III SA/Wa 30/07

III SA/Wa 30/07 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2007-05-09
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-01-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Bożena Dziełak
Ewa Radziszewska-Krupa /przewodniczący sprawozdawca/
Hieronim Sęk
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1228/07 - Wyrok NSA z 2008-09-11
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak,, Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2007 r. spraw ze skarg J. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2006 r. nr: [...] [...] [...] [...] w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargi
Uzasadnienie
Zaskarżonymi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzjami z [...] października 2006r. (nr: [...], [...], [...], [...]), wydanymi na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; dalej "O.p.") oraz art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7 i art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.; dalej "ustawa o VAT z 1993r."), a także art. 33 ust. 2 i art. 34 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej "ustawa o VAT z 2004r."), Dyrektor Izby Celnej w W., po rozpatrzeniu odwołań Spółki z o.o. J. (zwanej dalej "Skarżącą"), utrzymał w mocy cztery decyzje Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z:
- [...] grudnia 2005 r., Nr [...],
- [...] grudnia 2005 r., Nr [...],
- [...] grudnia 2005 r., Nr [...],
- [...] grudnia 2005 r., Nr [...]
w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług.
Z motywów zaskarżonych decyzji wynika, że organy celne zakwestionowały wykazaną przez Skarżącą w zgłoszeniach celnych wartość celną dopuszczonych do obrotu towarów (farmaceutyków) oraz wysokość kwoty wynikającej z długu celnego, a następnie ostatecznymi decyzjami określiły prawidłową, uwzględniającą udzielone Skarżącej upusty, wartość zaimportowanych towarów, co miało wpływ na wysokość należnego podatku od towarów i usług. Dlatego też, po wszczęciu postępowań Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzje w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w tym podatku.
W odwołaniach od decyzji organu I instancji, Skarżąca wystąpiła o ich uchylenie w całości i umorzenie prowadzonych postępowań, a tym samym przyjęcie podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów w kwotach przez nią wskazanych w zgłoszeniach celnych, gdyż decyzje organu I instancji wydano z naruszeniem:
- art. 2 i art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie w sprawie przepisów art. 11 ust. 2 i art. 11c ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r., tj. bezpodstawne zastosowanie przez organ celny wskazanych wyżej przepisów, mimo ich nieobowiązywania w dacie wydania decyzji;
- art. 121 § 1 i art. 210 § 4 O.p. przez brak należytego wyjaśnienia podstawy prawnej, tj. przepisów art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7, art. 11 ust. 2, art. 11c ust. 4 oraz art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993r. ;
- art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993r., przez nieprawidłowe określenie podstawy opodatkowania w imporcie towarów.
W obszernych uzasadnieniach odwołań strona podniosła, że wydanie decyzji bez podstawy prawnej polegało na powołaniu w sentencjach decyzji organu I instancji przepisów nieobowiązujących w dniu orzekania. Z dniem 1 stycznia 2004r. utraciła moc ustawa o VAT z 1993r., więc jej przepisy proceduralne (art. 11 ust. 2, art. 11c ust. 2 i 4) nie mogły być podstawą podjęcia czynności oraz wydania decyzji przez organ celny. Brak jest też przepisów przejściowych, które utrzymywałyby w mocy dotychczasowe regulacje. Strona wskazała, że zgłoszenia celne nie mogły być weryfikowane przez organy, gdyż dokonano ich ponad 3 lata przed zmianą przepisów o VAT. Organy naruszyły zatem podstawowe zasady państwa prawnego - art. 2 Konstytucji RP. Powołany przez nie przepis art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993r. nie mógł być zastosowany w sprawach, gdyż dotyczył innego stanu faktycznego. Postępowanie w zakresie weryfikacji zgłoszeń celnych powinno się toczyć na mocy art. 70 Kodeksu celnego, a jego wynik stanowił podstawę do zastosowania art. 73 § 1 Kodeksu celnego, a jeżeli organ działał na mocy art. 83 Kodeksu celnego powinien jako podstawę swych decyzji wskazać art. 11c ustawy o VAT z 1993r. Doszło zatem do naruszenia art. 210 § 4 O.p., gdyż nie wyjaśniono podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, poprzestając na lakonicznych stwierdzeniach. Zdaniem Spółki wysokość podstawy opodatkowania określona w zgłoszeniach celnych była prawidłowa w świetle art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego. Strona otrzymała upusty po dokonaniu odprawy celnej, więc brak było podstaw do kwestowania ceny wskazanej na fakturach. Wartość celna w dniu przyjęcia zgłoszeń celnych nie mogła uwzględniać później udzielonych upustów.
Dyrektor Izby Celnej w W., utrzymując w mocy cztery decyzje organu I instancji, powołał się na art. 6 ust. 7 ustawy o VAT z 1993r. i wyjaśnił, że obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Natomiast w świetle obowiązujących przepisów, wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie przewidzianych w tych przepisach obowiązków i uprawnień.
Zgłaszający obowiązany jest do dokonania zgłoszenia celnego w formie pisemnej, deklarując właściwe dane stanowiące podstawę do określenia kwoty wynikającej z długu celnego (art. 64 § 1 Kodeksu celnego). Przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa objęcie towaru procedurą celną oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 § 3 Kodeksu celnego). Obowiązek w podatku od towarów i usług ciąży w takiej sytuacji na podatniku, który obowiązany jest do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego zostanie stwierdzone, że kwoty podatku zostały wyliczone nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości (art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004r.).
Zgodnie zaś z postanowieniami art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993r., podstawą opodatkowania towaru w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. W sytuacji, gdy prawomocnym orzeczeniem stwierdzono, że zarówno wartość celna towaru, jak i cło, zostały w zgłoszeniu celnym wykazane nieprawidłowo, konieczne jest określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego, powstałego z mocy prawa w chwili powstania długu celnego. W związku z tym Naczelnik Urzędu Celnego w rozpatrywanych sprawach zasadnie skorygował podstawę opodatkowania i określił zobowiązanie w prawidłowej, niższej od deklarowanej wysokości, na mocy przepisów obowiązujących w dniu powstania obowiązku podatkowego. Organ odwoławczy, zgadzając się jednak z zarzutem strony o nieprawidłowym powołaniu przez organ I instancji przepisów nieobowiązujących (art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993r.), stwierdził, że uchybienie to nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy. Podkreślił również, że w dniu orzekania przez Naczelnika Urzędu Celnego obowiązywał, stanowiący podstawę rozstrzygnięć, art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004r.
W odniesieniu do zarzutów co do prawidłowości określenia wartości celnej oraz naruszenia art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993r. organ odwoławczy stwierdził, iż w przepisach podatkowych uprawnienie organu celnego do określania podatków z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości zostało rozciągnięte na weryfikację zgłoszenia celnego przed zwolnieniem towarów oraz kontrolę celną po zwolnieniu towaru. Odwołał się ponadto do treści art. 70 § 1 Kodeksu celnego oraz wyjaśnił, że wszelkie zarzuty co do prawidłowości określenia wartości celnej mogły być podnoszone w postępowaniach zakończonych ostatecznymi decyzjami w tej kwestii.
W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji, a także poprzedzających je decyzji oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie:
1) art. 15 § 4 ustawy o VAT z 1993r. przez nieprawidłowe określenie podstawy opodatkowania w imporcie towarów, w oparciu o błędne ustalenia w odniesieniu do wartości celnej importowanego towaru, zawarte w decyzjach organów celnych dotyczących uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, które to decyzje zostały w ocenie skarżącej wydane z naruszeniem:
- art. 23 § 1 i § 9 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego poprzez przyjęcie, że otrzymany po dokonaniu sprzedaży i przyjęciu zgłoszenia celnego upust miał wpływ na wartość celną importowanego towaru,
- art. 2 Aktu dotyczącego warunków przystąpienia Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań w traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej, a także art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny oraz art. 145 ust. 2 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny - poprzez brak uwzględnienia przepisów prawa wspólnotowego przy ustalaniu wartości celnej towarów,
2) art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przez brak merytorycznego ustosunkowania się do postawionego przez Skarżącą w odwołaniach od decyzji wydanych przez organ pierwszej instancji zarzutu oparcia rozstrzygnięć wydanych przez organ pierwszej instancji na wartości celnej towaru, która została ustalona w sposób wadliwy, tj. z naruszeniem art. 23 § 1 i § 9, art. 65 § 5 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego, art. 2 Aktu akcesyjnego, a także § 2 ust. 1-2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz. U. Nr 80, poz. 908, ze zm.).
Uzasadniając skargi, po przedstawieniu przebiegu postępowania w sprawie, Skarżąca podniosła, iż rozstrzygnięcia organów dotyczące wartości celnej zostały wydane z naruszeniem prawa, a ustalenia z nich wynikające nie mogą stanowić podstawy dla określenia jej podatku należnego z tytułu importu towarów w wysokości innej niż zadeklarowana przez nią w zgłoszeniach celnych. Na potwierdzenie swojego stanowiska przedstawiła wywód, powołując się na przepisy art. 23 § 1 i 9 oraz art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Podtrzymała swoje stanowisko, że organy celne bezzasadnie zakwestionowały zadeklarowaną przez nią w zgłoszeniu celnym wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie towarów, którą określiła w sposób prawidłowy - zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993r. Organy nie wyjaśniły nadto przyczyn, dla których nie podzieliły argumentacji skarżącej w zakresie naruszenia tego ostatniego przepisu.
Wskazując na art. 2 Aktu akcesyjnego, art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 145 ust. 2 rozporządzenia nr 2454/93, skarżąca podniosła także, iż zarówno Wspólnotowy Kodeks Celny, jak i rozporządzenie nr 2454/03 są w chwili obecnej (i były w chwili wydawania zaskarżonej decyzji) powszechnie obowiązującymi przepisami prawa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym rozporządzenie nr 2454/93 precyzuje ogólne postanowienia Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Sąd administracyjny, jako sąd Państwa Członkowskiego Wspólnoty Europejskiej, powinien więc rozważyć znaczenie przepisów wspólnotowych dla sprawy zawisłej przed nim, w szczególności podczas oceny legalności wydania zaskarżonej decyzji z punktu widzenia zgodności z przepisami art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 145 ust. 2 rozporządzenia nr 2454/93.
Zdaniem Skarżąca naruszenie art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p. polegało na nie odniesieniu się w zaskarżonych decyzjach do zarzutów zawartych w odwołaniu między innymi do naruszenia przez organ celny szeregu przepisów prawa celnego, w tym przepisów wspólnotowych, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tj. wartości celnej towaru.
Dyrektor Izby Celnej w W. odpowiadając na skargi podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach i wniósł o oddalenie skarg.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej "P.p.s.a.") - postanowił sprawy opatrzone sygn. akt III SA/Wa 30/07, III SA/Wa 31/07, III SA/Wa 32/07, III SA/Wa 33/07, połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, a następnie prowadzić je pod sygn. akt III SA/Wa 30/07.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skargi są niezasadne.
Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 P.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 P.p.s.a., sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy z dnia wydania zaskarżonych aktów. Zgodnie z art. 134 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.
W rozpoznawanej sprawie skład orzekający nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji.
Zdaniem Sądu, zarzut wydania zaskarżonych decyzji bez podstawy prawnej, a co za tym idzie stwierdzenie, że są one dotknięte wadą kwalifikującą do stwierdzenia ich nieważności w trybie art. 247 § 1 pkt 2 O.p., jest chybiony. Wprawdzie, jak słusznie podniesiono w trakcie postępowania podatkowego, zawarte w nich rozstrzygnięcia zostały oparte na normie nieobowiązującego art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993r., lecz bezsporne jest zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również w piśmiennictwie, że przesłanka z art. 247 § 1 pkt 2 O.p. nie zachodzi, gdy w decyzji nie powołano podstawy prawnej albo powołano ją błędnie, jak to uczyniono w niniejszych sprawach. Istotne jest bowiem rzeczywiste istnienie wspomnianej podstawy (zob. B. Gruszczyński [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja Podatkowa. Komentarz. Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 634).
Zasady opodatkowania podatkiem od towarów usług określone w ustawie o VAT z 2004r. stanowią w znacznej mierze kontynuację zasad obowiązujących w polskim systemie podatkowym od 1993r. Z dyspozycji obowiązującego w dniu wydania zaskarżonych decyzji przepisu art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004r. wynika nadto, że prawodawca przewidział dla organów administracji publicznej identyczne uprawnienia do tych, które im przyznano na podstawie art. 11 ustawy o VAT z 1993r. Uznać zatem należy, że nie do przyjęcia jest koncepcja luki w prawie prowadząca w konsekwencji do stwierdzenia braku podstawy prawnej do określenia innej wysokości zobowiązania podatkowego od tej, która wynikała ze zgłoszenia celnego złożonego pod rządami ustawy o VAT z 1993r., gdy organ podatkowy stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo. W takiej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego uprawniony jest do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004r. Błędne powołanie w zaskarżonych odwołaniami decyzjach organu pierwszej instancji nieobowiązującego w dacie ich wydania przepisu art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993r., przyznającego organom podatkowym takie same uprawnienia jak art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004r., który powinien być powołany, nie oznacza braku podstawy prawnej do wydania decyzji.
Faktem jest, że ustawodawca nie wypowiedział się w przepisach przejściowych i końcowych ustawy o VAT z 2004r. (Dz. XIII, rozdział 2) na temat skutków wejścia w życie nowej ustawy dla stanów prawnych zaistniałych pod rządami poprzedniej ustawy. Milczenie ustawodawcy w tym względzie oznacza założenie bezpośredniego stosowania nowego prawa (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 stycznia 2005r., sygn. akt OSK 994/04). Wnioskować stąd należy, iż nie ma żadnych przeszkód do przyjęcia bezpośredniego działania nowego prawa w odniesieniu do zdarzeń zaistniałych pod rządami poprzedniej ustawy. Prawidłowość takiego stosowania prawa potwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 31 marca 1998r., sygn. akt K 24/97, akcentując dopuszczalność bezpośredniego stosowania nowego prawa w sytuacji, gdy nowe unormowanie nie zaskakuje adresatów, którzy powinni się liczyć z konsekwencjami naruszeń dotychczasowych przepisów.
W innym wyroku Trybunał Konstytucyjny uznał, że fakt, iż w jakimś zakresie ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie co do kwestii intertemporalnej (stosowania ustawy do sytuacji zapoczątkowanych przed wejściem w życie ustawy) - bynajmniej nie oznacza luki w prawie. Ustawodawca nie regulując wyraźnie kwestii intertemporalnej, otwiera drogę do tego, aby w danej sytuacji stosować zasadę tempus regit actum. Nawet wobec braku wyraźnej regulacji intertemporalnej kwestia międzyczasowa i tak będzie rozstrzygnięta, tyle że na korzyść zasady bezpośredniego stosowania ustawy nowej, od momentu wejścia jej w życie, do stosunków nowo powstających i tych, które trwając w momencie wejścia w życie ustawy - nawiązały się wcześniej (zob. wyrok TK z 10 maja 2004 r., sygn. SK 39/03 (OTK - A 2004/5/40).
Wszelkie zarzuty dotyczące wydania zaskarżonych decyzji bez podstawy prawnej są zatem niezasadne. Zauważyć nadto należy, że w decyzjach organu odwoławczego wskazane zostały mające zastosowanie w sprawie przepisy ustawy o VAT z 2004r.
Nie sposób też podzielić stanowiska skarżącej odnośnie naruszenia art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993r. Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Skoro wartość celna i dług celny zostały określone odrębnymi decyzjami ostatecznymi, co jest niesporne, organy orzekające w niniejszych sprawach zobowiązane były przy określaniu podstawy opodatkowania przyjąć wielkości wynikające z tych decyzji. Nie wystarczy do podważenia prawidłowości określenia przez organy wysokości podstawy opodatkowania opinia Skarżącej, według której rozstrzygnięcia organów celnych dotyczące wartości celnej, zostały wydane z naruszeniem prawa. Jak wiadomo, tylko zmiana ostatecznej decyzji lub jej wyeliminowanie z obrotu prawnego może wywrzeć pożądany przez Skarżącą skutek prawny, a nie ocena prawidłowości decyzji dokonana przez stronę lub organ. W aktach administracyjnych znajdują się wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i Naczelnego Sądu Administracyjnego, oddalające skargi oraz oddalające skargi kasacyjne w sprawach ze skarg strony skarżącej, których przedmiotem było uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.
Nietrafny w ocenie Sądu jest także zarzut, iż organy podatkowe nie wyjaśniły przyczyn, dla których nie podzieliły argumentacji skarżącej w zakresie naruszenia art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993r. Dyrektor Izby Celnej w zaskarżonych decyzjach wskazał bowiem przyczynę, dla której zobowiązany był wydać decyzje określające inną wysokość zobowiązania podatkowego niż wykazana przez stronę w zgłoszeniach celnych. Wyjaśnił także, w jaki sposób ustalił podstawę opodatkowania i wskazał podstawę prawną swoich rozstrzygnięć. Niezadowolenie Skarżącej z uzasadnienia decyzji wynika raczej z tego, że dążyła ona do ponownej oceny prawidłowości określenia wartości celnej w ramach postępowania w sprawie podatku od towarów i usług i celu tego nie osiągnęła. Jednakże Skarżąca zdaje się nie zauważać, iż organy podatkowe nie były uprawnione do zajęcia stanowiska w zaskarżonych decyzjach dotyczącego spraw rozstrzygniętych już ostatecznymi decyzjami. Organy te były związane rozstrzygnięciami, jakie zapadły w przedmiocie wartości celnej, która jest elementem podstawy opodatkowania.
Rozważaniom Sądu również nie podlegają zatem zarzuty dotyczące prawidłowości określenia wartości celnej. Jak już wspomniano zgodnie z art. 134 P.p.s.a. sąd oceniając zaskarżony akt rozstrzyga w granicach danej sprawy [...], zaś granice rozpoznania sprawy przez sąd wyznacza treść zaskarżonego rozstrzygnięcia. W rozpoznawanej sprawie zaskarżone zostały decyzje Dyrektora Izby Celnej dotyczące określenia zobowiązania podatkowego i w takim zakresie podlegają one kontroli Sądu. Jak już wspomniano, wartość celna została określona w odrębnych postępowaniach zakończonych ostatecznymi decyzjami, które poddane kontroli sądowoadministracyjnej nie zostały wyeliminowane z obrotu prawnego.
Co do wskazań Skarżącej w zakresie prowspólnotowej wykładni, należy przypomnieć, iż w kwestii stosowania jej w przypadku stanów prawnych, które zaistniały przed dniem wejścia Polski do Unii Europejskiej wypowiedział się Sąd Najwyższy w wyroku z 19 sierpnia 2004 r. (sygn. akt I PK 489/03, OSNP 2005/6/78). Wynika z niego, iż do dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej nie miała zastosowania zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego (....). Z tego względu wskazany wyżej obowiązek prowspólnotowej wykładni przepisów prawa polskiego stosowanego do stanów faktycznych opartych na zdarzeniach zaszłych przed dniem akcesji nie może prowadzić do skutku contra legem w stosunku do obowiązujących w tym czasie przepisów polskich lub niestosowania tych przepisów, nawet gdyby były one niezgodne z treścią i celami aktów wspólnotowych.
Sąd pogląd ten podziela i stwierdza, że ma on zastosowanie w rozpoznawanej sprawie.
Sąd, rozpoznając niniejszą skargę, nie będąc związany zarzutami skargi a także mając na uwadze fakt, iż skargi dotyczą podatku zapłaconego w 2000r. uznał za zasadne zbadanie czy w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia. Odnosząc się do tej kwestii, należy zauważyć, iż Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wskazywał (por. w szczególności uchwałę z 6 października 2003r. o sygn. akt FPS 8/2003, ONSA 2004/1/7 oraz wyrok z 28 czerwca 2004r., sygn. akt FSK 200/2004, ONSAiWSA 2005/1/4), że istnieją trzy sposoby wygaśnięcia zobowiązań, ale zobowiązanie wygasa tylko raz. Jeżeli zobowiązanie wygaśnie na skutek zapłaty podatku, nie może drugi raz wygasnąć z powodu przedawnienia. Konsekwentnie do tego Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skoro zapłata podatku powoduje wygaśnięcie zobowiązania, po zapłacie, termin przedawnienia już nie biegnie, a jeśli tak, organ odwoławczy w czasie praktycznie nieograniczonym może wydać jedną z decyzji wymienionych w art. 233 § 1 i § 2 Op., w tym także władny jest uchylić decyzję organu pierwszej instancji i określić podatek w prawidłowej wysokości. Nie może jedynie określić podatku w wysokości wyższej od zapłaconej, bo w tym zakresie zobowiązanie wygasło na skutek przedawnienia. Innymi słowy, upływ terminu z art. 70 § 1 O.p. nie stoi na przeszkodzie wydaniu decyzji określającej podatek w kwocie równej lub niższej od zapłaconej.
Sąd mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.