III SA/Wa 3089/18

III SA/Wa 3089/18 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2019-08-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2018-12-28
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Anna Zaorska /sprawozdawca/
Katarzyna Owsiak /przewodniczący/
Konrad Aromiński
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 2309/19 - Wyrok NSA z 2023-02-08
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 827
art. 2, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 9 ust. 1,  art. 10a ust. 3, art. 10b
Ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej.
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art, 8i ust. 1, art. 15 ust. 6, art, 29a ust. 1, art. 90, art. 90c, art. 91, art. 106b ust. 1
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 13 ust. 1,
Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Protokolant referent Jolanta Replin, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 października 2018 r. nr 0114-KDIP4.4012.454.2018.2.AKO w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę
Uzasadnienie
1.1. Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z 16 października 2018 r. dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Miejskie Przedsiębiorstwo Oczyszczania w m. W. Sp. z o.o. (dalej: "MPO", "Spółka", "Skarżąca") działając w ramach powierzonego zadania własnego m. W. dalej: ("Miasto") nie jest podatnikiem VAT, uznania że otrzymane środki finansowe (dopłata) nie będą wynagrodzeniem (zapłatą) i nie będą stanowić elementu podstawy opodatkowania, braku obowiązku wystawiania na rzecz Miasta faktur, oraz zobowiązania do dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy wytworzeniu Inwestycji.
1.2. We wniosku Spółka wskazała, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Miasto jest jedynym udziałowcem Spółki posiadającym 100% udziałów w Spółce. MPO zostało powołane do wykonywania zadań własnych gminy (Miasta), zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 827, ze zm.; dalej: u.g.k.). Konsekwencją 100%-ego udziału Miasta w kapitale zakładowym Spółki jest sprawowanie przez Miasto (co wynika m.in. z poszczególnych postanowień aktu założycielskiego Spółki) kontroli nad Spółką, przejawiającej się w decydującym wpływie na cele strategiczne oraz istotne decyzje dotyczące zarządzania sprawami Spółki. Spółka prowadzi ewidencję księgową w podziale na trzy główne obszary działalności: odbiór odpadów, zagospodarowanie odpadów i wynajem nieruchomości. W ramach działalności zagospodarowania odpadów Spółka od 2015 r. ponosi nakłady na nową inwestycję, budowę środka trwałego – rozbudowę spalarni o dwie kolejne linie (dalej: "Inwestycja"). Jedna linia spalarni istnieje i jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W skład Inwestycji będzie wchodzić nieruchomość oraz szereg środków trwałych o odrębnych numerach inwentarzowych. Nakłady na Inwestycję finansowane są z własnych środków Spółki. Po zakończeniu Inwestycji i przekazaniu jej do użytkowania, rozbudowana spalarnia (składająca się z trzech linii: jednej istniejącej i dwóch nowo wybudowanych) będzie służyła wykonywaniu powierzonych Spółce zadań własnych gminy w zakresie zagospodarowania odpadów. Rada Miasta podjęła uchwałę w sprawie wyboru sposobu i formy wykonywania zadania własnego Miasta, polegającego na zagospodarowaniu odpadów komunalnych. Zgodnie z uchwałą, zadania własne Miasta z zakresu gospodarki komunalnej polegające na zagospodarowaniu odpadów komunalnych wykonywane będą (w związku z powierzeniem) przez jednoosobową gminną spółkę komunalną (MPO). W 2017 r. nadzwyczajne zgromadzenie wspólników MPO podjęło uchwałę w sprawie zmiany aktu założycielskiego Spółki. Akt założycielski Spółki stanowi m.in., że zgromadzenie wspólników może zobowiązać wspólników do wnoszenia dopłat proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów.
Dodatkowo, akt założycielski Spółki przewiduje, że w związku z wykonywaniem powierzonego Spółce zadania własnego Miasta z zakresu gospodarki komunalnej polegającego na zagospodarowaniu odpadów komunalnych, wspólnicy (Miasto) na podstawie jednej lub kilku uchwał zgromadzenia wspólników oraz z uwzględnieniem przepisów o pomocy publicznej, zobowiązani będą do wnoszenia dopłat w latach 2019-2044, w wysokości pokrywającej określone (zgodnie z postanowieniami umowy wykonawczej o świadczenie usług publicznych w zakresie zagospodarowania odpadów) koszty usług publicznych, pomniejszone o przychody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu ich wykonywania i powiększone o rozsądny zysk. Dopłaty nie mogą przewyższać kwot dopłat wskazanych w akcie założycielskim Spółki. Terminy, wysokość dopłat oraz zwrot dopłat określi każdorazowo podjęta uchwała zgromadzenia wspólników Spółki. Ponadto, w grudniu 2017 r. MPO zawarło z Miastem umowę wykonawczą w sprawie świadczenia usług publicznych w zakresie zagospodarowania odpadów. Zawarcie niniejszej umowy związane było z wykonaniem uchwały oraz postanowień aktu założycielskiego MPO i ma na celu dookreślenie sposobu współdziałania Miasta i MPO przy wykonywaniu powierzonego zadania zagospodarowania odpadów komunalnych.
Umowa wykonawcza określa zasady i warunki świadczenia usług publicznych przez MPO, w tym uwzględniając konieczność stosowania przepisów prawa unijnego dotyczących pomocy publicznej, mechanizm rekompensaty, parametry służące do obliczania, monitorowania i przeglądu kwot rekompensaty oraz warunki unikania i odzyskiwania nadwyżek rekompensaty.
Zgodnie z umową wykonawczą, przez wskazane powyżej usługi publiczne rozumie się określone w akcie założycielskim MPO konkretne usługi o ogólnym interesie gospodarczym, stanowiące zadania własne Miasta z zakresu gospodarki komunalnej polegające na zagospodarowaniu odpadów komunalnych. MPO, zgodnie z aktem założycielskim Spółki, wykonuje powierzone zadania własne Miasta – usługi publiczne w zakresie utrzymania czystości i porządku, w tym odbioru oraz zagospodarowania odpadów komunalnych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 września 1996 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 1289) w szczególności poprzez ich odzysk i unieszkodliwienie w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2018 r., poz. 992).
Z chwilą rozpoczęcia przez Spółkę wykonywania usług publicznych (tj. zadania powierzonego), działalność ta będzie stanowić dla Spółki główny przedmiot działalności. Przy okazji świadczenia usług publicznych, MPO będzie osiągać przychody z działalności wykraczającej poza zakres usług publicznych, ale pozostające w związku z usługą publiczną, obejmujące:
- przychody ze sprzedaży energii elektrycznej z Zakładu Unieszkodliwiania Odpadów Komunalnych – instalacja do przetwarzania odpadów komunalnych wykorzystywana przez MPO w celu realizacji usług publicznych (dalej: "Instalacja nr 1"),
- przychody ze sprzedaży energii cieplnej Instalacji nr 1,
- przychody ze sprzedaży surowców z instalacji do przetwarzania odpadów komunalnych prowadzonych przez MPO, w tym z Instalacji nr 1,
- przychody z najmu i dzierżawy nieruchomości związanych z wykonywaniem usług publicznych,
- przychody z reklam w instalacjach do przetwarzania odpadów komunalnych prowadzonych przez MPO, w tym przede wszystkim w Instalacji nr 1,
- przychody ze szkoleń w instalacjach do przetwarzania odpadów komunalnych prowadzonych przez MPO, w tym przede wszystkim w Instalacji nr 1.
Jak wskazano powyżej, w związku z wykonywaniem powierzonego Spółce zadania własnego m. W. z zakresu gospodarki komunalnej polegającego na zagospodarowaniu odpadów komunalnych, wspólnik (Miasto), na podstawie jednej lub kilku uchwał zgromadzenia wspólników, wniosą na zasadach uregulowanych w art. 177-179 KSH oraz aktu założycielskiego Spółki dopłaty. Faktycznie wniesienie dopłat nastąpi w postaci pieniężnej.
W ramach dopłaty będzie wnoszona do MPO przez Miasto rekompensata. Rekompensata nie może przekraczać poziomu koniecznego do pokrycia kosztów netto usług świadczonych przez MPO, z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Koszty netto stanowić będzie wyliczona przez Miasto różnica pomiędzy kosztami usług publicznych, a sumą przychodów uzyskanych z tytułu świadczenia tych usług, w tym pochodzących z opłat zagospodarowania odpadów komunalnych ponoszonych na rzecz Miasta przez właścicieli nieruchomości oraz przychodów MPO pochodzących z działalności wykraczającej poza zakres usług publicznych, ale pozostających w związku z usługą publiczną (są to m.in. przychody uzyskiwane ze sprzedaży energii i surowców).
Do wykonywanych usług publicznych będzie służyła zarówno już istniejąca linia spalarni jak i dwie nowe. MPO zapewnia zgodnie z umową wykonawczą rozdzielność rachunkową dla świadczenia Usług publicznych oraz działalności pozostającej poza zakresem usług publicznych.
W związku z powyższym Spółka zapytała:
- Czy Spółka (w której Miasto posiada 100% udziałów) działając w ramach powierzonego uchwałą oraz jej aktem założycielskim zadania własnego Miasta, polegającego na zagospodarowaniu odpadów komunalnych, jest w relacji do Miasta podatnikiem podatku VAT?
- Czy otrzymywane przez Spółkę od wspólnika (Miasta) dopłaty w związku z wykonywaniem powierzonych zadań własnych Miasta – usług publicznych, są wynagrodzeniem (zapłatą) w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (. Dz. U. poz. 2174; dalej: "ustawa o VAT") i stanowią element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?
- Czy MPO wykonując w ramach powierzonego Uchwałą oraz aktem założycielskim zadanie własne Miasta – usługi publiczne, będzie zobowiązane do wystawienia faktur VAT na rzecz Miasta – zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, skoro w związku z wykonaniem tego zadania otrzymywać będzie od wspólnika (Miasta) środki finansowe w postaci dopłaty?
- Czy Spółka z tytułu poniesionych nakładów na Inwestycję, która po zakończeniu jej realizacji będzie wykorzystywana do wykonywania przez Spółkę zadań własnych Miasta (usług publicznych) dofinasowanych w formie dopłaty, będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej wytworzeniu na podstawie art. 90, art. 90c i art. 91 ustawy o VAT?
Zdaniem MPO, Spółka działając w ramach powierzonego uchwałą oraz aktem założycielskim zadania własnego Miasta polegającego na zagospodarowaniu odpadów komunalnych, nie jest podatnikiem VAT. Kryterium decydującym o uznaniu jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest – w ocenie Spółki – zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Powierzenie przez jednostkę samorządu terytorialnego zadań własnych spółce prawa handlowego (w której posiada 100% udziałów) powołanej w celu wykonywania zadań własnych nie stanowi udzielenia zamówienia publicznego w rozumieniu art. 2 pkt 13 ustawy – Prawo zamówień publicznych. MPO jest spółką prawa handlowego, której jedynym udziałowcem jest Miasto. Rada Miasta podjęła uchwałę w sprawie wyboru sposobu i formy wykonywania zadania własnego Miasta, polegającego na zagospodarowaniu odpadów komunalnych. Zgodnie z uchwałą, zadania własne Miasta z zakresu gospodarki komunalnej polegające na zagospodarowaniu odpadów komunalnych wykonywane będą przez jednoosobową gminną spółkę komunalną (MPO). Miasto posiadając 100% udziału w kapitale zakładowym Spółki sprawuje również (co wynika m.in. z poszczególnych postanowień aktu założycielskiego Spółki) kontrolę nad Spółką, przejawiającą się w decydującym wpływie na cele strategiczne oraz istotne decyzje dotyczące zarządzania sprawami Spółki.
Miasto powierzyło wykonywanie zadań związanych z utrzymaniem czystości i porządku, należących do zadań własnych Miasta (usług publicznych). Powierzenie wykonywania tego zadania nastąpiło w trybie szczególnym, przewidzianym przepisami ustawy o samorządzie gminnym, które nie jest równoznaczne z zawarciem umowy cywilnoprawnej. Tak więc MPO na podstawie aktu prawa miejscowego zostało umocowane do działań, które co do zasady pozostają we właściwości organu wykonawczego jednostki samorządu terytorialnego, a zatem organu władzy publicznej. Skoro działania jednostki mieszczą się w sferze publicznoprawnej, a tym samym nie należą do sfery cywilnoprawnej, to nie mogą wykazywać znamion prowadzenia działalności gospodarczej, mogącej przyczynić się do zakłócenia konkurencji. Na poparcie swojego stanowiska Spółka przywołała orzeczenie TSUE z 29 października 2015 r., C-174/14).
Jak podkreśliło MPO samo zawarcie umowy wykonawczej pomiędzy Miastem, a Spółką nie przesądza, że występują w opisanym zdarzeniu czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a Spółka stawałaby się podatnikiem VAT. Umowa wykonawcza jest jednym z elementów wymaganych przez przepisy prawa wspólnotowego. Zawarcie pomiędzy Miastem a Spółką umowy wykonawczej określającej m.in. zasady i warunki świadczenia usług publicznych przez MPO, powierzonych do wykonywania uchwałą oraz aktem założycielskim MPO nie ma charakteru dwustronnie zobowiązującego, na mocy której każda ze stron ma uzyskać określone przysporzenie.
W odniesieniu do drugiego pytania Spółka wskazała, że otrzymane przez MPO od wspólnika (Miasta) środki finansowe (dopłata) w związku z wykonywaniem usług publicznych, nie będą wynagrodzeniem (zapłatą) i nie będą stanowić elementu podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Tak więc, otrzymane przez MPO od wspólnika (Miasta) środki finansowe (dopłaty) stanowią element relacji właścicielskich i rekompensują Spółce straty wynikłe z nałożonych przez Miasto zadań, zaś podstawą nałożenia obowiązku wnoszenia tych dopłat przez Miasto jest akt założycielski Spółki. Dopłaty nakładane są uchwałami zgromadzenia wspólników.
Zajmując stanowisko w zakresie pytania trzeciego Spółka wskazała, że wykonując w ramach powierzonych jej usług publicznych i otrzymując od wspólnika (Miasta) środki finansowe w postaci dopłaty w związku z wykonaniem usług publicznych, nie będzie zobowiązana wystawiać faktur na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy o VAT. Jak podkreśliła spółka, co prawda MPO jest niezależnym i odrębnym od gminy (Miasta) podmiotem, to jednak czynności wykonywane przez Spółkę stanowią realizację zadań powierzonych przez Miasto, a co za tym idzie MPO działa jako podmiot prawa publicznego, który na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie jest uznawany za podatnika VAT. Spółka wykonując powierzone zadanie własne Miasta nie świadczy usług na rzecz Miasta w znaczeniu jakie temu pojęciu nadają przepisy ustawy o VAT.
Zdaniem MPO, Spółka z tytułu poniesionych nakładów na Inwestycję, która po zakończeniu jej realizacji będzie wykorzystywana do wykonywania przez Spółkę usług publicznych, dofinasowanych w formie dopłat, będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej wytworzeniu na podstawie art. 90, art. 90c i art. 91 ustawy o VAT.
1.3. W interpretacji indywidualnej 16 października 2018 r. DKIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.
W kontekście wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących uznania Spółki – w relacji do Miasta – za podatnika podatku od towarów i usług, a także określenia, czy otrzymywane od Miasta dopłaty stanowią wynagrodzenie i element podstawy opodatkowania w rozumieniu ustawy o VAT, DKIS przytoczył stosowne przepisy ustawy o VAT, Dyrektywy 112, oraz orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zarówno w zakresie pojęcia odpłatności świadczenia jak i pojęcia organów władzy publicznej.
Następnie odnosząc się do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku DKIS skonstatował, że otrzymywane przez Spółkę od Miasta dopłaty będą związane z konkretną usługą świadczoną przez MPO na rzecz Miasta, a więc na gruncie ustawy o VAT otrzymane z tytułu realizacji ww. czynności świadczenie pieniężne (dopłata), stanowić będzie w istocie zapłatę za świadczone przez Spółkę usługi (usługi publiczne). I choć Spółka wykonywać będzie czynności z katalogu zadań własnych Miasta w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak sama nie jest podmiotem administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą w formie spółki prawa handlowego, przy czym ani cel, ani rezultat prowadzonej działalności nie wykluczają jej z kategorii podatników podatku VAT. Pomiędzy płatnością, którą Spółka otrzymuje w ramach dopłaty od Miasta, a świadczeniem opisanych usług należących do zadań własnych Miasta, zachodzi związek bezpośredni, ponieważ płatność następuje w związku z konkretnym świadczeniem. Spółka otrzymując od Miasta dopłatę, będzie otrzymywała w istocie zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenia będą pozostawały w bezpośrednim związku z czynnościami, których dokonuje MPO w związku z powierzeniem ich wykonywania Spółce przez Miasto. Spółka realizując powierzone przez Miasto usługi zwolni je w istocie z określonych prawem obowiązków, czyniąc to jednak za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów ustawy o VAT – Miasto osiągnie więc wymierną korzyść. Nie można zatem przyjąć, że między Miastem, a Spółką nie nastąpi wymiana świadczeń. Stopień – zależności Spółki od Miasta nie może automatycznie przesądzać o braku możliwości uznania wykonywanych zadań własnych Miasta powierzonych Spółce za podlegające, jako odpłatne świadczenie usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka, co prawda, wykonuje na mocy umowy czynności związane z realizacją zadań własnych Miasta, ale czynności te wykonuje jako odrębny podmiot. Za realizację czynności w powyższym zakresie MPO otrzymuje określone wynagrodzenie. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymane z tego tytułu świadczenie pieniężne w istocie stanowi zapłatę za świadczone przez Spółkę usługi. Mimo, że wykonywane są czynności z katalogu zadań własnych, w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak Spółka sama nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Zatem pomiędzy płatnością, którą otrzymuje Spółka od Miasta, a świadczeniem na jego rzecz, zachodzi związek bezpośredni, ponieważ płatność następuje w zamian za to świadczenie
Dlatego też, wymienione czynności, które świadczone są na rzecz Miasta polegające na gospodarce odpadami stanowią określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a MPO należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, o którym stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.
Ponadto, otrzymane przez Spółkę środki finansowe w związku z realizacją zadania powierzonego są wynagrodzeniem (zapłatą) za wykonanie konkretnych usług zleconych przez Miasto będą stanowić element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
W konsekwencji świadczone na rzecz Miasta usługi, Spółka powinna dokumentować poprzez wystawianie faktur VAT.
W odpowiedzi na ostatnie pytanie, DKIS wskazał, że analiza przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz regulacji pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie dojdzie do zmiany przeznaczenia wskazanej Inwestycji. Istniejąca linia spalarni służy obecnie wykonywaniu czynności opodatkowanych. Dwie kolejne linie spalarni powstałe w wyniku rozbudowy również służyć będą do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z tym, że nie dojdzie do zmiany przeznaczenia ww. nieruchomości Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego z tytułu realizacji Inwestycji.
2. Nie zgadzając się z powyższą interpretacją indywidualną Spółka wniosła skargę do sądu administracyjnego, zarzucając naruszenie:
- art. 14 c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800; dalej: O.p.) poprzez:
- dokonanie modyfikacji stanu faktycznego dotyczącego podstawy realizacji usług przez Spółkę i uznanie, że podstawą tą jest umowa wykonawcza, podczas gdy w opisie stanu faktycznego wyraźnie wskazano, że jest nią uchwała Rady Miasta,
- uznanie, że dopłaty otrzymywane przez Spółkę będą związane z konkretną usługą świadczoną przez Miasto, co nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym, podczas, gdy Spółka wykonuje zadania własne Miasta na rzecz mieszkańców w imieniu Miasta,
- uznanie, że Spółka realizując zadania zwolni Miasto z określonych prawem obowiązków, podczas gdy ze stanu faktycznego, a także przepisów wynika, że powierzenie zadań Spółce stanowi jedynie formę realizacji zadań przez Miasto, a nie zwolnienie z obowiązków ich realizacji,
- pominięcie oceny istotnych elementów stanu faktycznego, tj. charakteru dopłat wnoszonych przez Miasto na rzecz Spółki wynikającego z przepisów art. 177-179 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1877; dalej: "K.s.h."), wskazującego, że dopłaty służą pokryciu straty powstałej w Spółce przy wykonywaniu powierzonego jej uchwałą Rady Miasta zadania własnego Miasta, a tym samym nie stanowią one wynagrodzenia dla Spółki, lecz dozwolony przepisami K.s.h. sposób na pokrywanie strat Spółki przez jej jedynego udziałowca,
- pominięcie faktu, że Spółka jest gminną jednoosobową spółką prawa handlowego, Miasto jest jej jedynym udziałowcem, który posiada instrumenty kontrolne określone aktem założycielskim, powodujące, że Miasto ma decydujący wpływ na cele strategiczne oraz istotne decyzje zarządcze Spółki – jest to jedyna forma wykonywania przez Miasto zadania zagospodarowania odpadów własnymi zasobami (co stoi w sprzeczności z twierdzeniem DKIS, że Spółka prowadzi samodzielną, niezależną działalność gospodarczą w przedmiotowym zakresie) – co ma bezpośredni wpływ dla oceny stanowiska Spółki odnośnie do bycia podatnikiem w relacji z Miastem z tytułu realizacji powierzonych jej zadań zgodnie z art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy o VAT;
- art. 15 ust. 1, 2 i 6, art. 29a ust. 1, art.86 ust 1, art. 90, art. 90c, art. 91,art. 106b ust. 1 ustawy o VAT poprzez:
- uznanie, że Spółka jest podatnikiem podatku VAT w relacji do Miasta wykonując powierzone jej zadania własne Miasta (w tym poprzez uznanie, że Spółka świadczy na rzecz Miasta odpłatne usługi w ramach swojej działalności gospodarczej),
- uznanie, że otrzymywane przez Spółkę dopłaty stanowią wynagrodzenie za świadczone usługi i wchodzą do podstawy opodatkowania VAT,
- uznanie, że Spółka jest zobowiązana wystawiać faktury VAT Miastu w związku z wykonywaniem powierzonych jej zadań własnych Miasta do realizacji, podczas, gdy Spółka nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych na rzecz Miasta,
- uznanie, że Spółka nie dokonuje korekty podatku naliczonego związanego z Inwestycją, ponieważ nie zmienia się przeznaczenie Inwestycji, które zdaniem DKIS są nadal wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podczas gdy zdaniem Spółki Inwestycje te będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu, tj. realizacji powierzonych usług publicznych.
3. W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie.
4. W piśmie procesowym z 31 maja 2019 r. Skarżąca uzupełniła uzasadnienie skargi przywołując orzeczenia TSUE oraz orzecznictwo sądów administracyjnych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
5.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
Sąd zauważa, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny w przypadku tego rodzaju skargi jest związany jej zarzutami oraz powołaną podstawą prawną.
W świetle powołanego przepisu, granice rozpoznania przez sąd sprawy zainicjowanej skargą na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wyznaczają zarzuty skargi.
Dokonując kontroli legalności interpretacji indywidualnej, w zakresie wyznaczonym skargą, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten nie narusza prawa w stopniu, który uzasadniłby jego eliminację z obrotu prawnego.
5.2. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów dotyczących naruszenia prawa procesowego stwierdzić należy, że stosownie do art. 14c § 1 i 2 O.p., interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, przy czym w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.
W ocenie Sądu, zaskarżona interpretacja indywidualna zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 14c O.p. Organ dokonał bowiem oceny przedstawionego stanowiska Spółki, wskazał prawidłowe stanowisko i przytoczył jego uzasadnienie prawne. Wprawdzie przytoczone przez organ uzasadnienie prawne można uznać za skrótowe i niewszechstronne, takich uchybień nie można jednak ocenić za mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skoro stanowisko organu Sąd uznał za zasadne. Ponadto wbrew zarzutom skargi nie można organowi zrzucić modyfikacji stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację. W istocie pewne aspekty opisanego zdarzenia przyszłego organ uwypuklił, inne uznał za mniej istotne, niemniej jednak wypowiedź DKIS niewątpliwie dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.
5.3. Zasadniczą kwestię sporną w sprawie stanowi odpowiedź na pytanie, czy Skarżąca – spółka prawa handlowego, której jedynym udziałowcem jest m. Warszawa, której to Spółce powierzono zadania własne Miasta z zakresu gospodarki komunalnej, jest w relacji do Miasta podatnikiem VAT oraz czy otrzymywane przez Skarżącą dopłaty są wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT i stanowią element podstawy opodatkowania.
5.4. Dokonując zatem oceny zasadniczych kwestii spornych w sprawie stwierdzić należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.s.g., gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Stosownie do art. 6 ust. 1 u.s.g., do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, które obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz; (pkt 3).
Niesporne jest też, że wskazywane przez Spółkę, powierzone jej przez Gminę zadania, należą do zadań własnych gminy, opisanych w ww. pkt 3.
Z art. 9 ust. 1-4 u.s.g. wynika natomiast, że w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa. Zadaniami użyteczności publicznej, w rozumieniu ustawy, są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.
Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej – uregulowano w ww. ustawie o gospodarce komunalnej (u.g.k.). Stosownie do art. 2 tej ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.
Ponadto, w myśl art. 3 ust. 1 u.g.k., jednostki samorządu terytorialnego w drodze umowy mogą powierzać wykonywanie zadań z zakresu gospodarki komunalnej osobom fizycznym, osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej – z uwzględnieniem przepisów odrębnych ustaw – albo na zasadach ogólnych.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 u.g.k., jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek.
Wskazać w tym miejscu należy, że ustawodawca pozostawił jednostkom samorządu terytorialnego pewną swobodę w wyborze form wykonywania gospodarki komunalnej, czyli wykonywania zadań własnych w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Zadania te mogą być więc wykonywane "w szczególności" w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego, tj. spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek akcyjnych albo – w określonych prawem sytuacjach – spółek komandytowych lub komandytowo-akcyjnych (art. 2 i art. 9 ust. 1 i 2 u.g.k.), a ponadto, zadania takie mogą być w drodze umowy "powierzane" osobom fizycznym, osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej (art. 3 ust. 1 u.g.k.) – z uwzględnieniem zastrzeżeń zawartych w tym przepisie.
Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 u.g.k., to organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego postanawiają o wyborze sposobu prowadzenia i form gospodarki komunalnej – jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej.
W art. 7 u.g.k. ustawodawca zastrzegł jednak, że "działalność wykraczająca poza zadania o charakterze użyteczności publicznej nie może być prowadzona w formie samorządowego zakładu budżetowego", co oznacza, że działalność w innych ww. formach może wykraczać poza te zadania (z uwzględnieniem prawnych ograniczeń).
Z przepisów u.g.k. wynika również, że jednostki samorządu terytorialnego mogą nie tylko tworzyć ale i przystępować do istniejących ww. spółek, mogą w nich posiadać 100% albo część udziałów/akcji (vide np. art.10a ust. 3 u.g.k.), mogą być również tworzone spółki zależne od ww. spółek (art. 10b u.g.k.).
Samodzielny wybór przez gminę określonej formy organizacyjnej w jakiej wykonywać będzie zadania własne implikować może różne skutki w zakresie prawa podatkowego.
5.4. Wskazówki interpretacyjne, co do oceny relacji podatkowych pomiędzy gminą a jej spółką komunalną, jednoznacznie wynikają z orzeczeń TSUE z 29 października 2015 r. w sprawie Saudaçor (C- 174/14) oraz z 22 lutego 2018 r. w sprawie Nagyszěnăs (C- 182/17).
Jak wynika z tych orzeczeń, aby ocenić, czy spółka komunalna jest podatnikiem VAT w stosunku do gminy w zakresie wykonywania powierzonych jej zadań własnych gminy należy ocenić:
Po pierwsze, czy między tymi podmiotami doszło do odpłatnego świadczenie usług (tj. czy w tym zakresie mamy do czynienia z gospodarczą działalnością Spółki – art. 9 ust. 1 Dyrektyw 112);
Po drugie, czy taka spółka jest podmiotem publicznym w rozumieniu art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112;
Po trzecie, czy Spółka działa w charakterze organu władzy publicznej.
5.5. W orzeczeniu z 22 lutego 2018 r. w sprawie Nagyszěnăs (C-182/17) TSUE dokonał analizy relacji pomiędzy węgierską spółką z o.o., w której gmina posiadała 100% udziałów, a gminą. Spółka była zobowiązana do wykonywania określonych zadań należących do gminy, za co otrzymywała od gminy rekompensatę poniesionych kosztów. Wykonywane zadania obejmowały m.in. zarządzanie nieruchomościami gminnymi, utrzymanie dróg publicznych, utrzymywanie parków, utylizację odpadów oraz utrzymywanie targowiska.
W pierwszej kolejności TSUE zbadał, czy doszło tu do odpłatnego świadczenia usług.
TSUE stanął na stanowisku, że wykonywanie opisanych czynności przez spółkę dla gminy w zamian za "rekompensatę kosztów" jest odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu przepisów o VAT. Fakt, że "wynagrodzenie" w tym wypadku stanowi jedynie ryczałtowo określoną rekompensatę kosztów funkcjonowania spółki nie prowadzi zasadniczo do odmiennego wniosku. TSUE wskazał na bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi a otrzymanym wynagrodzeniem.
Ponadto TSUE podkreślił, że okoliczność, że to przepisy prawa nakładają na gminę wykonywanie określonych zadań publicznych nie może podważać zaklasyfikowania tej działalności jako świadczenia usług ani bezpośredniej więzi pomiędzy tym świadczeniem a wynagrodzeniem.
W ocenie Sądu, analogicznie należy ocenić charakter dopłat otrzymywanych przez Skarżącą od Miasta w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym. Na dopłatę tę składać się mają opłaty mieszkańców za zagospodarowanie oraz rekompensata, która ma pokrywać kwotę rozsądnego zysku oraz ewentualne niedobory opłat zebranych przez mieszkańców.
Podzielić należy stanowisko organu interpretacyjnego, że pomiędzy płatnością, którą otrzymuje Spółka, a świadczeniem usług należących do zadań własnych Miasta zachodzi związek bezpośredni, gdyż płatność ta następuje w zamian za to świadczenie – wykonywanie dla Miasta określonych, powierzonych czynności. Nie można zatem przyjąć, że między Miastem a Spółką nie następuje wymiana świadczeń, że w ogóle nie istnieją strony takiego stosunku zobowiązaniowego, tj. świadczenia usług.
W ocenie Sądu, w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku mamy do czynienia z wynagrodzeniem za usługę, a w konsekwencji z odpłatnym świadczeniem usług.
Jak stanowi bowiem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: (...), 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Pojęcie świadczenia usług w omawianej ustawie ma bardzo szeroki zakres – jest nim każde zachowanie się podatnika, nie będące dostawą towarów na rzecz innego podmiotu. Odpłatne świadczenie usług wymaga więc istnienia stosunku prawnego pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi zatem istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi więc wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
Zgodnie natomiast z art. 29a ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, (...), jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Jak stanowi natomiast art. 177 § 1 i 2 K.s.h. umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179.
Dopłaty mogą być wnoszone w związku z czasowymi trudnościami finansowymi spółki, potrzebą jej dokapitalizowania, koniecznością poniesienia dodatkowych nakładów inwestycyjnych itp. Dopłata jest formą wewnętrznej przymusowej pożyczki wspólników na rzecz spółki. Wspólnikowi, który uiścił dopłatę, nie przysługuje (chyba że zarządzono zwrot dopłat) roszczenie o wypłatę uiszczonej sumy.
Dopłaty są wkładami, stanowią część majątku spółki, nie powiększają udziałów w kapitale zakładowym, ani go nie podwyższają, a jedynie zwiększają majątek spółki. Ich celem jest umożliwienie prowadzenia określonej działalności gospodarczej, gdy zarząd nie ma możliwości uzyskania środków finansowych na pokrycie niezbędnych kosztów.
O obowiązku wniesienia konkretnej dopłaty decyduje zatem zapis w umowie spółki przewidujący taką możliwość oraz uchwała zgromadzenia wspólników, a więc organu spółki, a nie uchwała organu gminy. Zatem żądanie od jedynego udziałowca sfinansowania zadania własnego gminy z zakresu gospodarki komunalnej, którego wykonanie niejako "narzucono" Skarżącej zawiera w sobie element wynagrodzenia za wykonanie usługi. Pamiętać też należy, że nawet w odniesieniu do tak finansowanych zadań Skarżąca działa na własny rachunek, a nie na rachunek odrębnej osoby prawnej, jaką jest Miasto narzucające jej te zadania
Mając więc na względzie przytoczone przepisy prawa materialnego i przedstawiony we wniosku o interpretację opis zdarzenia przyszłego Sąd stwierdził, że zasadnie organ interpretacyjny uznał, że przedstawiona przez Skarżącą sytuacja nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
5.6. W dalszej kolejności należało zbadać, czy w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
Zgodnie z tym przepisem, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, że przepis ten powinien być interpretowany w kontekście celów Dyrektywy 112 (odpowiednio art. 13 ust. 1 tej Dyrektywy).
Aby można było zatem zastosować wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112 muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. prowadzenie działalności przez podmiot publiczny oraz wykonywanie tej działalności w charakterze organu władzy publicznej. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE wykonywanie działalności w charakterze organu władzy publicznej obejmuje czynności wykonywane przez pomioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nich na tych samych warunkach prawnych, co przez prywatne podmioty gospodarcze. Aby uznać określoną działalność za działalność wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej konieczne jest stosowanie prerogatyw (uprawnień) charakterystycznych dla władzy publicznej przez podmiot wykonujący tę działalność.
Ponadto, jak wynika z orzeczenia TSUE w sprawie Nagyszěnăs, Trybunał dopuszcza wprawdzie możliwość uznania spółki komunalnej za podmiot prawa publicznego, ale jednocześnie wskazuje, że spółka komunalna jest przede wszystkim osobą prawną prawa prywatnego. Zdaniem TSUE, z tego tylko względu, że Spółka została powołana przez akt władczy gminy nie można mówić o organicznym związku pomiędzy spółka a gminą.
Ponadto TSUE stanął na stanowisku, że sam 100% udział gminy w spółce nie stanowi o braku autonomii spółki komunalnej. W tym zakresie wskazano chociażby na okoliczność świadczenia przez spółkę węgierską usług również na rzecz podmiotów trzecich.
Przenosząc powyższe na zdarzenie przyszłe opisane we wniosku o interpretację zauważyć należy, że Skarżąca poza usługami publicznymi świadczyć będzie również usługi nie stanowiące zadań własnych gminy i nie wydaje się żeby te usługi miały mieć charakter marginalny (jak wynika z wniosku jest to sprzedaż energii elektrycznej, cieplnej, sprzedaż surowców z instalacji do przetwarzania odpadów, przychody z najmu i dzierżawy nieruchomości, przychody z reklam, przychody ze szkoleń w instalacjach).
Tym samym Spółka nie została powołana wyłącznie do realizacji zadań własnych Miasta. Z tego chociażby względu nie można tu mówić o całkowitym braku autonomii takiej Spółki.
Przy czym nawet gdyby uznać Skarżącą za podmiot prawa publicznego to do przyjęcia braku opodatkowania musi być spełniony jeszcze trzeci warunek, a mianowicie warunek działania w charakterze organu władzy publicznej, czyli posiadanie jakichkolwiek prerogatyw tego organu, prowadzenie działalności w ramach reżimu prawa publicznego. Z taką sytuacja nie mamy do czynienia w sprawie. W działalności Skarżącej nie występuje element władczego działania. Jak wynika z wniosku o interpretację w ramach realizacji zadań własnych gminy Spółka zajmuje się odbiorem odpadów, zagospodarowaniem odpadów, wynajmem nieruchomości.
Spółka nie będzie umocowania chociażby do pobierania opłat za gospodarowanie odpadami, co mogłoby być ewentualnie uznane za przejaw władztwa publicznego.
Z odmienną sytuacją mieliśmy do czynienia w powoływanym przez Skarżąca wyroku TSUE w sprawie Saudaçor (C- 174/14).
W wyroku tym TSUE dokonując wykładni pojęcia "innych podmiotów prawa publicznego" w rozumieniu art. 13 ust. 1 ww. Dyrektywy stwierdził, że "pojęcie to nie ma na celu określenia zakresu zastosowania podatku VAT, lecz przeciwnie, ustanawia ono wyjątek od zasady ogólnej, na której opiera się wspólny system tego podatku, a mianowicie zasady, zgodnie z którą zakres zastosowania tego podatku jest określony w sposób bardzo szeroki, jako obejmujący każde odpłatne świadczenie usług, w tym usług świadczonych przez podmioty prawa publicznego (...). Jako wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania podatkiem VAT każdej działalności o charakterze gospodarczym, art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w sposób ścisły (...)." – tezy 48-49).
Trybunał wyjaśnił również, że status "podmiotu prawa publicznego" nie może wynikać jedynie z tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności należących do prerogatyw władztwa publicznego (teza 57).
Równocześnie TSUE wskazał, że "art. 10 regionalnego dekretu z mocą ustawy nr 41/2003/A stanowi, że Saudaçor dysponuje przy wykonywaniu swoich zadań tymi samymi prerogatywami władztwa publicznego, co Autonomiczny Region Azorów, a następnie tytułem przykładu wymienia niektóre z tych prerogatyw, w tym uprawnienie do dokonywania wywłaszczenia" – teza 59.
Tym samym wskazana spółka akcyjna posiada nadane jej przez prawo publiczne uprawnienia władcze i działa w takim charakterze, co w sposób zasadniczy odróżnia ją od Skarżącej. Niewątpliwie elementy władczego działania nie występują w działalności Spółki.
Podobnie w powoływanym przez Skarżącą orzeczeniu NSA z 8 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1117/15, w którym to NSA uznał, że spółka komunalna nie jest podatnikiem VAT, mieliśmy do czynienia z wyraźnym władczym działaniem spółki. Jej działalność dotyczyła załatwiania indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej tj. przyjmowania deklaracji, określania wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, określanie wysokości zaległości). Tym samym były to czynności wykonywane w charakterze organu władzy publicznej (w ramach władztwa publicznego).
Odnośnie do przywołanego na rozprawie wyroku NSA z 16 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 589/17, w którym to wyroku NSA miał uznać, że spółka ze 100-proc. udziałem województwa, która wykonuje na podstawie powierzenia czynności związane z zadaniami własnymi województwa, do wykonania których została powołana, nie jest podatnikiem VAT, jeśli będzie realizować tylko zadania własne jednostki, zauważyć należy, że orzeczenie to zastało wydane na tle zasadniczo odmiennego i specyficznego stanu faktycznego. W sprawie tej bowiem jedynym obszarem działalności spółki (zastrzeżonym w umowie) miało być wykonywanie zadań zleconych umową pod kontrolą zlecającego Województwa. Ponadto zadania powierzone spółce przez Województwo miały polegać na zarządzaniu środkami finansowymi w obszarze wsparcia rozwoju mikro-, małych i średnich przedsiębiorstw oraz w obszarze rozwoju terenów miejskich. Powierzenie zadań własnych spółce miało spowodować racjonalne zarządzanie funduszami przeznaczonymi na pobudzanie przedsiębiorczości i rozwój obszarów miejskich. Zadania te Spółka miała wykonywać przy pomocy zwrotnych instrumentów wsparcia dla wymienionych podmiotów lub przedsięwzięć dotyczących wsparcia obszarów miejskich. Jak wskazano we wniosku realizacja zadań własnych Województwa zlecona spółce nie odbywa się na zasadach rynkowych.
Tym samym stanowisko wyrażone w tym orzeczeniu nie przekłada się na zdarzenie przyszłe opisane we wniosku o interpretację będącą przedmiotem niniejszej sprawy.
Końcowo należy również zauważyć, że TSUE w orzeczeniu w sprawie Saudaçor (C- 174/14) wskazał, że nawet przy spełnieniu wszystkich trzech wyżej omówionych przesłanek decydujących o uznaniu spółki komunalnej za podatnika VAT, zbadać również należy, czy brak opodatkowania nie doprowadzi do znaczących zakłóceń konkurencji. Mając natomiast na uwadze zakres zadań powierzonych Spółce, tj. dotyczących zagospodarowania odpadami, do takich zakłóceń konkurencji mogłoby dojść.
Podsumowując Sąd podkreśla, że nie wszystkie zadania własne wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego wykonywane są w ramach władztwa publicznego. To, że dany zakres zadań należy do zadań własnych gminy nie oznacza automatycznie, że jest to zadanie wykonywane w charakterze organu władzy publicznej publicznego. Decyduje tu faktyczny charakter w jakim wykonywane są te działania. Ponadto inaczej załatwia się sprawy np. kultury, zaopatrzenia w wodę, zagospodarowania odpadów, a inaczej sprawy dotyczące porządku publicznego, bezpieczeństwa, ochrony przeciwpożarowej itp.
5.7. Zatem za uprawnione należało uznać stanowisko DKIS, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku o interpretację Skarżąca działając w ramach powierzonego zadania własnego Miasta jest podatnikiem VAT, a otrzymywane przez nią dopłaty stanowią element opodatkowania. Konsekwentnie, Skarżąca obowiązana będzie wystawiać faktury na rzecz Miasta. Ponadto nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego związanej z Inwestycją, z uwagi na brak zmiany przeznaczenia Inwestycji. W dalszym ciągu będzie ona bowiem służyła działalności opodatkowanej VAT.
Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że w zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie naruszono przepisów prawa materialnego wskazanych przez Skarżącą, tj. art. 15 ust. 1, 2 i 6, art. 29a ust. 1, art. 86 ust. 1, art. 90, art. 90c, art. 91, art. 106b ust. 1 ustawy o VAT.
5.8. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.