III SA/Wa 2550/05

III SA/Wa 2550/05 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2006-01-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-09-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Hieronim Sęk
Joanna Tarno
Krystyna Chustecka /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
art. 21 par. 3, art. 74 par. 1, art. 75 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Tezy
O momencie zaliczenia nadpłaty na zaległe zobowiązania decyduje moment powstania nadpłaty, a więc moment uiszczenia nienależnego podatku lub w kwocie wyższej od należnej, a nie moment, w którym nadpłatę stwierdzono.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Sędzia WSA Joanna Tarno, Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Marcin Bącal, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2005 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu nienależnie zapłaconych odsetek 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej kwotę 5 270 zł (pięć tysięcy dwieście siedemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
III Sa/WA 2550/05
UZASADNIENIE
Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 62 § l, art. 72, art. 73 § 2 pkt. 2 i 3, § 3 i § 4, art. 74 , art. 75, art. 79 § l i § 2 pkt l lit. b i e, art. 81 § l pkt 2, art. 120, art. 168 §1, art. 233 § l pkt l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 14a ust. l, ust. 6, ust. 7 pkt 2, ust.7a pkt l, ust. 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]10.2004r., nr [...] odmawiającą A., [...]., stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług z tytułu nienależnie zapłaconych odsetek od złożonych korekt deklaracji VAT-7 za okres sierpień 2000 r., wrzesień 2000 r. i lipiec 2001 r.
W uzasadnieniu wskazano ,że Spółka złożyła deklarację korygującą VAT-7 za grudzień1999 r. z kwotą zobowiązania w wysokości [...] zł. W pierwotnej deklaracji za ten okres rozliczeniowy zobowiązanie podatkowe zadeklarowane zostało w wysokości [...] zł i kwotę tą wpłaciła na konto urzędu skarbowego. W dniu [...].09.2001 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęła deklaracja korygująca VAT-7 za lipiec 2001 r., z której wynikała kwota zaległości w wysokości [...] zł. Zaległość tą Spółka wpłaciła w dniu [...].09.2001 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W dniu [...].09.2001 r. Spółka złożyła do Urzędu Skarbowego korekty deklaracji VAT-7 za sierpień i wrzesień 2000 r. Kwoty zaległości powstałe w wyniku złożenia korekt za powyższe miesiące odpowiednio w wysokości [...] zł oraz [...] zł Spółka uregulowała,
wpłacając jednocześnie należne odsetki za zwłokę..
W dniu [...].01.2002 r. Spółka wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty wraz z kserokopią wcześniej złożonej korekty deklaracji VAT-7 za grudzień 1999 r. Urząd Skarbowy W. w dniu [...].02.2002 r. dokonał zwrotu kwoty [...] zł.
Następnie w dniu [...]08.2004r. złożyła do Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w R. wniosek o stwierdzenie nadpłaty z tytułu nienależnie zapłaconych odsetek. Spółka przedstawiła stanowisko, że złożenie korekty deklaracji VAT-7 za grudzień 1999 r. w dniu [...] lutego 2000 r. z wykazaną kwotą zobowiązania mniejszą o [...] zł, spowodowało iż od dnia złożenia przedmiotowej korekty powstała nadpłata w podatku od towarów i usług. Złożenie deklaracji korygujących za lipiec 2001 r. oraz za sierpień i wrzesień 2000 r. - w wypadku, gdy Spółka w styczniu 1999 r. nadpłaciła podatek, który zwrócono jej dopiero w dniu [...]02.2002 r. - nie mogło spowodować naliczenia odsetek z tytułu zaległości podatkowej za wskazane okresy.
Decyzją z dnia [....]10.2004 r. Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w R. odmówił stwierdzenia nadpłaty, uzasadniając, że na dzień złożenia wniosku Strona nie posiadała nadpłaty z tytułu nienależnie zapłaconych odsetek. Wpłaty dokonane na poczet zaległości podatkowych za wnioskowane miesiące zostały zaksięgowane zgodnie ze wskazaniem podatnika stosownie do art. 62 § l Ordynacji podatkowej na poczet zaległości podatkowych i odsetek.
W odwołaniu od tej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów art. 62, art. 72, art. 74, art. 75 oraz art. 120 Ordynacji podatkowej, i wniosła o jej uchylenie w całości.
Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji. Wskazał, że fakt złożenia przez podatnika deklaracji korygujących w poprzednim okresie nie decydował o wystąpieniu nadpłaty, ani też nie decydował o tym, w jaki sposób zostanie rozliczona zaległość podatkowa i odsetki za zwłokę powstałe w innych okresach podatkowych.Za nieuzasadnione uznał zarzuty Strony odnośnie nie zaliczenia z urzędu nadpłaty na zaległości powstałe w związku ze złożeniem przez Stronę korekt deklaracji VAT-7 za sierpień i wrzesień 2000 r. oraz lipiec 2001 r.
Wyjaśnił przy tym ,że nawet kwestia braku decyzji stwierdzającej nadpłatę w podatku od towarów i usług za grudzień 1999 r. - pomimo tego, że narusza obowiązujące w danym czasie przepisy – to ze względu na to, że wniosek w sprawie stwierdzenia nadpłaty złożony został później niż Strona wpłaciła zaległości wraz z odsetkami za zwłokę ,które są przedmiotem odwołania ,a więc chronologię wydarzeń- w świetle przytoczonych przepisów oraz linii orzeczniczej ,pozostaje ona bez wpływu na rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji. Wskazał na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 marca 2004 r., sygn. akt III SA 1385/03, w którym Sąd ten stwierdził, że "zarachowanie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych powinno być dokonane z dniem złożenia przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty", co odnosząc do rozpatrywanej sytuacji, jednoznacznie wyklucza interpretację przepisów dokonaną przez Stronę.
Wobec tego ,że w rozpatrywanej sytuacji, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa Strona dokonała wpłaty kwot zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, wynikających z zaniżenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. okresy, tym samym zobowiązanie podatkowe z ww. tytułów wygasło.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca Spółka decyzji tej zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię oraz błędne zastosowanie, które miało wpływ na wynik sprawy: art. 74 § l pkt l i art. 75 § l ,art. 120 i art. 121 §1 ustawy Ordynacja podatkowa i wniosła o jej uchylenie.
Wskazała, że istota sporu pomiędzy Spółką a organami podatkowymi sprowadza się do określenia momentu, od którego nadpłata powinna zostać zaliczona na poczet zaległości podatkowych. Oznacza to konieczność udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w stanie prawnym obowiązującym w styczniu 2000 roku, zarachowanie nadpłaty na poczet zaległości możliwe było już od dnia powstania nadpłaty czy też od dnia późniejszego (dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty).Interpretacja logiczna - językowa 74 §1 pkt l i 75 §1 Ordynacji podatkowej w opinii Spółki, nie pozostawia żadnych wątpliwości, że w analizowanym stanie prawnym, nadpłata powstawała z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej (jest to bowiem dosłowne i jasne sformułowanie art. 74 §1 pkt l O.p., zgodnie z którym "nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej ).Oznacza to, że powołane powyżej przepisy art. 74 §1 pkt l i 75 §1 O.p., interpretowane łącznie ,tworzą jasną normę prawną, zgodnie z którą nadpłata powinna być zaliczona na poczet zaległości podatkowych z dniem jej powstania, czyli z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. W konsekwencji w przedmiotowej sytuacji nadpłata Spółki powstała z dniem zapłaty przez Spółkę podatku w wysokości wyższej od należnej, tj. z dniem [...] stycznia 2000 roku i zgodnie z art. 75 §1 tej ustawy powyższa nadpłata powinna być zaliczona z urzędu na poczet zaległości podatkowych Spółki w podatku VAT za sierpień 2000 roku, wrzesień 2000 roku i lipiec 2001 roku w momencie powstania tych zaległości (obiektywnie istniał bowiem wówczas stan nadpłaty wynikający z zapłaty w dniu [...] stycznia 2000 roku przez Spółkę podatku w wysokości wyższej od należnej).Powołała się na wyrok NSA z dnia 16 lipca 2003r. sygn. akt I S.A./Bd 1653/03 .W związku z powyższym podniosła także zarzut naruszenia art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał zajęte stanowisko i wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych( Dz. U. Nr 153, poz. 1269) zwanej dalej p.p.s.a., Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność ( legalność ) aktów administracyjnych ,w tym przypadku decyzji , z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola Sądu Administracyjnego ogranicza się do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy - art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153,poz. 1270 ze zm., zwanej dalej jako p.p.s.a.) Oceny tej dokonuje się według stanu prawnego i na podstawie akt istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.
Badając czy zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. odpowiada prawu, Sąd stwierdził, iż decyzja ta została podjęta z naruszeniem art. 74 i art. 75 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w 2000r. (O.p.)
W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, co przyznaje Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, ,że zgodnie z art. 74 § 1 pkt 1 powołanej ustawy nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej oraz ,że stosownie do art. 75 § 1 nadpłaty podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Jednocześnie organ ten stwierdza ,że nie sposób na podstawie przytoczonych regulacji zgodzić się ze Skarżącą, że w momencie składania korekt deklaracji za sierpień 2000r., wrzesień 2000 r. i lipiec 2001 r., w wyniku których powstały zaległości podatkowe, na koncie Strony widniała nadpłata, która z urzędu powinna być zaliczona na wskazane zaległości.
Stanowisko powyższe według oceny Sądu jest nieuprawnione. W rozpoznawanej sprawie nadpłata powstała w wyniku dokonania przez skarżącą zapłaty w styczniu 2000 r. podatku VAT w kwocie wyższej od należnej , co skarżąca wykazała dokonując korekty deklaracji [...] lutego 2000r. W świetle powołanych przepisów fakt istnienia nadpłaty nie może być kwestionowany. Nadpłata ta ,co wynika z literalnego brzmienia przepisu art. 75 O.p. powinna być z urzędu , zaliczona na poczet zaległości skarżącej.
Według oceny Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, nie ma żadnego uzasadnienia prawnego ,zajęte przez organy podatkowe stanowisko ,iż złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty przesuwa jej termin zaliczenia na poczet zaległości z dnia powstania nadpłaty na dzień złożenia wniosku . Jeżeli zaliczenie nadpłaty w dniu jej powstania nie jest możliwe ,bowiem zaległość powstała po powstaniu nadpłaty, zaliczenie powinno nastąpić z dniem powstania zaległości .
Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie NSA. W wyroku z 2000.06.21 sygn. akt SA/Sz 655/999POP 2002/3/78) NSA stwierdził ,iż art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, nadpłaty podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet zaległych i bieżących zobowiązań podatkowych, co oznacza, że zaliczenie to następuje z chwilą powstania tych nadpłat, a nie dopiero z chwilą wydania przez organ podatkowy decyzji stwierdzającej nadpłatę (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej) bądź decyzji zmieniającej, uchylającej czy stwierdzającej nieważność decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego lub określającej wysokość zaległości podatkowej .Z przepisu art. 74 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika zasada, że nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości wyższej od należnej, przy czym na wskazany w tym przepisie moment powstania nadpłaty nie ma wpływu to, czy do zapłaty nienależnego podatku lub w kwocie wyższej od należnej doszło w następstwie jego samoobliczenia przez podatnika, czy też w następstwie decyzji urzędu skarbowego określającej wysokość zobowiązania podatkowego i zaległości, następnie uchylonej. Z kolei, w myśl przepisu art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, nadpłaty podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet zaległych i bieżących zobowiązań podatkowych, co oznacza, że zaliczenie to następuje z chwilą powstania tych nadpłat, a nie dopiero z chwilą wydania przez organ podatkowy decyzji stwierdzającej nadpłatę (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej) bądź decyzji zmieniającej, uchylającej czy stwierdzającej nieważność decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego lub określającej wysokość zaległości podatkowej. Jakkolwiek więc w myśl art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej podatek wykazany przez podatnika w deklaracji jest podatkiem do zapłaty tak długo, jak długo organ podatkowy nie stwierdzi nadpłaty, to nie oznacza to bynajmniej, iż stwierdzenie przez ten organ nadpłaty w sytuacji takiej powoduje, że zaliczenie z urzędu tej nadpłaty na zaległe zobowiązania, możliwe wprawdzie dopiero w wyniku jej stwierdzenia, następuje z momentem tego stwierdzenia. O momencie zaliczenia nadpłaty na zaległe zobowiązania decyduje bowiem moment powstania nadpłaty, a więc moment uiszczenia nienależnego podatku lub w kwocie wyżej od należnej, a nie moment, w którym nadpłatę tę stwierdzono.
Tak więc, skoro skarżący podatnik zadeklarował i uiścił wyższy niż należało podatek VAT, to nadpłaty stąd wynikłe winny podlegać zaliczeniu na zaległe zobowiązania z dniem powstania tych nadpłat, tj. z dniem uiszczenia zawyżonego podatku, co oznacza w konsekwencji, że zwłoka w uiszczeniu zaległości, powodująca naliczenie odsetek, ustała z tymże dniem. NSA uznał za błędne i niezgodne z wyżej przywołanymi przepisami wyrażone przez organ pierwszej instancji i aprobowane przez organ odwoławczy stanowisko, według którego mimo wcześniejszego nadpłacenia podatków VAT skarżący podatnik pozostawał w zwłoce .Podobnie orzekł NSA w wyroku powołanym przez skarżącą.
Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela ten pogląd .
Uznając za uzasadnione zarzuty i wnioski przedstawione w skardze Sąd na podstawie art. 145§ 1 pkt 1 lit.a w zw. z art. 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.