Lexedit
Wróć do analizy orzeczenia
Pełny tekst orzeczenia

III SA/Wa 2483/25

Oryginalna, niezmieniona treść orzeczenia. Jeżeli chcesz przeczytać analizę (zagadnienia prawne, podstawa prawna, argumentacja, rozstrzygnięcie), wróć do strony orzeczenia.

III SA/Wa 2483/25 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2026-03-26
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-11-13
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Aneta Trochim-Tuchorska
Anna Zaorska /przewodniczący/
Radosław Teresiak /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 775
15a ust. 9 i ust. 15
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 111
art. 120 § 1, art. 121 § 1, art. 14c § 1 i 2, art. 14h
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 11
Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Zaorska, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant sekretarz sądowy Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 marca 2026 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 września 2025 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.358.2025.1.APR w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Pismem z dnia 14 października 2025 r., P. S.A (dalej: Skarżącą, Stroną, Wnioskodawcą) wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z 10 września 2025 r.
We Wniosku przedstawiono następujący stan sprawy.
P. S.A. zamierza utworzyć grupę VAT w rozumieniu art. 2 pkt 47 ustawy o VAT tj. grupę podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, zarejestrowaną jako podatnik VAT ("GV" "Grupa VAT", "Grupa VAT P."). Grupa P. składa się z kilkunastu podmiotów. Wnioskodawca zamierza utworzyć GV, w skład której miałoby wejść część Spółek należących do Grupy P. dla których spełnione zostały przesłanki dotyczące powiązań finansowych, ekonomicznych oraz organizacyjnych.
Funkcję przedstawiciela Grupy VAT, o którym mowa w art. 2 pkt 48 ustawy o VAT będzie pełnił P. S.A. Spółki wchodzące w skład Grupy VAT będą spełniać warunki dot. powiązań finansowych, organizacyjnych oraz ekonomicznych, o których mowa w art. 15a ust. 1 ustawy o VAT. Przedmiotem niniejszego wniosku nie jest ani finalny skład GV ani skuteczność jej utworzenia przez P. S.A.
W kontekście prowadzonych analiz co do przyszłej struktury kapitałowej Grupy P., rozważane jest przeprowadzenie pewnych zmian reorganizacyjnych mających na celu poprawę efektywności operacyjnej Grupy P.. Ze względu na planowany harmonogram działań, może dojść do sytuacji, w której określone zdarzenia restrukturyzacyjne będą występowały już po zarejestrowaniu Grupy VAT P. jako podatnika VAT czynnego.
Obecnie rozważane są dwa scenariusze integracji, które mogą mieć miejsce w ramach GV:
Scenariusz A - połączenie przez przejęcie.
Rozważane jest połączenie spółek zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej "KSH"). Wskutek połączenia dojdzie do zwiększenia kapitału zakładowego spółki przejmującej oraz ustania bytu prawnego spółki przejmowanej i wstąpienia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki podmiotu przejmowanego przez spółkę przejmującą (na podstawie art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej).
Scenariusz B - przeniesienie działalności operacyjnej i likwidacja spółki.
Rozważane jest przeniesienie całej działalności operacyjnej z jednej spółki do drugiej, a następnie likwidacja spółki, z której działalność została przeniesiona.
Niezależnie od wyboru scenariusza – należy przyjąć, że po dokonaniu rozważanej reorganizacji:
pomiędzy Spółkami tworzącymi GV nadal występować będą powiązania finansowe, ekonomiczne oraz organizacyjne, o których mowa w art. 15a ust. 1 ustawy o VAT,
Spółki tworzące GV nadal będą posiadać siedzibę w Polsce,
Spółki będą członkiem wyłącznie Grupy VAT P. (nie będą członkiem innych grup VAT),
GV P. będzie składała się z więcej niż dwóch Spółek,
P. S.A. będzie przedstawicielem Grupy VAT.
Skutkiem obu rozważanych scenariuszy byłoby przeniesienie działalności prowadzonej przez jednego z Członków Grupy VAT, do innego Członka Grupy VAT, który tę działalność miałby kontynuować oraz finalnie ustanie bytu prawnego jednego z Członków Grupy VAT. Innymi słowy, na skutek przeniesienia działalności pomiędzy dwoma podmiotami wchodzącymi w skład GV, jeden z Członków Grupy przestałby istnieć.
Wnioskodawca podkreśla w tym miejscu, że finalna struktura kapitałowa Spółek mających wejść w skład GV P. jest jeszcze rozważana, a zagadnienie występowania pomiędzy Spółkami powiązań o charakterze finansowym nie jest przedmiotem niniejszego wniosku. Wnioskodawca złożył w tej sprawie do Dyrektora KIS odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący występowania pomiędzy Spółkami powiązań finansowych w rozważanych strukturach kapitałowych Grupy P..
Spółki tworzące GV prowadzą określone kategorie działalności gospodarczej, świadcząc usługi na rzecz członków GV, pozostałych spółek Grupy P. oraz podmiotów trzecich.
Spółki wchodzące w skład GV opracowały odpowiednią metodykę alokacji określonych kategorii zakupów pod kątem ustalenia prawa do odliczenia VAT naliczonego w świetle odpowiednich przepisów ustawy o VAT, w tym art. 90 ust. 2 oraz ust. 10d ustawy o VAT oraz Objaśnień podatkowych w zakresie grup VAT z 11 października 2022 r. ("Objaśnienia").
Wnioskodawca wystąpił w tym zakresie do Dyrektora KIS z odrębnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej celem potwierdzenia prawidłowości opracowanej metodyki alokacji zakupów pod kątem prawa do odliczenia VAT.
Zgodnie z opracowaną metodyką alokacji, Grupa VAT P. będzie odliczała VAT naliczony odpowiednio z zastosowaniem:
alokacji bezpośredniej,
współczynnika struktury sprzedaży ("WSS") indywidualnego poszczególnych Członków GV – (proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT),
współczynnika struktury sprzedaży Grupy VAT ("WSS GV") (zgodnie z art. 90 ust. 10d ustawy o VAT).
W składzie Grupy VAT mogą znaleźć się zarówno Spółki, które przed utworzeniem GV stosowały odliczenie VAT naliczonego z zastosowaniem WSS, jak i Spółki, które nie stosowały WSS (dokonywały odliczenia VAT naliczonego jedynie w oparciu o podstawową metodę odliczenia z zastosowaniem alokacji bezpośredniej).
Zarówno WSS indywidualny i WSS GV będzie wyliczany w oparciu o dane rzeczywiste Członków GV za rok podatkowy poprzedzający rok podatkowy, w odniesieniu, do którego jest ustalany. WSS nie będą miały zatem charakteru szacunkowego.
Mając na uwadze skalę działalności Spółek, należy przyjąć, że w żadnym roku funkcjonowania Grupy VAT obrót z prowadzonej działalności opodatkowanej i zwolnionej nie będzie niższy niż 30 000 zł.
Niniejszy wniosek nie dotyczy prawidłowości określenia WSS GV.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
1. Czy opisana w zdarzeniu przyszłym rozważana reorganizacja w ramach scenariusza A w istniejącej GV skutkować będą utratą statusu podatnika przez tę GV?
2. Czy opisana w zdarzeniu przyszłym rozważana reorganizacja w ramach scenariusza B w istniejącej GV skutkować będą utratą statusu podatnika przez tę GV?
3. Czy GV będzie zobowiązana do wyliczenia szacunkowej proporcji i poinformowania o przyjętej proporcji naczelnika urzędu skarbowego na gruncie art. 90 ust. 8-9 i 10c ustawy o VAT?
Stanowisko Wnioskodawcy:
1. Opisana w zdarzeniu przyszłym rozważana reorganizacja w ramach scenariusza A w istniejącej GV nie będzie skutkować utratą statusu podatnika przez tę GV.
2. Opisana w zdarzeniu przyszłym rozważana reorganizacja w ramach scenariusza B w istniejącej GV nie będzie skutkować utratą statusu podatnika przez tę GV.
3. GV nie będzie zobowiązana do wyliczenia szacunkowej proporcji i poinformowania o przyjętej proporcji naczelnika urzędu skarbowego na gruncie art. 90 ust. 8-9 i 10c ustawy o VAT.
W ocenie DKIS w analizowanej sprawie skoro w obu wariantach (scenariusz A i scenariusz B) skutkiem będzie ustanie bytu prawnego jednego z członków grupy VAT (jeden z członków grupy przestałby istnieć) to należy uznać, że nastąpi pomniejszenie składu grupy VAT o jednego członka. Tym samym naruszone zostaną warunki funkcjonowania grupy VAT, tj. art. 15a ust. 9 ustawy i Grupa VAT utraci status podatnika.
Z regulacji prawnych w zakresie grup VAT, zdaniem DKIS, jednoznacznie wynika, że grupa VAT nie może być rozszerzona o innych członków ani pomniejszona o któregokolwiek z członków wchodzących w jej skład. Zatem w opisanych sytuacjach (zarówno w scenariuszu A jak i scenariuszu B), których skutkiem byłoby przeniesienie działalności prowadzonej przez jednego z członków Grupy VAT, do innego członka Grupy VAT, który tę działalność miałby kontynuować oraz finalnie ustanie bytu prawnego jednego z członków Grupy VAT, zostanie naruszona zasada działania takiej Grupy VAT. Skoro na skutek przeniesienia działalności pomiędzy dwoma podmiotami wchodzącymi w skład Grupy VAT jeden z członków ostatecznie przestałby istnieć zostaną naruszone warunki istnienia Grupy VAT zawarte w art. 15a ust. 9 ustawy o VAT.
Nie można w takim przypadku mówić, iż doszło do przekształceń wewnątrz grupy, których konsekwencją jest dalsze spełnianie warunków istnienia Grupy VAT. W przypadku tak dokonanej reorganizacji jak opisana w zdarzeniu przyszłym, na skutek której jeden z podmiotów tworzących Grupę VAT przestanie istnieć wówczas taka grupa utraci status podatnika. Dlatego też zdaniem DKIS stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 jest nieprawidłowe.
W zakresie wątpliwości dotyczących ustalenia, czy Grupa VAT będzie zobowiązana do wyliczenia szacunkowej proporcji i poinformowania o przyjętej proporcji naczelnika urzędu skarbowego na gruncie art. 90 ust. 8-9 i 10c ustawy.
DKIS stwierdził, że w analizowanej sprawie w roku utworzenia Grupy VAT, współczynnik struktury sprzedaży Grupy VAT (WSS GV) Grupa VAT będzie zobowiązana do wyliczenia szacunkowo, ponieważ Grupa VAT w roku poprzedzającym rok założenia Grupy VAT nie istniała jako podatnik, więc nie osiągnęła obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Przy czym Grupa VAT będzie zobowiązana zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji. Natomiast w kolejnych latach funkcjonowania Grupy VAT, Grupa VAT zobowiązana będzie wyliczyć współczynnik struktury sprzedaży Grupy VAT (WSS GV) w oparciu o obrót osiągnięty przez Grupę VAT w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Przy czym w sytuacji, kiedy Grupa VAT uzna, że współczynnik struktury sprzedaży Grupy VAT (WSS GV) byłby niereprezentatywny, będzie zobowiązana do stosowania WSS GV wyliczonego szacunkowo i poinformowania naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe w części dotyczącej szacunkowego ustalenia indywidualnego WSS i nieprawidłowe w części dotyczącej szacunkowego ustalenia WSS GV.
Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem Spółka wniosła skargę. Zaskarżyła interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektor KIS w zakresie odpowiedzi na pytania oznaczone nr. 1 i 2 we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2025 r. w odniesieniu do których Organ uznał za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej dot. podatku od towarów i usług odnośnie do braku wpływu rozważanej reorganizacji w ramach scenariusza A lub B w istniejącej Grupie VAT na status Grupy VAT jako podatnika.
Zaskarżonej Interpretacji zarzuciła:
A. Naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:
1) art. 15a ust. 1 w zw. z art. 15a ust. 6 oraz art. 15a ust. 9 ustawy o VAT w zw. z art. 11 Dyrektywy VAT - poprzez dopuszczenie się przez Organ błędnej i zawężającej wykładni tych przepisów z pominięciem prawa wspólnotowego, prowadzącej do nieprawidłowego uznania przez Organ, że:
- dokonanie połączenia przez przejęcie jednego z Członków GV przez innego Członka GV na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH (scenariusz A), lub
- przeniesienie całej działalności operacyjnej z jednego Członka GV na innego Członka GV, a następnie likwidacja spółki, której majątek został przejęty (scenariusz B),
— skutkują automatyczną utratą przez Grupę VAT statusu podatnika VAT, podczas gdy wykładnia celowościowa i systemowa wskazanych przepisów regulujących instytucję grup VAT przeprowadzona z uwzględnieniem prawa wspólnotowego nie prowadzi do takich wniosków.
2) art. 15a ust. 9 w zw. z art. 15a ust. 15 ustawy o VAT - poprzez dopuszczenie się przez Organ błędu wykładni i niewłaściwe zastosowanie powołanych przepisów, prowadzące do wniosku, że w rozważanym stanie faktycznym Grupa VAT utraci status podatnika, podczas gdy regulacje te nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie, jako iż na skutek rozważanej restrukturyzacji:
- żadna ze Spółek nie wystąpi z Grupy VAT wracając tym samym do swojej odrębności na gruncie podatku od towarów i usług.
- żadna inna spółka niebędąca wcześniej członkiem G\/ nie dołączy do istniejącej
GV,
— w konsekwencji czego w rozważanym stanie faktycznym nie dojdzie do utraty przez GV statusu podatnika.
B. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
1) art. 120 § 1 oraz 121 § 1 w związku z art. 14c § 1 i 2 oraz art. 14h OP poprzez naruszenie zasady legalizmu oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych przejawiające się w:
- pominięciu w niniejszej sprawie wykładni celowościowej i systemowej przepisów ustawy o VAT z uwzględnieniem prawa wspólnotowego, tj. art. 11 Dyrektywy VAT regulujących instytucję Grupy VAT, pomimo iż przepisy te wprost wskazują na możliwość przyjęcia przez państwa członkowskie wyłącznie niezbędnych środków mających zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania przez wykorzystywanie instytucji Grupy VAT, podczas gdy reorganizacja wewnątrzgrupowa nie należy do takich działań,
- dokonaniu wybiórczej analizy opisanego zdarzenia przyszłego we Wniosku co skutkowało pominięciem okoliczności i argumentacji Skarżącej świadczących o utrzymaniu pomiędzy Członkami G\/ po dokonanej reorganizacji warunków dotyczących powiązań świadczących o uznaniu grupy podmiotów za podatnika spełniającego definicję Grupy VAT,
- pominięciu w niniejszej sprawie Objaśnień podatkowych w zakresie grup \/AT z 11 października 2022 r. ("Objaśnienia"), które wprost wskazują na możliwość dokonywania przekształceń w ramach Grupy \/AT.
Z uwagi na powyższe naruszenia prawa Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej Interpretacji na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 3 § 2 pkt 4a PPSA oraz zasądzenie od Dyrektora KIS na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 PPSA.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Przedmiotem sporu jest interpretacja art. 15a ust. 9 w zw. z art. 15a ust.15 ustawy o VAT.
Na wstępnie Sąd wskazuje, że Skarżąca nie zaskarżyła stanowiska DKIS w zakresie odpowiedzi na pytanie 3 zawarte we Wniosku. Zgodnie z art. 57a P.p.ps.a. w przypadku skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zatem w niniejszej sprawie Sąd nie rozstrzyga zasadności stanowiska DKIS w powyższej kwestii.
Przechodząc do meritum sprawy. Zgodnie z art. 15a ust. 9 ustawy o VAT Grupa VAT nie może być rozszerzona o innych członków ani pomniejszona o któregokolwiek z członków wchodzących w jej skład. Zgodnie z art. 15a ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT Grupa VAT traci status podatnika z dniem poprzedzającym dzień wystąpienia zmian w stanie faktycznym lub w stanie prawnym skutkujących naruszeniem warunków uznania grupy VAT za podatnika. Zgodnie z art. 11 Dyrektywy 112 VAT "Po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej (zwanym dalej "Komitetem ds. VAT"), każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym. Państwo członkowskie korzystające z możliwości przewidzianej w akapicie pierwszym może przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie tego przepisu".
W ocenie organu przedstawione w interpretacji stanowisko wynika z wykładni językowej art. 15a ust. 9 ustawy o VAT. Prawdą jest, że organ w szczerszy sposób nie uzasadnia swojego stanowiska.
Zdaniem z kolei Strony organ niezasadnie pominął rezultaty wykładni celowościowej. W ocenie Skarżącej celem przepisów (art. 15a ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT), jest utrzymanie stabilności w odniesieniu do składu grupy VAT, rozumianej jako konieczność utrzymania w okresie obowiązywania umowy o utworzeniu danej grupy VAT jej składu osobowego w ramach grupy VAT - co nie jest jednak równoznaczne z koniecznością utrzymania niezmienionego statusu prawnego członków grupy VAT w rozumieniu utrzymania przez wszystkie spółki wchodzące do grupy VAT podmiotowości prawnej. Ponadto organ nie dokonał w ocenie Skarżącej wykładni przepisów dotyczących grupy VAT w zgodzie z regulacjami wspólnotowymi w szczególności z art. 11 Dyrektywy 112 VAT. Skarżący wskakuje również na analogię jaką można zastosować do art. 1a ust. 6 ustawy o CIT dotyczącą podatkowej grupy kapitałowej.
Zdaniem Sądu w sporze rację należy przyznać Skarżącej. Organ, co Sąd wyraźnie podkreśla, naruszył art. 15a ust. 9 ustawy o VAT poprzez błędną interpretację oraz art. 120 § 1 oraz 121 § 1 w zw. z art. 14c § 1 i 2 oraz art. 14h O.p. poprzez nieuwzględnienie zasady wykładni celowościowej i prowspólnotowej. Zdaniem Sądu organ nie naruszył natomiast przepisów postępowania w pozostały wskazany przez Stronę sposób.
Punktem wyjścia dla rozważań Sądu w niniejszej sprawie jest wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 czerwca 1995 r. III ARN 22/95 w zasadniczej części nieaktualny jednak zasadnie podkreślający, że "Wykładnia językowa (gramatyczna) jest pierwszym i wstępnym etapem egzegezy tekstu. Jej cechą szczególną jest naturalna, niemożliwa do wyeliminowania chwiejność semantyczna języka prawnego, co powoduje w wypadku, gdy chwiejność ta (rozbieżność między sensem i znakiem, terminem) staje się szczególnie wyraźna - konieczność sięgnięcia do innych metod wykładni. (...) Wykładnia gramatyczna (językowa) jest bowiem możliwa tylko przy założeniu, że ustawodawca jest racjonalny, że zna język prawny i w nienaganny sposób posługuje się technikami legislacyjnymi. Priorytet wykładni gramatycznej, wyrażony tak stanowczo, jak to uczyniono w rewizji nadzwyczajnej, mógłby być aprobowany tylko w warunkach dużej spójności systemu prawa i dyscypliny legislacyjnej samego ustawodawcy. Gdy warunki te spełnione nie są, wykładnia językowa daje wyniki niepewne i musi być wspierana przez wykładnię systemową i funkcjonalną".
Z powyższego wyroku wynika, że wykładnia gramatyczno-językowa jest jednym z powszechnie przyjmowanych w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, zaś wnioski z niej płynące mogą być także mylące dlatego powinna być uzupełniania innymi rodzajami wykładni.
Po drugie należy podkreślić, że szczególne znacznie wykładni gramatycznej w prawie podatkowym wynika przede wszystkim z jej funkcji ochronnej dla podatników, którzy zasadniczo dokonują samoobliczenia podatków (np. VAT). Tekst ustawy podatkowej musi być komunikatywny dla podatnika, który odczytuje go przede wszystkim dokonując właśnie wykładni językowej. Dlatego też w doktrynie wskazuje się, że możliwy sens słów i zwrotów jest nieprzekraczalną barierową procesów wykładni a jej przekroczenie prowadzi nieuchronnie do rozstrzygnięcia interpretacyjnego contra legem. Odejście od rezultatu wykładni językowej w prawie podatkowym jest możliwe min. gdy jej jednoznaczny rezultat stoi w sprzeczności z hierarchią wartości interpretatora. (szerzej. Bogumił Brzeziński "Szkice z wykładni prawa podatkowego" Gdański 2002 r.)
W związku z powyższym organ dokonują wykładni gramatycznej art. 15a ust. 9 ustawy o VAT powinien jej rezultaty zestawić z innymi możliwymi do zastosowania metodami wykładni. W ten sposób uzyskałby prawidłowe znaczenie normy prawnej.
W niniejszej sprawie, jak słusznie zauważyła, Strona odejścia od ścisłej wykładni językowej ww. normy prawnej dokonał już Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych w zakresie grup VAT z 11 października 2022 r. Zatem pogląd DKIS o koniczności ścisłego przestrzegania rezultatu wykładni językowej jest chybiony bo same organy tego rezultatu nie przestrzegają.
Przede wszystkim jednak DKIS nie uwzględnił gospodarczego i wspólnotowego charakteru podatku VAT. Trudno bowiem zaakceptować stanowisko DKIS, że wymóg, iż Grupa VAT nie może być rozszerzona o innych członków ani pomniejszona o któregokolwiek z członków wchodzących w jej skład, jest wymogiem wyłącznie "formalnym" tj. wprowadzonym przez ustawodawcę bez żadnego celu (wartości) normatywnej. Słusznie bowiem Strona podnosi, że stałoby to w sprzeczności z art. 11 Dyrektywy 112 VAT. Ustawodawca Unijny wyraźnie wskazał, że kształtując grupę VAT Państwo członkowskie może przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie tego przepisu. Zatem wymogi dotyczące grupy VAT muszą być oceniane z perspektywy "niezbędności" w celu zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania. Innymi słowy Państwo członkowskie nie może wprowadzać wymogów (środków), "dla samych" wymogów, jakichkolwiek. Koniczność istnienia celu w postaci zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania przy wprowadzaniu przepisów krajowych była również podkreślana w orzecznictwie TS szczególnie w wyrokach dotyczących prawa do odliczenia podatku VAT.
Skoro zatem DKIS nie wskazał w żaden sposób, aby przedstawione we Wniosku reorganizacji w ramach Grupy VAT mogła prowadzić do nawet potencjalnego uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, to nie było podstaw do stosowania wyłącznie, z pominięciem innych metod wykładni, rezultatu ścisłej wykładni językowej art. 15a ust. 9 ustawy o VAT.
Sąd nie podziale natomiast stanowiska Skarżącej o możliwości zastosowania analogi do podatkowej grupy kapitałowej wskazanej w art. 1a ust. 6 ustawy o CIT. Przede wszystkim charakterystyka podatku VAT jest zupełnie inna niż dodatku dochodowego w związku z powyższym mogą zachodzić inne okoliczności warunkujące zapobieganie uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania.
DKIS oceniając ponownie stanowisko Skarżącej uwzględni wskazane przez Sąd okoliczności. Przede wszystkim oceni rezultat wykładni art. 15a ust. 9 ustawy o VAT w kontekście wymogu niezbędności w zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania wskazany w art. 11 Dyrektywy 112 VAT.
Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 146 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.