III SA/Wa 2628/06

III SA/Wa 2628/06 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2006-12-13
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-08-16
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Barbara Kołodziejczak-Osetek /przewodniczący/
Maciej Kurasz
Marek Wroczyński /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Marek Wroczyński (spr.), Asesor WSA Maciej Kurasz, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wypłaty oprocentowania zwrotu podatku od towarów i usług oddala skargę
Uzasadnienie
Syg .akt III SA/Wa 2628/06
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2006 roku Dyrektor Izby Skarbowej w W. biorąc za podstawę art.5 ust.7 pkt 2 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 roku o urzędach i izbach skarbowych [ tekst jednolity DZ.U z 2004 roku nr 121 , poz.1267 z póź. zmianami oraz art.233§1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa / tekst jednolity DZ.U z 2005 roku , nr 8 , poz 60 z póź zmianami ] po rozpatrzeniu odwołania M. W. z dnia 14 stycznia 2006 roku od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2005 roku nr [...] odmawiającej wypłaty oprocentowania w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych z tytułu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiące V i VII 2002 roku oraz VII , VIII i IX 2003 roku dokonanych w dniu 12 sierpnia 2005 roku wraz odsetkami za zwłokę w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub jego rozłożenia na raty utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy .
Organ II Instancji ustalił , że decyzją z dnia [...] grudnia 2005 roku nr
[...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. odmówił stronie wypłaty oprocentowania w wysokości równej odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych z tytułu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiące V i VII 2002 roku oraz VII , VIII , IX 2003 roku dokonanych w dniu 12 sierpnia 2005 roku wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub jego rozłożenia na raty .
Podatnik w deklaracjach za miesiące wymienione w rozstrzygnięciu wystąpił o zwroty podatku VAT .W przedmiotowych sprawach zostały podjęte ostateczne postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu .Postępowanie wyjaśniające zakończyło się po otrzymaniu po otrzymaniu w dniu 27 lipca 2005 roku pisma z dnia 21 lipca 2005 roku od administracji Republiki Czeskiej .
W związku z powyższym w dniu 12 sierpnia 2005 roku dokonano zgodnie z postanowieniami art.21 ust 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym [ DZ.U nr 11 , poz.50 ze zmianami ] , zwrotów wraz z odsetkami .
Wnioskiem z dnia 23 października 2005 roku uzupełnionym pismem z dnia 27 października 2005 roku M. W. zwrócił się , w związku z przedstawieniem przez organ podatkowy rozliczenia wypłaty z tytułu zwrotu podatku VAT za miesiące V i VII 2002 roku ; VII ,VIII i X 2003 roku , o ponowne naliczenie odsetek od dokonanej wypłaty z uwagi na błędne przyjęcie , iż za cały okres trwania postępowania sprawdzającego należą się odsetki wynikające z postanowień
art.21 ust 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym .Jako potwierdzenie błędnego stanowiska organu podatkowego powołał i załączył orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia
25 sierpnia 2005 roku , syg. akt III SA/Wa 1015 /05 .Podniósł iż w załączonym uzasadnieniu wyroku Sąd podkreślił , że faktyczne postępowanie sprawdzające , z mocy prawa , zakończyło się po upływie 60 dni od dnia wniesienia przez podatnika wniosku o zwrot VAT .Organ podatkowy nie wydał postanowienia o przedłużeniu terminu postępowania ze wskazaniem daty jego zakończenia .Sąd stwierdził , iż przedłużenie tego terminu , nie powinno być , co do zasady dłuższe niż jeden miesiąc .
Z powyższego wywiódł iż kwoty zwracanego podatku winny być powiększone o odsetki o których mowa w art.21 ust. 7 ustawy o VAT , bowiem postępowanie odpowiadające przepisom prawa zakończyło się po upływie 3 miesięcy od dnia złożenia przez podatnika wniosku o zwrot podatku .
Po ponownym rozpatrzeniu wniosku organ podatkowy nie znalazł podstaw zwrotu żądanej kwoty odsetek .Ustosunkowując się do powołanego przez stronę wyroku stwierdził , iż dotyczył od decyzji organu podatkowego rozstrzygającej brak podstaw do zwrotu podatku VAT w rozstrzyganej sprawie .Na skutek wyroku WSA decyzja została wycofana z obrotu prawnego .
W okolicznościach przedmiotowej sprawy postępowanie wyjaśniające prowadzone było zgodnie z przepisami prawa , na podstawie podjętych / ostatecznych / postanowień , będących w obiegu prawnym . Z uwagi na wykonywane przez stronę czynności podlegające opodatkowaniu postępowanie prowadzone było przy wykorzystaniu zagranicznych służb celnych i podatkowych , co bezpośrednio wpłynęło na czas trwania postępowania .Organ podatkowy przedstawił stanowisko , iż brak określenia w przepisie art.21 ust.6 ustawy o VAT obowiązującego terminu zakończenia postępowania wyjaśniającego świadczy , zważywszy na racjonalność ustawodawcy , iż charakter i zakres czynności niezbędnych do wyjaśnienia sprawy , nie pozwala na określenie w sposób skonkretyzowany tego terminu .
Wskazał również , że podobne stanowisko zaprezentowano w orzecznictwie NSA w wyrokach z dnia 23 stycznia 2001 roku syg.akt III SA 3048/99 i z dnia 24 maja 2001 roku syg. akt III SAB 2/01 .
Od przedmiotowej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego odwołanie złożył M. W.
Decyzji zarzucił naruszenie art.122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa poprzez nie podjecie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego ; art.187 wymienionej ustawy poprzez nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego ; art.210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa ; art.247 § 1 pkt 3 poprzez wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa i art. 256 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi .
Wniósł o zastosowanie przez Sąd przepisu art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej lub uchylenie decyzji i nakazanie organowi podatkowemu pierwszej instancji wypłaty podatnikowi różnicy pomiędzy wysokością oprocentowania odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych , a wysokością odsetek właściwych dla opłaty prolongacyjnej .
W uzasadnieniu podnosił ,że organ podatkowy uznał za prawidłowe zakończenie postępowania wyjaśniającego po otrzymaniu w dniu 21 lipca 2005 roku pisma od administracji Republiki Czeskiej .Jednocześnie odmówił wyrokowi WSA z dnia 25 sierpnia 2005 roku mocy obowiązującej w zakresie ustaleń faktycznych i oceny prawnej czynności podejmowanych przez organ podatkowy. Wskazywał , że ww pismo administracji Republiki Czeskiej, pomimo otrzymania go w dniu 21 lipca 2005 roku i wydania na jego podstawie decyzji w dniu [...] sierpnia 2005 roku organ podatkowy nie przekazał do WSA jako dowodu w sprawie, stwierdzenia braku podstaw do zwrotu podatku od towarów i usług, uniemożliwiając tym samym w dokonanej przez Sąd ocenie stanu faktycznego, rozpatrzenie skutków jakie mogło wywołać w sprawie.
W odwołaniu przytoczono fragment wyroku WSA , w którym Sąd wyraził opinię iż instytucja postępowania wyjaśniającego , o której mowa w art.21 ust.6 ustawy o VAT , na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa powinna być zaliczona do czynności sprawdzających uregulowanych w dziale V , art.272-280 Ordynacji podatkowej .
Jakiekolwiek czynności podejmowane przez organy podatkowe w stosunku do podatników muszą mieścić w reżimie przepisów tej ustawy .Powołał się na pogląd Sądu wyrażone w dalszej części uzasadnienia , iż orzeczenie w sprawie zasadności zwrotu podatku VAT winno być wydane najpóźniej w terminie miesiąca od dnia jego wszczęcia .Organ podatkowy zaś winien zwrócić podatek lub wszcząć postępowanie w przedmiocie wymiaru podatku .
Stwierdził , iż w okolicznościach przedmiotowej sprawy należało , uwzględniając ocenę dokonaną przez Sąd , wobec naruszenia przepisów prawa , uznać nieważność przedłużenia postępowania .Zatem zwrot podatku winien nastąpić po upływie 60 dni od daty otrzymania żądania od strony .Nie dokonanie zwrotu we wskazanym terminie , z winy organu , winno skutkować naliczeniem oprocentowania zwracanej kwoty w wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych .Na powyższą okoliczność powołał również stanowisko NSA wyrażone w wyroku FSK 781/05 .
Organ Drugiej Instancji zważył co następuje :
W myśl postanowień art.21 ust 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązującej do 30 kwietnia 2004 roku podatnikom dokonującym sprzedaży towarów opodatkowanych w całości lub w części stawką niższą niż określona w art.18 ust.1 przysługiwało prawo do zwrotu z Urzędu Skarbowego różnicy podatku z zastrzeżeniami wskazanymi w przepisie .
Ustęp 6 powołanego artykułu stanowił o zwrocie tej różnicy na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia podatnika .Stanowił również , że jeżeli zasadność zwrotu wymagała dodatkowego sprawdzenia organ podatkowy mógł przedłużyć ten termin do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego .Jeżeli postępowanie wykazało zasadność zwrotu organ podatkowy wypłacał podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub jego rozłożenia na raty .Nie zwróconą zaś przez Urząd Skarbowy różnicę podatku w terminie wskazanym w ust.6 należało traktować [ art.21 ust.7 ww ustawy ] jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej .Taka konstrukcja jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 października 2005 roku syg. I FSK 781/05 – " .... ujawnia , że wolą prawodawcy było w istocie rzeczy wyważenie interesów zarówno podatnika , jak i Skarbu Państwa " .Ochrona interesów podatnika przejawiona została w postaci określenia terminu zwrotu różnicy podatku [ 60 dni ] , a w przypadku jego uchybienia obowiązkiem potraktowania nie zwróconej różnicy podatku jako nadpłat podatku .
Ochroną interesu Skarbu Państwa były przewidziane uprawnienia dla organów podatkowych na wypadek wątpliwości co do zasadności zwrotu , do podjęcia postępowania wyjaśniającego dotyczącego jego zasadności .W sytuacji zaś pozytywnego dla podatnika potwierdzenia zasadności zwrotu nadwyżka winna być zwrócona wraz z odsetkami liczonymi jak w przypadku odroczenia terminu płatności lub rozłożenia płatności na raty .Te zaś stanowią połowę odsetek pobieranych od zaległości podatkowej .
Zważywszy na uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 2002 roku syg. FPS 1/02 i FPS 5/02 należy stwierdzić iż postępowanie wyjaśniające , o którym mowa w art.21 ust.6 ustawy o VAT sytuuje się w ramach czynności sprawdzających uregulowanych w dziale V Ordynacji podatkowej .
W uchwale 5/02 NSA wypowiadając się w kwestii formy dokumentu stanowiącego o przedłużeniu terminu do zwrotu różnicy podatku po przeprowadzeniu wywodu stwierdził , iż posłużenie się przez ustawodawcę słowem " sprawdzenie " [ art.21 ust.6 ustawy o VAT ] skłania do uwzględnienia systemowego kontekstu funkcjonowania analizowanej funkcji prawnej .W dalszej części stwierdzał iż " .... kompleksowy charakter unormowania wprowadzonego przepisami Ordynacji podatkowej i zamysł uporządkowania jej materii w sposób właściwy dla regulacji kodeksowej , narzucają potrzebę rozstrzygania wątpliwości związanych z wykładnią prawa podatkowego przez odwołanie się do rozwiązań tej ustawy .Kierując się tą przesłanką oraz biorąc pod uwagę treść przepisu art.272 pkt 3 w związku z art.274 -276 Ordynacji podatkowej , przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług przewidziane w art.21 ust. 6 ustawy o VAT należy uznać za akt początkujący czynności sprawdzających .
Również w powołanych wyżej uchwałach NSA wypowiedział się w kwestii usytuowania w reżimie przepisów ordynacji podatkowej , wszelkich czynności organów podatkowych podejmowanych w stosunku do podatników .Podejmowanie wskazanej grupy czynności m.in. służących sprawdzeniu określonego stanu rzeczy podlega rygorom procesowym z uwagi na odesłanie zawarte w art.280 Ordynacji podatkowej .Zgodnie z jego postanowieniami w sprawach nieuregulowanych w art.272-279 stosuje się odpowiednio przepisy rozdziałów 1,3,5,6,9,10,14,16 oraz 23 działu IV .Powyższe wskazuje , iż organy podatkowe obowiązane są nadawać swemu stanowisku postać postanowienia , jednakże w postanowieniach tych , wolą ustawodawcy nie został nałożony obowiązek stosowania przepisów rozdziału 4 tj. określania , w przypadku postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku terminu dokonania tego zwrotu , ani zakończenia postępowania wyjaśniającego .
Należy zauważyć , iż w postępowaniu w przedmiotowej sprawie organ podatkowy przed terminem zwrotu podatku za poszczególne miesiące objęte zaskarżoną decyzją podjął w trybie art.21 ust.6 ustawy o VAT postanowienia / ostateczne / o przedłużeniu terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego .Postanowienia zostały doręczone stronie przed upływem terminu do jego zwrotu .zatem nie było podstaw do naliczenia odsetek od zwrotu podatku na podstawie art.21 ust.7 ustawy o VAT .
Od powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniósł M. W.
Zaskarżał decyzję w całości i wnosił o :
- uchylenie zaskarżonej decyzji w całości
- zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych
- zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów zastępstwa procesowego w wysokości
7 200 zł
Zaskarżonej decyzji zarzucał naruszenie :
- art.122 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego
- art.187 Ordynacji podatkowej – nie rozpatrzono nawet całego materiału dowodowego
- art.210 § 1 pkt 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej – niewłaściwie zastosowane przepisy prawa oraz ich niezrozumienie przez organ podatkowy
- art.247 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej – decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa
- art.153 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
W uzasadnieniu skargi podnosił iż wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Skarbowej , nie można się zgodzić z zaprezentowanym przez niego stanowiskiem , iż postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku nie rozpatrzone w terminie jednego miesiąca od dnia jego wydania , zezwala organowi podatkowemu na bezterminowe odroczenie wypłaty zwrotu różnicy podatku VAT .Na poparcie swojego stanowiska skarżący przytoczył fragment uzasadnienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawie III SA /Wa 1015/05 gdzie Sąd między innymi powiedział , że " dokonując oceny instytucji postępowania wyjaśniającego unormowanego w art.21 ust.6 ustawy o VAT należy stwierdzić , ze postępowanie to na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa , zaliczone być powinno do czynności sprawdzających uregulowanych w dziale V , w art.272-280 u.o.p .Po wejściu w życie w dniu 1 stycznia 1998 roku ustawy Ordynacja podatkowa , jakiekolwiek czynności podejmowane przez organy podatkowe w stosunku do podatników muszą mieścić się w reżimie przepisów tej ustawy , która w sposób kompleksowy normuje postępowanie , kontrolę podatkową i czynności sprawdzające .
Zdaniem skarżącego jak wielokrotnie podnoszono w literaturze przedmiotu i orzecznictwie [ np. wyrok NSA syg. akt FSK 781/05 ] zasady państwa prawa wymagają by również w postępowaniu podatkowym występowała zasada równości stron .W ramach konstytucyjnej zasady państwa prawa i działania w zaufaniu do organów państwa , nie mieści możliwość bezterminowego naruszenia praw podatnika , w sytuacji gdy to organ podatkowy nie dokonuje czynności pozwalających na zakończenie postępowania wyjaśniającego .Zagwarantowaniu praw podatnika służy między innymi , nałożony na Naczelnika Urzędu Skarbowego obowiązek wskazania terminu zakończenia postępowania .Natomiast w niniejszej sprawie takiego terminu nie wskazano , a nawet wbrew wnioskom strony , nie dokonano kompleksowej oceny stanu faktycznego w oparciu o dostarczony przez stronę materiał dowody .
W odpowiedzi na skargę organ wnosił o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację .
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :
Skarga M. W. na uwzględnienie nie zasługuje .
Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych , określone między innymi
art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych [ DZ.U nr 153 , poz.1269 ] oraz art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – zwanej dalej P.p.s.a [ Dz.U nr 153 , poz.1270 , ze zmianami ] sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem .
W związku z tym , aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej , konieczne jest stwierdzenie , że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy , bądź przepisu postępowania w stopniu w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie albo też przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania , a także gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności
Jak stanowi przepis art.134 § 1 P.p.s.a sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną .
Odnosząc się do zarzutów skargi w pierwszej kolejności należy rozpatrzyć te , które dotyczą naruszenia przepisów postępowania , bo tylko na tle prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych można dokonać analizy czy doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego .
Zgodnie z art.187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa / tekst jednolity DZ.U z 2005 roku nr 8 ,poz.60 ze zmianami / organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy .
Przepis ten konkretyzuje i rozwija zasadę prawdy obiektywnej wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej w ten sposób, że formułuje regułę przeprowadzenia postępowania dowodowego – zasada zupełności .Materiał dowodowy jest zupełny jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody , rozpoznano wnioski dowodowe , a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną , spójną i logiczną całość .
Podstawą niewadliwej decyzji administracyjnej w sprawie może być tylko ocena zgromadzonego przez organ podatkowy pełnego materiału dowodowego .
Przenosząc to na grunt niniejszej sprawy należy uznać , że podnoszone w skardze zarzuty na uwzględnienie nie zasługują .
Skarżący, co prawda stawia zaskarżonej decyzji zarzut naruszenia przepisów dotyczących gromadzenia materiału dowodowego , zupełności zgromadzonego materiału dowodowego i dokonanej oceny zgromadzonego materiału dowodowego , a także błędnie sporządzonego uzasadnienia decyzji / nie spełniającego wymogów określonych w art.210 Ordynacji podatkowej /.
Należy jednocześnie zauważyć iż uzasadnienie skargi nie zawiera konkretyzacji i przedstawienia czym przejawiają się zarzucane uchybienia w tej sprawie w zakresie naruszenia art.122 ; 187 ; 210 § 1 pkt 6 oraz 210 § 4 Ordynacji podatkowej ..
W ocenie wojewódzkiego Sądu Administracyjnego organ wydał zaskarżoną decyzję dysponując całokształtem materiału dowodowego pozwalającym mu na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy . Skarżący nie przedstawia czy i w jakim zakresie organ nie dokonał ustaleń faktycznych pozwalających mu wydać decyzję administracyjną .
Ustaleniom faktycznym w sprawie nie można postawić zarzutu sprzeczności z treścią zebranego w sprawie materiału Taka sprzeczność zachodzi wtedy , gdy powstaje dysharmonia pomiędzy materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie , a konkluzją do jakiej dochodzi organ na podstawie tego materiału .
Taka sprzeczność wystąpi gdy :
- z treści dowodu wynika co innego niż przyjął organ / przeinaczenie /
- gdy pewnego dowodu zebranego nie uwzględniono przy ocenie – wbrew obowiązkowi oceny całokształtu okoliczności sprawy
- gdy organ przyjął pewne fakty za ustalone , mimo , że nie zostały one w ogóle lub są niedostatecznie potwierdzone
- gdy organ uznał pewne fakty za nie udowodnione , mimo że były ku temu podstawy
- ocena materiału dowodowego koliduje z zasadami doświadczenia życiowego lub regułami logicznego wnioskowania , tzn. organ wyprowadził błędny logicznie wniosek z ustalonych przez siebie okoliczności .
Nie można zgodzić się ze skarżącym , że uzasadnienie decyzji nie spełnia wymagań stawianych przez przepisy art.210 § 1 pkt i 210 § 4 Ordynacji podatkowej
W sporządzonych przez organ motywach została dokonana ocena całego zebranego materiału dowodowego i wyjaśniono motywy podjęcia aktu w sposób , który przekonuje o prawidłowości oceny zebranych dowodów .To ,że skarżący nie podziela poglądów zaprezentowanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji to nie oznacza iż uzasadnienie jest sporządzone w sposób nieprawidłowy .
Nie można zgodzić się ze skarżącym , że wydana decyzja rażąco narusza prawo .
Z rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia wtedy , gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej sprzeczności z przepisami prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje , że decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa .W ocenie sądu w niniejszej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca .
Nie doszło również do naruszenia art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ponieważ organ nie był związany zaprezentowanym poglądem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ponieważ w sprawie wszczętej z wniosku skarżącego z 23 października 2005 roku i zakończonej zaskarżoną decyzją cytowany wyrok nie zapadł.
Z treści uzasadnienia skargi wynika , że skarżący powołując się na pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sprawie III S.A./Wa 1015/05 iż postępowanie sprawdzające z art.21 ust.6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów usług oraz podatku akcyzowym nie może być postępowaniem bezterminowym co naruszałoby konstytucyjne zasady państwa prawa .
Artykuł 21 ust.1 wyżej powołanej ustawy stanowił , że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego , o której mowa w art.19 ust.2 i 2a , jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego , podatnik ma prawo , z zastrzeżeniem ust.2-9 , do obniżenia o tę różnicę podatku należnego za następne okresy .Ustęp 6 tegoż artykułu stanowił ,że zwrot podatku następuje na rachunek bankowy podatnika w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika .Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia , naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego .Jeżeli przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykaże zasadność zwrotu , o którym mowa w zdaniu poprzednim , urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Ustęp 7 tegoż przepisu stanowi , że różnicę podatku nie zwróconą w terminie o którym mowa w ust.6 w zdaniu pierwszym , traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów .
Określenie " czynności sprawdzające " rozumieć należy w znaczeniu wynikającym z art.272 Ordynacji podatkowej i obejmują one – sprawdzanie terminowości składanych deklaracji i wpłacenia zadeklarowanych podatków , stwierdzenie formalnej poprawności składanych deklaracji oraz ustalenia stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi z przedstawionymi dokumentami .Zdaniem Sądu przepis art.274 b Ordynacji podatkowej jest przepisem proceduralnym , którego nie można rozpatrywać w niniejszej sprawie w oderwaniu od przepisu art.21 ust.6 ustawy o VAT mającego w przypadku przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT charakter przepisu szczególnego .Art.274 b Ordynacji podatkowej dotyczy bowiem przedłużenia terminu jakiegokolwiek podatku , podczas gdy art.21 ust.6 ustawy VAT dotyczy wyłącznie zwrotów określonych tą ustawą .Przepis ten termin przedłużenia zwrotu określa poprzez wskazanie na " zakończenie postępowania wyjaśnianego " .Zdaniem Sądu oznacza to każdy moment , w którym zasadność zwrotu zostanie potwierdzona .z tym bowiem momentem zostanie postępowanie wyjaśniające zakończone . Możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku zabezpiecza interes fiskalny państwa w ten sposób ,że pozwala na weryfikację zasadności zwrotu przed jego dokonaniem w celu zapobieżenia wypłacenia z budżetu państwa nienależnych zwrotów i ponoszenia przez państwo skutków bezskuteczności egzekucji .
Przepis art. 21ust.6 zdanie drugie zabezpiecza również interes podatnika bo gdy czynności sprawdzające wykażą zasadność zwrotu to urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub jego rozłożenia na raty .
Należy podzielić stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowane w wyroku z dnia 19 października 2005 roku I FSK 59/05 , że " artykuł 21 ust.7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku [ DZ.U nr 11, poz.50 ] precyzyjnie wskazuje kiedy to zwracaną podatnikowi kwotę traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów o zobowiązaniach podatkowych .w przypadku nie dokonania zwrotu podatku przez organ , tym terminem , po przekroczeniu którego ową różnicę podatku traktuje się jako nadpłatę jest tylko i wyłącznie termin , o którym mowa w art.21 ust.6 ustawy o podatku VAT .Zatem tylko w wypadku gdy w ww terminie nie podejmie żadnej czynności [ tzn. nie zwróci różnicy podatku ani też nie przedłuży terminu zwrotu ] różnica podatku podlega oprocentowaniu w rozumieniu przepisów o zobowiązaniach podatkowych przez okres do dnia zwrotu .W sytuacji gdy organ skutecznie dokonał przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku , ust.7 art.21 ustawy o VAT nie może być zastosowany ..."
Z niewadliwych ustaleń faktycznych poczynionych w niniejszym postępowaniu wynika iż organ skutecznie przedłużył termin zwrotu podatku VAT do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego .Należy podnieść iż M. W. nie skarżąc postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu podatku nie kwestionował potrzeby przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w sprawie .
W ocenie Sądu organy podatkowe właściwie zrozumiały i zastosowały przepisy
art. 21 ust.6 i 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku [ DZ.U nr 11 , poz.50 ] .
Podstawą uchylenia decyzji jest stwierdzenie , że doszło do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy , bądź przepisu postępowania w stopniu w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie albo też przepisu dającego podstawę do wznowienia postępowania .
Skutkiem tego było oddalenie skargi w oparciu o art. 151 P.p.s.a