III SA/WA 261/07

III SA/Wa 261/07 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2007-07-24
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-01-25
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Grażyna Nasierowska /przewodniczący/
Jakub Pinkowski /sprawozdawca/
Joanna Tarno
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie Sędzia WSA Jakub Pinkowski (spr.), Sędzia WSA Joanna Tarno, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lipca 2007 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 5600 zł (słownie: pięć tysięcy sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS) po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez P. Sp. z o.o., dalej zwanej Spółką, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] czerwca 2006 r. określającą Spółce kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. w wysokości [...] zł.
Rozstrzygnięcie organu I instancji oparte było na ustaleniach, zgodnie z którymi Spółka, po wygraniu przetargu publicznego w dniu 29 września 2000 r. zawarła z Jednostką Wojskową nr [...] w B. umowę nr [...] na wykonanie zadania "Modernizacja systemu grzewczego połączona z dostawą ciepła i zarządzaniem systemem grzewczym w Jednostce Wojskowej nr [...] w B.". Zgodnie z załącznikiem nr 1 do umowy zakres rzeczowy modernizacji obejmował: likwidację istniejącej kotłowni zlokalizowanej w budynku nr [...], modernizację kotłowni zlokalizowanej w budynku nr [...] w oparciu o kotły olejowe, wymianę i rozbudowę sieci ciepłowniczej w oparciu o technologię rur preizolowanych, budowę węzłów c.o. w 15 budynkach, dostosowanie instalacji c.o. do zasilania wodnego. W celu wykonania powyższych prac Spółka zawarła w dniu 25 października 2000 r. umowę nr [...] z E. W. prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą E., [...]A.. Określone w umowie prace E. wykonywała przy pomocy podwykonawców: m.in. D.. [...], J. s.c., T. s.c., J. W..
Ponadto organ podatkowy I instancji na podstawie dokumentów w postaci umów i faktur VAT ustalił, że taki sam zakres prac jaki został określony w umowie z dnia 25 października 2000r. z E.., Spółka zleciła do wykonania innym podmiotom gospodarczym: G., T., A. s.c ., Z. oraz .W.M.P.
Organ I instancji wskazał również, że Spółka ujęła w ewidencji zakupów i rozliczyła w deklaracji za grudzień 2000 r. fakturę nr [...] z [...] grudnia 2000 r. wystawioną przez firmę W.. tytułem "prace adaptacyjne ul. [...]", na kwotę netto [...] zł i VAT [...] zł. Z dokonanych ustaleń wynika natomiast, iż firma E.. nie zatrudniała w grudniu 2000 r. pracowników, nie posiadała zaplecza technicznego i pracowników niezbędnych do wykonania tych prac, a nadto nie posiadała rachunków dokumentujących poniesione wydatki związane z pracami adaptacyjnymi przy ul. [...].
Mając powyższe na uwadze, organ I instancji stwierdził, iż z ustaleń dokonanych w postępowaniu kontrolnym i podatkowym prace zlecone przez Spółkę E. zostały wykonane w całości przez jej podwykonawców. Potwierdzają to protokoły z kontroli krzyżowych przeprowadzonych przez Naczelników Urzędów Skarbowych właściwych dla kontrahentów E., protokoły odbioru robót, karty pierwszego uruchomienia urządzeń, notatka służbowa z dnia [...] marca 2001 r. "Z przeglądu technicznego robót realizowanych na terenie J. [...] w zakresie przebudowy systemu grzewczego" oraz zeznania świadków.
Organ I instancji uznał, iż prace udokumentowane fakturami VAT: nr [...] z dnia [...].12.2000r. - wystawiona przez P.., nr [...] z dnia [...].12.2000r. - wystawiona przez A.., nr [...] z [...].12.2002 r. wystawiona przez P.., nr [...] z dnia [...].12.2000r. - wystawiona przez A. s.c., nr [...] wystawiona przez W., nie zostały wykonane. Zdaniem organu I instancji, rozliczając podatek naliczony w ww. fakturach Spółka naruszyła przepis art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej - uptu). Zdaniem organu i instancji, ponieważ czynności do których odnoszą się zakwestionowane faktury nie zostały dokonane, Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego stosownie do przepisu §50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm., dalej - rozp. MF).
W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła decyzji organu I instancji naruszenie art. 68 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm., dalej Op) przez wydanie decyzji po okresie przedawnienia prawa do wydania decyzji, art. 191 Op przez błędną ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie, art. 122, art. 187 §1 i art. 191 Op przez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, art. 19 ust. 1 uptu oraz §50 ust. 5 lit. a) rozp. MF poprzez bezpodstawne pozbawienie Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur, co skutkuje zmniejszeniem otrzymanego zwrotu bezpośredniego podatku VAT za grudzień 2000r.
Uzasadniając odwołanie Spółka wskazała, iż w niniejszej sprawie wykonanie usług miało miejsce w grudniu 2000 r. i organ podatkowy miał pięć lat od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy do wydania decyzji. Okres ten zdaniem Spółki minął 31 grudnia 2005 r. Dlatego też niewydanie decyzji w tym terminie powoduje konieczność umorzenia postępowania w trybie art. 208 Op. Ponadto, w ocenie Spółki, wydanie decyzji w oparciu o ustalenia, zgodnie z którymi pięć zakwestionowanych faktur VAT dokumentowało usługi, których faktycznie nie wykonano, jest wynikiem tendencyjnej oceny, dokonanej na podstawie niekompletnego materiału dowodowego. Organ podatkowy nie dotarł bowiem do wystawców faktur, którzy świadczyli usługi na rzecz Spółki w związku z inwestycją w J. [...] w B.. Natomiast Spółka dotarła do tych osób na dowód czego załączyła do odwołania trzy oświadczenia złożone na piśmie w formie aktu notarialnego, z których wynika, że wykonywali dla Spółki usługi, o których mowa w spornych fakturach, najczęściej posługując się innymi wykonawcami. W ocenie Spółki fakt nie składania deklaracji VAT-7 przez wykonawców usług nie może obciążać Spółki.
W uzupełnieniu odwołania pełnomocnik Spółki pismem z dnia [...] września 2006r. wniósł o przesłuchanie w charakterze świadków następujących osób: E. W., D. S., G. C., T. K., W. P., J. Z., wspólników spółki cywilnej J., a także powołanie biegłego rzeczoznawcy z zakresu budownictwa i modernizacji sieci ciepłowniczych oraz nadzoru technicznego systemów grzewczych. Pismem z dnia [...] października 2006 r. pełnomocnik uzupełnił powyższy wniosek wnosząc o przesłuchanie A. J. - Prezesa Zarządu Spółki.
Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji DIS wskazał, iż z akt sprawy wynika, że Spółka w rozliczeniu za grudzień 2000r. obniżyła podatek należny o podatek naliczony w fakturach VAT stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, a których wystawcami były następujące podmioty gospodarcze: P., A., P., A., Z. oraz firma A. Organ odwoławczy stwierdził, że faktury wystawione przez ww. firmy nie dokumentowały rzeczywistych operacji gospodarczych, co wynika z ustaleń poczynionych w trakcie prowadzonego postępowania.
DIS wskazał, iż modernizacja systemu grzewczego prowadzona była przez następujące podmioty: I., J. s.c. z udziałem firm: W. s.c. s.c., D., P.. Wykonanie robót przez wyszczególnione firmy potwierdzają protokoły z kontroli krzyżowych przeprowadzonych przez właściwe dla nich organy podatkowe. W protokołach tych potwierdzono fakt wystawienia przez ww. podmioty gospodarcze faktur za wykonane roboty i rozliczenie podatku należnego z tego tytułu w deklaracjach VAT-7. Wykonanie poszczególnych zadań inwestycyjnych przez ww. firmy potwierdzają także protokoły i notatki sporządzone z udziałem przedstawiciela inwestora i inspektora nadzoru oraz protokoły. Ponadto przesłuchany w dniu [...] listopada 2004 r. w charakterze świadka kierownik budowy J. Z. stwierdził, że wykonawcą sieci cieplnej był Pan S., nie kojarzył zaś firmy "G.", zeznał, iż znaczący zakres prac dotyczących kotłowni wykonała firma J., nie przypominał sobie natomiast firmy A., potwierdził, że budowę węzłów grzewczych (technologię) wykonał J., zaś roboty budowlane wykonały firmy D. i T. i nie przypomina sobie, aby firma "A." oraz A. s.c. wykonywały na terenie J. [...] jakieś roboty. J. Z. oświadczył do protokołu, że bez wprowadzenia na budowę przez niego i przedstawiciela Jednostki Wojskowej nikt nie powinien przystąpić do robót oraz uznał za niemożliwe, aby podczas jego nieobecności mogły być wykonane istotne prace budowlane. Zdaniem DIS, fakt, że kierownik budowy nie znał w/w firm, wyklucza ich udział w przedmiotowej inwestycji. Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, iż protokoły robót potwierdzające wykonanie usług określonych stosownymi umowami zawartymi z firmami: "G.", A.., "A." A. s.c. nie zostały podpisane przez kierownika budowy i inspektora nadzoru. Brak jest także wpisów do dziennika budowy o wykonaniu przez ww. firmy robót określonych umowami. Ponadto firmy "G.", A., A. s.c. nie złożyły deklaracji podatkowych VAT-7 i nie rozliczyły podatku należnego i naliczonego za miesiąc grudzień 2000 r., firma "A." zaś w grudniu 2000r. zawiesiła działalność gospodarczą składając zerową deklarację podatkową VAT-7 za grudzień 2000 r.
DIS zgodził się również z organem I instancji, iż faktura wystawiona przez W. z dnia [...].12.2000r. za prace adaptacyjne przy ul. [...] w W. stwierdza czynności, które nie zostały dokonane. Świadczą o tym następujące ustalenia: E. W. nie zatrudniała w grudniu 2000r. pracowników których mogła by zaangażować do wykonania tych prac oraz nie posiadała stosownego zaplecza technicznego. Ponadto firma ta nie posiada dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków związanych z tymi pracami. Brak jest również dowodów (umów, zapłaty podwykonawcom), że prace te zostały wykonane za pośrednictwem podwykonawców.
Zdaniem DIS, powyższe ustalenia stanowiły wystarczające przesłanki do zastosowania przez organ I instancji przepisu §50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozp. MF.
Ponadto organ odwoławczy za niesłuszny uznał zarzut Spółki o przedawnieniu prawa do wydania decyzji, bowiem przepisy dotyczące terminu przedawnienia powstania zobowiązania podatkowego, jak i terminu przedawnienia samego zobowiązania podatkowego, pozostają bez znaczenia dla dopuszczalności wydania decyzji w sprawie określenia prawidłowej kwoty zwrotu różnicy podatku.
Ustosunkowując się do zarzutu nie przesłuchania w charakterze świadków wystawców zakwestionowanych faktur, DIS wskazał, iż organ podatkowy podejmował próby przesłuchania w charakterze świadków wzywając w trybie art. 155 §1 Op T. K., G. C., czy W. M., a odstąpił od tego zamiaru dopiero po dwukrotnych bezskutecznych próbach ich wezwania. Organ podatkowy odstąpił od przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków gdyż okoliczności mające w sprawie istotne znaczenie, zostały stwierdzone wystarczająco innymi dowodami.
Odnosząc się do oświadczeń T. K., W. M. i G. C. załączonych do odwołania, w których potwierdzają wykonanie kwestionowanych usług, DIS uznał, iż fakt, że nie składali oni deklaracji podatkowych za grudzień 2000 r., czyni te oświadczenia niewiarygodnymi.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka zarzuciła powyższej decyzji:
– naruszenie art. 19 ust. 1 uptu w zw. z §50 ust. 5 lit. a) rozp. MF, poprzez uznanie, iż brak było podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z prawidłowo wystawionych faktur VAT, dotyczącym zakupu towarów i usług;
– art. 122 Op, poprzez brak wystarczających działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;
– art. 187 §1 Op, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego;
– art. 191 Op, poprzez pominięcie dowodów uniemożliwiających uznanie określonych faktów i okoliczności za udowodnione;
– art. 229 Op, poprzez nieprzeprowadzenie przez organ II instancji dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie.
W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, iż naruszenie przepisów postępowania, w szczególności dotyczących postępowania dowodowego, miało ogromny wpływ na wynik niniejszej sprawy. Organ podatkowy ustalił w sposób dowolny stan faktyczny w niniejszej sprawie, nie uwzględniając żadnych wniosków dowodowych składanych przez Spółkę, opierając się jedynie na twierdzeniach i okolicznościach przyjętych według sobie tylko znanych kryteriów. Okoliczności, dla ustalenia których, powyższe dowody zostały powołane, zostały szczegółowo wskazane i opisane w znajdujących się w aktach sprawy pismach Spółki. W skardze podniesiono również, iż analiza zebranego materiału dowodowego wskazuje, iż organ I instancji nie przeprowadził postępowania dowodowego w sposób wyczerpujący. Co więcej, znaczna część wskazywanych przez organ okoliczności pozostaje ze sobą we wzajemnej sprzeczności, a ponadto wyjaśnienia kierownika budowy wskazują na zgoła odmienny stan faktyczny niniejszej sprawy. W opinii Spółki koniecznym było przeprowadzenie dowodów wskazanych w powołanych pismach, w szczególności przesłuchanie wskazanych świadków, gdyż mogli oni bezpośrednio potwierdzić zakres i sposób wykonania prac, zasady rozliczeń z tego tytułu. Organy podatkowe wielokrotnie powoływały się np. na rzekomy fakt zlecenia tych samych czynności różnym podmiotom, co w ich opinii świadczy o fikcyjności takich czynności. Szczegółowe wyjaśnienie rzeczywistego stanu faktycznego w tym zakresie było zatem niezbędne dla dokonania prawidłowych ustaleń, a tymczasem organy nie przeprowadziły żadnego z wnioskowanych dowodów, co zdaniem Spółki doprowadziło do wydania niegodnego z prawem rozstrzygnięcia.
Uzasadniając zarzut naruszenia art. 19 ust. 1 uptu w zw. z §50 ust. 5 lit. a) rozp. MF Spółka podkreśliła, że uprawnienie wynikające z art. 19 ust. 1 uptu powstaje i istnieje z mocy prawa. Zrezygnowanie przez podatnika z tego prawa jest jak najbardziej dopuszczalne, gdyż jest to jego prawo. Jednak pozbawienie podatnika tego uprawnienia możliwe jest tylko w określonych przypadkach, przewidzianych wprost w przepisach prawa. Zatem, gdy organy nie udowodniły okoliczności uzasadniających uznanie złożonych przez Skarżącego deklaracji podatkowych za miesiąc grudzień 2000 roku za nieprawidłowe, to obie wydane w niniejszej sprawie decyzje naruszają przepisy uptu oraz przepisy zawarte w aktach wykonawczych.
Uzasadniając zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 §1, art. 191, art. 229 Op Spółka podniosła, iż w niniejszej sprawie zarówno organ I jak i II instancji nie przeprowadziły postępowania dowodowego w wystarczającym zakresie, przez co błędnie zakwestionowały prawo Spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur VAT. Takie rozstrzygniecie oparte zostało oparte wyłącznie na zarzucie fikcyjności wystawionych faktur VAT. Jednak prawidłowo przeprowadzone postępowanie dowodowe powinno polegać na sprawdzeniu, czy przedmiotowe roboty zostały faktycznie wykonane. W ocenie Spółki, powinno to nastąpić poprzez przeprowadzenie dowodów wnioskowanych w powołanych powyżej pismach Spółki. Dopiero po przeprowadzeniu takiego postępowania możliwe byłoby stwierdzenie, czy roboty zostały faktycznie wykonane oraz czy wystawione w sprawie niniejszej faktury VAT dokumentowały rzeczywiste działania gospodarcze. Nadto, organ II instancji winien powołać biegłego rzeczoznawcę z zakresu budownictwa i modernizacji sieci ciepłowniczych oraz nadzoru technicznego systemów grzewczych, na okoliczność potwierdzenia wykonania i prawidłowości wykonania modernizacji systemu grzewczego połączonego z dostawą ciepła i zarządzania systemem grzewczym w Jednostce Wojskowej nr [...] w B..
W odpowiedzi na skargę DIS podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.; dalej ppsa), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ppsa, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Dokonując w tym zakresie oceny zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że skarga jest zasadna.
Jedną z podstawowych zasad w postępowaniu podatkowym jest zasada czynnego udziału strony uregulowana w art. 123 § 1 Op. Zasada ta znajduje swój wyraz w wielu regulacjach przywołanej ustawy, między innymi w art. 188, zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. I co prawda Spółka nie wskazał wyraźnie, że podnosi zarzut naruszenia właśnie przepisu art. 188 Op, to jednak z jej wypowiedzi wyraźnie wynika, że za jeden z najbardziej istotnych mankamentów postępowania uważa, że wszystkie jej wnioski dowodowe zostały pominięte.
Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 9 kwietnia 2004 roku w/s III SA 1295/02 organ podatkowy władny jest nie dać wiary świadkom, ale nie wolno mu dezawuować ich bez przesłuchania, tak jak uczynił to w przypadku kontrahenta Spółki, E. W.. Skoro zatem wniosek dowodowy dotyczący istotnych okoliczności sprawy został złożony w toku postępowania podatkowego, to organ podatkowy nie mógł żądania jego przeprowadzenia nie uwzględnić, skoro okoliczności, które miały być stwierdzone przez zgłoszone dowody, nie były stwierdzone za pomocą innych dowodów. W podobny sposób wypowiadają się przedstawiciele doktryny, wskazując, iż zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza gdy strona powołuje się, zgodnie z art. 188 Op, na określone i ważne dla niej okoliczności, stanowi uchybienie przepisom postępowania podatkowego, skutkującym wadliwość decyzji (por. A. Hanusz Zasada swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym oraz jej granice, w PiP 2001/10/64 - t.4).
Zasadę tą doprecyzował Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 14 stycznia 2002 roku w/s I SA/Ka 2164/00 (ONSA 2003/1/33) wyraźnie wskazał, że jeżeli tylko strona zgłasza dowód, to w świetle art. 188 Op organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony; jeżeli jednak strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony.
Tymczasem w badanej sprawie, żaden ze zgłoszonych przez Spółkę wniosków dowodowych nie został uwzględniony, mimo że co od zasady był zgłoszony w celu wykazania okoliczności odmiennej od już uznanych za udowodnione w sprawie, przy czym raz dlatego, że organy arbitralnie uznały, że dany świadek (E. W.) nic nowego do sprawy nie wniesie, innym razem dlatego, że już wezwani świadkowie nie odebrali wezwań, albo też - co jeszcze bardziej niezrozumiałe - dlatego, że wyjaśnili, że nic nie mają w sprawie do wyjaśnienia i w praktyce odmówili stawienia się przed organem (T. K.).
Jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 23 listopada 2005 r. w/s III SA 1102/05, realizacja wymogu ustanowionego w art. 188 Op jest warunkiem wypełnienia dyspozycji z art. 187 tej ustawy. W sytuacji, kiedy stan faktyczny nie został całkowicie wyjaśniony, m.in. na skutek nieuwzględnienia wniosku dowodowego strony, którego przeprowadzenie mogłoby, przynajmniej potencjalnie, zmienić ustalenia przyjęte przez organ, a tym samym wpłynąć również na wynik sprawy, trudno uznać materiał dowodowy za zebrany i rozpatrzony zgodnie z przepisami art. 122 oraz art. 187 § 1 Op.
Nie można zaakceptować poglądu, że gwarancje procesowe zabezpieczające prawa strony w postępowaniu, a do takich należy zaliczyć prawa wynikające z art. 122, art. 123 oraz art. 188 Op, obowiązują w zależności od uznania organu. Obowiązek dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych i spornych w sprawie jest warunkiem, którego należy bezwzględnie dopełnić przed wydaniem decyzji administracyjnej.
Mając na względzie powyższe, Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ppsa orzekł, jak w sentencji. O wykonaniu decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152 przywołanej ustawy, natomiast o kosztach postępowania na podstawie jej art. 200.