III SA/WA 2386/05

III SA/Wa 2386/05 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2005-12-16
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2005-08-31
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Bożena Dziełak /przewodniczący/
Ewa Radziszewska-Krupa /sprawozdawca/
Jolanta Sokołowska
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 669/06 - Wyrok NSA z 2007-04-18
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa (spr.), Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2004 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za lipiec 1999 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2003 r. Nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego kwotę 100 zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. ,
Uzasadnienie
M. C., świadczący m.in. usługi doradztwa podatkowego, wystąpił 20 września 2002r. do Urzędu Skarbowego W. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za lipiec 1999r., gdyż jak wyjaśnił naliczył i odprowadził 22% podatek, "jako podatnik i płatnik podatku VAT", od ceny świadczonych usług na rzecz V. Spółki z o.o. Do chwili złożenia wniosku nie otrzymał zapłaty "zarówno wartości netto świadczonych usług, jak również kwoty przedmiotowego podatku". Płatnik natomiast, na podstawie art. 30 § 2 O.p., nie ponosi odpowiedzialności podatkowej za podatek nie pobrany z winy podatnika. W związku z tym w sprawie była podstawa do zastosowania art. 79 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), powoływanej dalej jako O.p., mimo iż VAT nie został pobrany od podatnika.
Postanowieniem z 13 lutego 2003r. wszczęto postępowanie m.in. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego oraz nadpłaty w podatku za lipiec 1999r.
Urząd Skarbowy W. decyzją z [...] kwietnia 2003r. nr [...] , odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku VAT za lipiec 1999r. w wysokości 1.100 zł. W uzasadnieniu stwierdził, że podatnik skorygował deklarację VAT-7 za lipiec 1999r., pomniejszając wartość sprzedaży netto o 5.000 zł oraz wartość podatku należnego o 1.100 zł, wynikającą z faktury nr 21/99 wystawionej dla V. Sp. z o.o. z tytułu świadczenia usług. Kopia tej faktury znajduje się w zbiorze dokumentów strony, a podatek należny został prawidłowo rozliczony w pierwotnej deklaracji VAT-7. Strona złożyła korektę deklaracji, nie korygując równocześnie zapisów w rejestrach sprzedaży. Prowadzona ewidencja była więc nierzetelna, ponieważ dane zawarte w rejestrze sprzedaży nie odzwierciedlały wartości podatku należnego wykazanego w deklaracji korygującej. Podatnik potwierdził wykonanie usługi, wystawiając fakturę oraz odprowadzając należny podatek VAT, a przepisy podatkowe nie przewidują korekty podatku należnego w przypadku nie otrzymania zapłaty za świadczone usługi.
Urząd Skarbowy W. osobną decyzją z [...] kwietnia 2003r. nr [...] określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 1999r. w wysokości 1.609 zł, powtarzając wyżej zaprezentowaną argumentację.
Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] października 2003r., na mocy art. 233 § 2, art. 72 § 1, art. 75 § 1, § 2 pkt 1 O.p., uchylił decyzję organu pierwszej instancji (nr [...]) i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Stwierdził bowiem, że powstanie nadpłaty jest ściśle związane z zapłatą tego podatku bez ustawowego obowiązku, związanego z dokonaniem określonych czynności podlegających VAT. Merytoryczne rozpatrywanie powstania (nie powstania) nadpłaty należy poprzedzić określeniem prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego za dany okres. Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), powoływanej jako u.p.t.u., różnicę podatku lub zwrot podatku naliczonego przyjmuje się w wysokości wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że urząd określi je w innej wysokości. Aby zanegować rozliczenie zawarte w deklaracji konieczne jest wydanie decyzji określającej zobowiązanie w prawidłowej wysokości, której zabrakło. Organ pierwszej instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty bez przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania wyjaśniającego.
Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z [...] grudnia 2003r., nr [...] , po ponownym rozpoznaniu sprawy, odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za lipiec 1999r. w wysokości 1.100 zł. W podstawie prawnej wskazano m.in. art. 72 § 1, art. 75 § 2, art. 81, art. 81a § 1 pkt 2 i art. 123 O.p., art. 10 ust. 1 i 2, art. 15 ust. 2 u.p.t.u. oraz § 43 i 44 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.), dalej powoływanego jako rozporządzenie z 1997r.
W uzasadnieniu stwierdzono, iż do dnia kontroli podatnik nie otrzymał zapłaty za wykonaną usługę zgodnie z fakturą nr 21/99, nie składał też korekt deklaracji, a wykonanie usługi potwierdzono fakturą podpisaną przez osobę uprawnioną – E. W., mimo iż umowa z kontrahentem nie została zawarta w formie pisemnej. Kopia faktury była ujęta w rejestrze sprzedaży podatku VAT w lipcu 1999r. i znajduje się w zbiorze dokumentów podatnika. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 O.p. podatnicy, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w tym przepisie mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację, gdy wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek. Podatnik natomiast w pierwotnej deklaracji za lipiec 1999r. rozliczył faktury, co do których powstał obowiązek podatkowy. W świetle art. 15 ust. 2 u.p.t.u. oraz § 43 ust. 3 i § 44 rozporządzenia z 1997r. nie otrzymanie zapłaty od kontrahenta, nie stanowi, podstawy do wystawienia faktury korygującej. Powstanie nadpłaty jest też ściśle związane z uiszczeniem podatku.
Organ stwierdził ponadto, że "w wyniku kontroli podatkowej wydano decyzje wymiarowe, w których określono prawidłowe kwoty zobowiązania podatkowego, które to zobowiązanie - zgodnie z ustaleniami kontroli – opiewało na kwoty niższe niż wskazane w skorygowanych deklaracjach VAT-7, złożonych w związku z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Urząd osobną decyzją określił prawidłowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za VII/1999. Od powyższej decyzji Strona nie wniosła odwołania."
Podatnik w 16-stronicowym odwołaniu z 20 stycznia 2004r. wniósł o uchylenie ww. decyzji w całości, ze względu na naruszenie:
- art. 210 § l pkt 6, art. 187 § l, art. 124 i art. 121 § l O.p. - brak uzasadnienia faktycznego oraz nie ustosunkowanie się do sposobu interpretacji przepisów u.p.t.u. przez podatnika. Nieprawdziwe były również ustalenia organu, iż podatnik nie wniósł odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za lipiec 1999r., bowiem w sprawie zapadły dwie decyzje i z tej przyczyny Izba Skarbowa uchyliła obie decyzje;
- art. 165 § l i 2 O.p. - wydanie decyzji, po uchyleniu przez organ odwoławczy, bez wszczęcia postępowania podatkowego;
- błędną wykładnię art. 2 u.p.t.u., który wiąże świadczenie usług z ekwiwalentem w postaci odpłatności, a w sprawie zabrakło odpłatności, nie było więc podstaw do opodatkowania "wyłudzenia";
- sprzeczna z zasadami wynikającym z art. 8 i art. 30 § l i 2 O.p. "i/lub" rażące naruszenie art. 2, art. 7 i art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego czyni odpowiedzialnym podatnika za działania (zaniechania) jego kontrahenta, w sytuacji gdy obowiązki wynikające z u.p.t.u., ciążące na nabywcy w pełni odpowiadają definicji "podatnika", zawartej w art. 7 O.p., a obowiązki sprzedawcy definicji "płatnika", zawartej w art. 8 O.p. Podatnikami są zarówno sprzedawcy, jak i nabywcy. Organ podatkowy nie podjął też starań mających na celu usunięcie sprzeczności wynikające ze sposobu interpretacji u.p.t.u. z zasadami demokratycznego państwa prawnego, gdy istnieje w Konstytucji instytucja pytań prawnych. Miał także obowiązek zastosować Konstytucję RP bezpośrednio, więc odmowa prawa do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług za lipiec 1999r. oznacza rażące naruszenie art. 2 i art. 7 Konstytucji RP.
Strona podniosła ponadto, iż wniosek o stwierdzenie nadpłaty był sporządzony, gdy Rzeczypospolita Polska nie była członkiem Unii Europejskiej, ale postępowanie w sprawie z tego wniosku toczy się już po podpisaniu przez Rząd RP traktatu akcesyjnego, więc organy podatkowe powinny go rozpoznać zgodnie z VI dyrektywą Rady Unii Europejskiej z 17 maja 1977r. Zastosowano natomiast zasadę "zbiorowej odpowiedzialności", czyniąc stronę odpowiedzialną za zaniechania firmy "V.".
Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] maja 2004r. utrzymał w mocy decyzję organu [...] instancji, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 72 § 1, art. 75 § 1 i 2 pkt 1 lit. b) O.p.
W uzasadnieniu stwierdził, że w sprawie nie miał zastosowanie przepis art. 72 O.p, gdyż strona świadcząc usługi doradztwa zobowiązana była wystawić fakturę oraz rozliczyć podatek należny z tej faktury. Usługa świadczona na rzecz "V." Spółki z o.o. była odpłatna, więc zarzut naruszenia art. 2 u.p.t.u. był bezzasadny, szczególnie gdy zwróci się uwagę na art. 33 u.p.t.u. Zdaniem organu bezzasadny jest zarzut dotyczący rażącego naruszenia art. 8 i art. 30 § 1 i 2 O.p., ponieważ płatnikiem w świetle art. 8 O.p. jest osoba trzecia nie urzeczywistniająca podatkowo-prawnego stanu faktycznego, zobowiązana do wykonania określonych, instrumentalnych obowiązków wobec Skarbu Państwa, jego czynności mają charakter materialnoprawny. Podatnik jest natomiast dłużnikiem zobowiązanym i do niego organ, jako wierzyciel, może skierować roszczenie.
W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 2 i art. 7 Konstytucji RP wyjaśniono, że organy podatkowe nie tworzą prawa, ale je stosują, dokonując subsumpcji określonego stanu faktycznego pod istniejącą normę prawną i ustalają skutki prawne wynikające z tej normy dla danego przypadku. W konsekwencji nie mają kompetencji do tego, aby dokonywać oceny zgodności poszczególnych przepisów z aktami wyższego rzędu, a w żadnym razie nie mogą na tej podstawie kształtować podstawy decyzji.
Przepisy VI Dyrektywy Unii Europejskiej stanowią wyłącznie "ramowe wytyczne", na bazie których została stworzona nowa ustawa o podatku od towarów i usług. Nie mogą więc mieć zastosowania w sprawie.
Organ odwoławczy nie podzielił również poglądu, iż uzasadnienie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego narusza art. 210 § 1 pkt 6 O.p., wyjaśniając iż wydanie decyzji było uzależnione od przeprowadzenia kontroli, a organ pierwszej instancji zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy sprawy.
Ustosunkowując się natomiast do zarzutu naruszenia art. 165 § 1 i 2 O.p., zauważył, że zgodnie z art. 127 O.p. postępowanie podatkowe jest 2-instancyjne. Decyzja rozstrzyga sprawę, co do istoty, albo w inny sposób kończy postępowanie. Skoro Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] października 2003r. uchylił decyzję organu [...] instancji z 10 kwietnia 2003r. w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za lipiec 1999 r., to postępowanie podatkowe wszczęte postanowieniem z 13 marca 2003 r. nie zostało zakończone. W obrocie prawnym nie istniała decyzja rozstrzygająca kwestię nadpłaty merytorycznie.
W obszernej skardze z 18 czerwca 2005r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie decyzji zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji, ze względu na rażące naruszenie art. 210 § 1 pkt 6, art. 187 § 1, art. 124 i art. 121 § 1 O.p. oraz art. 165 § 1 i § 2 O.p., błędną wykładnię art. 2 u.p.t.u., art. 8 O.p., art. 30 § 1 i 2 O.p. i zaniechanie stosowania art. 8 ust. 2 Konstytucji RP oraz rażące naruszenie art. 2 i 7 Konstytucji RP. W uzasadnieniu podtrzymano wyżej omówioną argumentację zawartą w odwołaniu, twierdząc ponadto, że gdyby przyjąć, iż decyzja w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego stała się ostateczna, zbędne byłoby wydawanie decyzji przez organ pierwszej instancji w przedmiocie odmowy nadpłaty.
Dyrektor Izby Skarbowej w W. odpowiadając na skargę podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Zarzuty, jak wskazano w skardze, są odbiciem argumentów przedstawionych w odwołaniu, do których organ drugiej instancji szczegółowo ustosunkował się w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Sąd administracyjny, zgodnie z art. 184 Konstytucji RP i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej P.p.s.a., na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W doktrynie podkreśla się, że obowiązkiem sądu administracyjnego jest - przez wydanie orzeczenia - stworzenie takiego stanu, że w obrocie prawnym nie będzie funkcjonował żaden akt lub czynność organu administracji publicznej niezgodna z prawem.
Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim bądź do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji.
Zdaniem Sądu w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Na wstępie należy zauważyć, że instytucja stwierdzenia nadpłaty w podatku nie ma zastosowania w przypadku, w którym wydano decyzję wymiarową.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie została natomiast wyjaśniona, w sposób odpowiadający treści art. 122 O.p., w związku z art. 233 § 1 O.p., kwestia czy decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego za lipiec 1999r., która zapadła, co wynika z akt sprawy 10 kwietnia 2003r. stała się ostateczna. W związku z tym ustaleń poczynionych przez organ drugiej instancji nie można uznać za wyczerpujące i pełne, szczególnie gdy nie ustosunkowano się do stwierdzeń strony zawartych w odwołaniu, iż nieprawdziwe były ustalenia organu podatkowego pierwszej instancji w zakresie ostateczności decyzji w sprawie określenia wysokość zobowiązania podatkowego za lipiec 1999r., a w sprawie zapadły dwie decyzje, które Izba Skarbowa właśnie z tego powodu uchyliła.
Tym samym, w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zasadny okazał się zarzut skarżącego, iż w postępowaniu przed organem odwoławczym doszło do naruszenia dyspozycję art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w związku z art. 121 O.p. Nie poczyniono bowiem należytych ustaleń faktycznych we wskazanym wyżej zakresie, czym podważono jedną z naczelnych zasad procedury administracyjnej – prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.
Z treści art. 210 § 4 O.p wynika bowiem, że organ podatkowy na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania powinien dokonać oceny czy dana okoliczność została udowodniona i w tym zakresie podać dowody, na jakich opiera swoje twierdzenie, i z jakich powodów nie uznaje twierdzeń przedstawianych przez stronę skarżącą. Jest to szczególnie istotne w rozpoznawanej sprawie, ze względu na to, iż organ odwoławczy we wcześniejszej swojej decyzji, z 10 października 2003r., uchylił decyzję organu pierwszej instancji, odmawiającą stwierdzenia nadpłaty, z powodu nie wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Z akt administracyjnych przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie wynika natomiast, że decyzja ta została wydana już 10 kwietnia 2003r.
Organ nie poczynił jednak, żadnych ustaleń czy decyzja ta została wyeliminowana z obrotu prawnego przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., ze względu na istniejącą już decyzję ostateczną w tym samym przedmiocie, mimo iż ciążył na nim taki obowiązek na podstawie art. 187 § 1 O.p., także w związku z ww. zarzutem strony podniesionym w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] grudnia 2003r., jak również ze względu na sformułowania zawarte w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] października 2003r. o nie poczynieniu ustaleń w zakresie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego za lipiec 1999r. i nie wydaniu decyzji w tym przedmiocie.
Sąd zwraca też uwagę, że w świetle poglądów wyrażany w doktrynie pierwotne postępowanie o stwierdzenie nadpłaty (tu: w zakresie podatku od towarów i usług za lipiec 1999r.) może, w wyniku wydania postanowienia w zakresie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego za okres objęty żądaniem stwierdzenia nadpłaty, przekształcić się w postępowanie w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości tego zobowiązania, które powinno być zakończone albo decyzją stwierdzającą wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 O.p.), gdyż sama odmowa stwierdzenia nadpłaty nie pozwoliłaby wyegzekwować zaległości, albo decyzją stwierdzającą nadpłatę (art. 75 § 2 pkt 1 O.p.), bądź decyzją odmawiającą stwierdzenia nadpłaty, gdy nie wystąpi ani nadpłata, ani zobowiązanie podatkowe (por. B. Gruszczyński Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2004r., s. 286 i 287). W orzecznictwie sądowym prezentowane były również stanowiska o możliwości umorzenia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w sytuacji, gdy organ wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego (por. wyrok z 17 grudnia 2002r., sygn. akt SA/Rz 401/01, niepubl.).
Wydanie dwóch decyzji przez organ podatkowy, które miałyby ten sam przedmiot – stwierdzenie wysokości zobowiązania podatkowego - jest niedopuszczalne i skutkowałoby stwierdzeniem nieważności decyzji późniejszej, stosownie do dyspozycji art. 247 § 1 pkt 4 O.p., gdyby okazało się, że decyzja wcześniejsza wydana przez organ podatkowy w zakresie określenia zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) stała się ostateczna, tak jak prawidłowo wyjaśnił podatnik w skardze. Podważałoby to bowiem zasadę trwałości ostatecznej decyzji podatkowej, która została wyrażona w art. 128 O.p.
Tym samym, dokonanie w sprawie nie budzących wątpliwości ustaleń, iż decyzja organu podatkowego w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 1999r. została wydana i stała się ostateczna, nabiera szczególnego znaczenia. Organ podatkowy pierwszej instancji nie miałby bowiem potrzeby, co wynika z wyżej zaprezentowanych poglądów doktryny, które Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela, wydawać decyzji odmawiające stwierdzenia nadpłaty, gdyż zapadłoby rozstrzygnięcie kończące postępowanie podatkowe, w postaci decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.
Sąd stwierdza ponadto, odnosząc się do jednego z zarzutów wyrażonych w skardze, że nie dopatrzył się naruszenia powołanego przez stronę przepisu art. 165 § 1 O.p., w kontekście nie wydania przez organ podatkowy pierwszej instancji postanowienia o wszczęciu postępowania, po uchyleniu jego decyzji przez organ odwoławczy i przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzut ten jest bezpodstawny, gdyż w przypadku uchylenia decyzji z powodu braków w ustaleniach faktycznych postępowanie podatkowe już raz wszczęte, będzie prowadzone na nowo, w celu rozstrzygnięcia sprawy merytorycznie, po uwzględnieniu wskazówek organu drugiej instancji. Sąd zwraca ponadto uwagę, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty wszczyna postępowanie podatkowe w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Zbędne jest wówczas wydawania postanowienia o wszczęciu postępowania na mocy art. 165 § 1 O.p. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż w aktach sprawy znajduje się postanowienie wszczynające postępowanie w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług m.in. za lipiec 1999r. z 13 lutego 2003r. Postanowienie te nie dotyczy jednak, co wynika z jego treści, postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Tym samym za bezpodstawny należy uznać zarzut naruszenia art. 165 § 1 O.p. przed organami podatkowymi.
Przedwczesne jest natomiast ustosunkowanie się przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie do pozostałych zarzutów strony przedstawionych w skardze, w związku z powyższymi uwagami o poczynieniu przez organ odwoławczy niepełnych ustaleń faktycznych w zaskarżonej decyzji, (stosownie do art. 233 § 1 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej miał obowiązek ponownie rozpoznać i rozpatrzyć sprawę), oraz o braku ustosunkowania się do stwierdzeń strony zawartych w odwołaniu, które miały znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, jak również niedopuszczalność wydawania rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie stwierdzenia, bądź odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za lipiec 1999r., gdy istnieją przypuszczenia (wątpliwości nie wyjaśnione w zaskarżonej decyzji), iż wydano w tym samym przedmiocie ostateczną decyzję w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego (wspomina o tym również strona w skardze).
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, mając powyższe okoliczności na względzie wydał orzeczenie z punktu pierwszego sentencji na zasadzie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) P.p.s.a. Rozstrzygnięcie zawarte w punkcie drugim sentencji, o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji w całości, ma swą podstawę w art. 152 P.p.s.a., a o kosztach sądowych orzeczono na mocy art. 200 w związku z art. 209 P.p.s.a. – punkt trzeci sentencji.