1993 r., jak również wskazanego wyżej przepisu rozporządzenia MF, poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie.
W tym stanie rzeczy, Sąd uznając za niezasadne zarzuty skargi oraz nie dostrzegając w zaskarżonej decyzji takich naruszeń prawa, które mogłyby stanowić podstawę do jej wyeliminowania z obrotu prawnego, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.