III SA/Wa 3338/15

III SA/Wa 3338/15 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2017-01-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2015-12-08
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Aneta Lemiesz
Barbara Kołodziejczak-Osetek /przewodniczący/
Ewa Radziszewska-Krupa /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję i umorzono postępowanie - art. 145 §3 ustawy PoPPSA
Powołane przepisy
Dz.U. 2015 poz 613
art. 194 par. 1 i 3, art. 199a par. 3, art. 121 par. 1, art. 120, art. 191, art. 233 par. 1 pkt 1, art. 122, art. 187 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Dz.U. 2014 poz 101
art. 365 par. 1, art. 366, art. 2 par. 1, art. 189
Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Aneta Lemiesz, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Katarzyna Nartanowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi K.C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2013 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] i umarza postępowanie podatkowe w sprawie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz K. C. kwotę 1.422 zł (słownie: tysiąc czterysta dwadzieścia dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
I. Stan sprawy przedstawia się następująco:
1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. (zwany dalej: "NUS") decyzją z [...] czerwca 2015r. określił Skarżącemu – K.C. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą Usługi Sprzętem Budowlanym zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług (zwany dalej: "VAT") za listopad 2013r. w wysokości 5.121 zł.
Z uzasadnienia wynika, że NUS na podstawie materiału dowodowego (m.in. przesłuchań świadków i Skarżącego, dokumentów zgromadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. - włączonych do akt postanowieniami z [...] marca 2014r. i z [...] marca 2015r.) ustalił, że Skarżący w listopadzie 2013r. wystawił 17 listopada 2013r. fakturę nr 12/2013 na rzecz T.W. C. w S. (zwany dalej: "Kontrahentem") na sprzedaż (umowa ustna) koparki gąsienicowej C., rok produkcji 2000, nr ser. [...] za brutto 104.500zł, netto 85.000 zł, VAT 23% 19.550 zł. Skarżący z tytuły ww. transakcji otrzymał przelew i oprócz kwoty wskazanej na fakturze także 15.000 zł w formie gotówkowej - 18 listopada 2013r. jako zaliczkę. W związku z tym zapłaty wyniosła 119.550 zł. Skarżący nie wystawił faktury na 15.000 zł, więc naruszył art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.; zwana dalej: "u.p.t.u."). Skarżący za listopad 2013r. zaniżył więc VAT należny o 2.805 zł, a w konsekwencji i zobowiązania podatkowego w VAT za ten ww. rozliczeniowy.
2. Skarżący w odwołaniu z 20 lipca 2015r. wniósł o uchylenie ww. decyzji NUS i umorzenie postępowania albo przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia NUS, a ponadto o zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613, ze zm.; zwana dalej: "O.p.") do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowego toczącego się przed Sądem Okręgowym w B. (sygn. akt [...]) o zapłatę. Skarżący decyzji NUS zarzucił naruszenie: a) art. 21 § 3 O.p., który zastosowano pomimo braku ku temu przesłanek; b) art. 121 § 1 O.p. - przez nie danie wiary zeznaniom osób składających donosy i dążących do uzyskania dowodu w celu wykorzystania go w innym toczącym się postępowaniu; c) art. 122 O.p. - przez niezweryfikowanie czy cena 104.550 zł była ekwiwalentna do stanu technicznego koparki według stanu na dzień zawierania umowy; d) art. 191 O.p. przez: - wydanie decyzji na podstawie niekompletnego materiału dowodowego, a w szczególności braku opinii biegłego z zakresu szacowania maszyn na okoliczność ustalenia, czy cena 104.550 zł była ekwiwalentna do stanu technicznego koparki według stanu na dzień zawierania umowy, - dowolną ocenę zeznań świadków i przyjęcie, że zeznania Skarżącego i jego ojca odbiegają zasadniczo od zeznań Kontrahenta i jego syna D. oraz pracownika Kontrahenta – A. C., więc nie należy dać im wiary, gdy art. 180 O.p. nie różnicuje wartości dowodu z zeznań świadków; - niedostateczne rozważenie okoliczności, że postępowanie wszczęto na podstawie donosu Kontrahenta i jego syna, którzy osobiście i materialnie są zainteresowani w uzyskaniu decyzji o określonej treści, w celu uzyskania i wykorzystania dowodu w toku toczącego się już postępowaniu sądowym – w celu przymuszenie Skarżącego do akceptacji oświadczenia o odstąpieniu od umowy sprzedaży koparki, zaś donos nie miał nic wspólnego z rzeczywistym stanem; e) art. 193 § 1-8 O.p. - przez uznanie, iż księgi rachunkowe Skarżącego za listopad 2013r. prowadzone są nierzetelnie.
Zdaniem Skarżącego NUS nie dokonał w sposób wszechstronny rozważenia wszelkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. W odniesieniu do argumentów podnoszonych w postępowaniu, za istotny uznał to, że kwota wskazana na fakturze odzwierciedla wartość faktycznie otrzymaną przez Skarżącego, gdyż strony umowy ustaliły cenę koparki z uwzględnieniem jej wad wynikających z eksploatacji. Skarżący przedstawił też treść sprawy z powództwa Kontrahenta, toczącej się przed Sądem Okręgowym w B. (sygn. akt [...]). Wskazał też, że Kontrahent zwrócił się o wystawienie dodatkowej faktury na rzekomo przekazane 15.000 zł dopiero po tym jak wysłał pismo z 27 listopada 2013r. zatytułowane "zawiadomienie o wadach fizycznych towaru", które nie mogło zostać uznane za skuteczne. W celu przymuszenia do akceptacji ww. pisma Kontrahent zwrócił się pismem z 5 grudnia 2013r. o wystawienie faktury na 15.000 zł.
4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "DIS") decyzją z [...] października 2015r. utrzymał w mocy ww. decyzję NUS, podtrzymując jej podstawę faktyczną i prawną.
Zdaniem DIS zebrany materiał dowodowy i dokonane na jego podstawie ustalenia wskazują bezsprzecznie, że Skarżący w związku z ww. transakcją otrzymał od Kontrahenta 18 listopada 2013r. zarówno 104.550 zł (przelewem na rachunek bankowy) i 15.000 zł (gotówką). DIS wskazał też na sprzeczność zeznań osób obecnych przy ww. transakcji: Skarżącego i jego ojciec oraz Kontrahenta i jego syna oraz A. C. i P. S. i na tej podstawie za konieczne uznał odwołanie się, zgodnie z art. 191 O.p., do innych okoliczności, w tym do pobrania przez Kontrahenta 17 listopada 2013r. gotówki z banku – 20.000zł (5 razy po 4000zł), z czego 15.000 zł przekazał swojemu synowi, w celu zapłaty pełnej ceny za towar. DIS podkreślił też, że cenę ustalono, gdyż Skarżący oświadczył, że stan techniczny pojazdu jest dobry i nie wymaga napraw. Biegły sądowy w odpowiedzi do Sądu Okręgowego w B. [...] z [...] lipca 2015r. wskazał, że wartość koparki w 2013r. wynosiła 85.000 z, bez uwzględniania hydromotoru (15.000 zł) – część wadliwa. Strony w cenie z 18 listopada 2013r. nie uwzględniły ww. wady, więc cena koparki po uwzględnieniu wady powinna wynosić netto 100.000 zł (85.000 zł + 15.000 zł), tj. 123.000 brutto. Zdaniem DIS odpowiada to wskazaniom Kontrahenta, który przekazał Skarżącemu łącznie 119.550 zł. DIS uznał więc, że oszukańczy charakter transakcji wykazano dowodami w postaci posiadania gotówki przez Kontrahenta i ceną, jaką strony transakcji mogły określić na podstawie wiedzy z 18 listopada 2013r.
DIS za bezpodstawny uznał zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. przez uznanie zeznań osób składających donosy i wskazał, że postępowanie wszczęto na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w toku wszczętej z urzędu kontroli podatkowej, zakończonej 9 maja 2015r., a przeprowadzonej m.in. w związku z pismem Kontrahenta z 30 stycznia 2014r. zwierającym informacje o braku wystawienia faktury przez Skarżącego z tytułu ww. transakcji. Art. 282 O.p. nie stoi na przeszkodzie wykorzystywaniu jako sygnału do wszczęcia kontroli informacji uzyskiwanych od innych organów, z prasy, czy od obywateli i innych podmiotów wykorzystujących instytucję skarg i wniosków, uregulowaną w dziale VIII K.p.a., która stosownie do art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a. ma zastosowanie do spraw objętych O.p., w tym działu VI - Kontrola podatkowa. Poinformowania organu podatkowego o zdarzeniu przez doniesienie nie dyskwalifikuje go, jako materiału dowodowego.
DIS, odnosząc się do bezzasadnego zakwestionowania ksiąg rachunkowych za listopad 2013r., zwrócił uwagę, że NUS badając księgi podatkowe nie uznał za dowód jedynie rejestru sprzedaży prowadzonego na potrzeby VAT za ww. okres, i to w części, w jakiej Skarżący nie zaewidencjonował w nim tej części wartości sprzedaży koparki otrzymanej w formie gotówki 15.000 zł za sprzedaż. Rejestr zakupów nie był kwestionowany.
DIS, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 21 § 3 O.p. zauważył, że dowody zebrane w toku postępowania poddano wnikliwej ocenie, więc dały podstawę do stwierdzenia, że Skarżący pomimo otrzymania 18 listopada 2013r. wpłaty gotówkowej - 15.000 zł nie wystawił faktury, więc zaniżył VAT należny i zobowiązanie podatkowe za listopad 2013r.
5. Skarżący w skardze z 2 listopada 2015r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł o uchylenie ww. decyzji DIS i NUS, ewentualnie uwzględnienie przez DIS skargi i uchylenie ww. decyzji NUS oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, z uwagi na naruszenie: a) art. 21 § 3 O.p. - przez zastosowanie tego przepisu, mimo braku ku temu przesłanek, b) art. 365 § 1 k.p.c. w zw. z art. 194 § 1 O.p. przez ustalenie, iż Skarżący otrzymał w gotówce 15.000 zł, choć co innego wynika z treści wyroku Sąd Okręgowy w B. z 31 sierpnia 2015r. sygn. akt [...]; c) art. 121 § 1 O.p. - przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania organów podatkowych, a w szczególności przez: - legalizowanie w obrocie prawnym dwóch sprzecznych ze sobą orzeczeń dotyczących tego samego stanu faktycznego: ww. wyroku Sądu Okręgowego i decyzji organów podatkowych; - danie wiary zeznaniom osób składających donosy i dążących do uzyskania dowodu w celu wykorzystania go w innym toczącym się postępowaniu; d) art. 120, art. 121 § 1 i art. 124 O.p. przez łamanie zasady słuszności i sprawiedliwości podatkowej oraz zasady nakazującej orzekanie w razie wątpliwości (w sprawach trudnych) na korzyść podatnika (in dubio pro tributario), e) art. 187 O.p. przez rażące naruszenie zasady nakazującej organowi podatkowemu poszukiwanie prawdy materialnej, przez naruszenie obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w szczególności pominięcie, iż Kontrahent - autor donosu nie złożył apelacji od ww. wyroku z [...] sierpnia 2015r., przyznając tym samym, iż nie zapłacił 15.000 zł, f) art. 122 O.p. przez wydanie orzeczenia i oparcie ustaleń o opinię biegłego, której nie ma w aktach postępowania podatkowego, a którą Skarżący kwestionował przed ww. Sądem jako niespójną i nielogiczną; g) art. 191 O.p. przez: - dowolną ocenę zeznań świadków i przyjęcie, iż zeznania Skarżącego i jego ojca są niewiarygodne, zaś zeznania autorów donosu są wiarygodne, gdy art. 180 O.p. nie różnicuje wartości dowodu z zeznań świadków; - niedostateczne rozważenie okoliczności, iż postępowanie wszczęto na podstawie donosu Kontrahenta i jego syna, którzy byli osobiście i materialnie zainteresowani w uzyskaniu decyzji o określonej treści, w celu wykorzystania dowodu w toku postępowania sądowego; h) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez utrzymanie w mocy decyzji NUS, choć zaniechano podjęcia wszelkich kroków niezbędnych do wyjaśnienia sprawy i w konsekwencji naruszono zasadę swobodnej oceny dowodów, nie dokonał wszechstronnej oceny materiału dowodowego i pominięto dowody istotne w sprawie.
Skarżący zwrócił uwagę, że ww. wyrok Sądu Okręgowego jest prawomocny w części oddalającej powództwo - 15.000 zł, a nieprawomocny w części zasądzenia od Skarżącego na rzecz Kontrahenta 104.550 zł. W orzeczeniu tym stwierdzono, iż Kontrahent nie wręczył Skarżącemu 15.000 zł, więc organy podatkowe dokonując odmiennych ustaleń na podstawie tego samego stanu faktycznego dopuściły się naruszenia art. 365 § 1 k.p.c. W myśl ww. przepisu prawomocne orzeczenie sądu wiąże także inne organy państwowe i organy administracji państwowej. Skoro organy podatkowe, będąc związane ustaleniami sądu odnośnie braku otrzymania przez Skarżącego 15.000 zł, nie szanują podstawowych wartości demokratycznego państwa prawnego i czynią ustalenia sprzeczne, nie tylko z prawem, ale i ze zdrowym rozsądkiem, po to by obciążyć podatnika VAT – nie sposób tego akceptować, z uwagi na zasady: zaufania do organów podatkowych, in dubio pro tributario (rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika) oraz złamanie zasad słuszności i sprawiedliwości podatkowej. Organy podatkowe nie rozważyły też istotnych w sprawie okoliczności w sposób wszechstronny i błędnie dały wiarę autorom donosu, którzy byli osobiście i materialnie zainteresowani uzyskaniem decyzji o określonej treści.
6. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.
II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
1. Skargę należało uwzględnić.
2. Spór w sprawie sprowadzał się do ocen prawnych działań, które zdaniem organów podatkowych wystąpiły i powodowały zwiększenie wysokości zobowiązania podatkowego w VAT za listopad 2013r. przez zaniżenie na fakturze z 18 listopada 2013r. VAT należnego o 2.805 zł w związku z zaniżeniem ceny koparki o 15.000 zł. Zdaniem organów podatkowych w sprawie Kontrahent wręczył Skarżącemu ww. kwotę w gotówce za sprzedawaną koparkę.
Skarżący natomiast twierdził, że nie otrzymał ww. kwoty od Kontrahenta, więc nie był zobowiązany jej ująć w fakturze, a tym samym zapłacić podatku w wysokości wynikającej z decyzji NUS. Podkreślił również, że Kontrahent przez donos złożony we właściwym mu Urzędzie Skarbowym dążył do określonego skutku procesowego w prowadzonym postępowaniu sądowym. Sąd Okręgowy w B. wydając ww. orzeczenie stwierdził, że Kontrahent nie wręczył Skarżącemu 15.000 zł, więc organy podatkowe dokonując odmiennych ustaleń na podstawie tego samego stanu faktycznego dopuściły się naruszenia art. 365 § 1 k.p.c. i art. 194 § 1 O.p.
3. Zdaniem Sądu w sporze rację należało przyznać Skarżącemu, a nie organom podatkowym obu instancji.
Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 365 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 101 ze zm., ze zm. zwana dalej: "k.p.c.") orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.
Przepis art. 366 k.p.c. stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami.
Na kwestię związania prawomocnymi orzeczeniami sądów powszechnych zwrócił uwagę w swych wyrokach Sąd Najwyższy stwierdzając, że zagadnienie prawomocności materialnej wyroku wydanego przez Sąd w innej sprawie odnosi się do faktu jego istnienia, a przejawia się w mocy wiążącej, ocenianej od strony podmiotowej i przedmiotowej. Granice podmiotowe wyznaczone są składem uczestników postępowania prawomocnie zakończonego, chyba że ustawa wyraźnie wskazuje na związanie także innych osób (art. 365 § 1 in fine k.p.c.). Jeśli nie zachodzi tożsamość podmiotowa, to rozstrzygnięcie określonego zagadnienia prawnego w jednej sprawie nie wyłącza dopuszczalności jego badania i oceny w innej sprawie. Oznacza to, że podmioty, które nie były stronami i których nie obejmuje rozszerzona prawomocność materialna wcześniejszego wyroku, nie są pozbawione możliwości realizowania swego prawa we własnej sprawie, także wtedy, gdy łączy się to z kwestionowaniem oceny, wyrażonej w innej sprawie, w zakresie przesłanek orzekania. Wiąże się to z koniecznością zapewnienia stronie prawa do sądu umożliwiającego właściwą ochronę jej praw (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 września 2013r. sygn. akt I CSK 727/12, LEX nr 1523363).
Sąd Najwyższy w wyroku z 12 lipca 2002r. sygn. akt V CKN 1110/00 wyraził pogląd, że skutkiem zasady mocy wiążącej prawomocnego wyroku jest to, że przesądzenie we wcześniejszym wyroku kwestii o charakterze prejudycjalnym oznacza, że w procesie późniejszym ta kwestia nie może być już w ogóle badana. Zachodzi tu zatem ograniczenie dowodzenia faktów, objętych prejudycjalnym orzeczeniem, a nie tylko ograniczenie poszczególnego środka dowodowego (Lex nr 74492).
Sąd administracyjny wskazuje ponadto, że związanie wyrokiem Sądu cywilnego zachodzi przede wszystkim, gdy istnieje tożsamość podmiotowa oraz przedmiotowa, a więc, gdy to samo zagadnienie między tymi samymi stronami stało się przedmiotem ocen organu podatkowego drugiej instancji w chwili, gdy istniał już wyrok Sądu powszechnego, który oceniał okoliczności faktyczne na podstawie analogicznych dowodów i doszedł do tez przeciwnych, do wyrażonych następczo przez organ podatkowy.
Sąd zgadza się, że ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie Sądów administracyjnych (por. np. wyrok NSA z 20 września 2011r. sygn. akt II FSK 627/10, dostępny na www.nsa.gov.pl), że wyrok sądu cywilnego, co do zasady wyraża cywilistyczną, a nie prawnopodatkową ocenę zaistniałych okoliczności faktycznych. Tym niemniej, zdaniem Sądu, oceny te nie mogą być obojętne organowi odwoławczemu, w sytuacji, gdy organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że dana czynność (zapłata gotówką ceny większej o 15.000 zł, niż wskazana w fakturze), rodząca obowiązek podatkowy wystąpiła, zaś Sąd Okręgowy w B. w wyroku z [...] sierpnia 2015r. sygn. akt [...]- rozpatrując pozew o zapłatę, jeszcze przed wydaniem zaskarżonej decyzji przez DIS - oddalił powództwo w części dotyczącej ww. 15.000 zł. Sąd Okręgowy wyjaśnił w uzasadnieniu, że powód (w rozpoznawanej sprawie nazywany Kontrahentem) nie udowodnił, że zapłacił 17 listopada 2013r. 15.000 zł – jako części należności za zakupioną od powoda maszynę. Wprawdzie powód na rozprawie 19 sierpnia 2015r. złożył do akt sprawy kserokopie wydruku potwierdzającego wypłatę gotówkową 17 listopada 2013r. w kwocie 16.000 zł, niemniej dowód ten nie stanowi potwierdzenia, że dokonał wręczenia jakiejkolwiek kwoty pozwanemu (w rozpoznawanej sprawie nazywany Skarżącym). Zdaniem Sądu Okręgowego dowód ten stanowi jedynie o wypłacie gotówki przez powoda z bankomatu w tym dniu. Sąd przyjął również, że powództwo o zapłatę zasługiwało jedynie w zakresie objętym fakturą z 17 listopada 2013r. nr 12/2013 – 104.550 zł, w związku z opinią zasadniczą i uzupełniającą biegłego sądowego.
Zdaniem Sądu oznacza to, że w zakresie zapłaty ceny – zdarzenie istotne na gruncie u.p.t.u. - organ odwoławczy związany był ww. wyrokiem Sądu Okręgowego, a w związku z sentencją ww. orzeczenia oddalającą powództwo o zapłatę w części dotyczącej 15.000 zł (pkt 2) powinien wziąć pod rozwagę motywy uzasadnienia wyroku z tego zakresu, tym bardziej, że w sprawie dysponował sprzecznymi zeznaniami świadków. Sąd podziela bowiem pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z 12 lutego 2013r. sygn. akt I FSK 403/12, że wojewódzki sąd administracyjny powinien odnieść się do sentencji orzeczeń sądu powszechnego, którymi organy podatkowe i ten Sąd były, zgodnie z art. 365 § 1 k.p.c., związane i przeanalizować, czy z uwagi na treść sentencji moc wiążącą mogą mieć również niektóre elementy uzasadnienia. W piśmiennictwie podkreśla się, że powagę rzeczy osądzonej, która wynika z tego przepisu, ma tylko sentencja orzeczenia. Motywy i zawarte w nich ustalenia faktyczne nie są objęte powagą rzeczy osądzonej, chyba że z uwagi na niejasność sentencji stanowią jej konieczne uzupełnienie (zob. K. Piasecki, rozdz. czternasty, Prawomocność wyroków i powaga rzeczy osądzonej w: Wyroki sądów pierwszej instancji, sądów apelacyjnych oraz Sądu Najwyższego w sprawach cywilnych, handlowych i gospodarczych, Oficyna 2007).
Sąd zauważa ponadto, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 maja 2015r. sygn. akt I FSK 494/14 (dostępny na www.nsa.gov.pl) wskazał, że moc dowodowa prawomocnego wyroku sądu powszechnego w postępowaniu podatkowym ma nie tylko umocowanie we wspomnianym art. 365 § 1 k.p.c. Orzeczenie prawomocne sądu cywilnego jest w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. dokumentem urzędowym. Zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, a mianowicie prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). Przy czym w przypadku prawomocnych orzeczeń sądowych istnieją ograniczenia w zakresie obalenia na podstawie art. 194 § 3 O.p. mocy dowodowej dokumentu urzędowego w wyniku przeprowadzenia dowodu przeciwko temu dokumentowi. Jest to konsekwencja unormowania zawartego w art. 365 § 1 k.p.c. oraz art. 2 § 1 k.p.c.
Zdaniem Sądu powyższe poglądy Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak również treść przepisów art. 365 § 1 k.p.c. oraz art. 194 O.p., wskazują, że organ podatkowy – w rozpoznawanej sprawie w szczególności DIS, który dysponował już wyżej wymienionym prawomocnym rozstrzygnięciem Sądu Okręgowego w B. - nie mógł prowadzić samodzielnych ustaleń faktycznych, weryfikujących trafność prawomocnego wyroku i de facto zaprzeczać ustaleniom Sądu powszechnego w kwestii braku zapłaty 15.000 zł przez Kontrahenta na rzecz Skarżącego.
Sąd zwraca ponadto uwagę, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 14 czerwca 2006r. sygn. akt K 53/06 (OTK-A z 2006r., nr 6, poz. 66), uznając za zgodne z art. 2 i art. 22 Konstytucji przepisy art.1891 k.p.c. i art. 199a § 3 O.p., stwierdził, że sąd powszechny, rozpoznając powództwo o ustalenie wytoczone przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej, bada jedynie kwestię istnienia stosunku cywilnoprawnego lub prawa powstałego na gruncie prawa cywilnego, a jego kompetencja nie obejmuje stosunków podatkowych. Z kolei organ podatkowy konkretyzuje stosunki z zakresu prawa podatkowego, przy czym w zakresie, w jakim stosunki cywilnoprawne i prawa powstałe na gruncie prawa cywilnego mają znaczenie dla konkretyzacji stosunków podatkowych, nie ma kompetencji do samodzielnego rozstrzygania wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego lub prawa i jest związany orzeczeniami sądów powszechnych.
Jakkolwiek Trybunał Konstytucyjny odnosił się w ww. orzeczeniu do przepisów art. 1891 k.p.c. i art. 199a § 3 O.p., wskazując, że mają one istotne znaczenie gwarancyjne i stanowią bardzo ważny instrument zapewniający sądową ochronę interesów podatnika, odpowiadający standardom państwa prawnego, tym niemniej rozważania te mogą być wzięte pod rozwagę w niniejszej sprawie. Trybunał Konstytucyjny wskazał bowiem w uzasadnieniu ww. orzeczenia, a Sąd poglądy te podziela i uznaje za własne w rozpoznawanej sprawie, że określone zagadnienia z zakresu prawa cywilnego, rodzinnego i opiekuńczego, prawa pracy oraz prawa ubezpieczeń społecznych, mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, zostały - w razie zaistnienia wątpliwości w tym zakresie - wyłączone spod kompetencji organów administracji publicznej i powierzone sądom powszechnym, a więc organom niezawisłym i posiadającym odpowiednią wiedzę w wymienionych gałęziach prawa. Fachowa wiedza i kompetencja sędziów sądów powszechnych stanowi istotny czynnik, który sprzyja prawidłowemu rozstrzyganiu skomplikowanych zagadnień z tych gałęzi prawa. Jednocześnie ustawa zapewnia jednostce i innym podmiotom prywatnym sprawiedliwą procedurę, opartą na zasadzie kontradyktoryjności i prawie do wysłuchania. Co więcej, w postępowaniu tym organ podatkowy nie zajmuje pozycji nadrzędnej wobec jednostki ani innych podmiotów prywatnych, ale jest jedną ze stron postępowania. Ustalenia faktyczne niezbędne dla rozstrzygnięcia kwestii istnienia stosunku prawnego lub prawa są dokonywane przez bezstronny, niezawisły i dysponujący fachową wiedzą organ władzy sądowniczej.
Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu ww. orzeczenia zwrócił także uwagę na związanie (z mocy art. 365 § k.p.c.) prawomocnym wyrokiem stron, sądu, który wydał wyrok, a także innych sądów, organów państwowych i organów administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także innych osób. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zasadę tę należy stosować także do wyroków wydawanych w postępowaniach wszczętych na podstawie zaskarżonych przepisów. Trybunał Konstytucyjny biorąc pod uwagę ww. przepis wskazał, że wyrok wydany w postępowaniu wszczętym na podstawie art. 1891 k.p.c. wiąże zatem organy prowadzące postępowanie na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa, a także sądy administracyjne rozpoznające skargi na decyzje administracyjne wydane w tym postępowaniu. Oznacza to, że ustalenia sądu powszechnego zawarte w wyroku podlegają kontroli instancyjnej sprawowanej przez sąd powszechny wyższej instancji w procedurze uregulowanej w kodeksie postępowania cywilnego, ustalenia te nie powinny natomiast podlegać późniejszej kontroli przez organy administracji publicznej, ani przez sądy administracyjne rozpoznające skargi na decyzje administracyjne.
Zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę, zarówno powyższe rozważania, a przede wszystkim treść art. 365 § 1 k.p.c. i art. 194 § 1 O.p., jak również okoliczności faktyczne sprawy nie pozwalały DIS, który wydawał zaskarżoną decyzję, pominąć ocen prawnych wyrażonych przez Sąd cywilny w tożsamych okolicznościach faktycznych, jak również przy tożsamości podmiotowej – stron umowy sprzedaży koparki. Również sąd administracyjny, zgodnie z treścią art. 365 § 1 k.p.c. był związany prawomocnym wyrokiem sądu cywilnego. Wynika to wprost z treści przepisu art. 365 § 1 k.p.c. W tym kontekście na uwzględnienie zasługiwały zarzuty skargi o naruszeniu art. 365 § 1 k.p.c. w zw. z art. 194 § 1 O.p. oraz art. 121 § 1 i art. 120 i art. 191 O.p. w związku z art. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez utrzymanie w mocy decyzji NUS, w sytuacji, gdy w aktach sprawy nie było dowodów niezbicie wskazujących, że Skarżący otrzymał 15.000 zł.
Z zeznań P. S.(kierowcy, który transportował koparkę) z 23 lutego 2015r. wynika, że nie znał on dokładnej ceny zakupu koparki – ok. 100.000zł. wskazał też, że pewna kwota w kopercie została przekazana Skarżącemu, ale, że była to gotówka wiedział z rozmowy z synem Kontrahenta, który załatwiał kwestie finansowe; wyjaśnił też nikt inny nie był świadkiem przekazania gotówki; nie wiedział czy był sporządzony dokument na okoliczność przekazania gotówki (k. nieponumerowana między 80-81 akt administracyjnych).
Skarżący 20 marca 2014r. wyjaśnił, że nie otrzymał w dniu odbioru koparki żadnych pieniędzy od mężczyzn, którzy przyjechali odebrać koparkę (k. 58 akt administracyjnych).
Również ociec Skarżącego zeznając 31 marca 2014r. wskazał, że syn nie otrzymał żadnych pieniędzy w formie gotówki od mężczyzn odbierających koparkę, a w dniu odbioru maszyny wręczył jednemu z nich fakturę (k. 59 akt administracyjnych).
Kontrahent w zeznaniach z 16 kwietnia 2014r. wskazał, że nie posiada dowodu przekazania gotówki Skarżącemu, a w dniu odbioru koparki otrzymał jedynie fakturę, ale przy odbiorze gotówki przez Skarżącego był obecny ojciec Skarżącego (k. 60 akt administracyjnych).
Świadek, który był przy zawarciu 17 listopada 2013r. umowy sprzedaży koparki zeznał 16 kwietnia 2014r., że w gotówce miało być dopłacona 15.000 zł, ale nie wiedział, jak zostało to uregulowane, nie był przy wpłacie pieniędzy i z tego co wie Skarżący nie wystawił dokumentu potwierdzającego wpłatę 15.000 zł (k. 66 akt administracyjnych).
Również syn Kontrahenta – D. zeznając 16 kwietnia 2014r. wskazał, że przekazał Skarżącemu 15.000 zł, ale nie otrzymał potwierdzenia odbioru; otrzymał jedynie fakturę na 104.550 zł (k. 65 akt administracyjnych).
Zdaniem Sądu w kontekście ww. niejednoznacznych zeznań, przy braku jakichkolwiek dowodów materialnych świadczących o wręczeniu Skarżącemu ww. gotówki, jak również jednoznacznym stanowisku ww. Sądu Okręgowego, że Kontrahent na podstawie przedłożonych dowodów wypłaty z bankomatu 17 listopada 2013r. nie udowodnił, że doszło do zapłacenia na rzecz Skarżącego 15.000 zł, uznać za niezasadne należało stanowisko organów podatkowych, że Skarżący otrzymał za sprzedaną koparkę kwotę większą o 15.000 zł, niż wynikająca z faktury. Stanowisko takie było sprzeczne z treścią art. 191 O.p., także z tego względu, że Kontrahent Skarżącego pogodził się ze stanowiskiem Sądu Okręgowego, że nie ma dowodów na to, że zapłacił Skarżącemu 15.000 zł i nie złożył apelacji od ww. wyroku z 31 sierpnia 2015r.
4. Sąd nie znalazł natomiast podstaw do uznania za zasadne zarzutów naruszenia przepisów art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Organy podatkowe dążyły do wyjaśnienia i rozpatrzenia materiału dowodowego sprawy, biorąc pod rozwagę całokształt okoliczności faktycznych sprawy, w tym również przedłożoną przez Skarżącego przy piśmie z 4 sierpnia 2015r. opinię biegłego. Wyrażenie natomiast przez organy podatkowe na podstawie wszystkich znajdujących się w aktach sprawy dowodów stanowiska odmiennego do prezentowanego przez Skarżącego narusza ww. wskazane przepisy: art. 365 § 1 k.p.c. w zw. z art. 194 § 1 O.p. oraz art. 121 § 1 i art. 120 i art. 191 O.p. w związku z art. art. 233 § 1 pkt 1 O.p.
Warto wskazać, że biegły w powoływanej przez DIS odpowiedzi z 17 lipca 2015r. na pismo Skarżącego z 11 czerwca 2015r., którą skierowano do Sądu Okręgowego wyjaśnił, że odnosił się do ceny maszyny przedstawionej w postanowieniu Sądu (85.000 zł), mając na względzie lata od 1999r. do 2002r. oraz nadmieniając, że oferty podlegają negocjacjom, w zależności od różnych kryteriów kupującego i sprzedającego. Podniósł też, że ww. cena koparki (85.000 zł) wynika z jej stanu, nieudokumentowanego czasu pracy, stanu gąsienic i jest adekwatna do cen rynkowych, bez uwzględniania hydromotoru, którego cenę określił na 15.000 zł (zamiast 18.000 zł). Organy podatkowe nie pominęły więc, wbrew twierdzeniom skargi, żadnego dowodu w sprawie, lecz dokonały ich odmiennych ocen od oczekiwanych przez Skarżącego. W aktach sprawy rzeczywiście nie ma opinii biegłego, ale DIS w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji – wbrew twierdzeniom skargi - nie powoływał się na opinię biegłego sądowego, lecz jedynie na ww. pismo biegłego skierowane do Sądu Okręgowego i na tej podstawie dokonał ocen sprzecznych ze stanowiskiem Sądu Okręgowego w B. z [...] sierpnia 2015r. sygn. akt [...], co było nieprawidłowe w świetle art. 365 § 1 k.p.c. w związku z art. 194 § 1 i art. 191 O.p. oraz nie budziło zaufania do organu odwoławczego oraz było sprzeczne z zasadą działania na podstawie przepisów prawa i naruszało art. 121 i art. 120 O.p.
5. Sąd w tym stanie rzeczy, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r. poz. 718 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję DIS, jak również poprzedzającą ją decyzję NUS z [...] czerwca 2015r. oraz umorzył postępowanie administracyjne. Jednoznaczne oceny Sądu powszechnego o braku dokonania na rzecz Skarżącego wpłaty 15.000 zł, wiążące w sprawie na mocy art. 365 § 1 k.p.c. w związku z art. 194 § 1 O.p. wykluczały dalsze postępowanie dowodowe w tym zakresie i uzasadniały umorzenie postępowania podatkowego (punkt pierwszy sentencji wyroku).
Orzeczenie z punktu drugiego sentencji - o kosztach postępowania sądowego ma uzasadnienie w treści art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 i § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), strona skarżąca była reprezentowana przez radcę prawnego.