III FSK 645/23

III FSK 645/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-11-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-05-15
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Gajewski /sprawozdawca/
Sławomir Presnarowicz
Stanisław Bogucki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1057/22 - Wyrok WSA w Warszawie z 2023-01-03
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 116 par. 1 pkt 1 lit.b , par. 2, art. 118 par. 1, art. 123 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Protokolant asystent sędziego Jakub Witan, po rozpoznaniu w dniu 14 listopada 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 stycznia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1057/22 w sprawie ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 1 marca 2022 r., nr 1401-IEW1.4121.11.2022.2.AD w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 3 stycznia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1057/22 w sprawie ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 1 marca 2022 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2016 r., oddalił skargę.
Skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik skarżącego, zaskarżając powyższy wyrok w całości. Jako podstawy kasacyjne na zasadzie art. 174 pkt 2 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: "p.p.s.a."’), wskazano naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
1/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy o ustroju sądów administracyjnych (dalej: u.s.a., p.u.s.a.) w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 252 § 4 w zw. z art. 240, art. 243 § 1, art. 245 w zw. z art. 201 § 4 kodeksu spółek handlowych (dalej: "k.s.h.") w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej (dalej: "O.p.") w zw. z art. 2 w zw. z art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: "Konstytucja RP’) poprzez:
- nieuwzględnienie (nierozpatrzenie) zgłoszonego na podstawie art. 252 § 4 k.s.h. zarzutu nieważności uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia [...] lutego 2013 r., nr [...] o powołaniu Skarżącego do zarządu, jako podjętej z naruszeniem art. 240 i 243 § 1 k.s.h., wobec błędnego uznania, że:
- uchybienia formalne mogą stanowić przyczynę nieważności uchwał wspólników sp. z o.o. tylko wtedy, gdy mogły mieć wpływ na treść uchwały i zdaniem Sądu Skarżący takiego wpływu nie wykazał (str. 16 wyroku), podczas naruszenie przepisów o odbywaniu zgromadzeń bez formalnego zwołania zawsze uznaje się za takie, które mogło mieć istotny wpływ na treść uchwały i na Skarżącym nie ciążył obowiązek wykazania tego wpływu,
- stosowaną w Spółce praktyką było reprezentowanie wspólników na zgromadzeniach przez pełnomocników, będących również wspólnikami i założenie, że taka procedura mogła mieć zastosowanie przy powzięciu uchwały o powołaniu Skarżącego do zarządu (tj. że wspólnik W. R. był upoważniony do reprezentowania wspólnika K. P. S.), podczas gdy tezę tę Sąd wywodzi z list obecności z innych zgromadzeń wspólników (str. 16 wyroku), które mogło być przeprowadzone w sposób odmienny od zgromadzenia wspólników w dniu [...] lutego 2013 r. (i co wymagało weryfikacji w postępowaniu podatkowym),
- dla przypisania odpowiedzialności członkowi zarządu nie jest istotne dopełnienie wymogów formalnych, a faktyczne pełnienie takiej funkcji (co zdaniem Sądu w niniejszej sprawie miało miejsce - str. 17 wyroku), podczas gdy organy podatkowe nie dokonywały ustaleń (nie zgromadziły materiału dowodowego) w zakresie faktycznego pełnienia obowiązków członka zarządu przez Skarżącego, tzn. czy miał nieograniczoną możliwość sprawowania tej funkcji, co skutkowało nieprawidłowymi ustaleniami co do stanu faktycznego sprawy tj. co do okoliczności sprawowania przez Skarżącego funkcji w zarządzie w okresie powstania zaległości podatkowych,
2/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 u.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 200 § 1 O.p. poprzez:
- zaakceptowanie naruszenia przez Organ Odwoławczy zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym (tj. brak wyznaczenia Skarżącemu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego), wobec:
- błędnego uznania, że Skarżący miał nieskrępowaną możliwość wypowiadania się w tym postępowaniu w obu instancjach, podczas gdy Decyzję II Instancji wdano na krótko po złożeniu przez Skarżącego odwołania (odwołanie złożono 27 stycznia 2022 r., a Decyzję wydano 1 marca 2022 r.), tj. Skarżący nie zdołał po odwołaniu złożyć kolejnego wniosku dowodowego,
- błędnego uznania, że Skarżący mógł podnieść zarzut nieważności uchwały już w odwołaniu, podczas gdy postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne i organ jest
- zobowiązany ocenić dowody i twierdzenia strony także na etapie postępowania odwoławczego,
- błędnego uznania, ze Skarżący nie został pozbawiony możliwości przedstawienia dowodów, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, podczas gdy naruszenie to pozbawiło Skarżącego możliwości podniesienia zarzutu nieważności uchwały i nowych wniosków dowodowych, które (w szczególności w zakresie okoliczności powzięcia uchwały) powinny być poddane ocenie Organu,
- brak uchylenia zaskarżonej Decyzji pomimo stwierdzenia, że Organ Odwoławczy nie odniósł się do znajdujących się z aktach administracyjnych protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki i listy obecności (tj. do odzwierciedlonej w tym protokole uchwały powołującej Skarżącego do zarządu) i dokonanie za Organ Odwoławczy ustaleń faktycznych co do okoliczności podjęcia uchwały, pomimo, że nie jest to rolą Sądu,
- błędne uznanie, że postanowienie o umorzeniu egzekucji świadczy o bezskuteczności egzekucji i automatyczne wywodzenie bezskuteczności egzekucji z tego dokumentu, podczas gdy postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego jest dowodem podlegającym ocenie i może być on niewystarczający, tak jak w sprawie niniejszej, do stwierdzenia, że egzekucja z majątku spółki stała się bezskuteczna,
- przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów polegające na uznaniu, że egzekucja wobec Spółki była bezskuteczna, bowiem nieruchomość nie stanowi majątku Spółki, z którego możliwe jest zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, ani tym bardziej w całości (str. 21 wyroku), podczas gdy organy nie dokonały ustaleń co do wysokości roszczeń wierzycieli,
- zaakceptowanie nieuwzględnienia wniosku dowodowego Skarżącego o zwrócenie się do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w P. P. W. o udostępnienie akt postępowania egzekucyjnego skierowanego do nieruchomości wchodzącej w skład majątku Spółki i włączenie ich do akt sprawy, a dodatkowo zaakceptowanie odmowy przeprowadzenia dowodu w uzasadnieniu Decyzji, tj. z pominięciem rozstrzygnięcia wniosku Skarżącego w formie niezaskarżalnego postanowienia o odmowie przeprowadzenia dowodu, podczas gdy dowód ten był istotny dla ustalenia aktualnej wysokości roszczeń wierzycieli, a więc dla ustalenia, czy egzekucja z majątku Spółki (z nieruchomości) była bezskuteczna,
- przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów polegające na uznaniu, że maj 2016 r. był momentem w jakim Spółka stała się niewypłacalna i data ta jest tożsama z momentem upływu 3 miesięcy od nieuregulowania należności z tytułu składek ZUS za styczeń 2016 r. (str. 25 wyroku), oraz zaakceptowanie braku ustalenia przez organu okoliczności związanych z kondycją finansową Spółki, w sytuacji gdy niewypłacalność musi mieć charakter trwały i dotyczyć przeważającej części zobowiązań i co należy ustalić w oparciu o dokumenty finansowe,
- zmarginalizowanie, przy ustalaniu daty zaistnienia stanu niewypłacalności, dokumentów wskazujących na realne szanse na poprawę sytuacji finansowej Spółki:
- pisma P. Banku S. w C. z dnia 22 grudnia 2016 r. w przedmiocie dokapitalizowania Spółki i ubezpieczenia majątku stanowiącego zabezpieczenie kredytów,
- pisma S. Sp. z o.o. z informacją o zainteresowaniu przejęciem udziałów w Spółce,
- pisma S. Sp. z o.o. z dnia 18 sierpnia 2017 r. - oferty nabycia wierzytelności kredytowych P. Banku S. w C. oraz S. Banku S.A. z tytułu kredytów udzielonych Spółce,
- pisma S. z dnia 10 stycznia 2019 r. - oferty komercyjnej w sprawie zakupu fabryki stanowiącej własność Spółki,
- odpowiedzi P. Banku S. w C. z dnia 1 lutego 2019 r. na ofertę komercyjną S.,
- oświadczenia Spółki z dnia 15 kwietnia 2019 r. i 1 października 2019 r. dotyczącego sprzedaży portfela wierzytelności przez P. Bank S. w C., co wszystko łącznie skutkowało i wadliwą oceną dowodów wynikającą z nieprzestrzegania zasady swobodnej ich oceny oraz nieprawidłowymi ustaleniami co do stanu faktycznego sprawy, w szczególności co do okoliczności sprawowania przez Skarżącego funkcji w zarządzie w okresie powstania zaległości podatkowych oraz co do daty niewypłacalności (trwałego zaprzestania regulowania zobowiązań) Spółki,
3/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 w zw. z 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 u.s.a.
poprzez sformułowanie uzasadnienia wyroku w sposób uniemożliwiający prześledzenie toku rozumowania Sądu, przejawiające się w szczególności brakiem merytorycznego odniesienia się przez Sąd do zarzutu nieważności uchwały wspólników Spółki, podniesionego w trybie art. 252 § 4 k.s.h. w toku postępowania sądowoadministracyjnego.
Jako podstawy kasacyjne, na zasadzie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., wskazano naruszenie prawa materialnego.
4/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. art. 116 § 2 O.p. w zw. z art. 252 § 1 i 4 w zw. z art. 240, art. 243 § 1, art. 245 w zw. z art. 201 § 4 k.s.h. w zw. z art. 2 w zw. z art. 7 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że:
- uchybienia formalne przy podjęciu uchwały, mogą stanowić przyczynę jej nieważności tylko wtedy, gdy mogły mieć wpływ na treść uchwały, a co nie zostało przez Skarżącego wykazane (str. 15 wyroku), podczas gdy naruszenia przepisów o odbywaniu zgromadzeń bez formalnego zwołania (art. 240 k.s.h.) należy zaliczyć do tego rodzaju naruszeń przepisów normujących sposób podejmowania uchwał, które zawsze, tj. w okolicznościach każdego konkretnego przypadku, są doniosłe z punktu widzenia treści podjętej uchwały, tzn. mogły mieć istotny wpływ na jej treść.
- "pełnienie funkcji członka zarządu", ma charakter obiektywny i istotne jest, czy dana osoba pełniła funkcję faktycznie tj. czy miała nieograniczoną możliwość sprawowania funkcji, niezależnie od dopełnienia wymogów formalnych (str. 17 wyroku), podczas gdy pełnienie obowiązków jest warunkowane otrzymaniem legitymacji (powołania) do tego, aby realizować wszystkie czynności związana z tą funkcją i odpowiadać za zaległości podatkowe spółki, co skutkowało uznaniem, że kwestia nieważności uchwały o powołaniu Skarżącego do zarządu nie ma w niniejszej sprawie znaczenia, brakiem odniesienia się do zarzutu podniesionego przez Skarżącego na podstawie art. 252 § 4 k.s.h. oraz zaakceptowaniem przypisania mu odpowiedzialności za zaległości Spółki.
5/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. z zw. z art. 10 i 11 ust. 1 i 1 a i art. 21 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe (dalej: "PrUpad'') poprzez:
- błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że stan niewypłacalności powstaje z momentem upływu 3 miesięcy od niezapłacenia jednego zobowiązania oraz że dla ustalenia niewypłacalności zbędne jest ustalenie jaka jest wartość majątku spółki i jaka jest jej kondycja finansowa, podczas gdy niewykonywanie zobowiązań (stan niewypłacalności) w okresie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu, powinno mieć charakter trwały i dotyczyć przeważającej części zobowiązań,
- błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Skarżący w sposób zawiniony nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości, co ostatecznie skutkowało niezastosowaniem ww. przepisów mimo, że brak było podstaw do złożenia wniosku ogłoszenia upadłości Spółki, a w konsekwencji również brak było winy Skarżącego,
- co w rezultacie wykładni dokonanej na niekorzyść Skarżącego, skutkowało zaakceptowaniem przypisania Skarżącemu odpowiedzialności za zaległości Spółki.
Na podstawie art. 252 § 4 k.s.h. podniesiono zarzut nieważności uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. w przedmiocie powołania Skarżącego do zarządu Spółki i powierzenia mu funkcji prezesa zarządu.
W oparciu o przytoczone podstawy, na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, względnie, na wypadek uznania przez Sąd, iż istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 p.p.s.a. wniesiono o rozpoznanie skargi i uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz na podstawie art. 135 p.p.s.a. o uchylenie decyzji organów I i II Instancji w całości.
Na podstawie art. 203 p.p.s.a. wniesiono o zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według
norm przepisanych.
W niniejszej sprawie brak odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie podlega uwzględnieniu.
Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania oraz przesłanki wskazane w art. 189 p.p.s.a. Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). Rozpoznana w tych granicach skarga kasacyjna nie podlega uwzględnieniu.
W związku z treścią zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej celowe wydaje się przypomnienie zasad odpowiedzialności członków zarządów spółek za zaległości podatkowe tych spółek.
Po pierwsze, na mocy zasady wyrażonej w art. 116 § 1 O.p. odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej powstaje po spełnieniu dwóch przesłanek: zaległość podatkowa powstała w czasie pełnienia przez nich funkcji oraz egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna (w całości lub w części). Wykazanie przez organ podatkowy, że przesłanki te ziściły się, oznacza odpowiedzialność członka zarządu za podatkowe zaległości spółki. Zasadę tę koryguje wykazanie przez członka zarządu, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki (albo o wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości), że niezgłoszenie wymienionego wniosku nastąpiło bez winy członka zarządu, albo wskazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki przynajmniej w znacznej części; stanowi o tym art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i lit. b oraz pkt 2 O.p. Wymaga podkreślenia, że ciężar wykazania przesłanek uwalniających od odpowiedzialności oraz związane z tym ryzyko dowodowe spoczywają na członku zarządu.
Zarzuty skargi kasacyjnej oparto na zarzucie naruszenia prawa procesowego tj. przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem jednym z elementów uzasadnienia orzeczenia jest przytoczenie zarzutów skargi, a z tego z kolei wywodzi się obowiązek sądu odniesienia się do tych zarzutów. Nie oznacza to jednak, że wypełniając go sąd ma zawsze obowiązek odnieść się do każdego z argumentów, mających w ocenie strony świadczyć o zasadności zarzutu. Wystarczy, gdy z wywodów sądu wynika, dlaczego w jego ocenie nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze. Okoliczność, że stanowisko zajęte przez sąd jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną, nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne oraz nie poddaje się kontroli kasacyjnej. Dlatego polemika z merytorycznym stanowiskiem sądu pierwszej instancji nie może sprowadzać się do zarzutu złamania przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. Poprzez taki zarzut nie można skutecznie zwalczać ani prawidłowości przyjętego stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego.
Ocena uzasadnienia zaskarżonego wyroku prowadzi do wniosku, że spełnia wymogi określone w tym przepisie. W uzasadnieniu Sąd przedstawił stan sprawy, jak i stanowiska stron oraz zarzuty skargi, ponadto wyjaśnił podstawę rozstrzygnięcia i powołał argumenty przemawiające za uznaniem zaskarżonej decyzji za odpowiadającej prawu. W szczególność Sąd I instancji wyjaśnił, z jakich powodów nie uwzględnił zarzutu nieważności uchwały w sprawie powołania go na tą funkcję. Zdaniem Skarżącego uchwała obarczona jest wadą skutkującą jej nieważnością, gdyż zgromadzenie wspólników nie było formalnie zwołane. Skarżący twierdzi, że na zgromadzeniu wspólników nie był reprezentowany cały kapitał zakładowy. Sąd I instancji właściwe ocenił, iż pełnienie funkcji członka zarządu, jako przesłanka odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej przywidziana w art. 116 § 2 O.p., ma charakter nie formalny, lecz obiektywny. W uzasadnieniu wyroku wskazano, iż kluczowe znaczenie dla oceny zarzutu ustalenie, czy osoba miała nieograniczoną możliwość sprawowania tej funkcji. Natomiast nie jest istotne dopełnienia wymogów formalnych. Z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy, w tym wypisu z KRS, wynika że Skarżący dysponował nieskrępowanym prawem reprezentowania Spółki. Biorąc pod uwagę wszystkie te elementy Sąd uznał, że fakt pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu spółki w okresie, gdy upływały terminy płatności podatku VAT za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2016 r. została przez organy podatkowe ustalona w sposób prawidłowy.
Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że zgodnie z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzut naruszenia przepisu postępowania, podniesiony jest skutecznie jeżeli wykazane zostanie, że uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej nie wykazał, że do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. doszło i nie zawarł żadnego uzasadnienia wskazującego na to, że naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naruszenie tego przepisu może stanowić skuteczną podstawę skargi kasacyjnej jeżeli wykazany zostanie wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z 14.07.2006 r., sygn. akt II OSK 970/05, publik. CBOSA).
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku w pełni odpowiada wymogom przewidzianym art. 141 § 4 p.p.s.a. i umożliwia jego kontrolę instancyjną. Sąd pierwszej instancji wskazał bowiem w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku podstawę rozstrzygnięcia i uzasadnił swoje stanowisko, odnosząc się do zarzutów skargi. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera dostateczne wyjaśnienie powodów oddalenia skargi. Analiza treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które zostało sporządzone zgodnie z wymogami zawartymi w art. 141 § 4 p.p.s.a., dowodzi, że wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji w prawidłowy sposób wywiązał się ze swoich obowiązków. Natomiast odmienne stanowisko Sądu wyrażone w zaskarżonym wyroku nie upoważnia do czynienia zarzutu naruszenia art. 141 § 4 tej ustawy. Na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a. można kwestionować kompletność elementów uzasadnienia, a nie jego prawidłowość merytoryczną (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 2243/11, publik. CBOSA). Ewentualna wadliwość argumentacji bądź prezentowanie przez stronę innego poglądu niż wskazany w uzasadnieniu nie stanowi o naruszeniu przez Sąd I instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. Dlatego też orzeczenie Sądu I instancji poddaje się kontroli instancyjnej, a zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jest chybiony.
Odnosząc się do kolejnego zarzutu wedle, którego w ocenie skarżącego zgodnie z art. 252 § 4 k.s.h. jest on uprawniony do powołania się na nieważność uchwały zgromadzenia wspólników w niniejszym postępowaniu odnotowania wymaga, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że wyrok stwierdzający nieważność uchwały wspólników wywiera skutek ex tunc. Nie oznacza to, że zaskarżona uchwała była od początku nieważna. Możliwość powołania się na ten skutek aktualizuje się jednak dopiero z chwilą wydania prawomocnego wyroku stwierdzającego sprzeczność uchwały z ustawą. Jego brak oznacza, że uchwała musi być respektowana zarówno w stosunkach między wspólnikami, jak i przez osoby trzecie, a także wykonywana przez zarząd. Jeżeli uchwała zgromadzenia wspólników lub walnego zgromadzenia narusza przepisy prawa, lecz nie zostanie zaskarżona na podstawie przepisów k.s.h. i nie zostanie stwierdzona jej nieważność przez właściwy sąd, to będzie ważna i w pełni skuteczna wywołując skutki prawne. Wyrok sądu ma w tej sytuacji - jak stwierdził Sąd Najwyższy w uchwale sygn. akt III CZP 13/13 oraz uchwale z 20 grudnia 2012 r., sygn. akt III CZP 84/12 - charakter konstytutywny. Tak więc do wyeliminowania z obrotu prawnego ze skutkiem ex tunc uchwały zgromadzenie wspólników niezbędny był konstytutywny wyrok właściwego sądu, stwierdzający jej nieważność (por. wyrok NSA z 4 października 2023 r. sygn. akt III FSK 2302/21). Dlatego też jako nietrafny należy ocenić zarzut naruszenia art. 116 § 2 O.p. w zw. z art. 252 § 4 w zw. z art. 240, art. 243 § 1, art. 245 w zw. z art. 201 § 4 k.s.h. w zw. z art. 2 w zw. z art. 7 Konstytucji RP (oraz szeregiem wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów O.p.).
Chybiony jest także zarzut skargi kasacyjnej naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, polegające na wydaniu przez DIAS decyzji niezwłocznie po otrzymaniu odwołania, bez uprzedniego wyznaczenia skarżącemu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co uniemożliwiło skarżącemu złożenie kolejnego wniosku dowodowego. Wniosek ten miał dotyczyć zarzutu nieważności uchwały w przedmiocie powołania Skarżącego do zarządu Spółki i powierzenia mu funkcji prezesa zarządu. Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę WSA, iż okoliczność ta nie miała wpływu na wynik sprawy. Nie jest wystarczająco uzasadniony zarzut skargi kasacyjnej poprzez wskazanie, iż nowe wnioski dowodowe miałby zmierzać do ustalenia w toku postępowania przez organem podatkowym okoliczności podjęcia uchwały w celu stwierdzenia jej nieważności. Jak już wskazano, możliwość powołania się na ten skutek aktualizuje się jednak dopiero z chwilą wydania prawomocnego wyroku stwierdzającego sprzeczność uchwały z ustawą. Niezbędny jest zatem konstytutywny wyrok właściwego sądu, stwierdzający jej nieważność.
Oceniając zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 200 § 1 O.p. odnoszących się do kwestii ustalenia przez organy podatkowe przesłanki bezskuteczności egzekucji należy wskazać na jego wadliwą konstrukcję. Niezależnie od tego wskazać należy, iż w niniejszej sprawie prawidłowo uznano bezskuteczności egzekucji skierowanej do majątku spółki, powołując się na postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w R. z 24 października 2019 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. W orzecznictwie sądowo-administracyjnym jednolicie przyjmuje się, że postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego jest dokumentem urzędowym i przysługuje mu domniemanie zgodności z prawdą. W sytuacji, gdy w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki, organy podatkowe dysponują wiążącym dla nich postanowieniem umarzającym postępowanie egzekucyjne ze względu na jego bezskuteczność, nie mają legitymacji do weryfikowania, czy organ egzekucyjny wykorzystał wszystkie sposoby wyegzekwowania zobowiązania, gdyż postępowanie prowadzone w ww. zakresie nie może służyć do weryfikacji poprawności postępowania egzekucyjnego. W rozpoznanej sprawie wykazano, że egzekucja z majątku spółki była bezskuteczna ze względu na jej nieefektywność, gdyż nie wyegzekwowano środków pieniężnych, nie odnaleziono składników majątku ruchomego. Jedynym aktywem spółki okazało się prawo wieczystego użytkowania nieruchomości położonej w miejscowości S. Z informacji zawartych w księdze wieczystej wynikało, iż na ww. nieruchomości ustanowione są hipoteki na rzecz banków w łącznej wysokości ok. [...] milionów zł. Wartość tej nieruchomości została oszacowana przez biegłego na kwotę [...] zł.
Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. z zw. z art. 10 i 11 ust. 1 i art. 21 ust. 1 i 2 PrUpad. Art. 11 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe stanowi, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Natomiast dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe mowa jest o zaprzestaniu regulowania zobowiązań, a nie zobowiązania. Skoro więc ustawodawca w przepisie tym posłużył się liczbą mnogą, to nie można utożsamiać stanu niewypłacalności z opóźnieniem w zapłacie jednej lecz przynajmniej dwóch lub więcej należności.
Sąd I instancji prawidłowo także ocenił, że nawet niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Przyjęcie, iż członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, stawiałoby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela - Skarb Państwa, w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby zatem do oczywistego nierównego traktowania osób trzecich w zależności od tego, ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki.
Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. oraz art. 3 § 1 p.p.s.a. O naruszeniu tych regulacji można by mówić w przypadku, gdyby sąd administracyjny zaniechał wykonania kontroli postanowienia, odmawiając rozpoznania skargi, mimo wniesienia jej z zachowaniem przepisów prawa, lub wykonując tę kontrolę zastosowałby inne kryteria niż kryterium zgodności z prawem. Zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne polega na rozpoznawaniu skarg na wskazane w tym przepisie akty i czynności oraz na bezczynność. Określa on zatem przedmioty zaskarżenia, wyznacza zakres właściwości rzeczowej sądu administracyjnego. Sąd I instancji może naruszyć ww. przepis prawa, wykraczając poza wyznaczoną nim właściwość rzeczową (rozpoznając skargę na akt lub czynność niepoddane jego kognicji) bądź, odmawiając merytorycznego rozpoznania sprawy leżącej w jego właściwości. Nie może uchybić tym przepisom sąd administracyjny, dokonując kontroli nawet gdy jej wynik i zastosowany środek nie odpowiadają prawu.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 ustawy.
SNSA Dominik Gajewski SNSA Stanisław Bogucki SNSA Sławomir Presnarowicz