III SA/Wa 3229/08

III SA/Wa 3229/08 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2009-04-29
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2008-11-14
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Anna Wesołowska
Barbara Kołodziejczak-Osetek /przewodniczący sprawozdawca/
Jolanta Sokołowska
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne
Inne
Sygn. powiązane
II FSK 1411/09 - Wyrok NSA z 2010-12-08
Skarżony organ
Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 1997 nr 123 poz 776
art. 21 ust. 1, art. 21 ust. 2b, art. 49 ust. 1
Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
art. 70 par. 1,
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi Fundacji P. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] września 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od lutego 2000 r. do lipca 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Pracy i Polityki Społecznej na rzecz Fundacji P. z siedzibą w W. kwotę 2000 zł (słownie: dwa tysiące złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2009 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm. – powoływanej dalej jako Ordynacja podatkowa) oraz art. 49 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 1997 r. Nr 123, poz. 776 ze zm. – powoływanej dalej jako u.r.z.), utrzymał w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej – Prezes Zarządu PFRON) z dnia [...] stycznia 2008 r.
Z motywów zaskarżonej decyzji wynika, iż Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych decyzją z dnia [...] stycznia 2008 r. określił Fundacji "P." (w niniejszej sprawie "Skarżącej") wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od lutego 2000 r. do lipca 2005 r. w kwocie 175.915,68 zł.
W odwołaniu od tejże decyzji Skarżąca zarzuciła jej naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 21 ust. 1 oraz art. 21 ust. 2b u.r.z., a także przepisów postępowania, tj.: art. 81b § 2, art. 120, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1, art. 210 § 4, art. 247 § 1 pkt 2 i 3, art. 274 § 1, art. 274a § 2, art. 280 Ordynacji podatkowej.
W uzasadnieniu Skarżąca podkreśliła, iż jedynym rodzajem jej działalności jest prowadzenie szkół niepublicznych. Z tego względu należy ją traktować jak każdą szkołę publiczną lub niepubliczną wymienioną w przepisie art. 21 ust. 2b u.r.z. Ponadto Skarżąca wskazała, że każda szkoła jest odrębnie rejestrowana przez właściwe władze, prowadzona jest przez innego dyrektora, posiada własny statut i autonomiczne uprawnienia, a Fundacja "P." pełni rolę organu prowadzącego szkoły.
Minister Pracy i Polityki Społecznej decyzją z dnia [...] września 2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieni organ wskazał, iż w przedmiotowej sprawie, w związku z tym, że strona nie wywiązała się z zapłaty należności wobec Funduszu, organ I instancji wydał decyzję zgodnie z dyspozycją art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.
Zdaniem organu odwoławczego przepis art. 21 ust. 2b u.r.z. nie uzależnia możliwości korzystania z przewidzianych w nim rozwiązań od rodzaju i sposobu prowadzonej przez pracodawcę działalności - uzależnia to natomiast od przynależności pracodawcy do jednego z enumeratywnie wyliczonych typów jednostek (tj. do państwowych i niepaństwowych szkół wyższych, wyższych szkół zawodowych, publicznych i niepublicznych szkół, zakładów kształcenia nauczycieli oraz placówek opiekuńczo-wychowawczych i resocjalizacyjnych). Przepis ten wskazuje na typ podmiotów, a nie na rodzaj prowadzonej działalności i dotyczy wyłącznie tych pracodawców, którzy są w nim wymienieni. Oznacza to, że jeśli podmiot nie został wymieniony w art. 21 ust. 2b u.r.z. to przepis ten nie będzie miał do niego zastosowania, bowiem przepisem tym ustawodawca konkretnie, wymienił podmioty, do których ma on zastosowanie. Fundacje nie zostały wymienione w w/w katalogu zawartym w art. 21 ust. 2b ustawy, tak więc nie można stosować do nich tego przepisu.
W ocenie organu podmiotem wpłat na PFRON jest pracodawca w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Fundacja "P." prowadzi Niepubliczną Szkołę Podstawową Nr [...] i Niepubliczne Gimnazjum Nr [...]. Prowadziła również Niepubliczne Liceum Ogólnokształcące (zlikwidowane w czerwcu 2005 roku). Ze statutów w/w szkół wynika, iż pracodawcą dla pracowników pedagogicznych szkół jest Fundacja "P.", gdyż do obowiązków dyrektorów szkół należy występowanie do Zarządu Fundacji z wnioskiem o zatrudnianie i zwalnianie pracowników pedagogicznych szkół. Dyrektorów szkół powołuje i odwołuje Zarząd Fundacji. W przekonaniu organu z zapisów w statutach szkół wynika, iż pracodawcą w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy jest Fundacja, a nie szkoły.
Ponadto organ wskazał, iż Fundacja jest organem prowadzącym szkoły. Oznacza to, że Fundacja nie jest szkołą, a jedynie organizacją powołaną do prowadzenia szkół, której celem jest doskonalenie systemu edukacji, krzewienie oświaty oraz rozbudzanie w dzieciach i młodzieży trwałego zainteresowania uprawianiem sportu i podnoszeniem sprawności fizycznej uczniów.
Tym samym w ocenie organu przepis art. 21 ust. 2b u.r.z. nie może stanowić podstawy do dokonywania przez Fundację "P." wpłat na PFRON. Dlatego Fundacja ta powinna rozliczać się z wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na podstawie art. 21 ust. 1 i 2 ustawy.
Jednocześnie organ odwoławczy wyjaśnił, iż organ I instancji nie miał podstaw prawnych do odesłania stronie dołączonych, przez nią do pisma z dnia 25 sierpnia 2005 r. korekt deklaracji. Przez odesłanie korekt deklaracji organ I instancji naruszył przepis art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji, jeżeli nie uznawał prawidłowości złożonych korekt powinien powiadomić o tym stronę podając uzasadnienie swojego stanowiska, nie miał natomiast prawa do odesłania dokumentów złożonych przez stronę. Ponadto organ odwoławczy wyjaśnił, iż jak przyznaje strona w odwołaniu, PFRON w pismach z dnia 28 czerwca 2007 r., 10 września 2007 r., 5 października 2007 r., 22 października 2007 r. wzywał stronę do powtórnego złożenia korekt deklaracji za okres od lutego 2000 r. do lipca 2005 r. Oznaczać to może, iż organ próbował naprawić popełniony przez siebie błąd.
Organ odwoławczy wyjaśnił również, iż chcąc zgromadzić i poddać analizie pełny materiał dowodowy, pismem z dnia 6 sierpnia 2008 r. znak: BON-III-5220-76/3-JM/2008 wezwał stronę do przesłania "przesłanych przy piśmie z dnia 25 sierpnia 2005 r. L.dz. 116/05 (skierowanym do PFRON) korekt deklaracji". Jednakże w piśmie z dnia 18 sierpnia 2008 r. strona napisała: "w odpowiedzi na (...) pismo BON-III-5220-76/3-JM/2008 wzywające Fundację P. do powtórnego złożenia korekt deklaracji za okres od stycznia 2000 do lipca 2005 uprzejmie informuję, że przedmiotowe deklaracje zostały prawidłowo złożone w kancelarii PFRON w dniu 19 sierpnia 2005 r. przy piśmie L.dz. 114/05". W załączeniu strona przesłała kserokopię rzeczonego pisma.
Organ odwoławczy podkreślił, iż nie wzywał strony do "powtórnego złożenia korekt deklaracji za okres od stycznia 2000 do lipca 2005", a jedynie oczekiwał uzupełnienia materiału dowodowego. Organ II instancji po przeanalizowaniu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, biorąc pod uwagę fakt, iż strona nie była uprawniona do wnoszenia wpłat na PFRON na podstawie art. 21 ust. 2b u.r.z. stwierdził, iż Prezes Zarządu PFRON prawidłowo określił wysokość zobowiązania strony na podstawie deklaracji złożonych w dniu 19 sierpnia 2005 r. (przy piśmie L.dz. 114/05), tj. DEK-I za okres od stycznia 2000 r. do grudnia 2001 r. i DEK-I-0 za okres od stycznia 2002 r. do lipca 2005 r.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji w trzy dni po dostarczeniu stronie pisma WWO/39553/2008/DAN, należy stwierdzić, iż Pełnomocnik strony w odwołaniu od decyzji potwierdził fakt swojej wizyty w dniu 4 stycznia 2008 r. w Biurze PFRON i zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Wobec tego potwierdzenia, brak sporządzenia protokołu dokumentującego przedstawienie stronie zgromadzonego materiału dowodowego, nie wydaje się mieć istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.
W skardze z dnia 21 października 2008 r. Skarżąca zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego w szczególności przepisów art. 21 ust. 1 i 2b, a także przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 120, art. 122, art. 172 § 1, art. 187 § 1, art. 210 § 4, art. 274 § 1, art. 274a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Mając to na uwadze Skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji, a także zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych.
W uzasadnieniu Skarżąca podkreśliła, że jedynym rodzajem działalności Fundacji P. jest prowadzenie wymienionych szkół niepublicznych. Żadnej innej działalności Fundacja nie prowadziła, ani nie prowadzi. Z tego względu należy ją traktować jak każdą szkołę publiczną lub niepubliczną wymienioną w przepisie art. 21 ust. 2b u.r.z. Przepis ten nie określa przy tym czy umowy o pracę mają być zawierane przez Dyrektora szkoły, czy też przez podmiot nadrzędny. Jest to tylko kwestia organizacyjna nie mającą wpływu na fakt, że wynagrodzenia będące podstawą obliczenia składki na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (zwany dalej w skrócie PFRON) są wynagrodzeniami nauczycieli i obsługi administracyjnej szkół. Wszyscy zatrudnieni pracownicy to nauczyciele (wg stany na dzień 30.09.2005 r.- 63 osoby) oraz pracownicy obsługi administracyjnej (sekretarki, pielęgniarka, księgowy, sprzątaczki, konserwator - 9 osób). Jedynym zatrudnionym nie będącym pracownikiem szkół jest Prezes Zarządu Fundacji. Pozostałe osoby działające w Fundacji robią to społecznie - nie pobierają nie tylko wynagrodzenia, ale również nie otrzymują pieniędzy w jakichkolwiek formie (ryczałtów za posiedzenia, zwrotów kosztów etc). Jest to zatem, co do swojej istoty, sytuacja identyczna z tą, kiedy płatnikiem składek jest Szkoła Publiczna. Godnym podkreślenia jest fakt, że szkoły niepubliczne nie mają osobowości prawnej, zatem według strony skarżącej nie mogą być pracodawcą w rozumieniu Kodeksu Pracy.
Wobec powyższego Fundację P. należy traktować jak wszystkie podmioty wyszczególnione w zapisie art. 21 ust. 2b u.r.z. To nie nazwa podmiotu, ale charakter jego działalności decyduje o tym jaki wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych należy zastosować przy określeniu wysokości wpłat na Fundusz. Jeżeli Fundacja i szkoła niepubliczna realizują takie same cele i zostały powołane do realizacji takich samych zadań, to podmioty te należy traktować jednakowo bez względu na to czy nazywają się fundacją czy szkołą.
Zdaniem Skarżącej w przedmiotowej sprawie organ naruszył wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej zasadę praworządności poprzez odesłanie korekt deklaracji. Działając zgodnie z zapisem art. 81 Ordynacji podatkowej Fundacja P. wysłała pocztą korekty deklaracji wraz z pismem uzasadniającym przyczyny tej korekty. W uzasadnieniu podała, że dla Fundacji P. właściwą wysokość wpłaty na PFRON stanowi wartość przy uwzględnieniu wskaźników zatrudnienia osób niepełnosprawnych podanych w zapisie art. 21 ust. 2b u.r.z. Jednakże Wydział Wpłat Obowiązkowych PFRON pismem z dnia 05.09.05 odmówił stronie prawa do złożenia korekt deklaracji i odesłał je Stronie.
W przekonaniu Skarżącej jeśli organ miał wątpliwości, co do poprawności złożonych korekt mógł ją wezwać do złożenia wyjaśnień lub uzupełnienia deklaracji, na co wskazuje zapis art. 274a § 2 Ordynacji podatkowej. Organ jednak nie skorzystał z przysługującego mu prawa, a zamiast tego odesłał korekty. Tym samym odmówił Fundacji prawa do przedstawienia własnego stanowiska w niniejszej sprawie. Ze względu na fakt, że korekty deklaracji zostały przez organ odesłane, nie ma ich obecnie w aktach sprawy. Tak więc w aktach brakuje bardzo ważnego dowodu w postaci prawidłowo złożonych deklaracji.
Ponadto Skarżąca podniosła, iż nie są jej znane przepisy pozwalające jakiemukolwiek organowi żądać powtórnie przedkładania uprzednio prawidłowo złożonych dokumentów. Wobec czego Fundacja P. nie czuła się zobowiązana do czynności nie wymaganych przepisami prawa.
W ocenie Skarżącej postępowanie zakończone decyzją pierwszo-instancyjną było przeprowadzone z rażącym naruszenie art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy w uzasadnieniu odnosząc się do kwestii wykonywania czynności w ramach toczącego się postępowania po poinformowaniu strony o jego zakończeniu bagatelizuje również sprawę naruszenia art. 172 § 1 Ordynacji podatkowej jakim było nie sporządzenie protokołu z umożliwienia stronie zapoznania się z aktami postępowania. Powyższe świadczy również o rażącym naruszeniu postanowień art. 200 Ordynacji podatkowej.
Skarżąca wskazała również, iż organ odwoławczy pomija zupełnie podnoszoną przez stronę skarżącą kwestię określenia zobowiązania między innymi za okres od stycznia 2000 do listopada 2002, który stosownie do postanowień art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej uległ przedawnieniu, a więc okres ten nie może być przedmiotem postępowania podatkowego.
W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga jest zasadna.
Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1259 z późn. zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) zwana dalej "p.p.s.a." wynika, że w przypadku gdy sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
Podstawowym przepisem w ustawie o rehabilitacji osób niepełnosprawnych, który ustanawia obowiązek dokonywania wpłat na PFRON jest art. 21 ust. 1. Przepis ten adresowany jest do wszystkich pracodawców zatrudniających co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy. W przepisie tym określony został sposób obliczania należnych wpłat i wynika z niego, że podstawą do tych wyliczeń jest, generalnie rzecz ujmując, różnica pomiędzy wskaźnikiem zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości 6%, a rzeczywistym stanem zatrudnienia takich osób. Przepis ten statuuje zatem generalną zasadę, od której istnieją wyjątki określone, w dalszych ustępach tego artykułu oraz w art. 22. Regulacje zawarte w tych przepisach ustanawiają zwolnienia od obowiązku wpłat na PFRON, określonych kategorii podmiotów, względnie przewidują możliwość obniżenia tych wpłat (art. 22). W myśl powołanego art. 21 ust. 1 u.r.z., obowiązek wpłat na PFRON ciąży na pracodawcy. Ustawa o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych nie zawiera własnej definicji pracodawcy, tym samym stosuje się do niej art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy zwana dalej "k.p" zgodnie z którym pracodawcą jest jednostka organizacyjna, która zatrudnia pracowników. Fundacja "P." prowadzi Niepubliczną Szkołę Podstawową Nr [...] i Niepubliczne Gimnazjum Nr [...]. Prowadziła również Niepubliczne Liceum Ogólnokształcące (zlikwidowane w czerwcu 2005 roku). Ze statutów szkół wynika, iż pracodawcą dla pracowników pedagogicznych szkół jest Fundacja "P.", gdyż do obowiązków dyrektorów szkół należy występowanie do Zarządu Fundacji z wnioskiem o zatrudnianie i zwalnianie pracowników pedagogicznych szkół. Dyrektorów szkół powołuje i odwołuje Zarząd Fundacji. Fundacja jest podmiotem prowadzącym szkoły, której celem jest doskonalenie systemu edukacji, krzewienie oświaty oraz rozbudzanie w dzieciach i młodzieży trwałego zainteresowania uprawianiem sportu i podnoszeniem sprawności fizycznej uczniów.
W przedmiotowej sprawie kwestią sporną między stronami jest interpretacja art.21 ust.2b, który stanowi, iż dla państwowych i niepaństwowych szkół wyższych, wyższych szkół zawodowych, publicznych i niepublicznych szkół, zakładów kształcenia nauczycieli oraz placówek opiekuńczo-wychowawczych i resocjalizacyjnych wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, o którym mowa w ust. 1 i ust. 2, wynosi 0,5 % w roku 2000, 1 % w latach 2001-2004 i 2 % w roku 2005 oraz w latach następnych. Przytoczony przepis ustanawia znacznie niższy wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych dla podmiotów w nim wymienionych niż określony w ust. 1 art. 21 (6%) obowiązujący co do zasady wszystkich pracodawców zatrudniających osoby niepełnosprawne i tym samym zaniża kryterium uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z wpłat na Fundusz. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 2 ustawy o rehabilitacji z wpłat, o których mowa w ust. 1, zwolnieni są pracodawcy, u których wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych wynosi co najmniej 6 %.
W rozpoznanej przez Sąd sprawie sytuacja jest o tyle nie typowa, że skarżąca Fundacja jest pracodawcą ale nie jest podmiotem wymienionym w ust.2b.Zdaniem Sądu art.21 nie stawia warunku tożsamości prawnej pomiędzy pracodawcą, o którym mowa w ust.1, a podmiotami wymienionymi w ust.2b.Wykładnia logiczno-językowa jak i celowościowa powyższego przepisu, prowadzi do wniosku, iż ust.2b dotyczy tych pracodawców, którzy jednocześnie należą do kręgu podmiotów wymienionych w tym przepisie lub zatrudniają w podmiotach wymienionych w tym przepisie osoby niepełnosprawne. W przypadku więc podmiotów takich jak fundacja prowadząca szkołę, fundacja zobowiązana jest za dokonywanie wpłat na PFRON jako pracodawca według zasad określonych dla szkół o których mowa w art.21 ust.2b.
Mając powyższe na względzie Sąd podziela zarzuty skargi w tym zakresie.
Na uwzględnienie zasługuje również zarzut naruszenia art.70 Ordynacji podatkowej. Wydana w sprawie ostateczna decyzja z dnia 16 września 2008 r. określa wysokość wpłat na PFRON za poszczególne okresy miesięczne od lutego 2000 roku do lipca 2005 r. O obowiązku takim stanowi art. 21 ust. 1 u.r.z. Według jego treści pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany dokonywać miesięcznych wpłat na PFRON. Do wpłat tych stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, z tym że uprawnienia organów podatkowych określone w tej ustawie przysługują Prezesowi Zarządu PFRON, o czym stanowi art. 49 ust. 1 u.r.z. W myśl natomiast ust. 2 tego artykułu pracodawcy dokonują wpłat w terminie do dnia 20 następnego miesiąca po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności powodujące powstanie obowiązku wpłat, składając równocześnie zarządowi PFRON deklaracje miesięczne i roczne według ustalonego wzoru. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji, albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W rozpoznawanej sprawie zobowiązanie podatkowe powstało z mocy prawa, a więc decyzja organu podatkowego, korygująca wadliwie obliczane przez podatnika zobowiązania, jest decyzją deklaratoryjną, do której mają zastosowanie przepisy art. 70 § 1 i następne Ordynacji podatkowej.
W art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ustalony został 5-letni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego, liczony od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Istota przedawnienia zobowiązania podatkowego polega na tym, że ze względu na upływ określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego, w którym organy podatkowe nie podjęły czynności w celu jego wyegzekwowania lub czynności te okazały się nieskuteczne, zobowiązanie to wygasa. Wskutek przedawnienia zobowiązanie podatkowe przestaje istnieć.
Zagadnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek niedoręczenia decyzji organu odwoławczego przed upływem 5-letniego okresu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej było przedmiotem istotnych rozbieżności w orzecznictwie sądowym. Początkowo dominował pogląd przyjęty w orzecznictwie Sądu Najwyższego ukształtowany na gruncie art. 7 i art. 30 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn. zm.). Zgodnie z tym poglądem do przedawnienia zobowiązań podatkowych nie dochodziło wówczas, kiedy decyzja wymiarowa wydana została przez organ I instancji przed upływem terminu przedawnienia wynoszącego 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Odmienny pogląd został wyrażony w wyroku NSA z dnia 19 kwietnia 2000 r., w sprawie o sygn. akt III SA 917/99. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wydanie decyzji deklaratoryjnej przez organ I instancji nie przerywa biegu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Sprawą tą zajmował się również Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów wydając w dniu 6 października 2003 r., w sprawie sygn. akt FPS 8/03 (niepubl.) uchwałę. W uchwale tej wyrażono pogląd, iż zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przewidziany w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy.
Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w powołanej uchwale, iż zobowiązanie podatkowe przedawnia się, jeżeli termin przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, upłynął przed wydaniem decyzji organu odwoławczego.
W niniejszej sprawie organy orzekające nie załączyły do akt sprawy żadnych dokumentów, z których wynikałoby, iż bieg terminu przedawnienia został przerwany. Samo wystawienie tytułu wykonawczego znajdujące się w aktach sprawy, nie ma wpływu na bieg przedawnienia. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż zobowiązanie z tytułu wpłat na PFRON za poszczególne miesiące od stycznia 2000 r. do listopada 2002 r. uległy przedawnieniu i postępowanie w tym zakresie należało umorzyć.
Natomiast co do sporu dotyczących złożonych przez Fundacje korekt deklaracji, to zdaniem Sądu, przyznać należy rację Stronie Skarżącej, iż organ administracji, nie jest uprawniony do odmowy ich przyjęcia, a strona postępowania nie ma obowiązku składania ich powtórnie. Jednakże w postępowaniu administracyjnym na podstawie art.122 Ordynacji podatkowej, której przepisy mają zastosowanie w niniejszej sprawie, na organach prowadzących postępowanie ciąży obowiązek podjęcia wszelkich działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie sprawy. Przepis ten jednakże nie upoważnia do obciążenia organów nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktowi i dowodów w celu potwierdzenia stanowiska Strony, jeżeli nie dostarcza ich sama strona postępowania. Korekty deklaracji złożone przez Stronę są dowodem w sprawie. Na podstawie art.189 Ordynacji podatkowej organ może żądać wydania dowodu znajdującego się w posiadaniu Strony. Dlatego też mimo, że organ pierwszej instancji popełnił błąd i odesłał deklaracje Stronie, w związku wezwaniem do ich przedstawienia, Strona powinna je była przedłożyć w postępowaniu, jeżeli chce żeby dane wynikające z korekt deklaracji zostały uwzględnione przez organ.
Co do naruszenia art.120, art.123 § 1 art.172 oraz art.200 Ordynacji podatkowej zarzuty skargi są zasadne, jednakże nie miały wpływu na wynik sprawy. Pełnomocnik Strony zapoznał się bowiem, ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym w dniu 4 stycznia 2008 r., natomiast decyzja została wydana [...] stycznia 2008 r. Natomiast co do pozostałych zarzutów proceduralnych oraz art.247 Ordynacji podatkowej wskazującym przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji, stwierdzić należy, iż nie zostały one uzasadnione w skardze, a Sąd z urzędu nie dopatrzył się ich zasadności.
W tym stanie rzeczy, wobec stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.