III SA/WA 259/20

III SA/Wa 259/20 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2020-09-24
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2020-02-05
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Beata Sobocha /przewodniczący sprawozdawca/
Maciej Kurasz
Piotr Dębkowski
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
II FSK 911/21 - Wyrok NSA z 2024-04-18
Skarżony organ
Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 2343
art. 15d ust. 1
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.
Dz.U. 2017 poz 2168
art. 22 ust. 1
Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant sekretarz sądowy Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2020 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w Z. na zmianę interpretacji indywidualnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 29 stycznia 2020 r. nr DPP13.8221.193.2017.CPIJ w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę
Uzasadnienie
W dniu 26 stycznia 2017 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ("Organ", Dyrektor") wniosek A. sp. z o.o. z siedzibą w Z. ("Skarżąca", "Strona", "Spółka", "Wnioskodawca") o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku płatności bez pośrednictwa rachunku płatniczego.
Z treści wniosku wynika, że A. Sp. z o.o. prowadzi aptekę, która dokonuje zakupu produktów leczniczych oraz wyrobów medycznych (zwanych dalej produktami) od podmiotu trudniącego się handlem hurtowym produktami. Zakupy produktów są dokonywane na podstawie ramowej umowy o zasadach wzajemnej współpracy handlowej pomiędzy stronami. Umowa ta dotyczy ogólnych warunków współpracy, takich jak udostępnianie oferty handlowej, wysokość ewentualnego kredytu kupieckiego, możliwość uzyskania rabatu, zasady rozliczeń itp. Zawarta pomiędzy stronami umowa nie wymienia produktów ani nie obowiązuje stron do dostawy/nabycia określonych produktów.
Przedmiotem tej umowy nie jest zatem zawarcie konkretnej transakcji handlowej, gdyż nie ma istotnych elementów umowy sprzedaży jak przedmiot umowy, ilość i cena. Do zawarcia transakcji dochodzi dopiero w przypadku potwierdzenia zamówienia bądź jego realizacji przez hurtownię, na którą to dostawę hurtownia wystawia każdorazowo odrębną fakturę VAT, która może zostać zapłacona w formie gotówkowej, jak i bezgotówkowej.
Na tle powyższego stanu faktycznego Wnioskodawca zadał pytanie, czy Spółka będzie mogła nie zmniejszać kosztów uzyskania przychodów albo nie zwiększać przychodu przy braku możliwości zmniejszenia takich kosztów, w przypadku płatności dokonanej na rzecz hurtowni bez pośrednictwa rachunku płatniczego, jeżeli żadna z transakcji z hurtownią udokumentowana odrębnym zamówieniem i fakturą nie przekracza wartości 15.000 zł, chociaż kwota w obrotach z hurtownią przekracza np. w okresie miesięcznym kwotę 15.000 zł?
Zdaniem Wnioskodawcy "jednorazową transakcją handlową" jest wartość każdorazowego pojedynczego zamówienia dokonywanego na podstawie umowy o współpracy, a nie suma płatności wynikających z kolejnych (pojedynczych) zamówień, mimo że każde z nich realizowane jest na podstawie jednej umowy o współpracy. Tym samym w przypadku nieprzekroczenia przez pojedyncze zamówienie limitu kwotowego 15.000 zł Wnioskodawca nie będzie musiał zastosować wobec siebie sankcji uregulowanej w art. 15d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2343, ze zm.), dalej: ustawa o CIT, mimo że suma zamówień np. w okresie miesiąca czy kwartału ten limit już przekroczy.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu 16 marca 2017 r., interpretację indywidualną, w której potwierdził zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznając je za prawidłowe.
Po zapoznaniu się z aktami sprawy, działając na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) dalej: "Ordynacja podatkowa", Szef Krajowej Administracji Skarbowej wydał w dniu 25 listopada 2019 r. zmianę interpretacji indywidualnej, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej za nieprawidłowe i w konsekwencji stwierdził nieprawidłowość interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2017 r.
W uzasadnieniu Szef KAS wskazał, że przez transakcję, o której mowa w art. 15d updop w związku z art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2017 r., poz. 2168 ze zm., dalej także "uosdg"), należy rozumieć umowę cywilnoprawną zawieraną w związku z prowadzoną przez strony działalnością gospodarczą, w wykonaniu której dokonywana jest co najmniej jedna płatność, przy czym o przyporządkowaniu płatności do poszczególnych umów/transakcji decyduje ich cel gospodarczy i zgodny zamiar stron, a nie treść dowodów (dokumentów) księgowych. Może się zatem okazać, że jedna transakcja obejmuje transfery pieniężne dokonane w ciągu kilku lat (np. w przypadku zawarcia umowy realizowanej etapami, takiej jak umowa wdrożeniowa czy umowa o roboty budowlane).
W konsekwencji, zdaniem Szefa KAS, jednorazowa wartość transakcji oznacza ogólną wartość wierzytelności lub zobowiązań, określonych w umowie zawartej między przedsiębiorcami bądź stanowiącej sumę płatności wynikających z zawartej umowy, nawet jeżeli w samej umowie nie określono łącznej wysokości tych świadczeń.
Jeżeli zatem, zawierając umowę, strony mogą określić jej wartość - mnożąc np. miesięczną kwotę do zapłaty przez liczbę miesięcy obowiązywania, suma płatności z całej umowy jest wartością transakcji - limit z art 22 uosdg stosuje się wówczas od pierwszej płatności, choćby nie przekraczała ona limitu ustawowego. Dzieje się tak niezależnie od długości ustalonego przez strony okresu rozliczeniowego (np. dzień, tydzień, miesiąc, kwartał).
Z kolei w przypadku, gdy z dniem dokonania pierwszej płatności strony nie wiedzą, jak długo będzie trwała umowa i jaka będzie łączna jej wartość, wiedzą natomiast, że w przypadku najkrótszego możliwego terminu obowiązywania umowy (tj. do upływu przewidzianego okresu wypowiedzenia) limit obrotu gotówkowego nie zostanie przekroczony - płatności do momentu przekroczenia limitu ustawowego mogą być dokonywane w gotówce.
Natomiast w przypadku, gdy z dniem dokonania pierwszej płatności strony nie wiedzą, jak długo będzie trwała umowa i jaka będzie łączna jej wartość, wiedzą natomiast, że w przypadku najkrótszego możliwego terminu obowiązywania tej umowy suma wynagrodzeń pewnych (tj. takich, które będzie trzeba zapłacić zanim upłynie okres wypowiedzenia) przekroczy limit, to od pierwszej płatności powinny być one rozliczane bezgotówkowo.
Mając na uwadze prawidłową wykładnię obowiązujących w dacie wydania zmienionej interpretacji przepisów, zdaniem Szefa KAS nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym "jednorazową transakcją handlową" jest wartość każdorazowego pojedynczego zamówienia dokonywanego na podstawie umowy o współpracy, a nie suma płatności wynikających z kolejnych (pojedynczych) zamówień mimo, że każde z nich realizowane jest na podstawie jednej umowy o współpracy. W konsekwencji nie jest zasadne również twierdzenie Strony, że w przypadku nieprzekroczenia przez pojedyncze zamówienie limitu kwotowego 15.000 zł, Wnioskodawca nie będzie musiał zastosować wobec siebie sankcji uregulowanej w art. 15d ustawy o CIT, mimo, że suma zamówień np. w okresie miesiąca czy kwartału limit ten już przekroczy.
Zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej jednorazową transakcją w powyższym przypadku jest umowa o współpracy, a nie poszczególne wynagrodzenia wypłacane na podstawie faktury VAT. Poszczególne płatności będące wynagrodzeniem z tytułu dostaw towarów należy przyporządkować zatem do jednej transakcji, czyli do jednej i tej samej umowy o współpracy.
W tym przedmiocie w pełni zasadnym będzie stwierdzenie, że strony zawartej umowy nie zawierają z dokonaniem nowego zamówienia nowej transakcji, nie składają ponownie oświadczeń woli, lecz po prostu wykonują łącząca je umowę, czyli realizują cały czas tę samą transakcję. Proces ten jest rozciągnięty w czasie i składa się na niego wiele płatności, ale transakcja w opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji jest jedna.
Jednocześnie Wnioskodawca nie wskazał aby umowa o współpracy miała określony czas trwania lub okres wypowiedzenia. Nie wskazał też stałych kwot płatności ani minimalnej wartości zamówień. Stąd w powyższej sytuacji kwalifikacja płatności zależy od wysokości wynagrodzenia wypłaconego od początku trwania tej umowy.
Zatem jeżeli dla umowy o współpracy suma wynagrodzeń dla kontrahenta z daną płatnością przekroczy kwotę limitu w wysokości 15 000 zł, od tego momentu wszystkie płatności na rzecz tego dostawcy winny być rozliczane bezgotówkowo przez cały okres trwania umowy.
Mając powyższe na uwadze Szef KAS uznał, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym będzie mógł nie zmniejszać kosztów uzyskania przychodów albo nie zwiększać przychodu przy braku możliwości zmniejszenia takich kosztów, w przypadku płatności dokonanej na rzecz hurtowni bez pośrednictwa rachunku płatniczego, jeżeli żadna z transakcji z hurtownią udokumentowana odrębnym zamówieniem i fakturą nie przekracza wartości 15.000 zł, chociaż kwota w obrotach z hurtownią przekracza np. w okresie miesięcznym kwotę 15.000 zł - jest nieprawidłowe.
W konsekwencji należało z urzędu dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2017 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.
W dniu 27 grudnia 2019 r. (data nadania) Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na zmianę interpretacji indywidualnej Szefa KAS z dnia 25 listopada 2019 r.
Skarżąca zarzuciła Szefowi KAS, że w zmianie interpretacji indywidualnej zawarł błędną wykładnię pojęcia transakcji handlowej, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1829 ze zm.), dalej: uosdg.
W treści skargi Strona wskazała, że dla ustalenia prawidłowego znaczenia pojęcia transakcji należy odwołać się do art. 4 ustawy z dnia 8 marca 2013 roku o terminach zapłaty w transakcjach handlowych. Transakcją (handlową) w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej i ustawy o CIT jest umowa o dostawie produktów, która dokumentowana jest poprzez zamówienie towarów i wystawienie faktury VAT dotyczącej tej dostawy. Natomiast w zakresie pojęcia dostawy towarów, zdaniem Strony, jako towar należy rozumieć rzeczy, energię, wodę, gaz centralne ogrzewanie oraz prawa, a jako dostawę przeniesienie praw do towaru lub udostępnienie praw do towaru do czasowego korzystania. W ocenie Wnioskodawcy, w takim stanie rzeczy zawierana przez Spółkę umowa o współpracy nie kreuje transakcji handlowej w rozumieniu art. 22 ust. 1 uosdg, bowiem określa ona jedynie zasady współpracy stron (zasady dokonywania zamówień) nie przenosząc ani nie udostępniając w swoich zapisach praw do towarów. Te są bowiem przenoszone dopiero na podstawie poszczególnych umów szczegółowych (zamówień) precyzyjnie określających przedmiot transakcji i cenę. Zdaniem Strony, umowa o współpracy handlowej nie kreuje dostawy towarów, a ustanawia jedynie zasady na jakich poszczególne transakcje mają być realizowane czy dokumentowane.
Jednocześnie Skarżąca zaznacza, że nie zgadza się ze stanowiskiem wskazanym w zmianie interpretacji dokonanej przez Szefa KAS, zgodnie z którym jednorazową transakcją handlową jest suma płatności wynikających z kolejnych (pojedynczych) zamówień, gdyż każde z nich realizowane jest na podstawie jednej umowy o współpracy. Argumentując zarzut podniesiony w skardze Strona stawia tezę, że "transakcją" w rozumieniu nowych przepisów jest skonkretyzowana operacja handlowa o określonych przez strony parametrach (wiadomo, jaki jest przedmiot tej operacji, jaka jest cena, jakie są warunki płatności, zasady ponoszenia ryzyka kontraktowego między stronami, itd.). Na podstawie wspólnie określonych parametrów strony są w stanie określić, czy wykonano umowne zobowiązania, tj. czy zaszła dana transakcja.
Dalej Skarżąca wskazuje, że od strony cywilnoprawnej należałoby uznać, że umowa o współpracy nie jest jedyną umową, która pojawia się w toku relacji między partnerami handlowymi. Umowa taka, jak stwierdza z resztą sama nazwa, zakreśla jedynie brzegowe zasady współpracy stron, ale nie precyzuje szczegółowych wzajemnych zobowiązań. Dopiero skonkretyzowanie operacji handlowej pozwala na uściślenie treści zobowiązania partnera handlowego, w szczególności jego rozmiaru (w zakresie konkretnie zamówionych produktów) i ceny. Można zatem twierdzić, że poprzez określenie treści zamówienia precyzuje się między stronami kolejna umowa, która wypełni się jako transakcja.
Określenie "transakcja" może być równoznaczne z zawartą, pisemną umową, jednak w przypadku umów o współpracę dla kolejno określonych przedmiotów transakcji mogą np. obowiązywać odmiennie ustalone ceny danego rodzaju towaru dostarczonego w różnych okresach. Z góry elementy takie nie mogą być przewidziane, dlatego strony nie są w stanie wskazać kwoty transakcji w umowie o współpracę. Zatem w przypadku umów o współpracę prawdopodobna jest realizacja wielu transakcji na bazie jednej umowy.
Spółka zaznacza, iż tak jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji, przedmiotowa umowa dotyczy ogólnych warunków współpracy, takich jak udostępnianie oferty handlowej, wysokość ewentualnego kredytu kupieckiego, możliwość uzyskania rabatu, ogólne zasady rozliczeń, itp. Zawarta pomiędzy stronami umowa nie wymienia produktów, ani nie obowiązuje stron do dostawy/nabycia określonych produktów. Celem zawarcia umowy była wymiana pewnych informacji dotyczących możliwości stron a nie zawarcie transakcji handlowej.
Mając na uwadze powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie zmienionej interpretacji w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych.
W odpowiedzi na skargę Szef KAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skarga nie jest zasadna.
Istota sporu dotyczy rozumienia pojęcia "jednorazowej wartości transakcji" użytego w art. 22 ust. 1 pkt 2 uosdg, co przekłada się bezpośrednio na wykładnię i ocenę co do zasadności zastosowania art. 15d ust. 1 updop.
Z art. 15d ust. 1 updop wynika, że podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy uosdg została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.
Z kolei art. 22 ust. 1 uosdg przewiduje, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:
1. stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2. jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł.
Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ograniczenie w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji z innym przedsiębiorcą jest dokonywana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, jeżeli "jednorazowa wartość transakcji" przekracza równowartość 15.000 zł.
Kluczowe jest zatem ustalenie, co należy rozumieć pod pojęciem "jednorazowej wartości transakcji" użytym w art. 22 ust. 1 pkt 2 uosdg.
Organ twierdzi, że w odniesieniu do sytuacji takiej jak zarysowana we wniosku o wydanie interpretacji, jednorazową transakcją jest umowa o współpracy, a nie poszczególne wynagrodzenia wypłacane na podstawie faktury VAT. Poszczególne płatności będące wynagrodzeniem z tytułu dostaw towarów należy przyporządkować zatem do jednej transakcji, czyli do jednej i tej samej umowy o współpracy.
Zdaniem Szefa KAS strony zawartej umowy nie zawierają z dokonaniem nowego zamówienia nowej transakcji, nie składają ponownie oświadczeń woli, lecz po prostu wykonują łączącą je umowę, czyli realizują cały czas tę samą transakcję. Proces ten jest rozciągnięty w czasie i składa się na niego wiele płatności, ale transakcja w opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji jest jedna.
Skarżąca jest natomiast zdania, że "jednorazową transakcją handlową" jest wartość każdorazowego pojedynczego zamówienia dokonywanego na podstawie umowy o współpracy, a nie suma płatności wynikających z kolejnych (pojedynczych) zamówień, mimo że każde z nich realizowane jest na podstawie jednej umowy o współpracy. Tym samym w przypadku nieprzekroczenia przez pojedyncze zamówienie limitu kwotowego 15.000 zł Wnioskodawca nie będzie musiał zastosować wobec siebie sankcji uregulowanej w art. 15d updop, mimo że suma zamówień np. w okresie miesiąca czy kwartału ten limit już przekroczy.
Zdaniem Sądu, rację w tym sporze należy przyznać organowi. Sąd zgadza się z twierdzeniem Szefa KAS, że jednorazową transakcją jest umowa o współpracy, a nie poszczególne wynagrodzenia wypłacane na podstawie faktury VAT.
Podobne zapatrywanie przedstawiono w literaturze. W komentarzu do uosdg (Brożyna Michał i in., "Swoboda działalności gospodarczej. Komentarz", opublikowano: LEX/el. 2005, autor fragmentu: Kohutek Konrad) wskazano, że dla wyznaczenia zakresu obowiązku wynikającego z art. 22 ust. 1 uosdg, konieczne jest ustalenie znaczenia pojęcia "jednorazowa wartość transakcji". Pod tym pojęciem należy rozumieć ogólną (łączną) wartość wierzytelności lub zobowiązań określoną w umowie pomiędzy przedsiębiorcami. Oznacza to, że obowiązek przeprowadzania rozliczeń pieniężnych za pośrednictwem rachunku bankowego istnieje także w przypadku, kiedy przedsiębiorcy, będący kontrahentami z tytułu umowy, której wartość świadczenia przekracza 15.000 euro, dokonują płatności na raty (w części), a wielkość poszczególnych rat jest niższa niż wspomniana kwota (tak też I. Lewandowska, Gotówka do 15 tys. euro, Rzeczpospolita z dnia 16 sierpnia 2004 r., s. C2).".
Zdaniem Sądu należy podzielić poglądy powoływane przez Szefa KAS w zaskarżonej zmianie interpretacji, zgodnie z którymi jedna transakcja może obejmować transfery pieniężne dokonane nawet w ciągu kilku lat, np. gdy umowa ma być realizowana etapami. Sąd podziela pogląd, że jednorazowa wartość transakcji oznacza ogólną wartość zobowiązań wynikającą z jednej umowy, a przymiot "jednorazowości" nie odnosi się do poszczególnych płatności.
Sąd nie podziela zapatrywania Skarżącej, że w przypadku umowy opisanej we wniosku o wydanie interpretacji, pojęcie ,jednorazowej wartości transakcji" należy utożsamiać ze skonkretyzowaną operacją handlową.
Zdaniem Sądu poszczególne płatności za poszczególne zamówienia należy przyporządkować do jednej transakcji, czyli do jednej i tej samej umowy w współpracę.
Dla Sądu jest oczywiste, że strony raz zawartej umowy o współpracę na czas nieokreślony nie zawierają przy każdym zamówieniu produktów medycznych nowej transakcji, nie składają ponownie oświadczeń woli, lecz po prostu wykonują łączącą je umowę, czyli – realizują cały czas tę samą transakcję. Proces ten jest rozciągnięty w czasie i składa się na niego wiele płatności, ale transakcja w sytuacji opisanej we wniosku – jest jedna.
Jednorazową transakcją jest umowa w współpracy, która łączy strony, a nie jednorazowe zamówienie realizowane w ramach łączącej strony umowy. Jednorazowa wartość transakcji przy umowie o współpracy zawartej na czas nieokreślony to nie jest wartość jednego zamówienia.
Stanowisko organu jest zgodne z celem, dla którego wprowadzono przepisy, i nie nakłada na podatnika zbyt daleko idących obowiązków.
W stanowisku organu Sąd nie dopatrzył się zarzucanego w skardze naruszenia art. 15d ust. 1 updop w związku z art. 22 ust. 1 uosdg.
Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarówno umowa zawarta na czas określony, jak i umowa zawarta na czas nieokreślony to jedna transakcja, zatem na gruncie art. 22 ust. 1 usdg należy brać pod uwagę płatności z całej umowy, a nie wartość jednorazowego zamówienia.
W przypadku umowy o współpracę zawartej na czas nieoznaczony, tak jak w niniejszej sprawie, uznać należy, że kwalifikacja płatności zależy od wysokości wynagrodzenia, okresu rozliczeniowego i okresu wypowiedzenia takiej umowy. Jeżeli dla umowy na czas nieokreślony suma wynagrodzeń pewnych (które będzie trzeba zapłacić zanim upłynie okres wypowiedzenia) przekroczy limit określony w art. 22 ust. 1 uosdg, to od pierwszej płatności winny być one rozliczane bezgotówkowo.
Zgodzić się należy z opinią Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, że przez transakcję, o której mowa w art. 15d updop w związku z art. 22 uosdg, należy rozumieć umowę cywilnoprawną zawieraną w związku z prowadzoną przez strony działalnością gospodarczą, w wykonaniu której dokonywana jest co najmniej jedna płatność, przy czym o przyporządkowaniu płatności do poszczególnych umów/transakcji decyduje ich cel gospodarczy i zgodny zamiar stron, a nie treść dowodów (dokumentów) księgowych. Może się zatem okazać, że jedna transakcja obejmuje transfery pieniężne dokonane w ciągu kilku lat (np. w przypadku zawarcia umowy realizowanej etapami, takiej jak umowa wdrożeniowa czy umowa o roboty budowlane).
Limit, o którym mowa, nie jest "odnawialny" w ramach jednej umowy. Odnosi się on do całej umowy, którą zdaniem Sądu należy uznać za "transakcję" w rozumieniu art. 22 ust. 1 uosdg, a nie do poszczególnych zamówień, które mogą być ustalane przez strony w dowolny sposób. W przeciwnym razie istniałaby możliwość "sztucznego" dzielenia transakcji, co niweczyłoby cel przepisu. Zatem, gdy z dniem dokonania pierwszej płatności strony nie wiedzą, jak długo będzie trwała umowa i jaka będzie łączna jej wartość, płatności do momentu przekroczenia limitu ustawowego mogą być dokonywane w gotówce, jednakże jeśli z obowiązujących w danej relacji umownej okresów wypowiedzenia wynika, że suma płatności za minimalny okres trwania umowy przekroczy limit – to od początku warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest dokonywanie płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego.
W konsekwencji, Sąd nie dopatrzył się zarzucanego w skardze naruszenia art. 15d ust. 1 updop w związku z art. 22 ust. 1 uosdg.
Z tych powodów skarga jako nieuzasadniona została oddalona na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.