III SA/WA 2460/23

III SA/Wa 2460/23 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2024-08-08
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-11-09
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Anna Zaorska
Jarosław Trelka /przewodniczący sprawozdawca/
Katarzyna Owsiak
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Podatki inne
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151,
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 67a,
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2024 r. sprawy ze skargi L. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2023 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych i umorzenia postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowych oraz w sprawie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych oddala skargę
Uzasadnienie
Pismem z 7 września 2022 r. L.C. ("Skarżąca", "Strona") wniosła o umorzenie zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-37) za 2014 r. w wysokości 11 653 zł oraz za 2015 r. w wysokości 17 737 zł. W uzasadnieniu wniosku Skarżąca powołała się na trudną sytuacją finansową i życiową. Samotnie wychowuje małoletniego syna i mieszka w mieszkaniu ojca dziecka, które utrzymuje. Na trudności finansowe wpływają inflacja, wzrost cen żywności, gazu i prądu. Dodatkowo podała, że ma zajęte środki na rachunku bankowym w związku ze wszczętym postępowaniem egzekucyjnym.
Pismem z 26 października 2022 r. Strona rozszerzyła zakres żądania, wnosząc również o rozłożenie na raty różnicy w zaległościach pomiędzy stanem na dzień złożenia wniosku, a kwotami, o które wnioskuje.
Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ("Naczelnik" lub "NUS"), decyzją z [...] stycznia 2023 r.:
- odmówił Skarżącej umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w wysokości 8 280 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 2 062 zł, oraz zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w wysokości 12 345 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 4 176 zł,
- umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1 311 zł i w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 852 zł,
- umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2014-2015.
Nie zgadzając się z odmowną decyzją Skarżąca złożyła odwołanie, w którym zarzuciła bezprawne naliczenie podatku, rażące naruszenie przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego oraz bezprawne dochodzenie przedawnionej należności.
Zaskarżoną decyzją z [...] września 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor" lub "DIAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika. W uzasadnieniu decyzji DIAS wskazał, że we wniosku z 7 września 2022 r. Skarżąca wskazała kwotę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 11 653 zł oraz kwotę zaległości podatkowej za 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 17 737 zł. Na dzień złożenia wniosku zaległość podatkowa za 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę wynosiła łącznie 10 342 zł, a za 2015 r. zaległość podatkowa wraz z odsetkami za zwłokę wynosiła łącznie 16 521 zł. W związku z czym NUS w skarżonej decyzji umorzył postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1 311 zł i umorzył postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 852 zł. Zaległości Skarżącej były bowiem obiektywnie niższe, niż wskazała we wniosku o zastosowanie ulgi. W związku z pismem z 26 października 2022 r., w którym Skarżąca rozszerzyła zakres żądania, wnosząc również o rozłożenie na raty różnicy w zaległościach pomiędzy stanem na dzień złożenia wniosku, a kwotami, o które wnioskuje, w skarżonej decyzji Naczelnika umorzono postępowanie w tym zakresie ze względu na brak przedmiotu postępowania. DIAS stwierdził zatem, że przedmiotem rozważań niniejszej sprawy pozostają zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w wysokości 8 280 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 2 062 zł oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w wysokości 12 345 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 4 176 zł.
Dyrektor wskazał, że zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. wynika z nienależnie zwróconej nadpłaty. Termin płatności podatku upłynął w dniu 21 kwietnia 2015 r., tj. z dniem zwrotu nadpłaty na rachunek bankowy Skarżącej, w związku z czym termin przedawnienia zobowiązania upłynąłby 31 grudnia 2020 r. Zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. wynika także z nienależnie otrzymanej nadpłaty. Termin płatności podatku upłynął więc 22 lutego 2016 r., tj. z dniem zwrotu nadpłaty na rachunek bankowy, w związku z czym termin przedawnienia zobowiązania upłynąłby 31 grudnia 2021 r.
Dalej DIAS wyjaśnił, że bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązań został przerwany w dniu 27 kwietnia 2018 r. w związku z zastosowaniem skutecznego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę w spółce P. Sp. z o.o. na podstawie tytułu wykonawczego. O zastosowaniu tego środka Skarżąca została powiadomiona w dniu 26 kwietnia 2018 r. Pracodawca pismem z 27 kwietnia 2018 r. poinformował organ egzekucyjny o uznaniu i realizacji zajęcia. W związku z powyższym bieg terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych zaczął biec na nowo od 28 kwietnia 2018 r. Ponadto DIAS wskazał, że 2 września 2021 r. Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję DIAS z [...] kwietnia 2021 r. utrzymującą w mocy decyzję w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Wyrokiem z 10 sierpnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2325/21, WSA w Warszawie oddalił skargę. Następnie, w dniu 6 grudnia 2022 r., Skarżąca wniosła skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA. Na dzień wydania niniejszej decyzji brak rozstrzygnięcia w sprawie. W związku z powyższym od dnia 2 września 2021 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. Następnie DIAS podniósł, że 31 marca 2022 r. Skarżąca wniosła skargę do WSA w Warszawie na decyzję z 25 listopada 2021 r. utrzymującą w mocy decyzję w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. Na dzień wydania niniejszej decyzji brak rozstrzygnięcia w sprawie. W związku z powyższym od 31 marca 2022 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r.
W konsekwencji DIAS stwierdził, że zaległości Skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2014-2015 r. pozostają nadal wymagalne.
Dyrektor przypomniał, że w skarżonej decyzji z [...] stycznia 2023 r. Naczelnik wykluczył istnienie przesłanek do udzielenia Skarżącej wnioskowanej ulgi. Zdaniem Dyrektora była to ocena prawidłowa. Z materiału dowodowego wynika, że Skarżąca:
- utrzymuje się z wynagrodzenia za pracę w wysokości 2 257, 50 zł miesięcznie po potrąceniu na prowadzoną egzekucję,
- nie posiada żadnego majątku,
- mieszka wraz z dzieckiem w mieszkaniu użyczonym przez ojca dziecka,
- ponosi koszty związane z użytkowaniem tego lokalu w wysokości 3 500 zł, a pozostałe wydatki na życie i inne opłaty to kwota 1 700 zł. Łącznie ponoszone przez Skarżącą wydatki wynoszą 5 200 zł miesięcznie. Koszty ponoszone przez Stronę znacznie przekraczają uzyskiwany dochód. Ponadto z pisma Strony z 26 października 2022 r. wynika, że syn otrzymuje świadczenie 500+.
Dyrektor, na podstawie zeznań podatkowych, przedstawił nadto zestawienie dochodów osiąganych przez Skarżącą począwszy od powstania zaległości podatkowych, tj. w okresie od 2015 r. do 2022 r.
Zdaniem DIAS dokonana analiza sytuacji majątkowej i finansowej Skarżącej wskazuje, że sytuacja ta jest trudna w odniesieniu do kwoty zobowiązania podatkowego, o umorzenie której wnioskuje. Jednak uzyskiwane przez Skarżącą dochody z tytułu wynagrodzenia za pracę w latach, gdy powstały przedmiotowe zobowiązania podatkowe, pozwalały na ich uregulowanie. Skoro w momencie powstania obowiązku podatkowego Skarżąca była w posiadaniu odpowiednich środków pieniężnych, w pierwszej kolejności należało zabezpieczyć je na poczet uregulowania zobowiązania o charakterze publicznym i przymusowym. Każdy podatnik ma prawo dysponować własnymi dochodami i majątkiem według uznania, jednak niedopuszczalna jest sytuacja, aby odbywało się to kosztem Skarbu Państwa. Analiza sytuacji finansowej Skarżącej wskazuje, że jest ona trudna, ale nie wystarczająca do uznania zaistnienia ważnego interesu podatnika w rozumieniu art. 67a Ordynacji podatkowej. Dyrektor podniósł, że brak możliwości finansowych uregulowania zaległości wraz z odsetkami nie stanowi samoistnej przesłanki do udzielenia ulgi.
W odniesieniu do okoliczności podnoszonych przez Skarżącą we wniosku, że trudności finansowe związane są z wysoką inflacja, wzrostem cen żywności, gazu i prądu, DIAS podzielił stanowisko Naczelnika, że obecnie czynniki te dotyczą ogółu społeczeństwa. Ważne jest, że zadłużenie dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2014-2015, czyli powstało w momencie, kiedy te czynniki nie miały miejsca, a wówczas Strona osiągała większe dochody. Nieuzasadnione i przedwczesne byłoby przyznanie wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej, gdyż skutkowałoby całkowitą rezygnacją Skarbu Państwa z przysługujących mu wpływów. DIAS stwierdził, że przedmiotowe zaległości podatkowe nie powstały w wyniku okoliczności szczególnych, wyjątkowych, wpisujących się w przesłankę ważnego interesu podatnika, lecz były wynikiem podejmowanych przez Stronę działań. Sytuacja finansowa Skarżącej nie uzasadnia przyznania wnioskowanej ulgi. Egzystencja Strony nie jest zagrożona, uzyskuje stały dochód z tytułu wynagrodzenia za pracę. Okoliczności powstania przedmiotowego zadłużenia nie były spowodowane zdarzeniami nagłymi, nieprzewidywalnymi. Skarżąca nie korzysta ze świadczeń z pomocy społecznej. Sytuacja materialna, wiek,
czy brak pracy nie przesądza automatycznie o konieczności przyznania ulgi podatkowej. Przyjęcie odmiennego poglądu prowadziłoby do sytuacji, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłankę do przyznania ulgi.
DIAS podniósł, że Skarżąca, wskazując na brak środków finansowych na spłacenie zobowiązania podatkowego, przerzuca ciężar odpowiedzialności za płacenie podatku na Skarb Państwa i tym samym na wszystkich pozostałych podatników. A zatem umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę jest przedwczesne i nie leży w interesie publicznym. Nie takie wartości wspólne dla całego społeczeństwa, które w kontekście przesłanki interesu publicznego uzasadniałyby udzielenie Stronie wnioskowanej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych i wydanie decyzji zgodnej z oczekiwaniem.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję z [...] września 2023 r. Skarżąca podniosła, że zaległość podatkowa za rok 2014 i 2015 jest przedawniona i podlega umorzeniu z urzędu. Skarżąca zarzuciła, że DIAS rażąco bezprawnie twierdzi, że brak zawiadomienia podatnika, niezgodnie z art. 70 ust. 4 Ordynacji podatkowej ("O.p."), oraz brak doręczenia podatnikowi w roku 2018 tytułu wykonawczego, niezgodnie z art. 32 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej też "u.p.e.a."), skutkuje przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Dlatego decyzja określająca za rok 2014 została rażąco bezprawnie wydana po okresie przedawnienia, nie weszła do obrotu prawnego i dlatego dodatkowe zobowiązanie (poza podatkiem, który już Skarżąca zapłaciła w roku 2014) za rok 2014 nigdy nie powstało.
Skarżąca zarzuciła rażące naruszenie art. 54b § 1 w zw. z art. 32, a także art. 59 § 1 pkt 7 w zw. z art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a., z powodu wadliwie wszczętego postępowania egzekucyjnego, przy jednoczesnym zajęciu wynagrodzenia za pracę w dniu 27 kwietnia 2018 r. i jednoczesnym braku doręczenia tytułu wykonawczego - doręczenie tytułu wykonawczego nigdy nie nastąpiło. W aktach sprawy również nie ma potwierdzenia zawiadomienia podatnika i dostarczenia podatnikowi tytułu wykonawczego. Tego typu zachowanie Naczelnika wyczerpuje znamiona rażącego naruszenia zasady zaufania oraz art. 121 ust. 1, art. 2a O.p. Skarżąca podniosła, że z powodu braku zastosowania skutecznego środka egzekucyjnego, a zwłaszcza braku zawiadomienia podatnika i braku przesłania Skarżącej tytułu wykonawczego, bieg przedawnienia nie został przerwany i zobowiązanie za rok 2014 i 2015 przedawniło się.
Podała, że Dyrektor celowo źle ustalił stan faktyczny sprawy rozpatrując odwołanie w sposób nierzetelny i niesprawiedliwy.
Skarżąca wskazała, że nie przerwało biegu przedawnienia przekazanie skargi Skarżącej do "urzędu orzeczniczego zamiast do sądu administracyjnego". Podstawione przez organ podatkowy osoby nie były sędziami w rozumieniu art. 45 ust. 1, art. 173 Konstytucji RP, art. 47 Karty Praw Podstawowych (dalej "KPP") oraz art. 6 ust. 1 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych (dalej "EKPC") i art. 13 EKPC, a urząd orzeczniczy, o którym tutaj mowa, nie był sądem. Dlatego niniejsze zobowiązanie przedawniło się w dniu 31 grudnia 2021 r.
Skarżąca zarzuciła rażące łamanie praw człowieka, a w tym praw podatnika do rzetelnego rozpatrzenia sprawy i prawa do przedawnienia, wskazując, że jest osobą w podeszłym wieku ([...] lat), i ponadto jest w bardzo silnej depresji, a sytuacja Skarżącej co roku ulega pogorszeniu w aspekcie jej sytuacji i bezrobotnego, [...] dziecka.
Dodatkowo Strona wskazała, że z powodu bardzo trudnej sytuacji życiowej zmuszona była do rezygnacji z alimentów i 500+, by nie płacić za użyczenie mieszkania. Kwota wynajmu mieszkania w W. wynosi 3000 zł, a do tego dochodzi jeszcze kolejny 20% podatek, co czyni kwotę 3 600 zł, kilkukrotnie przewyższającą kwotę alimentów i świadczenia 500+. Pomimo tego, że cały czas płaci regularnie podatki, to ponieważ musi również utrzymywać siebie i syna z jednej pensji, nie ma możliwości spłaty przedawnionego podatku z lat 2014 i 2015.
DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy).
Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
Z niespornych okoliczności faktycznych sprawy wynika, że zaległości podatkowe Skarżącej wywodzą się z nieuprawionego zadeklarowania nadpłaty w podatku dochodowym za rok 2014 i 2015. Skarżąca zadeklarowała mianowicie, że poczyniła odpowiednio udokumentowane darowizny na cele kościelnej działalności charytatywno – opiekuńczej, podczas gdy przeprowadzone czynności sprawdzające wykluczyły wykonanie takiej darowizny (za jeden rok) lub - ewentualnie – dokonanie jej w znacząco niższej wysokości i bez pośrednictwa rachunku bankowego (za drugi rok). Skarżąca skorygowała co prawda swoje deklaracje, ale w roku 2018 dokonała ponownej korekty powracając do pierwotnego rozliczenia i podtrzymując swoje twierdzenie o dokonaniu darowizn w znaczącej wysokości. Z tego względu wobec Skarżącej wydano decyzje podatkowe. W tych decyzjach organy podatkowe uznały (poza zakwestionowaniem darowizn kościelnych), że bieg terminu przedawnienia zobowiązań uległ przerwaniu w dniu 27 kwietnia 2018 r. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym powiadomiono Skarżącą. Skargi na te decyzje zostały już oddalone (nieprawomocnie) przez tutejszy Sąd w sprawach III SA/Wa 2325/21 oraz III SA/Wa 1065/22. W drugiej z tych spraw Sąd podzielił ocenę organów, że we wskazanej dacie (27 kwietnia 2018 r.) doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań za, m.in., 2014 i 2015 r., a to dlatego m.in., że w dniu 26 kwietnia 2018 r. Skarżącą powiadomiono o zastosowaniu środka egzekucyjnego.
Dodatkowo przypomnieć należy, że w dniu 6 września 2023 r. tutejszy Sąd wydał wyrok ze skargi Skarżącej na postanowienie DIAS wydane w postępowaniu egzekucyjnym (III SA/Wa 675/23), w którym m.in. przesądził, iż zarzut przedawniania zobowiązań był już analizowany w innym postępowaniu (wymiarowym) i nie wolno tego zarzutu ponawiać w postępowaniu egzekucyjnym. Należy zatem przyjąć, że nie wolno go też ponawiać w postępowaniu w przedmiocie ulgi.
Sąd przypomina te okoliczności powstania zaległości dlatego, że znaczącą część skargi zajmują rozważania co do rzekomego wygaśnięcia zobowiązań Skarżącej w wyniku przedawnienia. Sąd orzekający obecnie zgadza się jednak z oceną zaprezentowaną w ww. wyrokach (III SA/Wa 1065/22 oraz III SA/Wa 675/23), iż przedawnienie nie nastąpiło co najmniej do dnia 27 kwietnia 2018 r., kiedy to pracodawca Skarżącej odebrał zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia za pracę, zaś poprzedniego dnia zawiadomienie o zastosowanym środku egzekucyjnym odebrała sama Skarżąca. Z kolei, wskutek wniesienia skarg do tutejszego Sądu na decyzje wymiarowe za rok 2014 oraz 2015, bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu i w takim stanie zawieszenia pozostaje do dziś (wyroki na decyzje wymiarowe są nieprawomocne, gdyż sprawy zawisły przed NSA). Skarżąca co prawda odmawia Sądowi Wojewódzkiemu statusu niezależnego sądu, a to za sprawą zasiadania w jego składzie sędziów rekomendowanych do tej funkcji przez Krajową Radę Sądownictwa, która - jak wynika ze stanowiska Skarżącej – została ukształtowana wadliwie (Sąd nazywany jest w skardze "urzędem orzeczniczym"), co nie pozwala uznać niektórych Sędziów za prawidłowo powołanych na ten urząd, ale takiej oceny Skarżącej Sąd obecnie orzekający nie podziela. Dlatego, w ocenie Sądu, na dzień wydania zaskarżonej decyzji Dyrektora w przedmiocie ulgi ([...] września 2023 r.) zaległości Skarżącej nadal istniały, co było koniecznym ustaleniem natury faktycznej w postępowaniu w przedmiocie ulgi podatkowej.
Niezależnie od powyższego Sąd zauważa, że wewnętrznie sprzeczne i nielogiczne jest uporczywe wywodzenie w toku postępowania podatkowego i w samej skardze, że zaległości, których dotyczył wniosek o ulgę, nie istnieją wskutek przedawnienia. Złożenie wniosku o umorzenie zaległości zawiera przecież nieuchronne, logiczne założenie, że takie zaległości istnieją. W przeciwnym razie wniosek były bezprzedmiotowy nie tylko w tym zakresie, w jakim wskazywane we wniosku zaległości przekraczają zaległości obiektywnie istniejące (Organy słusznie umorzyły postępowanie w tym zakresie, i to w odniesieniu do żądania umorzenia zaległości, jak i rozłożenia ich na raty), ale byłby bezprzedmiotowy w pełnym zakresie. Niezrozumiałe jest zatem, dlaczego Skarżąca zażądała, z jednej strony, umorzenia zaległości, ale jednocześnie, ze strony drugiej, w samym wniosku, jak i w toku postępowania przed Organami, a w końcu samej skardze, konsekwentnie przekonywała, iż żadne zaległości, które ewentualnie można byłoby umorzyć, już nie istnieją.
Sąd wskazuje zatem, że w postępowaniu o zastosowanie ulgi podatkowej nie ma miejsca na spór o ich istnienie. Jeśli podatnik wnosi o zastosowanie ulgi np.
poprzez umorzenie zaległości, to tym samym godzi się z oceną organów podatkowych co do istnienia tych zaległości.
Jak wyżej Sąd przypomniał, w niniejszej sprawie Skarżąca już kilkakrotnie otrzymała wypowiedź Organów podatkowych, a nawet tutejszego Sądu, w tym wypowiedź w toku postępowania najbardziej ku temu właściwego, tj. postępowania w przedmiocie zarzutów z art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, iż zaległości podatkowe, których wniosek dotyczył, nadal istniały w trakcie wszystkich postępowań o zastosowanie ulgi, które w przeszłości inicjowała Skarżąca, w tym postępowania niniejszego. Jeśli Skarżąca uważa inaczej, tj. jeśli twierdzi, że zaległości w PIT za 2014 i 2015 r. uległy przedawnieniu, to nie powinna wnosić o umorzenie tych zaległości. Co więcej – skoro wniosek został złożony, to tym samym Skarżąca zaaprobowała ocenę Organów podatkowych i tutejszego Sądu, iż w latach 2014 oraz 2015 nie dokonała żadnych darowizn na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą w odpowiedniej wysokości i formie. Bezprzedmiotowe jest kwestionowanie takiej oceny Organów i Sądu w trakcie postępowania w przedmiocie ulgi podatkowej.
Odnosząc się natomiast do samej oceny Organów co do braku przesłanek do umorzenia zaległości Skarżącej, Sąd ocenę tę podziela.
Otóż z wniosku z dnia 7 września 2022 r. o zastosowanie ulgi wynika w istocie, że zasadniczym argumentem Skarżącej jest fakt, iż jej dochody pozostające po comiesięcznym wyegzekwowaniu części zaległości podatkowych, tj. dochody w wysokości 2 257, 50 zł, nie pozwalają na zaspokojenie wydatków, jakie ponosi. Brakująca kwota to 2 942 zł. Żadne inne, istotne argumenty ze strony Skarżącej nie padają, co oznacza, że w gruncie rzeczy ulgę podatkową z art. 67a Ordynacji uznaje ona za instytucję o charakterze socjalnym, za wymagającą zastosowania zawsze w przypadku braku wystarczających środków dla zbilansowania dochodów i wydatków, zaś Skarżąca abstrahuje od samego brzmienia tego przepisu i bogatego orzecznictwa sądowego, które ustaliło sposób rozumienia art. 67a O.p. Tymczasem ważny interes podatnika w zastosowaniu ulgi nie jest wypadkową jedynie jego trudnej sytuacji materialnej, ale musi być analizowany w świetle całokształtu okoliczności danej sprawy, w tym okoliczności powstania zaległości, postawy podatnika po jej powstaniu, możliwości zapłaty zaległości w czasie jej powstawania, możliwości zapłaty zaległości w dacie składania wniosku o zastosowanie ulgi i w dacie wydawania decyzji, a także w przyszłości, skoro ulga w postaci najdalej idącej, tj. umorzenie zaległości, ma charakter definitywny i nieodwołalny, podczas gdy możliwości majątkowe i zarobkowe podatnika mogą się zmieniać na przestrzeni czasu, w tym mogą się zwiększyć.
W niniejszej sprawie zaległości Skarżącej powstały dlatego, że z pełną świadomością, celowo, intencjonalnie, dopuściła się naruszenia prawa podatkowego podając w swoich deklaracjach za 2014 i 2015 r., iż dokonała znaczących darowizn podlegających odliczeniu od dochodu. Zadeklarowała więc nadpłaty, które została jej zwrócone. Po pewnym czasie, w wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających, Skarżąca zmieniała swoje zeznania podatkowe eliminując z rozliczenia te rzekome darowizny, ale następnie ponownie skorygowała deklaracje powracając do koncepcji dokonania darowizn. Uporczywość Skarżącej w podtrzymywaniu tej koncepcji jest więc uderzająca. Mając pełną świadomość wadliwości swojego rozliczenia (wydane decyzje Organów, a także wyroki Sądu, potwierdziły takie świadome i naganne postępowanie Skarżącej) i dysponując w tamtym czasie (w latach 2015 – 2017) pokaźnym dochodem rocznym w wysokości ok. 150 000 zł, Skarżąca nie wycofała się z tych wadliwych rozliczeń i aż do dziś konsekwentnie twierdzi, że dokonała darowizn, które, za aprobatą tutejszego Sądu Organy, ostatecznie zakwestionowały. Dysponując tak pokaźnymi dochodami Skarżąca uporczywie promowała wówczas swoje stanowisko co do dokonania darowizna i nie zapłaciła należnego podatku.
Zaległości Skarżącej nie powstały zatem w wyniku jakichś nadzwyczajnych, nieprzewidzianych i tragicznych wydarzeń ściśle osobistych, lecz są wynikiem celowego naruszenia prawa podatkowego (i karnego skarbowego). Żądając umorzenia tak powstałych zaległości Skarżąca żąda jednocześnie, aby ubytek dochodów budżetu Państwa, powstały w wyniku świadomie wadliwego rozliczenia podatkowego, pokryli inni podatnicy. Ważny interes prywatny Skarżącej nie przemawia więc za zastosowaniem żądanej ulgi podatkowej.
Za występowaniem takiego interesu nie przemawiają nadto wskazywane przez Skarżącą okoliczności istniejące w dacie występowania z żądaniem.
Skarżąca, mając lat [...] , określa się mianem "seniorka", uznając najwyraźniej, że w tym wieku możliwości zawodowe i finansowe są już znikome. Notoryjne doświadczenie życiowe nie pozwala jednak na taki wniosek – w wieku lat [...]\] aktywność zawodowa i możliwości zarobkowe człowieka nie dotkniętego jakąś niesprawnością czy kalectwem są raczej maksymalne. Obecnie, w roku poprzedzającym wniosek Skarżącej, jak wynika z ustaleń Naczelnika, uzyskuje ona dochód w wysokości ponad 90 000 zł, czyli około 7 500 zł miesięcznie, co stanowi kwotę wyraźnie przewyższającą średnie wynagrodzenie netto w tamtym czasie, które wyniosło nieco ponad 4 000 zł. Należy tu ponadto odnotować, że zaległości Skarżącej nie są na tyle znaczące w relacji do jej dochodów, aby czyniły nieracjonalnym przypuszczenie, iż w przyszłości zaległości te mogą być spłacone (łącznie nieco ponad 20 000 zł plus odsetki). Dziwi natomiast stwierdzenie Skarżącej, iż jej małoletni syn jest bezrobotny ("niepracująca latorośl") – małoletnie dzieci zazwyczaj nie osiągają dochodów, toteż akcentowanie przez Skarżącą braku dochodów swojego syna jest niecelowe i nie zmienia oceny, iż po jej stronie nie zachodzi ważny interes podatnika w umorzeniu zaległości.
Za występowaniem takiego interesu indywidualnego nie przemawia nadto okoliczność, że w innych latach (innych, niż 2014 – 2015) Skarżąca wywiązywała się z obowiązków podatnika w sposób, co do którego Organy podatkowe nie zgłaszały zastrzeżeń. W odwołaniu Skarżąca stosuje mianowicie wobec siebie określenie "wzorowy podatnik", uznając najwyraźniej, że wywiązywanie się w jakimś czasie z obowiązków wynikających z prawa podatkowego uprawnia do żądania umorzenia zaległości powstałych w innym czasie. Sąd podziela ocenę Organów, że takie rozumowanie Skarżącej jest nieuprawnione i z gruntu wadliwe. Obowiązek ponoszenia obciążeń podatkowych (art. 84 Konstytucji) jest powszechny, a jego przestrzeganie nie kreuje symetrycznego obowiązku Państwa swoistej "wdzięczności" z tego tytułu i dawania wyrazu tej "wdzięczności" poprzez umarzanie tych zaległości, które powstały z ewidentnej winy podatnika i w wyniku jego złej woli.
Sytuacja finansowa Skarżącej z daty wystąpienia z wnioskiem o zastosowanie ulgi także nie jest na tyle zła, aby zachodził jej ważny interes w umorzeniu zaległości, przy czym interes ten, jak wyżej wskazano, należy rozumieć w sposób zobiektywizowany, tj. uwzgledniający okoliczności powstania zaległości, zasadę powszechności opodatkowania i wyjątkowy charakter ulg (zwłaszcza, jak Sąd wyżej zaznaczył, w najdalej idącej postaci, tj. umorzenia zaległości), a także prognozy co do możliwości zaspokojenia zaległości w przyszłości. Te elementy pojęcia "ważny interes podatnika" w niniejszej sprawie przemawiają przeciwko zastosowaniu żądanej ulgi. Skarżąca zamieszkuje w użyczanym mieszkaniu, nie ponosi zatem typowych i koniecznych wydatków związanych z kosztami zamieszkania. Odnośnie natomiast tego aspektu argumentacji Skarżącej, kiedy akcentuje ona ostatni wzrost kosztów życia i utrzymania oraz wysoką inflację, to i w tym zakresie Sąd podziela ocenę Organów, że są to okoliczności powszechne i typowe, które w żaden sposób nie wskazują na wystąpienie sytuacji nadzwyczajnej, która miałaby uzasadniać umorzenie zaległości Skarżącej.
Ponownie więc należy dojść do wniosku, że Skarżąca w art. 67a Ordynacji podatkowej upatruje przepisu o funkcji socjalnej – uważa, że podatnik zasługuje na umorzenie zaległości już z tej tylko racji, że w dacie występowania z wnioskiem dochody, po pomniejszeniu o egzekwowane kwoty, są zbyt niskie, aby zaspokoić wszystkie konieczne potrzeby rodziny. Sąd wskazuje wobec tego, że w systemie prawa polskiego funkcjonuje cały zestaw ustaw i innych przepisów, które przewidują możliwości udzielenia pomocy o charakterze socjalnym tym uprawnionym, których egzystencja na poziomie podstawowym pozostaje zagrożona. Funkcji tych nie może przejmować art. 67a O.p.
Z podanych powodów tym bardziej, jak słusznie uznały Organy, nie zachodzi w sprawie żaden interes publiczny w umorzeniu zaległości Skarżącej. Pozytywne rozpatrzenie wniosku o ulgę godziłoby w poczucie sprawiedliwości podatkowej, stawiałoby Skarżącą w sytuacji uprzywilejowanej względem podatników, którzy rzetelnie wywiązują się z obowiązków podatkowych kosztem swoich potrzeb, a których zaległości powstawały nawet w wyniku raczej nieznajomości prawa podatkowego, a nie w wyniku świadomego przekroczenia tego prawa. Sąd za trafnie uznaje odwołanie się przez Dyrektora do orzecznictwa sądowego, które sprecyzowało, w jaki sposób rozumieć pojęcie "interes publiczny", i orzecznictwo to w pełni aprobuje. Powszechnie uznawane wartości społeczne nie pozwalały uwzględnić wniosku Skarżącej.
Końcowo Sąd podkreśla okoliczność znaną z urzędu, że tutejszy Sąd już dwukrotnie oddalił skargi Skarżącej na decyzje wydawane w wyniku żądania Skarżącej umorzenia zaległości, których dotyczyła decyzja wydana w niniejszym postępowaniu (wyroki o sygn. III SA/Wa 1973/18 oraz III SA/Wa 7/24). Ponadto pierwszy z tych wyroków spotkał się już z pozytywną oceną NSA (III FSK 2807/21). Sądy, o ile kontrolują decyzje wydane w wyniku prawidłowego postępowania dowodowego oraz prawidłowo uzasadnione, podzielają więc ocenę Organów, iż w przypadku Skarżącej nie zachodzą przesłanki zastosowania tej najdalej idącej ulgi. Sąd obecnie orzekający uznał, że taka ocena pozostaje aktualna i w niniejszej sprawie. Zaskarżona decyzja została wydana w wyniku wystarczającego postępowania dowodowego i w sposób przekonujący wykazała, iż wobec Skarżącej nie zaszły przesłanki umorzenia istniejących zaległości podatkowych.
Wobec powyższego, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę jako niezasadną.