III SA/Wa 2399/11

III SA/Wa 2399/11 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2012-05-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2011-08-22
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Jolanta Sokołowska /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 maja 2012 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. S.A. z siedzibą w K. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Wnioskiem z dnia 12 sierpnia 2009 r., uzupełnionym pismem z dnia 25 września 2009 r., P. S.A. (dalej jako Skarżąca, Spółka) wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od towarów i usług. w zakresie odliczenia podatku naliczonego.
We wniosku Spółka przedstawiła stan faktyczny z którego wynika, że w ramach reorganizacji działalności grupy kapitałowej P. S.A. (dalej: P.), zakładającej skupienie komercyjnej działalności telekomunikacyjnej w jednym podmiocie, P. zawarła umowę z dnia 24 września 2003 r., dotyczącą wniesienia niektórych aktywów telekomunikacyjnych P. do spółki T. SA. W 2004 r. spółka T. została przekształcona w E. S. A. Z kolei P. zmieniła w 2007 r. nazwę na P. S.A (dalej: P.). Na podstawie ww. umowy P. zgodziła się na ustanowienie na rzecz T. prawa 20-letniej dzierżawy na należących do niej określonych aktywach telekomunikacyjnych, takich jak linie światłowodowe stanowiące składnik linii przesyłowych wysokich lub średnich napięć (określone jako: Przekazane Linie Światłowodowe), systemy urządzeń teletransmisyjnych związanych funkcjonalnie z liniami światłowodowymi, inne urządzenia (elementy zasilania, kable ziemne, przełącznice światłowodowe) oraz związane z tymi urządzeniami wartości niematerialne i prawne takie jak programy komputerowe, licencje, itp. (określone jako Przekazane Urządzenia i Wartości).
Przekazanie linii światłowodowych nie polegało na wydzieleniu konkretnych linii z majątku P.. Przekazanie tychże linii polegało bowiem na zagwarantowaniu T. prawa do korzystania z włókien w kablu światłowodowym w określonej proporcji na danej relacji linii światłowodowej przez okres 20 lat. Przekazanie linii światłowodowych nastąpiło w formie zagwarantowania dostępu do przepustowości wskazanych w umowie łączy, którą to przepustowość określono jako procent całkowitej przepustowości danego łącza. Linie światłowodowe dzierżawione na podstawie umowy przez T. nie tylko pozostały własnością P., lecz były również przez spółkę używane w bieżącej działalności w zakresie w jakim nie przysługiwało to T.. Na podstawie umowy do obowiązków P. należało utrzymanie linii światłowodowych w stanie przydatnym do użytku, w tym usuwanie awarii, bieżąca naprawa, odtwarzanie zużytych i zniszczonych elementów itp. Z kolei na T. spoczywał obowiązek utrzymywania w stanie przydatnym do użytku dokonywania napraw i usuwania awarii w zakresie przekazanych urządzeń i wartości. Wartość przedmiotu dzierżawy została wyceniona przez niezależną jednostkę na ok. [...]. zł. W zamian za ustanowienie dzierżawy P. objęła akcje T., wyemitowane po podwyższeniu kapitału zakładowego tej spółki o wartości nominalnej równej wartości aportu. Wniesienie wkładu niepieniężnego zostało potraktowane jako czynność zwolniona od podatku od towarów i usług zgodnie z § 67 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm., dalej: "rozporządzenie wykonawcze").
Następnie, w celu dopełnienia obowiązków regulacyjnych, wyodrębniono z P. majątek służący działalności w zakresie przesyłu energii elektrycznej. Podział przez wydzielenie został dokonany w dniu 31 grudnia 2007 r., a majątek przesyłowy wraz z liniami przesyłowymi i infrastrukturą został przejęty przez Spółkę. W związku z tym, że zarówno wydzielany majątek jak i majątek pozostający w P. stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zgodnie z zasadą sukcesji, zawartą w art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p."), na Spółkę przeszły wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki podatkowe P. związane ze składnikami majątkowymi wymienionymi w planie podziału. Zostało to potwierdzone w wydanej na rzecz Spółki interpretacji indywidualnej z dnia [...] maja 2008 r. nr [...]).
Spółka podkreśliła, że linie światłowodowe są zamontowane przy wykorzystaniu konstrukcji sieci przesyłowych energii elektrycznej. W związku z tym bieżąca konserwacja i naprawa sieci obejmuje infrastrukturę przesyłową (słupy, kable itp.), a także infrastrukturę towarzyszącą jaką są m.in. linie światłowodowe, które stanowią składnik linii przesyłowych wysokich i średnich napięć.
W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Spółka zapytała:
1. Czy podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało przed 1 grudnia 2008 r., podlega odliczeniu z uwzględnieniem współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "ustawa o VAT")?
2. Czy podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało po 1 grudnia 2008 r., podlega odliczeniu w całości?
Zdaniem Spółki podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania przekazanych linii światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało przed 1 grudnia 2008 r., powinien podlegać odliczeniu z uwzględnieniem współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-11 ustawy o VAT, natomiast podatek naliczony w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało po 1 grudnia 2008 r., powinien podlegać odliczeniu w całości. W związku z tym, że prawa i obowiązki podatkowe związane z umową przeszły w wyniku sukcesji na P., Spółka, jako sukcesor generalny, przejęła również (wstępując w sytuację prawno-podatkową P.) zasady rozliczania podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami na utrzymanie sieci światłowodowej.
Uzasadniając to stanowisko Skarżąca podniosła, że w dacie wniesienia aportu czynność ta podlegała zwolnieniu od podatku VAT, zatem do dnia uchylenia przepisu rozporządzenia wykonawczego ustanawiającego to zwolnienie, wydatki przez nią ponoszone na eksploatację i utrzymanie linii światłowodowych dotyczyły zarówno działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej z opodatkowania. Ze względu na brak możliwości dokonania alokacji poszczególnych kwot podatku do poszczególnych rodzajów czynności konieczne jest zastosowanie współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-11 ustawy o VAT. W związku z uchyleniem przepisu statuującego zwolnienie aportu od podatku VAT, począwszy od 1 grudnia 2008 r. Skarżąca podatek naliczony związany z kosztami utrzymania linii światłowodowych w części dotyczącej aportu dzierżawy powinien być traktowany jako związany z czynnościami opodatkowanymi i powinien, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podlegać odliczeniu w całości.
Interpretacją indywidualną z dnia [...] listopada 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, że podatnikom podatku VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego gdy, towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Z powyższej zasady wynika więc, że nie jest możliwe odliczenie podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Z treści art. 90 ust 1 i 2 ustawy o VAT wynika, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Zgodnie z art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Organ podniósł, iż aport w formie dzierżawy ustanowionej na rzecz kontrahenta w zamian za udziały otrzymane przez Spółkę w roku 2003 zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami był czynnością zwolnioną z opodatkowania. Spółka ponosiła wydatki na utrzymanie i eksploatację przedmiotowych linii, w tym wymiany poszczególnych elementów, naprawy usterek itp. Zatem wykorzystuje ona linie światłowodowe w proporcji ustalonej z dzierżawcą przez podmiot, którego jest sukcesorem. W konsekwencji ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego tylko o część kwoty podatku naliczonego związanego z kosztami utrzymania linii światłowodowych przypadającą na czynności opodatkowane, co jak wynika z treści wniosku dotyczy przesyłania własnej energii elektrycznej. W części przypisanej wykorzystywaniu łącza przez dzierżawcę - wynikającej z ustalonej proporcji całkowitej przepustowości - takie prawo Spółce nie przysługuje, gdyż udostępnienie określonej części całkowitej przepustowości łącza dzierżawcy związane jest z czynnościami zwolnionymi, jakimi był aport podlegający zwolnieniu od podatku w momencie jego realizacji w 2003 r. Fakt zmiany przepisu regulującego opodatkowanie czynności aportu niepieniężnego nie wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z ponoszonymi przez Spółkę wydatkami, ponieważ w rozpatrywanym przypadku wniesienie tytułem aportu prawa dzierżawy linii światłowodowych miało miejsce przed dniem 1 grudnia 2008 r. i podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Spółka, zarówno do dnia 1 grudnia 2008 r. jak i po tym terminie, posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków na utrzymanie linii światłowodowych w części, w jakiej wykorzystuje linie do czynności opodatkowanych, tj. w proporcji wynikającej z zawartej umowy - przy zachowaniu warunków określonych w art. 90 ust. 10 ustawy o VAT.
Pismem z dnia 19 listopada 2009 r. Spółka wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia przepisów prawa.
Pismem z dnia 16 grudnia 2009 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji z dnia [...] listopada 2009 r.
W wyniku złożonej skargi na powyższą interpretację Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 21 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 528/10 uchylił zaskarżoną interpretację Ministra Finansów. W uzasadnieniu wyroku Sad wskazał, iż kwalifikacja przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego jako objętego dyspozycją art. 90 ustawy o VAT, dokonana przez Spółkę, jak i przez Ministra Finansów jest nieprawidłowa.
Sąd stwierdził, iż wniesienie aportu w postaci dzierżawy części linii światłowodowych w stosunku do całości posiadanych i eksploatowanych przez Spółkę, skutkowało przyznaniem Spółce akcji w kapitale akcyjnym spółki, do której aport ten został wniesiony. Z otrzymanymi akcjami, zgodnie z art. 301 i następnymi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 13, poz. 69ze zm., dalej: "k.s.h.") immanentnie były i są związane prawa, w tym prawo poboru i prawo udziału w corocznym zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym spółki E. (art. 347 k.s.h.). Skoro skarżąca Spółka wyzbyła się swego prawa majątkowego w postaci częściowego użytkowania linii światłowodowych na rzecz pożytków jakie miała czerpać ze spółki E., nie może w złożonym wniosku dowodzić poprzez kwalifikację stanu faktycznego z art. 90 ustawy o VAT, że uzyskuje pożytki i ponosi koszty z wykorzystywania linii w całości. Może wykazywać jedynie, że obsługuje, zgodnie z umową o wniesieniu aportu, zespoły i urządzenia służące do utrzymania tych linii w całości lub w części w zależności od zapisu jaki posiada umowa aportująca prawo dzierżawy natomiast pożytki pobiera jedynie z ich części. Pożytki z częściowego, objętego aportem użytkowania linii światłowodowych uzyskuje E. i ta spółka ponosi ewentualne inne koszty uzyskania swoich przychodów. Wobec tego Spółka otrzymuje pożytki z linii światłowodowych w oznaczonej umową aportową części zaś ponosi koszty utrzymania linii światłowodowych w całości lub w części, w zależności od zawartej umowy, wnoszącej ten aport. Koszty te stanowią ponoszone wydatki na opisany cel działalności skarżącej.
W ocenie Sądu przy takiej ocenie prawnej stanu faktycznego, stosowanie zasady wskazanej w przepisie art. 90 ust.1 i ust.2 ustawy o VAT jest nieuzasadnione bowiem nie zachodzi przypadek, o którym mowa w dyspozycji zacytowanych przepisów, a mianowicie, że podatnik nabywa towary i usługi, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W takim to przypadku podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak też jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 i wreszcie może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. W art. 90 ust.10 wskazane są wartości progowe, przy których nie wykazuje się proporcji wskazanych w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. Taki przypadek w tej sprawie, o ile wyczerpująco został wskazany stan faktyczny, nie występuje. Spółka posiada określony majątek (bez pożytków z eksploatacji części linii światłowodowych) i ten majątek przynosi określone przychody, którymi między innymi objęta jest należna od spółki E. dywidenda oraz koszty jego uzyskania.
Sąd powołał się na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, po czym stwierdził, że o ile wszystkie czynności związane z konserwacją urządzeń przesyłowych utrzymujących linie światłowodowe wykonuje Spółka, ona ponosi opodatkowane koszty tych czynności, gdyż wniesienie aportu w postaci dzierżawy części tych urządzeń w postaci linii światłowodowych spowodowało zerwanie więzi majątkowych pomiędzy pożytkami Spółki z eksploatacji linii światłowodowych, w oznaczonej umową części, zaś wniesienie aportem pożytków dzierżawy części linii światłowodowych w zamian za akcje spowodowała, że otrzymywana dywidenda nie podlega podatkowi od towarów i usług.
Sąd podzielił pogląd Ministra Finansów, że zmiana przepisów ustawy o VAT przez ustawę z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz.1320), skutkująca uchyleniem rozporządzenia wykonawczego, przewidującego zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wnoszonych do spółek kapitałowych aportów (wkładów niepieniężnych), nie ma najmniejszego wpływu na sposób stosowania treści art. 90 ustawy o VAT, w przypadku gdyby przepis ten miał zastosowanie w tej sprawie. Zaznaczył, iż w badanym przepisie jedynym kryterium stanowi wykonanie czynności w związku, z którymi podatnikowi przysługuje bądź nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego. Bez względu więc na okres obowiązywania przepisu rozporządzenia wykonawczego, przewidującego ulgę podatkową dla niektórych czynności w tym wnoszenia do spółek kapitałowych aportów, skorzystanie przez podatnika z tych przepisów rzutowało na pozbawienie go prawa do odliczenia podatku naliczonego od czynności mających związek przyczynowy z owym wkładem niepieniężnym. Nie ma też wpływu zmiana organizacyjna skoro Spółka jest następcą prawnym poprzedniczki.
Sąd zauważył, że w odpowiedzi na skargę Minister Finansów poruszył kwestię podziału kosztów powstałych po wniesieniu aportem prawa dzierżawy linii światłowodowych, rozdzielając je pomiędzy obie spółki, proporcjonalnie do zawartej przez nie umowy. Nie wyjaśnił jednak do końca czy ten podział ma zastosowanie przed przyjęciem dla celów podatkowych rozliczeń wg kryterium art.90 ust.1 i ust.2 ustawy o VAT czy też ma służyć proporcjom wprowadzonym w miejsce formuły z art.90 ust.1 i ust.2ustawy o VAT, co doprowadziło do wniesienia przez Spółkę skargi.
Reasumując Sąd stwierdził, iż wniesienie aportem prawa użytkowani linii światłowodowych do innej spółki kapitałowej bez względu na to czy była to czynność opodatkowana, czy zwolniona z podatku od towarów i usług, powoduje zerwanie więzi gospodarczej z aportowanym prawem, a przez to czynność ta pozostaje obojętna dla bytu przepisu art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, jak też - data wejścia w życie zmienionych przepisów do ustawy o VAT nie ma wpływu na kwalifikację wcześniej podejmowanych czynności podatkowych, gdyż nadal pozostają one jako opodatkowane bądź zwolnione z tego obowiązku.
Ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jest prawomocny.
W wyniku ponownego rozpoznania wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej, Minister Finansów interpretacją indywidualną z dnia [...] marca 2011 r. uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, że z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego związanego z dokonywanymi zakupami, uzależnione jest od powiązania tych zakupów z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Prawo to jednak w dalszych przepisach ustawy zostało ograniczone. Ograniczenia te w szczególności wynikają z art. 88 ustawy. Spełnienie tych warunków oraz związek nabywanych towarów i usług z działalnością opodatkowaną pozwala odliczyć podatek naliczony z tytułu nabycia tych towarów i usług. Przepisy ustawy ani przepisy aktów wykonawczych nie precyzują czy istniejący związek ma być bezpośredni. Tym samym wobec braku odniesienia przepisów do charakteru związku uznał, iż art. 86 ust. 1 ustawy określa związek bezpośredni lub pośredni. Następnie organ omówił zasady działania art. 90 ust 1 i 2 ustawy o VAT.
Dalej organ wskazał, że aport w formie dzierżawy ustanowionej na rzecz kontrahenta w zamian za udziały otrzymane przez Spółkę w roku 2003 zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami był czynnością zwolnioną z opodatkowania. Spółka ponosiła wydatki na utrzymanie i eksploatację przedmiotowych linii, w tym wymiany poszczególnych elementów, naprawy usterek itp. Zatem wykorzystuje ona linie światłowodowe w proporcji ustalonej z dzierżawcą przez podmiot, którego jest sukcesorem. Ustalona przez strony proporcja udostępnienia przesyłu energii dzierżawcy jest jednocześnie częścią w jakiej Spółka nie wykorzystuje wydzierżawionych linii do czynności opodatkowanych. W konsekwencji Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego tylko o tę część kwoty podatku naliczonego związanego z kosztami utrzymania słupów, linii światłowodowych i przesyłowych przypadającą na czynności opodatkowane. W części przypisanej wykorzystywaniu łącza przez dzierżawcę - wynikającej z ustalonej proporcji całkowitej przepustowości - takie prawo Spółce nie przysługuje, ponieważ udostępnienie dzierżawcy określonej części całkowitej przepustowości łącza nie jest związane z czynnościami opodatkowanymi Spółki.
Spółka posiada możliwość określenia części podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi (proporcja wynika z umowy), dlatego nie znajdzie zastosowanie proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego wynikające z art. 90 ustawy o VAT. Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka ma prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z poniesionych wydatków w części w jakiej wydatki te są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Część ta jest odpowiednikiem różnicy całkowitej przepustowości posiadanego łącza i części proporcjonalnie wykorzystywanej przez dzierżawcę. Jednocześnie Spółka nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do utrzymania przekazanej dzierżawcy części linii światłowodowych.
Organ uznał, że zmiana przepisu regulującego opodatkowanie aportu nie wpływa na prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków. Opodatkowanie bowiem aportu lub brak jego opodatkowania dotyczy wyłącznie czynności jego wniesienia. Wniesienie aportu jest czynnością jednorazową i w niniejszej sprawie miało miejsce w 2003 r. Wówczas czynność ta podlegała zwolnieniu od podatku.
Reasumując, organ stwierdził, że mając na uwadze stan faktyczny sprawy, obowiązujące przepisy oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 528/10, Spółka zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zarówno do dnia 1 grudnia 2008 r., jak i po tym terminie, posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków na utrzymanie słupów, linii światłowodowych i linii przesyłowych wysokich lub średnich napięć ze względu na związek z działalnością opodatkowaną.
Pismem z dnia 19 kwietnia 2011 r. Spółka wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia przepisów prawa.
Pismem z dnia 24 maja 2011 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.
W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą interpretację indywidualną z dnia [...] marca 2011 r. Spółka wniosła o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Zaskarżonej interpretacji Spółka zarzuciła naruszenie
- art 14c § 1 i § 2 O.p. w związku z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") poprzez nieprecyzyjne ustosunkowanie się do stanowiska Spółki przedstawionego we wniosku o interpretację oraz nieuwzględnienie w całości oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania wyrażonych przez WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 21 września 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 528/1
- art. 14b § 1 O.p. poprzez pominięcie przy wydaniu interpretacji w indywidualnej sprawie Spółki istotnych elementów stanu faktycznego opisanych we wniosku, że przedmiotowe wydatki dotyczą nie tylko linii światłowodowych, ale również elementów infrastruktury przesyłowej związanej przede wszystkim z sieciami przesyłowymi energii elektrycznej.
- art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię, rodzącą wątpliwości co do zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego poniesionego przez Spółkę w związku z konserwacją innych niż Przekazane Linie Światłowodowe składników linii przesyłowych wysokich i średnich napięć.
W uzasadnieniu skargi Spółka wywodziła, że podatek naliczony zawarty w cenie nabytych towarów i usług na potrzeby utrzymania i eksploatacji linii przesyłowych podlega odliczeniu według proporcji wynikającej z umowy dzierżawy jedynie w stosunku do towarów i usług nabytych bezpośrednio na potrzeby konserwacji Przekazanych Linii Światłowodowych. Natomiast podatek naliczony zawarty w pozostałych wydatkach ponoszonych w związku z bieżącą konserwacją i naprawą sieci jako całości (np. wydatek na remont słupa energetycznego) podlega odliczeniu na zasadach ogólnych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT), jako że słup służy do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. do przesyłu energii.
Skarżąca podniosła, że ocena organu zawarta w zaskarżonej interpretacji, z uwagi na jej nieprecyzyjność, może w przyszłości prowadzić do sporów interpretacyjnych w zakresie obliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w pozostałych wydatkach ponoszonych w związku z bieżącą konserwacją i naprawą sieci jako całości, tj. wydatków bezpośrednio niezwiązanych z Przekazanymi Liniami Światłowodowymi, np. wydatków na remont słupów, na których oprócz linii przesyłowych wysokiego i średniego napięcia zawieszone są również Przekazane Linie Światłowodowe.
Zdaniem Skarżącej w wydanej interpretacji organ winien był jednoznacznie wskazać, że ten podatek naliczony podlega odliczeniu na zasadach ogólnych (art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT), jako, że wydatki te są bezpośrednio wiązane z czynnościami opodatkowanymi, tj. przesyłem energii.
Z powodu ww. nieścisłości, w ocenie Spółki, zaskarżona interpretacja nie spełnia swojej roli, tj. nie daje Spółce jako podatnikowi podatku od towarów i usług , pewności co do sposobu zastosowania prawa podatkowego w jej indywidualnej sytuacji (abstrahując od tego, czy stanowisko Spółki zostało uznane za trafne, czy też nie). W związku z tym konieczne jest uchylenie zaskarżonej interpretacji przez Sąd oraz nakazanie organowi jednoznacznego wskazania, w świetle wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 września 2011 r. stgn. Akt III SA/Wa 528/10, że w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym podatek naliczony jedynie w odniesieniu do Przekazanych Linii Światłowodowych podlega odliczeniu w proporcji wynikającej z umowy dzierżawy określonej jako procent przepustowości całkowitej linii światłowodowych, natomiast w odniesieniu do pozostałej części infrastruktury przesyłowej (linii przesyłowych wysokich i średnich napięć, których jedynie jednym ze składników są Przekazane Linie Światłowodowe), podatek ten podlega odliczeniu na zasadach ogólnych jako, że są one wykorzystywane przez Spółkę do czynności opodatkowanych VAT (przesył energii).
Według Skarżącej w wykonaniu wiążących wskazówek co do dalszego postępowania zawartych w ww. wyroku organ winien był dokonać podziału ponoszonych przez nią wydatków na konserwację całości linii przesyłowych (której cześć stanowią Przekazane Linie Światłowodowe) na: (i) wydatki ściśle związane z dokonanym aportem, które nie dają prawa do odliczenia (tj. wydatki na konserwację, utrzymanie i remont linii światłowodowych sensu stricte w części przekazanej do użytkowania E.) oraz na (ii) pozostałe wydatki dające prawo do odliczenia (tj. wydatki na konserwację, utrzymanie i remont linii światłowodowych sensu stricte w części użytkowanej przez Spółkę oraz wydatki na konserwację, utrzymanie i remont pozostałej infrastruktury przesyłowej linii wysokiego i średniego napięcia).
Skarżąca utrzymywała, że odmienne stanowisko czyni martwym jej prawo do odliczenia podatku naliczonego poniesionego przez nią na konserwację i remont linii przesyłowych, gdyż w okolicznościach sprawy niemożliwe jest wyodrębnienie wydatków związanych jedynie z czynnościami opodatkowanymi (wydatek na konserwację jedynie słupa, na którym są zawieszone zarówno linie przesyłowe wysokiego i średniego napięcia, jak również linie światłowodowe zawsze w części związany jest z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami nieopodatkowanymi). Podział taki możliwy jest do dokonania wyłącznie przez pryzmat linii światłowodowych sensu stricte. Wbrew elementarnym zasadom logiki byłby podział prawa do odliczenia całego podatku naliczonego VAT poniesionego przez Spółkę na konserwację i remont linii przesyłowych (w tym Przekazanych Linii Światłowodowych), tj. zarówno na konserwację i remont słupów jak również na konserwację i remont światłowodów, według proporcji wynikającej z umowy dzierżawy.
Skarżąca wyjaśniła, że np. słupy energetyczne służą przede wszystkim do podwieszania linii przesyłowych wysokiego średniego napięcia (wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych), a dla Przekazanych Linii Światłowodowych mają marginalne znaczenie. Z tych względów przypisywanie proporcji wynikającej z umowy dzierżawy do wyliczenia kwoty "odliczalnego" podatku naliczonego zawartego w wydatku na konserwację lub remont jedynie np. słupa energetycznego byłoby rażąco niewspółmierne do proporcji wykorzystania tego słupa do czynności dających prawo do odliczenia oraz czynności niedających takiego prawa. Za logiczne uznała odniesienie proporcji wynikającej z umowy dzierżawy jedynie do przedmiotu tej umowy, czyli linii światłowodowych sensu stricte.
Skarżąca wskazała, że istota sporu dotyczy metody kalkulacji prawa do odliczenia podatku naliczonego poniesionego przez nią na konserwację i remont linii przesyłowych, w tym Przekazanych Linii Światłowodowych, tj. zarówno na konserwację lub remont w szczególności słupów oraz linii średniego i wysokiego napięcia oraz światłowodów.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. Ponadto wskazał, iż przedmiotem wniosku było prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na utrzymanie wyłącznie przekazanych Linii Światłowodowych, zdefiniowanych przez Spółkę jako linie światłowodowe stanowiące składnik linii przesyłowych wysokich lub średnich napięć. Natomiast systemy urządzenia teletransmisyjne związanie funkcjonalnie z liniami światłowodowymi, inne urządzenia (elementy zasilania, kable ziemne, przełącznice światłowodowe) oraz związane z tymi urządzeniami wartości niematerialne i prawne takie jak programy komputerowe, licencje, itp. określone zostały jako Przekazane Urządzenia i Wartości i nie stanowiły przedmiotu wniosku, zapytania, ani stanowiska zaprezentowanego przez Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym uznał za niezasadny zarzut Spółki, iż ograniczono prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych kosztów konserwacji innych niż na Przekazane Linie Światłowodowe.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zasługują na uwzględnienie. Przede wszystkim nie można zgodzić się ze Skarżącą, iż organ zobowiązany był wypowiedzieć się odnośnie do podatku naliczonego wykazanego na okoliczność wydatków ponoszonych przez nią na konserwację i naprawę innych urządzeń niż Przekazane Linie Światłowodowe.
Zakres zaskarżonej interpretacji zakreśliła Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i jest on wiążący dla organu. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast stosownie do postanowień art. 14c § 1 O.p. (zdanie pierwsze) interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z kolei art. 14c § 2 O.p. stanowi, iż w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.
Z przytoczonych przepisów wynika, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Zatem stanowisko organu powinno odnosić się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku powinno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym.
W wyroku z dnia 25 lutego 2011 r. II FSK 1814/09 (LEX nr 798137) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że stan faktyczny przedstawiony we wniosku i przepisy prawa przywołane w odnoszącym się do niego stanowisku wnioskodawcy wyznaczają zakres i przedmiot pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, a więc także i przedmiot oraz zakres sprawy administracyjnej o jej udzielenie. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela to stanowisko, podobnie jak i stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 941/10 (LEX nr 751353), iż w pojęciu "stanowisko podatnika", użytym w art. 14b § 3 O.p., do którego obowiązany jest odnieść się organ, mieści się istota (sedno) wątpliwości interpretacyjnych zainteresowanego.
W większości wypadków problem, jaki ma być rozważony w ramach interpretacji indywidualnej wnioskodawcy ujmują w formie pytania, na które w ramach własnego stanowiska udzielają odpowiedzi. Tak też uczyniła Skarżąca w niniejszej sprawie, zadając pytania:
"Czy podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało przed 1 grudnia 2008 r., podlega odliczeniu z uwzględnieniem współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: "ustawa o VAT")?
Czy podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało po 1 grudnia 2008 r., podlega odliczeniu w całości?".
W ramach własnego stanowiska Skarżąca wskazała, że podatek VAT naliczony związany z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych, w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało przed 1 grudnia 2008 r., powinien podlegać odliczeniu z uwzględnieniem współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-11 ustawy o VAT, natomiast podatek naliczony w stosunku do którego prawo do odliczenia powstało po 1 grudnia 2008 r., powinien podlegać odliczeniu w całości. Uzasadniając to stanowisko Skarżąca podniosła, że w dacie wniesienia aportu czynność ta podlegała zwolnieniu od podatku VAT, zatem do dnia uchylenia przepisu rozporządzenia wykonawczego ustanawiającego to zwolnienie, wydatki przez nią ponoszone na eksploatację i utrzymanie linii światłowodowych dotyczyły zarówno działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej z opodatkowania. Ze względu na brak możliwości dokonania alokacji poszczególnych kwot podatku do poszczególnych rodzajów czynności konieczne jest zastosowanie współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-11 ustawy o VAT. W związku z uchyleniem przepisu statuującego zwolnienie aportu od podatku VAT, począwszy od 1 grudnia 2008 r. Skarżąca podatek naliczony związany z kosztami utrzymania linii światłowodowych w części dotyczącej aportu dzierżawy powinien być traktowany jako związany z czynnościami opodatkowanymi i powinien, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podlegać odliczeniu w całości.
Zarówno przedstawiony przez Skarżącą w formie pytań problem, jak i stanowisko Skarżącej dotyczyły tylko i wyłącznie podatku naliczonego, jak to Skarżąca ujęła, związanego z kosztami utrzymania Przekazanych Linii Światłowodowych. Skarżąca przedstawiając stan faktyczny wskazała, że pod pojęciem Przekazane Linie Światłowodowe należy rozumieć linie światłowodowe stanowiące składnik linii przesyłowych wysokich lub średnich napięć. Podała też, że systemy urządzeń teletransmisyjnych związanych funkcjonalnie z liniami światłowodowymi, inne urządzenia (elementy zasilania, kable ziemne, przełącznice światłowodowe) oraz związane z tymi urządzeniami wartości niematerialne i prawne takie jak programy komputerowe, licencje nazwała jako Przekazane Urządzenia i Wartości. Poza tym Skarżąca podała, że przedmiotem dzierżawy są linie światłowodowe, a właściwie dostęp do przepustowości wskazanych w umowie łączy, którą to przepustowość określono jako procent całkowitej przepustowości danego łącza. Problem Skarżącej dotyczył sposobu w jaki należy rozliczyć podatek naliczony, gdyż uznała ona, że będzie wykonywała czynności opodatkowane i zwolnione z opodatkowania, ponieważ za ustanowienie dzierżawy otrzymała akcje spółki, na rzecz której ustanowiła dzierżawę, czyli wniosła wkład niepieniężny, zaś czynność ta podlegała zwolnieniu od podatku VAT.
Zakres wnioskowanej przez Skarżącą interpretacji oscylował więc wokół sposobu w jaki należy rozliczyć podatek naliczony w związku z aportem Przekazanych Linii Światłowodowych. Tego problemu dotyczyły pytania Skarżącej zadane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanowisko własne Skarżącej.
Jak już wcześniej wskazano, to wnioskodawca zakreśla przedmiot i granice interpretacji indywidualnej i organ wydający interpretacji jest nimi związany (nie powinien zajmować stanowiska wykraczającego poza granice problemu podniesionego przez wnioskodawcę).
Skoro zatem stanowisko Skarżącej, które ma obowiązek ocenić organ, nie dotyczyło innych urządzeń niż Przekazane Linie Światłowodowe, to nie może być uwzględniony zarzut skargi, iż organ nie odniósł się do kwestii opodatkowania (możliwości odliczenia podatku naliczonego), zgodnie z nomenklaturą Skarżącej, Przekazanych Urządzeń i Wartości.
Odpowiedź na pytania Skarżącej pozostające w korelacji z jej stanowiskiem zamieszczonym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zawarta jest w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 września 2010 r. III SA/Wa 528/10.
W zakresie pytania pierwszego Sąd stwierdził, że wniesienie aportem prawa użytkowani linii światłowodowych do innej spółki kapitałowej bez względu na to czy była to czynność opodatkowana, czy zwolniona z podatku od towarów i usług, powoduje zerwanie więzi gospodarczej z aportowanym prawem, a przez to czynność ta pozostaje obojętna dla bytu przepisu art. 90 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem Sąd uznał, iż wbrew stanowisku Skarżącej w niniejszej sprawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania.
Odnośnie do problemu ujętego w pytaniu drugim Sąd stanął na stanowisku, że zmiana przepisów ustawy o VAT przez ustawę z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw skutkująca uchyleniem rozporządzenia wykonawczego, przewidującego zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wnoszonych do spółek kapitałowych aportów ( wkładów niepieniężnych), nie ma najmniejszego wpływu na sposób stosowania treści art. 90 ustawy o VAT, w przypadku gdyby przepis ten miał zastosowanie w tej sprawie. W badanym przepisie jedynym kryterium stanowi wykonanie czynności w związku z którymi podatnikowi przysługuje bądź nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego. Bez względu więc na okres obowiązywania przepisu rozporządzenia wykonawczego, przewidującego ulgę podatkową dla niektórych czynności w tym wnoszenia do spółek kapitałowych aportów, skorzystanie przez podatnika z tych przepisów rzutowało na pozbawienie go prawa do odliczenia podatku naliczonego od czynności mających związek przyczynowy z owym wkładem niepieniężnym.
Należy mieć na uwadze, że Skarżąca jeden z problmów z zakresem prawa do odliczenia podatku naliczonego wiązała z uchyleniem przepisu określającego zwolnienie od podatku VAT aportu, stąd w pytaniu wskazano na datę 1 grudnia 2008 r. (z tym dniem nie obowiązywało już ww. zwolnienie).
W konkluzji omawianego wyroku Sąd ujął tylko te dwie kwestie i w tym zakresie, stosownie do postanowień art. 153 p.p.s.a., organ był związany stanowiskiem Sądu. Zdaniem Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie Minister Finansów dostosował się do dyspozycji ww. przepisu. W zgodzie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawartym w wyroku z dnia 21 września 2010 r. III SA/Wa 528/10 organ uznał, że w niniejszej sprawie zastosowania nie znajduje art. 90 ustawy o VAT oraz że uchylenie przepisu rozporządzenia wykonawczego określającego zwolnienie aportu od podatku VAT pozostaje bez wpływu na prawo Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego.
W powyżej cytowanym wyroku Sąd przeprowadził wywód odnośnie do wykorzystywanych przez Skarżącą zespołów i urządzeń w jej działalności oraz odnośnie do proporcjonalności w odliczeniu podatku VAT, ale jak wynika z logiki zaprezentowanego rozumowania uczynił to dla potrzeb wykazania, że w rozpoznawanej sprawie nie znajduje zastosowania art. 90 ustawy o VAT.
Sąd wskazał też na skutki wniesienia aportu przez Skarżącą, stwierdzając, iż Skarżąca wyzbyła się prawa majątkowego do przedmiotu aportu.
Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji uwzględnił również i to stanowisko Sądu stwierdzając, że podatek naliczony w odniesieniu do Przekazanych Linii Światłowodowych podlega odliczeniu w proporcji wynikającej z umowy dzierżawy.
Wbrew twierdzeniu Skarżącej Sąd nie zalecił Ministrowi Finansów dokonania podziału ponoszonych przez nią wydatków na konserwację całości linii przesyłowych: na wydatki ściśle związane z dokonanym aportem i na pozostałe wydatki. Sąd zauważył jedynie, że w odpowiedzi na skargę Minister Finansów poruszył kwestię podziału kosztów po wniesieniu aportu, ale też wskazał, że odpowiedź na skargę nie może uzupełnić interpretacji indywidualnej. W odniesieniu do tej kwestii Sąd nie wydał żadnych zaleceń.
Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Zatem stanowiskiem Sądu zawartym w omówionym wyroku związany jest nie tylko organ, ale również Sąd ponownie rozpoznający sprawę. Jak to wykazano, organ przepisu tego nie naruszył, zaś Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni je uwzględnił.
Sąd uchylił jednak zaskarżoną interpretację, gdyż stwierdził, że stanowisko w niej zawarte wykracza poza zakres problemu i stanowiska przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji. Granice wypowiedzi organu w niniejszej sprawie zostały omówione powyżej, pozostaje więc wskazać w jakim zakresie zostały one przekroczone. Otóż Minister Finansów zajął stanowisko odnośnie do prawa Skarżącej do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z kosztami utrzymania słupów energetycznych i linii przesyłowych, nakazując również stosowanie proporcji wynikającej z umowy dzierżawy. Pytania Skarżącej i jej własne stanowisko, jak już to powiedziano, dotyczyło wyłącznie podatku naliczonego związanego z Przekazanymi Liniami Światłowodowymi, które zgodnie z wyjaśnieniami Skarżącej, stanowią składnik linii przesyłowych wysokich i średnik napięć. Słupy energetyczne Skarżąca lokowała jako element sieci jako całości.
Minister Finansów zajął więc stanowisko w sprawie, która nie była objęta wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej i w tym zakresie interpretacja została zaskarżona do tut. Sądu. Zatem organ naruszył art. 14c § 1 O.p., którego to naruszenia skutkiem, jak wskazano w skardze, mogą być w przyszłości spory interpretacyjne w zakresie obliczenia podatku naliczonego zawartego w wydatkach ponoszonych na konserwację i naprawę sieci jako całości.
Ponownie rozpoznając niniejszą sprawę organ zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Sądu, przede wszystkim zaś wydać interpretację w granicach zakreślonych we wniosku o jej wydanie.
Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 146 § 1, art. 152 oraz art. 200 , p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.