III SA/WA 783/23

III SA/Wa 783/23 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2023-06-29
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2023-03-21
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Ewa Izabela Fiedorowicz /przewodniczący sprawozdawca/
Kamil Kowalewski
Maciej Kurasz
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1406
art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3-4, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Kamil Kowalewski, sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant starszy sekretarz sądowy Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2023 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.
Uzasadnienie
T. sp. o. o. z siedzibą w W. (dalej: wnioskodawca, strona lub skarżąca) wystąpiła o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:
- czy otrzymane przez wnioskodawcę odszkodowanie stanowi jego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych;
- jak ustalić koszty uzyskania tego przychodu po stronie wnioskodawcy;
- jaka będzie stawka podatku dla dochodu wnioskodawcy;
- do jakiego źródła przychodu trzeba będzie przypisać uzyskane przez wnioskodawcę odszkodowanie;
- czy otrzymana kwota odszkodowania wpłynie na utratę przez wnioskodawcę statusu małego podatnika w roku następnym.
W powyższym wniosku przedstawiono stan faktyczny, z którego wynikało, że wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w terytorium RP. Przedmiotem przeważającej działalności strony jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.
Wskazano, że 13 kwietnia 2022 roku Sąd Arbitrażowy wydał wyrok, w którym zasądzono od jednego z kontrahentów wnioskodawcy kwotę 15.000.000 zł wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie, tytułem odszkodowania. Orzeczenie to jest prawomocne, a wskazana kwota została już wypłacona na rzecz strony przelewem na rachunek bankowy. Roszczenie wnioskodawcy wynika z umowy przedwstępnej i towarzyszącej jej umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie zawartych ze wskazanym kontrahentem 16 kwietnia 2014 roku. Przedmiotem umowy przedwstępnej była sprzedaż 9.000 udziałów stanowiących 100% kapitału zakładowego celowej spółki z o.o. (zwanej dalej spółką), której głównym składnikiem majątku była nieruchomość o znacznej wartości rynkowej. Strony wyceniały wówczas (w 2014 roku) rynkową wartość udziałów na kwotę 4.5 mln zł. Z kolei wnioskodawca objął wskazane udziały w zamian za wkład pieniężny, w łącznej wysokości 4.000.000 zł. Aby zabezpieczyć wykonanie umowy przedwstępnej zawarto umowę przewłaszczenia na zabezpieczenie. Na mocy tej umowy, wskazane powyżej wszystkie udziały w spółce zostały przewłaszczone (przeniesione) na kontrahenta wnioskodawcy. W przypadku spełnienia określonych w umowie obowiązków kontrahent był zobowiązany do zwrotu tych udziałów na rzecz wnioskodawcy, aby możliwe było zawarcie umowy przyrzeczonej (umowy sprzedaży tych udziałów). Kontrahent wnioskodawcy był przy tym zobowiązany do niedokonywania, w okresie obowiązywania obydwu umów, jakichkolwiek czynności, które mogłyby uniemożliwić wykonanie umowy przedwstępnej lub umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie.
Kontrahent wnioskodawcy naruszył swoje obowiązki wynikające z umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie. Dokonał on bowiem przekształcenia spółki w spółkę komandytową i odmówił zwrotu udziałów. Tym samym zwrot udziałów w spółce na rzecz wnioskodawcy stał się niemożliwy. Wskazany powyżej Sąd Arbitrażowy uznał zachowanie kontrahenta wnioskodawcy za bezprawne i skutkujące wymierną szkodą majątkową po stronie wnioskodawcy. W toku postępowania przed sądem polubownym biegły rzeczoznawca sporządził operat szacunkowy, z którego wynikało, że na rok 2020 wartość nieruchomości wynosiła 24.494.000,00 zł i taką też przyjęto wartość spółki na dzień rozstrzygnięcia. W rezultacie przyjęto, że szkoda wnioskodawcy, którą miał mu naprawić kontrahent, odpowiada wartości spółki, a ta bezpośrednio wynika z wartości nieruchomości. Wnioskodawca jednak żądał odszkodowania w kwocie 15.000.000 zł, to taką kwotę zasądzono na jego rzecz.
W związku z powyższym opisem wnioskodawca zadał następujące pytania:
1) czy otrzymane przez wnioskodawcę odszkodowanie stanowi jego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2) Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna - jak ustalić koszty uzyskania tego przychodu po stronie wnioskodawcy?
3) Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna - jaka będzie stawka podatku dla dochodu wnioskodawcy?
4) Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna - do jakiego źródła przychodu trzeba będzie przypisać uzyskane przez wnioskodawcę odszkodowanie?
5) Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna - czy otrzymana kwota odszkodowania wpłynie na utratę przez wnioskodawcę statusu małego podatnika w roku następnym?
Ad. 1
Zdaniem wnioskodawcy, otrzymane przez niego odszkodowanie nie stanowi jego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Na mocy art. 12 ust 4 pkt 6a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2020.1406 t.j., dalej: ustawa o CIT) do przychodów podatkowych nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodu Natomiast otrzymane przez wnioskodawcę odszkodowanie, zasądzone wyrokiem sądu polubownego, należy potraktować jako "zwrot wydatków" z tytułu objęcia/nabycia udziałów w spółce. Co istotne, wydatki te, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, nie były zaliczone wcześniej do kosztów uzyskania przychodu.
W ocenie wnioskodawcy, wydatki poniesione na objęcie/nabycie udziałów spełniają kryterium "innego wydatku". W myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT nie uważa się ich bowiem za koszty uzyskania przychodu. Z kolei kwota odszkodowanie stanowi przewidzianą przez przepisy prawa cywilnego formę "naprawienia szkody" czyli restytucji - zwrócenia wnioskodawcy tego, co stracił (czyli wydatków na objęcie udziałów). Wydatek ten był wcześniej przez wnioskodawcę poniesiony, przez wniesienie do spółki wkładu pieniężnego. Wydatek zwrócony (odszkodowanie) jest przy tym odpowiednikiem wydatku poniesionego (na objęcie udziałów). Odszkodowanie otrzymane w okolicznościach opisanych w stanie faktycznym - na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT - nie powinno zostać potraktowane jako przychód podatkowy wnioskodawcy na potrzeby CIT.
Ad. 2-5
Gdyby uznać stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, to wnioskodawca będzie uprawniony pomniejszyć przychód w kwocie 15.000.000 zł o koszty jego uzyskania w postaci wydatków poniesionych na objęcie/nabycie udziałów. Wnioskodawca trwale bowiem utracił udziały na rzecz innego podmiotu, w związku z czym ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT nie znajduje już zastosowania.
W takim wypadku właściwą stawką podatku będzie 19% z uwagi przekroczenie limitu 2.000.000 euro przychodu, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o CIT.
Kwota otrzymanego odszkodowania nie wpływa natomiast na status wnioskodawcy jako małego podatnika. Zgodnie bowiem z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, pojęcie to oznacza podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro. Zatem inaczej niż w art. 19 ust. 1 stawy o CIT, na potrzeby statusu małego podatnika nie bierze się pod uwagę całego przychodu (innego niż z zysków kapitałowych), a jedynie przychód ze sprzedaży, co jest pojęciem znacznie węższym. Otrzymane odszkodowanie, nawet jeżeli stanowi przychód, to nie jest to przychód "ze sprzedaży", ale jest to forma naprawienia szkody.
Przychód z tytułu odszkodowania trzeba będzie przy tym zaliczyć do "dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o CIT - czyli dochodu innego niż z zysków kapitałowych. Tego rodzaju przychód (dochód) nie został bowiem wymieniony w zamkniętym katalogu zawartym w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT. Tym samym otrzymane odszkodowania są przychodem "operacyjnym", a nie zyskiem kapitałowym.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS lub organ) w interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2023 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.725.2022.1.MZA, uznał stanowisko strony w zakresie postawionych pytań nr 1 i 2 za nieprawidłowe. Natomiast stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytań 3-5 – uznał za prawidłowe.
W zakresie pytania nr 1 organ wskazał, że otrzymane odszkodowanie będzie przychodem wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, który nie będzie korzystać z wyłączenia z przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT. "Wydatek zwrócony", o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony. W analizowanej sprawie nie dochodzi do zwrotu wydatku, a jedynie do wypłaty odszkodowania na rzecz wnioskodawcy, które odpowiada wysokości poniesionej przez niego szkody. A takiej sytuacji nie obejmuje dyspozycja art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.
W zakresie pytania nr 2, organ uznał, że wnioskodawca nie będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu otrzymanego odszkodowania, w szczególności kosztem takim nie może być wartość wydatków poniesionych na objęcie/nabycie udziałów. Wydatki na nabycie akcji oraz udziałów stanowią koszty uzyskania przychodów, co do zasady, dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji lub udziałów. Natomiast w przypadku strony nie dochodzi do sprzedaży udziałów, tym samym nie ma możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu otrzymanego odszkodowania wydatków poniesionych na nabycie udziałów.
Odnosząc się do pozostałych kwestii, będących przedmiotem pytań strony (pytania nr 3-5), tj. jaka będzie stawka podatku dla powyższego dochodu, do jakiego źródła przychodu trzeba będzie przypisać uzyskane odszkodowanie, czy otrzymana kwota odszkodowania wpłynie na utratę statusu małego podatnika w roku następnym - organ wskazał, co następuje.
Przepis art. 7b ust. 1ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów. W rezultacie przychód z tytułu odszkodowania nie mieści się w katalogu przychodów z zysków kapitałowych zawartym w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT. Tym samym należy go kwalifikować do źródła przychodów jakim są zyski inne niż zyski kapitałowe.
Organ wskazał ponadto, że - co do zasady - podatek dochodowy od osób prawnych jest obliczany według stawki 19% na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Niektórzy podatnicy mogą jednak korzystać z opodatkowania podatkiem dochodowym według stawki 9%. Jest tak w przypadku podatników, u których przychody ogółem osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 2.000.000 euro (art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), o ile podatnicy ci posiadają status małego podatnika (art. 19 ust. 1d ustawy o CIT) lub rozpoczynają prowadzenie działalności gospodarczej (art. 19 ust. 1e ustawy o CIT). Z opisu sprawy wynika, że otrzymane odszkodowanie, które jest przychodem, spowoduje przekroczenie przez wnioskodawcę progu, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o CIT. Zatem skoro strona nie spełni warunku limitu przychodów, o którym mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, bowiem jej przychody osiągnięte w roku podatkowym z uwzględnieniem odszkodowania przekroczą kwotę 2.000.000 euro, to właściwą stawką podatku jest stawka w wysokości 19% podstawy opodatkowania.
Przechodząc do kwestii statusu małego podatnika, organ argumentował, że wskazane w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, sformułowanie "wartość przychodu ze sprzedaży" nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Pojęcie tego nie należy tego utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia. Przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów. Otrzymane odszkodowanie nie jest przychodem ze sprzedaży, tym samym nie bierze się pod uwagę tego przychodu do ustalenia statusu małego podatnika, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, w konsekwencji otrzymane odszkodowanie nie wpłynie na ustalenie statusu małego podatnika w kolejnym roku podatkowym.
Zatem stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytań nr 3-5 Dyrektor KIS uznał za prawidłowe.
Strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie powyższą interpretację indywidualną. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła:
1. błąd w wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art 12 ust 4 pkt 6a w zw. z art 16 ust 1 pkt 8 ustawy o CIT, poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że otrzymane przez skarżącą odszkodowanie nie stanowi zwrotu wydatków niezaliczonych wcześniej do kosztów uzyskania przychodu;
2. niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego, tj. art 16 ust 1 pkt 8 ustawy o CIT w realiach niniejszej sprawy, podczas gdy w przedstawionym stanie faktycznym przepis ten nie znajdzie zastosowania do wydatków na objęcie skarżącą udziałów w spółce;
3. błąd w wykładni przepisu prawa materialnego, tj. art 16 ust 1 pkt 8 ustawy o CIT w realiach niniejszej sprawy, polegający na nieprawidłowym przyjęciu, że uzyskane odszkodowanie za utracone udziały nie stanowi przychodu ze zbycia tych udziałów;
4. naruszenie przepisów postępowania, tj. art 121 i art 124 w zw. z art 14h ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.2021.1540 z późn. zm.), przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego oraz naruszenie zasady przekonywania, poprzez wewnętrznie sprzeczne uzasadnienie zaskarżonej interpretacji indywidualnej.
W zawiązku z powyższym, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego i opłaty skarbowej, według norm przepisanych.
Skarżąca podniosła zarzuty, co do stanowiska organu w zakresie odpowiedzi na pytania nr 1 – 2. Podtrzymała swoją argumentację zawartą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
Zaskarżona interpretacja odpowiada prawu.
Dyrektor KIS prawidłowo przyjął, że otrzymane odszkodowanie będzie przychodem skarżącej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, które nie będzie korzystać z wyłączenia z przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, i wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Przychodem jest więc każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT. W przepisie tym wskazany został enumeratywny katalog przychodów wyłączonych spod opodatkowania.
I tak, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.
Rację ma organ wskazując, że art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, konieczne jest, by "wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów" w rozumieniu przepisu art. 15 tej ustawy (lub stanowić wydatek wyłączony z tego na mocy art. 16 ustawy o CIT) oraz aby wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Istotne jest to, że "wydatek zwrócony" to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony.
Przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT nie znajduje zastosowania w analizowanej sprawie, ponieważ na gruncie analizowanej sprawy nie dochodzi do zwrotu wydatku. W opisanym stanie faktycznym sąd arbitrażowy uznał zachowanie kontrahenta skarżącej za bezprawne i skutkujące wymierną szkodą majątkową po jej stronie. W toku postępowania przed sądem przyjęto, że szkoda skarżącej, którą miał naprawić kontrahent, odpowiada wartości spółki, która to wartość bezpośrednio wynika z wartości nieruchomości. Natomiast "szkodą" strony jest brak możliwości zwrotu udziałów w spółce na rzecz strony, który to obowiązek wynikał z umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie. Zatem w analizowanej sprawie nie dochodzi do zwrotu wydatku, a do wypłaty odszkodowania na rzecz skarżącej, które to odszkodowanie odpowiada wysokości poniesionej przez skarżącą szkody. Takiej natomiast sytuacji, jak prawidłowo przyjęto w zaskarżonej interpretacji, nie obejmuje dyspozycja art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.
W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że "wydatek zwrócony", o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, to ten sam, a nie taki sam wydatek który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu. Przyjęcie innego rozumienia tego pojęcia ("zwrotu innego wydatku niezaliczonego do kosztów uzyskania przychodów") prowadziłoby do niedopuszczalnych konsekwencji. Wówczas bowiem to podmiot dokonujący przysporzenia na rzecz podatnika decydowałby jak należy je zaklasyfikować. Innymi słowy - od woli podmiotu dokonującego wpłaty uzależnione byłoby, czy wpłata zostałaby zaliczona do przychodu, czy też nie. Do takich zaś następstw prowadzi w istocie przyjęte przez stronę skarżącą założenie, że nie ma znaczenia podstawa prawna zwrotu wydatku, a decydujące znaczenia ma sam fakt zwrotu tego wydatku (powyższe stanowisko potwierdzone zostało w orzeczenia NSA, np. z 1 grudnia 2005 r., sygn. akt FSK 2673/04, z 13 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 455/09, z 15 maja 2019 r. sygn. akt II FSK 1692/17, z 11 marca 2020 r. sygn. akt II FSK 829/18; czy też z 14 października 2021 r. sygn. akt II FSK 240/19, a także przez WSA w Warszawie w wyroku z 20 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1011/16 oraz z 29 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1657/16 i z 21 marca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1392/18; WSA we Wrocławiu w wyroku z 12 września 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1151/13; WSA w Łodzi w wyroku z 13 listopada 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 877/07).
Także w najnowszym orzeczeniu z 18 maja 2022 r., w sprawie II FSK 2467/19, NSA podkreślił, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, konieczne jest, by wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów oraz by wydatek ten został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie temu podatnikowi zwrócony. Tak więc wydatek zwrócony, to ten sam, a nie taki sam wydatek, jak ten który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest zatem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu.
Powyższe stanowisko sąd orzekający w sprawie w pełni podziela.
W świetle przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, zatem aby mówić o zwrocie wydatku należy najpierw ten wydatek ponieść.
Reasumując, przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT nie znajduje zastosowania w sprawie, ponieważ na gruncie analizowanego stanu faktycznego nie dochodzi do zwrotu wydatku. W niniejszej sprawie dochodzi do wypłaty odszkodowania, które odpowiada wysokości poniesionej przez skarżącą szkody. Taka sytuacja nie jest natomiast objęta dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.
W rezultacie, prawidłowo przyjęto w zaskarżonej interpretacji, że odszkodowanie otrzymane przez skarżącą odpowiada wysokości poniesionej przez nią szkody, niemniej nie stanowi zwrotu poniesionego przez skarżącą wydatku, co przesądza o braku możliwości zastosowania przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT. W konsekwencji otrzymane odszkodowanie stanowi przychód skarżącej.
Odnośnie do kwestii uzyskania przychodów, należy przytoczyć, że stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Podatnik zatem ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź zabezpieczenie istniejącego źródła.
Według art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.
Powyższy przepis wskazuje, że wydatki na nabycie akcji oraz udziałów stanowią koszty uzyskania przychodów, co do zasady, dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji lub udziałów.
Aby uznać wydatek na nabycie udziałów za koszt uzyskania przychodu musi najpierw nastąpić zbycie tych udziałów i uzyskanie przychodu z tego tytułu (por. wyrok NSA z 6 grudnia 2019 r., II FSK 2078/19
Z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynikało, że skarżąca otrzymała odszkodowanie w związku z niewykonaniem przez kontrahenta umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie, które odpowiada wartości spółki, w której skarżąca miała udziały. Otrzymanego odszkodowania nie można utożsamiać ze sprzedażą udziałów, pomimo tego, że odszkodowanie odpowiada wartości utraconych przez skarżącą udziałów. Rację ma organ argumentując, że sprzedaż a otrzymanie odszkodowania to dwie różne czynności prawne, które mają odrębne skutki podatkowe.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT - niezbędną przesłanką zaliczenia wydatków na nabycie udziałów do kosztów uzyskania przychodów jest skuteczne, zgodne z prawem ich zbycie. W analizowanej sytuacji nie dochodzi do sprzedaży udziałów, strona wszakże ich nie nabyła lecz utraciła, otrzymując w związku z tym odszkodowanie - tym samym skarżąca nie ma możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu otrzymanego odszkodowania wydatków poniesionych na nabycie udziałów. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT znajduje bowiem zastosowanie w sytuacji zbycia udziałów/akcji.
Zatem w spornej sprawie nie doszło do sprzedaży udziałów i uzyskania przychodu z tego tytułu, z którym można powiązać koszt uzyskania przychodu w postaci wydatków na nabycie/objęcie udziałów.
Prawidłowo zatem przyjęto w zaskarżonej interpretacji, że skarżąca nie będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu otrzymanego odszkodowania, w szczególności kosztem takim nie mogła być wartość wydatków poniesionych na objęcie/nabycie udziałów. Brak jest przesłanek, które wskazywałyby na możliwość rozpoznania w kosztach uzyskania przychodu wartości wydatków poniesionych na objęcie/nabycie udziałów w przypadku otrzymania odszkodowania z tytułu utraty tych udziałów.
Skarżąca nie miała możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w związku z otrzymanym odszkodowaniem wydatków poniesionych na objęcie/nabycie udziałów. Z wniosku nie wynikało również, aby strona poniosła inne wydatki, które byłyby związane otrzymanym odszkodowaniem.
Otrzymane przez stronę odszkodowanie nie stanowi zwrotu wydatków niezaliczonych wcześniej do kosztów uzyskania przychodu. W rezultacie, za bezpodstawny należało uznać zarzut naruszenia art. 12 ust. 4 pkt 6a w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT.
Chybiony był także zarzut niewłaściwego zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, bowiem przepis ten nie znajdzie zastosowania do wydatków na objęcie skarżącą udziałów w spółce.
Organ dokonał prawidłowej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT w realiach niniejszej sprawy, jako że uzyskane odszkodowanie za utracone udziały nie stanowi przychodu ze zbycia tych udziałów.
W związku z powyższym za bezzasadne należało uznać wszystkie podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego.
Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy wskazać, że zgodnie z art. 14h Ordynacji podatkowej, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7,10,14,16 i 23 działu IV.
Wskazany w zarzutach skargi art. 124 Ordynacji podatkowej, nie został wymieniony w powyższym przepisie, zatem w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych nie ma on zastosowania, a skoro nie ma zastosowania, to organ nie mógł go naruszyć. W myśl natomiast art. 57a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie t.j. Dz.U.2022.329 z późn. zm.; dalej p.p.s.a.), sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną w sprawach ze skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie.
Natomiast stosownie do art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (§ 2).
Należy stwierdzić, że organ wydając zaskarżoną interpretację indywidualną dokonał prawidłowej i pełnej analizy przepisów prawa materialnego, mających zastosowanie w tej sprawie, w sposób właściwy dokonał ich wykładni, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, które w żadnej mierze nie jest wewnętrznie sprzeczne.
Organ słusznie pominął powołane przez skarżącą interpretacje indywidualne, bowiem dotyczyły one odmiennych stanów faktycznych. Mianowicie, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 22 czerwca 2020 r., o sygnaturze: 0111-KDIB2-1.4010.123.2020.2.MK, organ uznał, że otrzymana przez wnioskodawcę od towarzystwa ubezpieczeniowego kwota odszkodowania z polisy OC doradcy podatkowego świadczącego na rzecz wnioskodawcy usługi jest odpowiednikiem wydatku poniesionego tytułem odsetek za zwłokę od uiszczonego z opóźnieniem podatku od towarów i usług, który to wydatek nie został zaliczony do kosztów podatkowych. W kolejnej powołanej interpretacji Dyrektora KIS z 13 kwietnia 2022 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.17.2022.l.AK, w zakresie odszkodowania za wystawione przez spółkę puste faktury, organ zgodził się, że odszkodowanie, otrzymane od osób zobowiązanych do częściowego naprawienia szkody na podstawie prawomocnego wyroku sądu karnego stanowi częściowy zwrot wydatków poniesionych przez Spółkę niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zatem nie będzie stanowił przychodu podatkowego dla spółki.
Powyższe interpretacje ponadto nie mają zastosowania, czy też skutków więżących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.
Powołane w skardze orzeczenia sądów w żadnej mierze nie potwierdzają słuszności stanowiska strony w analizowanym w tej sprawie stanie faktycznym. Ponadto, nieodniesienie się przez organ do orzecznictwa wskazanego przez podatnika samo w sobie nie stanowi naruszenia prawa, jeżeli organ uzasadnił swoje stanowisko i wykazał dlaczego nie podziela stanowiska strony. W sprawie nie doszło do naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej, bowiem organ wydając zaskarżoną interpretację indywidualną dokonał pełnej oceny stanowiska skarżącej, wskazał prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym i swoją ocenę poparł odpowiednią normą prawną.
W konsekwencji wszystkie zarzuty podniesione w skardze okazały się niezasadne. Zaskarżona interpretacja odpowiada prawu.
Strona nie zaskarżyła stanowiska organu co do pozostałych kwestii, rozstrzygniętych w pytaniach 3 – 5 wniosku, organ bowiem uznał stanowisko strony w tym zakresie za prawidłowe. Dyrektor KIS zgodnie z prawem przyjął, że otrzymane przez skarżącą odszkodowanie nie jest przychodem z zysków kapitałowych w myśl art. 7b ustawy o CIT (należy je zaliczyć do przychodów z innych źródeł), nie wpływa na ustalenie statusu małego podatnika w myśl art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, a właściwa stawka podatku dla przychodów strony w roku otrzymania odszkodowania (z uwagi na przekroczenie limitu przychodów 2.000.000 euro) będzie wynosić 19% stosownie do art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Wobec powyższego orzeczono jak w wyroku, na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl).