III SA/Wa 2604/19

III SA/Wa 2604/19 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2020-06-19
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2019-11-22
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Beata Sobocha
Jarosław Trelka /sprawozdawca/
Marta Waksmundzka-Karasińska /przewodniczący/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Sygn. powiązane
II FSK 2296/20 - Wyrok NSA z 2023-03-30
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2019 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.321.2019.1.AM w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz S. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
W dniu 22 lipca 2019 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ("Organ", "Dyrektor") wpłynął wniosek S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. ("Wnioskodawca", Spółka", "Skarżąca", "Strona") o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:
Spółka jest polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca działa w branży energetyki odnawialnej i zajmuje się produkcją oraz sprzedażą energii elektrycznej w farmach wiatrowych zlokalizowanych na terytorium Polski. Pozyskuje także przychody ze sprzedaży zielonych certyfikatów.
W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (w szczególności na etapie budowy i oddania do użytkowania farmy wiatrowej) Spółka zaciąga różnego rodzaju zobowiązania finansowe, tj. korzysta z dłużnego finansowania zewnętrznego, w wyniku czego ponosi koszty związane z uzyskaniem środków pieniężnych od innych podmiotów, zarówno powiązanych, jak i niepowiązanych kapitałowo/osobowo ze Spółką. W szczególności Spółka zobowiązana jest do płacenia odsetek od zaciągniętych pożyczek oraz kredytów. Wnioskodawca ponosi również inne od odsetek koszty związane z korzystaniem ze środków finansowych wynikających z zawieranych umów. Spółka płaci na rzecz innych podmiotów koszty pochodnych zabezpieczeń zobowiązań, takie, jak koszty pochodnych instrumentów finansowych związanych z kontaktami zabezpieczającymi stopę procentową (swap stopy procentowe), które to związane są z uzyskaniem i wykorzystywaniem finansowania zewnętrznego.
Spółka zaciągnęła zobowiązania podczas etapu inwestycyjnego, tj. w początkowym etapie prowadzenia działalności gospodarczej, w celu sfinansowania budowy farm wiatrowych - początkowy etap inwestycji oraz późniejsze finansowanie i refinansowanie budowy wraz z finalizacją inwestycji zakończoną się oddaniem jej do użytkowania. Odsetki, które dotyczyły okresu sprzed oddania do użytkowania farm wiatrowych, zostały ujęte w wartości początkowej posiadanych przez Spółkę środków trwałych i w związku z tym, w odpowiedniej części, są rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów poprzez dokonywanie comiesięcznych odpisów amortyzacyjnych.
Wnioskodawca, w związku z zaciągniętymi pożyczkami oraz kredytami, w ciągu roku dokonuje spłat części wymaganej należności, zgodnie z harmonogramem spłat ustalonym z kredytodawcą oraz pożyczkodawcą. Spółka przewiduje, iż w najbliższym czasie łączna wartość kosztów finansowania dłużnego ponoszonego przez Spółkę w danym roku podatkowym może przekroczyć wartość 3 000 000 zł. Dodatkowo koszty finansowania dłużnego ponoszone przez Spółkę spełniają warunek wskazany w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej także "updop", "ustawa", "ustawa CIT"), tj. warunek zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie stanowią kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Rok podatkowy Spółki jest równy rokowi kalendarzowemu.
W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwości co do sposobu, w jaki powinien określić wysokość limitu dotyczącego potencjalnych kosztów finansowania dłużnego (zewnętrznego), ponad który ww. ponoszone przez niego koszty nie będą dla niego stanowić kosztów uzyskania przychodu. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
"Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zgodnie z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy CIT, maksymalna wysokość kosztów finansowania dłużnego, jakie Wnioskodawca ma prawo do rozpoznania w danym roku podatkowym (kalendarzowym) jako koszty uzyskania przychodów w podatku CIT, jest sumą:
- kwoty poniesionych kosztów finansowania dłużnego w roku podatkowym w maksymalnej wysokości 3.000.000 zł, oraz
- nadwyżki kosztów finansowania dłużnego ponad limit 3.000.000 zł - do wysokości, w której nie przewyższa ona 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce (a) sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad (b) sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a -art. 16m ustawy o CIT, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej?".
Zdaniem Wnioskodawcy powyższe stanowisko jest prawidłowe. Strona wskazała, że art. 15c ust. 1 w zw. z ust. 14 ustawy CIT należy rozumieć w taki sposób, że maksymalna wysokość kosztów finansowania dłużnego, jakie Wnioskodawca ma prawo do rozpoznania w danym roku podatkowym (kalendarzowym) jako koszty uzyskania przychodów w podatku CIT, jest sumą:
- kwoty poniesionych kosztów finansowania dłużnego w roku podatkowym w maksymalnej wysokości 3.000.000 zł, oraz
- nadwyżki kosztów finansowania dłużnego ponad limit 3.000.000 zł - do wysokości, w której nie przewyższa ona 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce (a) sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad (b) sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-art. 16m ustawy CIT oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku Organ w dniu 12 września 2019 r. wydał interpretację indywidualną, w której uznano przedstawione stanowisko Strony za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zgodnie z art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 14 pkt 1 updop, wyłączenie, o którym mowa w art. 15c ust. 1 nie znajdzie zastosowania w przypadku:
- wystąpienia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w roku podatkowym w kwocie nieprzekraczającej 3 mln zł albo
- wystąpienia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w kwocie wyższej niż 3 mln zł, ale nieprzewyższającej 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce (a) sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad (b) sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-art. 16m updop, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów administracyjnych na poparcie własnego stanowiska Organ wskazał, że nie podziela stanowiska w nich wyrażonego. Dyrektor podniósł, że orzecznictwo sądowe nie ma prawotwórczego charakteru. Może być ono rozpatrywane w kategoriach stosowania prawa, a nie jego tworzenia. Orzeczenia sądowe mają charakter indywidualny i nie wiążą organów podatkowych. Orzeczenia sądowe nie mają prawnej mocy precedensów. Wyrok, czy też uchwała, są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Nie mają one charakteru wykładni powszechnie obowiązującej, stąd dla Organu stanowisko wyrażone w wyrokach przytoczonych przez Spółkę nie jest wiążące.
Spółka złożyła skargę na wydaną interpretację. Zarzuciła jej naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14h w zw. z art. 120 oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa" lub "Op"), poprzez naruszenie przepisów postępowania i wydanie interpretacji, która nie spełnia warunków formalnych, poprzez brak wskazania prawidłowego uzasadnienia prawnego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym w sytuacji wydania negatywnej oceny stanowiska Spółki, oraz poprzez brak uwzględnienia wyroków sądów przywoływanych przez Skarżącą, tj. wyroków Sądów wojewódzkich: z dnia 13 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 833/18, z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 699/18, z dnia 3 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 7/19, z dnia 3 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Wr 14/19, z dnia 8 maja 2019 r., sygn. I SA/Gd 287/19, z dnia 12 marca 2019 r., sygn. I SA/Wr 6/19, z dnia 16 maja 2019 r., sygn. III SA/Wa 1849/18, oraz z dnia 6 czerwca 2019 r., sygn. I SA/Rz 253/19, poprzez brak odniesienia merytorycznego do argumentacji przytoczonej we wskazanych wyrokach w analogicznych stanach faktycznych, ograniczając się jedynie do wskazania, że nie wiążą organów podatkowych, co skutkowało wydaniem w sposób nieprawidłowy uzasadnienia oraz prowadzeniem sprawy w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych w związku z brakiem działania przez Organ na podstawie przepisów prawa, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.
Skarżąca wskazała nadto na naruszenie prawa materialnego, tj. art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 14 pkt 1 updop, poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że ustalenie przez ustawodawcę progu w wysokości 3.000.000 zł oznacza, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów albo (i) wartość określoną przez limit nadwyżki kosztów finansowania dłużnego określony w art. 15c ust. 1 updop, albo (ii) wartość określoną przez próg 3.000.000 zł - w zależności od tego, która z tych wartości jest wyższa, w sytuacji, gdy maksymalna wysokość kosztów finansowania dłużnego, jakie Spółka ma prawo do rozpoznania w danym roku podatkowym (kalendarzowym) jako koszty uzyskania przychodów, jest sumą kwoty poniesionych kosztów finansowania dłużnego w roku podatkowym w maksymalnej wysokości 3.000.000 zł oraz nadwyżki kosztów finansowania dłużnego ponad limit 3.000.000 zł - do wysokości, w której nie przewyższa ona 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce (a) sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad (b) sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-art. 16m updop, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
W uzasadnieniu Strona wskazała, że Organ naruszył art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, bowiem negatywnie oceniając stanowisko Skarżącej zaprezentowane we wniosku nie zawarł w interpretacji całościowego uzasadnienia prawnego. Zdaniem Spółki Organ nie uzasadnił w sposób wyczerpujący swojego stanowiska, przytaczając jedynie literalne brzmienie przepisów updop, jak również wskazał na treść dyrektywy Rady (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego, jednak nie przedstawił argumentacji kompleksowo uzasadniającej, dlaczego przyjął stanowisko odmienne od Spółki. O naruszeniu przez Organ przepisów dotyczących postępowania podatkowego świadczy również fakt, że - zdaniem Spółki - w swoim uzasadnieniu Organ nie odniósł się merytorycznie do zaprezentowanego orzecznictwa w analogicznych stanach faktycznych.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego Spółka wskazała, że art. 15c ust. 14 pkt 1 updop zawiera w swojej dyspozycji sformułowanie "w części". Zdaniem Strony oznacza to, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego do kwoty 3.000.000 zł w roku podatkowym zawsze stanowi koszt uzyskania przychodów w podatku CIT. Zdaniem Skarżącej dyspozycja art. 15c ust. 1 updop również zawiera sformułowanie "w części", a zatem do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT zalicza się kwotę ponad wartość 3.000.000 PLN, o ile są spełnione warunki z art. 15c ust. 1 updop. Z uwagi na to, że z art. 15c ust. 14 updop wynika, że w przypadku nadwyżki kosztów finansowania dłużnego "w części" nieprzekraczającej kwoty 3.000.000 zł nie stosuje się art. 15c ust. 1 updop, przepisy te należy odczytywać łącznie. Tym samym, do wyliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która nie podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT, tj. podlegających pod dyspozycję art. 15c ust. 1 updop i niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT, należy brać pod uwagę wartość nadwyżki tych kosztów ponad 3.000.000 zł przyrównaną do 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce (a) sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad (b) sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a - art. 16m updop oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
Zdaniem Strony powyższe przepisy wskazują, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego "w części" nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3.000.000 zł zawsze stanowi koszty uzyskania przychodów w podatku CIT. W związku z tym u podatników, u których nadwyżka finansowania dłużnego nie przekracza kwoty 3.000.000 zł w roku podatkowym, nie stosujemy art. 15c ust. 1 updop. Natomiast u podatników podatku CIT, u których nadwyżka finansowania dłużnego w roku podatkowym przekracza kwotę 3.000.000 zł, stosujemy art. 15c ust. 1 updop, z tym że kwota 3.000.000 zł zawsze stanowi koszty uzyskania przychodów w podatku CIT, natomiast jedynie wartość ponad 30% wskaźnika EBITDA nie stanowi kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT. W takiej sytuacji kosztami uzyskania przychodów w podatku CIT w roku podatkowym jest: (i) kwota 3. 000.000 zł, o której mowa w art. 15c ust. 14 pkt 1 updop, oraz (ii) wartość nie przewyższająca 30% EBITDA (zgodnie z art. 15c ust. 1 updop).
W związku z tym maksymalny próg zaliczenia nadwyżki kosztów finansowania dłużnego do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT w roku podatkowym należy określić jako sumę (i) 3.000.000 zł oraz (ii) 30% wskaźnika EBITDA.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. Nr 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi.
Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Na str. 11 zaskarżonej interpretacji Organ wyraził stanowisko, że wykładnia prawa materialnego zaprezentowana przez Spółkę "...stałaby w sprzeczności z celem wprowadzonych (od 1 stycznia 2018 r. – uwaga Sądu) zmian.". W poprzednim akapicie Organ dostrzegł jednak, przywołując stanowisko doktryny, że "(m)ożliwa jest odmienna interpretacja art. 15c ust. 14 pkt 1...", i że literalna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku o istnieniu ograniczeń w potrącalności kosztów finansowania dłużnego jedynie do części nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, która przekracza 3 000 000 zł. Taka interpretacja została nawet uznana za "korzystniejszą dla podatnika", choć sprzeczną z "logiką działania progu de minimis określonego w dyrektywie ATA".
Otóż, w ocenie Sądu, w tym zasadniczym miejscu interpretacji Organ zaprezentował nieakceptowalny pogląd, że w razie ewentualnej kolizji wyników wykładni literalnej i celowościowej, prymat należy przyznać tej drugiej. Taki pogląd przeczy utrwalonej w naszej kulturze prawnej zasadzie, że o treści prawa, zwłaszcza zawierającego normy o charakterze tetycznym (prawo karne i podatkowe), decyduje literalne brzmienie przepisu, a nie ewentualne intencje projektodawcy i cel, jaki zamierzał on osiągnąć. Zasada ta znajduje swoje umocowanie już w Konstytucji (art. 217). Normą podatkową jest zatem to, co wynika z litery ustawy, a nie to, co stanowiło ewentualny zamysł Ustawodawcy ujawniony lub - tym bardziej - nieujawniony w projekcie ustawy.
W przypadku przepisów prawa wspólnotowego, które wymagają implementacji do porządku krajowego, ale takiej implementacji (prawidłowej) nie dokonano, adresaci normy prawa wspólnotowego mogą powołać się bezpośrednio na przepis dyrektywy, ignorując przepis krajowy. Nie można jednak stosować tej możliwości na zasadzie odwrotnej, tzn. sądy i organy państwa członkowskiego nie mogą powoływać się na przepis dyrektywy wspólnotowej, jeśli prawo krajowe przewiduje dla adresata normy korzystniejszą sytuację prawną, niż wynikająca z dyrektywy.
Sąd zgadza się z argumentacją skargi, że w art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy przewidziano uprawnienie podatnika do niestosowania ograniczeń wynikających z ust. 1 w części nadwyżki kosztów finansowania dłużnego (zdefiniowano taką nadwyżkę w art. 15c ust. 3) nieprzekraczającej kwoty 3 000 000 zł. Tak skonstruowany przepis jest na gruncie językowym jasny – do kwoty 3 000 000 zł włącznie ("w części nieprzekraczającej") nie istnieją żadne ograniczenia w zaliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego do kosztów uzyskania przychodu. Skoro przepisu ust. 1 "nie stosuje się" tylko "w części", tj. w zakresie kwoty nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie wyższej, niż 3 000 000 zł, to "niestosowanie" takie oznacza brak jakichkolwiek ograniczeń w zaliczaniu finansowania dłużnego do kosztów podatkowych. Na tym polega wskazywana w interpretacji zasada "bezpiecznej przystani". O ile jednak nadwyżka ta jest wyższa niż wspomniana kwota 3 000 000 zł, czyli przekracza ona wspomnianą "część", to - siłą rzeczy - w zakresie jakiejś innej "części" aktualna staje się kwestia stosowania ograniczeń wynikających z art. 15c ust. 1, ale – co oczywiste – tylko do wartości przekraczającej tę kwotę. Inaczej ust. 14 pkt 1 tego przepisu straciłby jakikolwiek sens. Tak więc, gdy nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza wartość "bezpiecznej przystani", wtedy właśnie - i dopiero wtedy - należy odnieść wartość nadwyżki ponad 3 000 000 zł do 30% nadwyżki sumy przychodów nad sumą kosztów, przy czym te sumy podlegają stosownym modyfikacjom, zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy. Tak długo, jak wartość nadwyżki ponad 3 000 000 zł nie przekracza wspomnianych 30% nadwyżki sumy przychodów nad sumą kosztów, tak długo podatnik może zaliczać koszty finansowania dłużnego do kosztów podatkowych. Uprawnienie to ustaje z chwilą, gdy granica 30% zostaje przekroczona.
Kluczowe dla niniejszej sprawy jest więc użycie w art. 15c ust. 14 pkt 1 updop wyrazów "w części nieprzekraczającej". Oznacza to, że równolegle, w ramach tego samego przypadku finansowania dłużnego, istnieć musi też jakaś inna "część" nadwyżki, która – a contrario – podlega zasadom z art. 15c ust. 1 ustawy. Powyższe wynika, w ocenie Sądu, z literalnej wykładni art. 15c ust. 1 w zw. z art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy. Taka wykładnia nie jest absurdalna, nie prowadzi do wyniku niemożliwego do pogodzenia z jakimiś wartościami konstytucyjnymi, nie pozostaje w sprzeczności z innymi przepisami ustawy lub z przepisami innych ustaw podatkowych lub niepodatkowych. O ile natomiast taka wykładnia pozostawałaby w sprzeczności z przepisami dyrektywy 2016/1164 (dyrektywa ATAD), to uprawnieniem Skarżącej byłoby powołanie się na brzmienie prawa krajowego i pominięcie wymagań dyrektywy. W takim przypadku usunięcie sprzeczności pomiędzy prawem wspólnotowym, a krajowym, wymagałoby interwencji Ustawodawcy.
Zarzuty procesowe skargi są niezasadne. Omawiane przepisy ustawy nie dają jasnej odpowiedzi na pytanie postawione przez Skarżącą. Organ, spośród dwóch konkurencyjnych sposób ich wykładni, wybrał ten, który jest dla podatników mniej korzystny. Organ uzasadnił swój pogląd potrzebą realizacji celu ustawy nowelizującej. Podważanie przez Spółkę takiego wyboru nie może następować w ramach procesowego zarzutu naruszenia art. 14c § 1 i 2, art. 14h oraz art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji. Powołane przez Spółkę wyroki Sądów administracyjnych rzeczywiście przeczą poglądowi zaprezentowanemu w zaskarżonej interpretacji, ale – ponownie – Organ wyroki te zakwestionował i przeciwstawił im rzekome ratio legis nowelizacji ustawy. Choć więc Sąd nie zgadza się z tym poglądem Organu, a podziela poglądy z przywołanych wyroków Sądów Wojewódzkich, to samo zanegowanie przez Dyrektora nawet licznych orzeczeń sądowych (zwłaszcza nieprawomocnych) nie stanowi naruszenia wskazanych przepisów procesowych. Organ nie ma obowiązku automatycznego powielania stanowiska judykatury, choć ma obowiązek uzasadnienia własnego poglądu przeciwnego. Ten ostatni obowiązek został w sprawie wykonany w stopniu wystarczającym, choć wykonując go Organ naruszył przepisy prawa materialnego.
W dalszym postępowaniu stanowisko Spółki powinno być uznane za prawidłowe.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.
W kwestii kosztów Sąd orzekł na podstawie art. 205 § 2 Ppsa w zw. § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. Nr 1687). Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – doradcy podatkowego (480 zł) oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).