III SA/Wa 377/21

III SA/Wa 377/21 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2021-10-08
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2021-02-08
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Agnieszka Baran /sprawozdawca/
Marta Waksmundzka-Karasińska /przewodniczący/
Piotr Przybysz
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
III FSK 165/22 - Wyrok NSA z 2022-05-31
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 1314
art. 27 § 1 pkt 9, art. 33 § 1
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka - Krasińska, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Baran (sprawozdawca), sędzia WSA Piotr Przybysz, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 października 2021 r. sprawy ze skargi R.M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz R.M. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. na podstawie decyzji orzekających o odpowiedzialności podatkowej R.M. (dalej jako: "skarżący", "zobowiązany") solidarnej wraz ze spółką ,,E." Sp. z o.o., z siedzibą w K. za zaległości ww. spółki, wystawił w dniu 5 listopada 2018 r. tytuły wykonawcze o numerach od [...] do [...] i od [...] do [...] oraz w dniu 6 listopada 2018 r. tytuły wykonawcze o numerach od [...] do [...]. Te tytuły wykonawcze obejmowały zaległości orzeczone decyzjami z 29 czerwca 2018 r.:
1. nr [...] dotyczącej zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące: marzec, maj, lipiec, wrzesień-październik i grudzień 2014 r., styczeń-czerwiec, wrzesień, listopad-grudzień 2015 r., styczeń, kwiecień, czerwiec-wrzesień, listopad 2016 r. i styczeń 2017 r.,
2. nr [...] dotyczącej zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za lata 2014-2016.
Łączna kwota należności głównej objęta ww. tytułami wykonawczymi wyniosła 167.477,60 zł plus należne odsetki za zwłokę.
Następnie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z [...] października 2018 r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nr [...]. Zaś postanowieniem nr [...] z dnia 18 października 2018 r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nr [...]. Przy piśmie nr [...] z dnia 8 listopada 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wymienione powyżej tytuły wykonawcze przekazał do realizacji Naczelnikowi Urzędu Skarbowego W., zgodnie z właściwością miejscową.
W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej jako: "organ egzekucyjny") na podstawie ww. tytułów wykonawczych, zawiadomieniami z dnia 19 listopada 2018 r. dokonał zajęcia wierzytelności zobowiązanego z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A., w [...] Sp, z o.o. oraz w Banku [...] w A.
Natomiast zawiadomieniem z dnia 18 listopada 2018 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę zobowiązanego w spółce M. Sp. z o.o.
Pismem z 4 grudnia 2018 r. zobowiązany wniósł zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a jako podstawę zarzutu wskazał na wynikający z art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm., dalej także "u.p.e.a.", "ustawa") zarzut nieistnienia obowiązku w związku z brakiem doręczenia firmie "E." Sp. z o.o. (pierwotnie zobowiązanej) upomnień, o których mowa w art. 15 § 1 ustawy, zarzut braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a.), zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.) oraz zarzut niespełnienia w tytule/tytułach wykonawczych wymogów określonych w art. 27 ustawy egzekucyjnej (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.).
W związku z wniesionymi zarzutami Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia 19 grudnia 2018 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego do czasu wydania ostatecznego postanowienia w sprawie zarzutu.
Również w dniu 19 grudnia 2018 r., działając na podstawie art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organ egzekucyjny przekazał wierzycielowi - Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. przy piśmie nr [...] zarzuty wniesione przez zobowiązanego wobec toczącego się postępowania egzekucyjnego, z wnioskiem o zajęcie stanowiska w sprawie.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. po zapoznaniu się ze stawianymi przez zobowiązanego zarzutami, 31 maja 2019 r. przedstawił swoje stanowisko stwierdzając, że nie podziela wniesionych przez Skarżącego zarzutów i uznaje je za nieuzasadnione.
Postanowieniem nr [...] z dnia 31 maja 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. działając na podstawie art. 34 § 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji postanowił o niedopuszczalności zarzutów wniesionych przez stronę na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o numerach od [...] do [...] i od [...] do [...] w części dotyczącej zarzutu niedoręczenia tytułów wykonawczych spółce "E." Sp. z o.o. Przedmiotowe postanowienie stało się ostateczne w administracyjnym toku instancji.
Pismem z dnia 4 lipca 2019 r. zobowiązany zawiadomił organ egzekucyjny o zmianie miejsca zamieszkania i adresu korespondencyjnego na adres zamieszkania w R. przy ul. [...].
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. na podstawie złożonego przez zobowiązanego formularza ZAP-3 (Zgłoszenie aktualizacyjne osoby fizycznej będącej podatnikiem) z dnia 4 lipca 2019 r. zarejestrował w [...] Urzędzie Skarbowym w R. dane zobowiązanego wraz ze wskazanym nowym adresem zamieszkania w R. przy ul. [...]. W związku ze zmianą przez skarżącego adresu rejestracyjnego z adresu: O. ul. [...] na adres w R. przy ul. [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przy piśmie nr [...] z dnia 3 lutego 2020 r. przekazał przedmiotowe akta postępowania egzekucyjnego Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w R.
Następnie zobowiązany wniósł do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. pismo z dnia 4 marca 2020 r., w którym poinformował o zmianie miejsca zamieszkania od dnia 1 marca 2020 r. i ustanowieniu pełnomocnika w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym w osobie M.N.
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. pismem z dnia 11 marca 2020 r. wezwał R.M. do złożenia wyjaśnień w kwestii zmiany adresu zamieszkania i przedstawienia stosownych dokumentów w postaci formularza ZAP-3.
W odpowiedzi na powyższe wezwanie, zobowiązany przekazał Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w R. kserokopię formularza ZAP-3 złożoną do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. ze wskazanym przez zobowiązanego nowym adresem zamieszkania w W. przy ul. [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. nie dokonał rejestracji nowego adresu zamieszkania wskazanego przez skarżącego w zgłoszeniu aktualizacyjnym osoby fizycznej będącej podatnikiem ZAP-3 z dnia 3 marca 2020 roku. Kolejno, pismem z 8 kwietnia 2020 r. wezwał skarżącego do złożenia wyjaśnień. Wyjaśnienia złożone przez zobowiązanego nie spełniły wymogów do zarejestrowania strony na podstawie złożonego formularza ZAP-3 we właściwości Naczelnika Urzędu Skarbowego W.
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. uznając się za właściwy miejscowo organ egzekucyjny w sprawie, rozpatrzył zarzuty zobowiązanego wniesione pismem z 4 grudnia 2018 r. i – po ich rozpoznaniu - postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2020 r. oddalił zarzuty jako nieuzasadnione.
Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z 25 sierpnia 2020 r. zobowiązany złożył zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego z [...] sierpnia 2020 roku wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia z uwagi na naruszenie przepisów o właściwości organu egzekucyjnego.
Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej jako: "organ odwoławczy", "DIAS") uchylił zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] sierpnia 2020 r. w całości i umorzył postępowanie w pierwszej instancji jako bezprzedmiotowe.
W uzasadnieniu postanowienia DIAS wskazał, że zarzuty zgłoszone przez zobowiązanego pismem w 4 grudnia 2018 r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. zostały wniesione przed dniem doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, co miało miejsce w dniu 5 grudnia 2018 r., a zatem w terminie nieprzepisanym, wynikającym z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.
Organ odwoławczy wskazał ponadto, że z treści przepisów art. 27 § 1 pkt 9) w zw. z art. 33 § 1 u.p.e.a. wynika, że zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym mogą być wniesione dopiero po doręczeniu odpisów terminów wykonawczych. Zdaniem DIAS, nie można ich wnieść za równo przed doręczeniem tych tytułów, jak i po upływie 7 dni. Innymi słowy – stwierdził organ odwoławczy – zarzuty wniesione zarówno przed, jak i po ustawowym terminie nie powinny być przez organ rozpatrzone.
W ocenie organu odwoławczego w okolicznościach niniejszej sprawy brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy; postępowanie w sprawie jest bezprzedmiotowe.
Zdaniem DIAS bezprzedmiotowość postępowania, o której mowa w art. 105 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 256 ze zm., dalej także "K.p.a.") jest konsekwencją bezprzedmiotowości sprawy administracyjnej, której to postępowanie dotyczyło. Z tych przyczyn organ odwoławczy uchylił postanowienie organu I instancji i umorzył postępowanie w I instancji w całości.
Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem organu odwoławczego, zobowiązany złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze zaskarżył powyższe postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] grudnia 2020 r. w całości i wniósł o:
1. uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. dnia [...] sierpnia 2020 r.,
2. orzeczenie, że zarzuty zobowiązanego na prowadzone postępowanie egzekucyjne wniesione pismem z dnia 4 grudnia 2018 r. zostały wniesione z zachowaniem terminu, w związku z czym powinny być merytorycznie rozpoznane,
3. przekazanie ww. zarzutów - w związku z wnioskiem z pkt. 2) do właściwego miejscowo organu egzekucyjnego, celem ich rozpoznania,
4. uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nr [...] z dnia [...] maja 2019 r. o niedopuszczalności złożonego zarzutu,
5. obciążenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kosztami postępowania sądowego.
Skarżący zaskarżonemu postanowieniu zarzucił:
1. naruszenie art. 27 § 1 pkt 9 oraz art. 33 § 1 u.p.e.a. poprzez błędne uznanie, że zarzuty zgłoszone przed doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego są bezskuteczne;
2. naruszenie art. 22 § 2 w zw. z art. 23 § 1 i 19 § 1 u.p.e.a, poprzez błędne uznanie, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. był organem właściwym miejscowo do wydania postanowienia z dnia [...] sierpnia 2020 roku, wobec zmiany właściwości miejscowej na Naczelnika Urzędu Skarbowego W.;
3. naruszenie kilku podstawowych zasad postępowania administracyjnego, w szczególności: zasady dwuinstancyjności (art. 15 K.p.a.) zasada przyjaznej interpretacji przepisów (art. 7a K.p.a.), zasada informowania stron postępowania (art. 9 K.p.a.);
4. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] maja 2019 roku o niedopuszczalności złożonego zarzutu nie zostało mi doręczone, w związku z czym zostałem pozbawiony prawa do wniesienia zażalenia na to postanowienie, co narusza przepisy K.p.a. o doręczeniach oraz przepisy u.p.e.a, w szczególności art. 17 § 1 tejże ustawy.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Zgodnie z treścią art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa.
Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej jako: "ppsa") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ppsa).
Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności postanowienia - w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 ppsa). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.
Jednakże, zgodnie art. 134 § 1 ppsa, sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Natomiast w myśl art. 135 ppsa, sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Przytoczone wyżej przepisy art. 134 i 135 ppsa dopuszczają zatem możliwość objęcia sądową kontrolą legalności nie tylko zaskarżonego aktu (postanowienia), ale również wszystkich innych aktów lub czynności, które zostały wydane w ramach tego samego stosunku administracyjnoprawnego, ponieważ użyty w obu tych przepisach termin "sprawa" występuje w znaczeniu materialnym, a nie procesowym. Wniosek ten znajduje uzasadnienie w szczególności w treści art. 135 ppsa, który nakazuje sądowi zastosowanie przewidzianych ustawą środków w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych "we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga". Granice tej bowiem sprawy administracyjnej wyznaczają zakres sądowej kontroli działalności administracji publicznej, o której stanowi art. 1 ppsa, która to kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Należy również wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego, od dnia 15 sierpnia 2015 r., nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ppsa. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Skarga jest zasadna.
Poza sporem pozostaje w niniejszej sprawie, że skarżący wniósł zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym przed doręczeniem mu odpisu tytułów wykonawczych, na podstawie których to postępowanie było prowadzone. Tytułu wykonawcze zostały wystawione 5 i 6 listopada 2018 roku, zaś na ich podstawie, zawiadomieniami z 19 listopada 2018 roku organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunków bankowych skarżącego.
W ocenie sądu skarżący słusznie zarzuca organowi odwoławczemu, że nieuprawnione było jego stanowisko, że zarzuty wniesione na podstawie art. 33 upea w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym, przed wystąpieniem skutku doręczenia skierowanego do skarżącego tytułu wykonawczego, na podstawie którego prowadzone jest to postępowanie, są przedwczesne i przez to nie podlegają rozpatrzeniu merytorycznemu.
Analogiczne zagadnienie było przedmiotem rozważań tutejszego sądu m. in. w wyrokach wydanych w sprawach III SA/Wa 3930/17, III SA/ Wa 2451/17, czy III SA/Wa 1112/19. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni zgadza się z argumentacją przedstawioną w uzasadnieniach tych orzeczeń i dlatego posłuży się nią uzasadniając wyrok wydany w sprawie niniejszej (zapadły na tle analogicznego stanu faktycznego).
Termin do wniesienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym uregulowany jest w art. 27 § 1 pkt 9 upea. Przepis ten stanowi, że tytuł wykonawczy zawiera pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie siedmiu dni, prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Regulacja ta ma specyficzny charakter, gdyż w przepisie określającym warunki formalne, jakie powinien spełniać tytuł wykonawczy jednocześnie ustanowiono środek ochrony prawnej przysługujący zobowiązanemu w postępowaniu egzekucyjnym.
Drugą nietypową cechą tej regulacji jest ustanowienie nią terminu, w którym może być wniesiony zarzut, bez wskazania daty, od której termin ten należy liczyć. W przepisach proceduralnych regułą jest określanie przez ustawodawcę terminów do wniesienia środków służących ochronie prawnej ze wskazaniem daty, od której terminy te należy obliczać (por.. art. 223 § 2 op, art. 236 § 2 op., art. 369 § 1 i 2 kpc, art. 394 § 2 kpc, art. 445 § 1 i 2 kpk, art. 460 kpk). Wskazane w art. 33 § 1 upea okoliczności, które mogą być podstawą zarzutów do ich powołania, jako podstawy zarzutów wniesionych w postępowaniu egzekucyjnym wymagają po pierwsze dowiedzenia się o tym, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte przeciwko zobowiązanemu oraz uzyskania wiedzy o tym jakiego obowiązku postępowanie to dotyczy. Uzyskanie tej wiedzy pozwala na wniesienie większości zarzutów wskazanych w art. 33 § 1 upea. Do uzyskania wymienionych informacji nie jest konieczne zapoznanie się z tytułem wykonawczym. Należy wskazać, że zobowiązany może dowiedzieć się o toczącym postępowaniu np. przez zapoznanie się z zawiadomieniem skierowanym do banku w celu zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, przez zapoznanie się z zawiadomieniem skierowanym do wierzyciela w celu zajęcia innej wierzytelności, przez zapoznanie się z zawiadomieniem skierowanym do pracodawcy w celu zajęcia wierzytelności, czy w inny sposób, który pozwalałby na sformułowanie zarzutów. We wskazanych okolicznościach możliwe jest uzyskanie wiedzy o obowiązku, który jest przedmiotem egzekucji. Uzyskanie tej wiedzy może nastąpić przed odebraniem przez zobowiązanego tytułu wykonawczego, nawet w przypadku odebrania go w trybie zwykłym osobiście, gdyż organy często zawiadomienia o zajęciu wysyłają przed wysłaniem do zobowiązanego tytułu wykonawczego oraz zawiadomień wskazanych w przepisach art. 72 § 4 pkt 1, 79 § 4 pkt 1, 80 § 3, 89 § 3 pkt 2, 95 § 5, 96a pkt 2, 96g § 5 pkt 1 i 3, 96j § 3 pkt 2 upea. Należy podkreślić, że zapoznanie się przez zobowiązanego z tytułem wykonawczym konieczne jest jedynie do wniesienia zarzutu wskazanego w art. 33 § 1 pkt 10 upea (niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy). Także wniesienie tego zarzutu możliwe jest przed doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego.
Jako dodatkowy argument przeciwko tezie, że dopiero doręczenie tytułu wykonawczego rozpoczyna bieg terminu do wyniesienia zarzutów należy wskazać, że stosownie do art. 33 § 1 upea zarzuty wnoszone są w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Brak jest przepisu wskazującego, że zarzuty wskazane w art. 27 § 1 pkt 9 upea i art. 33 § 1 upea są zarzutami skierowanymi do tytułu wykonawczego. Zdaniem sądu, nawet, gdyby taki zapis znajdował się w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, możliwe byłoby wniesienie zarzutów przed doręczeniem tytułu wykonawczego, gdy zobowiązany zapoznałby się z tytułem w organie.
Powszechnie w praktyce organów i w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że termin do wniesienia zarzutów należy liczyć od daty doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego. Wynika to z tego, że najpóźniej w momencie doręczenia tytułu wykonawczego zobowiązany dowiaduje się o postępowaniu egzekucyjnym i z uwagi na obligatoryjne elementy tytułu wykonawczego, od tego momentu z całą pewnością może on dokonać oceny, czy w sprawie wystąpiły okoliczności wskazane w przepisach art. 33 § 1 upea stanowiące podstawę zarzutów. Od tej daty może podjąć też decyzję, czy w sprawie powinien zgłosić zarzuty do postępowania egzekucyjnego. Doręczenie tytułu wykonawczego pozwala na uznanie, że od daty jego doręczenie zobowiązany z całą pewności mógł wnieść zarzuty do postępowania egzekucyjnego. Wyjątkiem jest zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, gdyż zarzut ten z uwagi na okoliczność będącą jego podstawą może zostać zgłoszony dopiero od momentu, w którym zobowiązany dowiedział się o zastosowaniu środka egzekucyjnego, gdyż od tego momentu zobowiązany może dokonać oceny uciążliwości tego środka. Wskazana praktyka jest korzystna dla zobowiązanych, gdyż pozwala przyjąć najdłuższy termin do wniesienia zarzutów. Organy kierując się datą doręczenia tytułu wykonawczego nie muszą wykazywać, że zobowiązany mógł wnieść zarzuty wcześniej, gdyż uzyskał wiedzę niezbędną do sformułowania zarzutów. Działanie takie niosłoby dla organów szereg trudności związanych z udowodnieniem, że zobowiązany przed doręczeniem tytułu wykonawczego uzyskał wiedzę pozwalającą na wniesienie zarzutów. W większości przypadków udowodnienie tej okoliczności byłoby niemożliwe.
Powyższa argumentacja nie może mieć zastosowania do oceny terminowości wniesienia zarzutów w sytuacji, gdy zobowiązany decyduje się na wniesienie zarzutów – jak to miało w miejsce w niniejszej sprawie - przed doręczeniem mu tytułu wykonawczego. Wniosek ten uzasadnia okoliczność braku powołania przez ustawodawcę w art. 27 § 1 pkt 9 upea doręczenia tytułu wykonawczego jako zdarzenia, od którego należy obliczać termin ustanowiony w tym przepisie. Wobec tego doręczenie tytułu wykonawczego nie może być traktowane jako przesłanka, bez spełnienia której nie jest możliwe skuteczne wniesienie zarzutów.
Powyższe konstatacje prowadzą do wniosku, że niewskazanie przez ustawodawcę w art. 27 § 1 pkt 9 uepa daty, od której należy liczyć siedmiodniowy termin do wniesienia zarzutów, oraz okoliczność, że sformułowanie przez zobowiązanego zarzutów możliwe jest także przed doręczeniem mu tytułu wykonawczego, uzasadnia twierdzenie, że termin wskazany w powołanym przepisie upływa najpóźniej po siedmiu dniach od doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego. Oznacza to, że w przypadku wniesienia zarzutów przed doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego, niezasadne jest twierdzenie, że zarzuty te są przedwczesne.
W niniejszej sprawie organ uznał, że dla oceny terminowości wniesienia przez skarżącego zarzutów decydujące znaczenie ma wystąpienie określonego skutku doręczenia tytułu wykonawczego. Stanowisko to jest błędne, gdyż jak już wskazano w art. 27 § 1 pkt 9 upea nie daje podstaw do traktowania doręczenia tytułu wykonawczego, jako bezwzględnej przesłanki wniesienia zarzutów. Dodatkowo należy podkreślić, że skutkiem tego byłoby pozbawienie skarżącego w niniejszej sprawie prawa do wniesienia zarzutów, gdyż zaskarżone postanowienie uchylające postanowienie organu I instancji i umarzające postępowanie, zostało wydane [...] grudnia 2020 roku,. a zatem znacznie po upływie wskazywanego przez organ odwoławczy terminu do ich wniesienia.
Przyjęcie przez organ odwoławczy, że wniesienie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym przed doręczeniem tytułu wykonawczego jest bezskuteczne, jest nie do pogodzenia z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą demokratycznego państwa prawnego. Zasada ta stoi na przeszkodzie formułowaniu przez organ państwowy przesłanek uniemożliwiających skorzystanie obywatelowi ze środków ochrony prawnej w postępowaniu prowadzonym przez ten organ, w sytuacji gdy przesłanki te nie wynikają wprost z brzmienia przepisów prawa. Należy podkreślić, że zakwestionowane przez sąd w niniejszej sprawie stanowisko organu co, do treści art. 27 § 1 pkt 9 upea nie ma oparcia w dosłownym brzmieniu tego przepisu a ponadto w kontekście prezentowanych powyżej okoliczności uzasadniających dopuszczenie możliwości wniesienia zarzutów przed doręczeniem tytułu wykonawczego, stanowisko to nie ma żadnego uzasadnienia aksjologicznego.
Podkreślić należy, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2019 roku w sprawie sygn. akt I FSK 282/19, którym to wyrokiem została oddalona skarga kasacyjna od powołanego wyżej wyroku tutejszego sądu z 27 września 2018 roku w sprawie sygn. akt III SA/Wa 3930/17. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził w powołanym orzeczeniu, że nie jest tak, że doręczenie tytułu wykonawczego stanowi każdorazowo bezwzględną przesłankę skutecznego wniesienia zarzutów, zwłaszcza że sam organ przyznaje, iż nie wynika to wprost z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. (s. 4 skargi kasacyjnej). Zapatrywanie ograniczające czasowo prawo wniesienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym poprzez wskazanie jako daty początkowej dnia doręczenia tytułu wykonawczego jest więc akontekstowe w tym sensie, że nie uwzględnia ani pojemnej formuły językowej ww. przepisu, ani celu, któremu służy pouczenie o prawie zgłoszenia tychże zarzutów. Z obowiązku nałożonego na organ egzekucyjny wyprowadza się tu normę prawną limitującą prawa zobowiązanego, która nie wynika wprost z językowego odczytania ww. przepisu.
Mając na uwadze powyższe okoliczności sąd uznał, że organ odwoławczy dopuścił się naruszenia zasady prowadzenia postępowania z uwzględnieniem słusznego interesu obywateli (art. 7 kpa) i zasady zaufania do organów państwa (art. 8 kpa). W konsekwencji wydane przez niego zaskarżone postanowienie musiało zostać wyeliminowane z obrotu prawnego. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy uwzględni ocenę prawną zawartą w niniejszym uzasadnieniu. W pierwszej kolejności organ odwoławczy odniesienie się do podnoszonego przez skarżącego zarzutu braku właściwości miejscowej Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. Przed rozpoznaniem sprawy organ odwoławczy ustali również, wobec zarzutów podnoszonych w skardze, czy postanowienie wierzyciela, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. zostało doręczone skarżącemu (i czy miał on możliwość wniesienia zażalenia na to postanowienie).
Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa, sąd uchylił zaskarżone postanowienie organu odwoławczego, o czym orzekł jak w pkt 1) sentencji wyroku. Na wniosek skarżącego sąd zasądził na jego rzecz zwrot kosztów postępowania w postaci uiszczonego wpisu od skargi w kwocie 100 zł, o czym orzekł w pkt 2) sentencji wyroku.
Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem internetowym www.orzeczenia.nsa.gov.pl.