III SA/Wa 2237/06

III SA/Wa 2237/06 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2006-09-19
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2006-07-17
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Hieronim Sęk
Jolanta Sokołowska /przewodniczący sprawozdawca/
Sylwester Golec
Symbol z opisem
6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Skarżony organ
Prezes Głównego Urzędu Miar
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Asesor WSA Sylwester Golec, Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2006 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Miar z dnia [...] kwietnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia opłaty za wydanie zezwolenia 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Prezesa Głównego Urzędu Miar na rzecz skarżącego kwotę 2 800 zł (słownie: dwa tysiące osiemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...].04.2006r. nr[...], wydaną na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm. ), Prezes Głównego Urzędu Miar po rozpatrzeniu wniosku P. S. o ponowne rozpatrzenie sprawy utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...].02.2006r. nr w sprawie określenia zaległej opłaty za czynności urzędowe związane z wydaniem zezwolenia z dnia [...].07.2005r. nr [...] oraz odsetek za zwłokę na dzień 15.02.2006r. w wysokości 712 zł.
Z motywów decyzji wynika, że Prezes Głównego Urzędu Miar decyzją z dnia [...].02.2006r. określił zaległą opłatę za udzielenie zezwolenia z dnia [...].07.2005r. nr [...] na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym - tachografów samochodowych oraz odsetki za zwłokę od zaległej opłaty. W uzasadnieniu wskazano, iż opłata została ustalona na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 11 maja 2001r. - Prawo o miarach (Dz. U. z 2004r. Nr 241, poz. 2441 ze zm. ) oraz § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r. w sprawie opłat za czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar i podległe im urzędy (Dz. U. Nr 229, poz. 2309 ze zm.), dalej przywoływanego jako rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r. - określającego wysokość opłaty za udzielanie zezwolenia do napraw, instalacji i sprawdzania w wysokości 12.000 zł. W dniu 31.08.2005r. strona dokonała częściowej wpłaty w wysokości 1.520 zł.
We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy P. S. twierdził, że określona w decyzji opłata z tytułu zezwolenia została zawyżona i określona niezgodnie z przepisami obowiązującymi w dacie wydania pozwolenia. W owym czasie Urząd nie miał prawa pobierać opłaty za wydanie zezwolenia na sprawdzanie urządzeń pomiarowych, a jedynie za zezwolenie na instalację lub naprawę tych urządzeń, co wynika wprost z treści art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach, w brzmieniu obowiązującym w czasie, gdy zostało wydane zezwolenie. Przeprowadził wywód na temat niekonstytucyjności § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r.
Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Prezes Głównego Urzędu Miar utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ powołując się na art. 24 ust. 1 ustawy- Prawo o miarach stwierdził, że czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar i podległe im urzędy, określone w ustawie i jej przepisach wykonawczych oraz wynikające z wykonywania przez nie zadań przewidzianych w odrębnych ustawach, podlegają opłacie. Jedną z czynności organów administracji miar objętych obowiązkiem opłaty były czynności udzielenia lub zmiany zezwolenia. Opłaty te zobowiązany jest uiszczać wnioskodawca (art. 24 ust. 4 ustawy), ustalając we własnym zakresie wysokość należnych opłat na podstawie obowiązujących stawek (art. 24a ust. 2 ustawy).
Na podstawie delegacji zawartej w art. 24a ust. 4 ustawy - Prawo o miarach Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 14 października 2004r., ustalając w § 9 ust. l wysokość opłaty za udzielenie zezwolenia na wykonywanie instalacji lub napraw oraz sprawdzania przyrządów pomiarowych - dla tego rodzaju zezwolenia, wydanego na okres 12 miesięcy, na kwotę 12.000 zł.
Prezes Głównego Urzędu Miar podniósł, iż dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy decydujące znaczenie ma ustalenie rzeczywistego zakresu udzielanych zezwoleń oraz rodzaj wykonywanych czynności w ramach udzielanego zezwolenia. Podstawowym aktem normatywnym regulującym wykonywanie działalności z zakresu instalacji lub napraw oraz sprawdzania tachografów samochodowych jest rozporządzenie Rady (EWG) nr 3821/85 z dnia 20 grudnia 1985r. w sprawie urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym (Dz. Urz. WE L 370 z 31.12.1985, ze zm.). Art. 12 ust. 1 powołanego rozporządzenia Rady wskazuje na konieczność podejmowania czynności z zakresu instalacji lub naprawy tachografów samochodowych przez uprawnione warsztaty (będące w Rzeczypospolitej Polskiej adresatami zezwolenia wydawanego przez Prezesa Głównego Urzędu Miar), natomiast szczegółowy zakres podejmowanych czynności w przypadku posłużenia się nowym przyrządem lub naprawianym określają przepisy załącznika I Rozdziału VI "Badania i Kontrole" ww. rozporządzenia Rady. Zgodnie z ust. 1-3 ww. Rozdziału, dla tachografów samochodowych zostały rozróżnione czynności instalacji (ust. 1 zdanie 1: "każdy przyrząd, zarówno nowy [...]"), naprawy (ust. 1 zdanie 1: "każdy przyrząd, zarówno nowy jak i naprawiony [...]") oraz badania kontrolnego (ust. 1 zdanie 2: "uwierzytelnienie wstępne obejmujące sprawdzenie i potwierdzenie zgodności [... ]" i ust. 2 zdanie 2). Tym samym zostały wyraźnie rozróżnione czynności instalacji, naprawy oraz badania kontrolnego, z tym jednakże zastrzeżeniem, iż po instalacji i każdorazowej naprawie niezbędne jest przeprowadzenie dodatkowego badania kontrolnego. Ponadto w ust. 3 załącznika I Rozdziału VI "Badania i Kontrole", ww. rozporządzenie Rady wprowadziło wymóg dokonywania badania okresowego. Powołane rozporządzenie Rady nie uregulowało wszystkich zagadnień dotyczących urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym, dlatego też każde Państwo Członkowskie, na podstawie art. 19 ust. 1 tego rozporządzenia Rady, zobowiązane było do wydania przepisów krajowych. Aktem normatywnym w Rzeczypospolitej Polskiej precyzującym odpowiednie postanowienia rozporządzenia Rady jest ustawa - Prawo o miarach oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy. Podstawowym przepisem w ww. ustawie jest art. 16c ust. 1 wskazujący jednoznacznie zakres działalności wykonywanej w ramach zezwolenia (zgodnie z art. 12 ust. 1 rozporządzenia Rady), określając go jako instalację lub naprawę oraz sprawdzanie pod względem zgodności z wymaganiami okresowo, przed i po zainstalowaniu oraz po naprawie określonych rodzajów przyrządów pomiarowych. Tak sformułowany zakres wykonywanej działalności, zbieżny z treścią cytowanych przepisów rozporządzenia Rady, ustala rodzaj podejmowanych przez uprawnione podmioty w ramach instalacji i kontroli poszczególnych czynności, którymi są: instalacja lub naprawa oraz sprawdzanie przed i po zainstalowaniu oraz po naprawie. Zdaniem organu odwoławczego należy uznać, iż są to czynności odrębne, jakkolwiek konsekwencją dokonania instalacji lub naprawy jest obowiązek przeprowadzenia sprawdzania. W takim znaczeniu czynności sprawdzania są nierozerwalnie związane z instalacją lub naprawą określonych rodzajów przyrządów pomiarowych. Z cytowanych przepisów wynika jednoznacznie, iż na podstawie udzielonego zezwolenia uprawniony podmiot będzie wykonywał każdorazowo czynności sprawdzania. W takim też znaczeniu należy rozpatrywać przepisy dotyczące ustalania podstawy uiszczania przez wnioskodawców opłat oraz ich wysokości, za czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar przy wydawaniu zezwolenia.
Organ odwoławczy stanął na stanowisku, iż w świetle przedstawionych regulacji prawnych ograniczenie w art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach czynności związanych z udzieleniem zezwolenia jedynie do napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych należy uznać za niezamierzoną pomyłkę, polegającą na niedostosowaniu powołanego zapisu do rzeczywistej treści art. 16c ust. 1 i art. 24 ust. 1 ustawy oraz przepisów Załącznika I Rozdziału VI ww. rozporządzenia Rady. Nie ma bowiem żadnego logicznego wytłumaczenia dla faktu pominięcia zwrotu "oraz sprawdzania" w treści ustawy - Prawo o miarach w brzmieniu obowiązującym w dniu 21 kwietnia 2005r. Nie może być nim przede wszystkim celowy zabieg, gdyż czynności "sprawdzenia" podejmowane przez uprawniony podmiot są wyraźnie wyróżnione w rozporządzeniu Rady oraz ustawie, jako jedna z trzech czynności podejmowanych w związku z instalacją i kontrolą, a nie ma żadnych racjonalnych przesłanek do uznania, iż właśnie za tę czynność w ramach udzielania zezwolenia ustawodawca nie przewidział należnej opłaty. O zaistniałej omyłce świadczy także brzmienie przepisów rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 11 lutego 2005r. w sprawie zezwoleń na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym - tachografów samochodowych (Dz. U. Nr 33, poz. 295), które de facto umożliwiają udzielenie zezwolenia do napraw, instalacji i sprawdzania, do napraw i sprawdzania, do instalacji i sprawdzania albo do napraw, co oznacza, iż ustawodawca przewidział (za wyjątkiem zezwolenia do napraw) tylko i wyłącznie udzielenie zezwolenia obejmującego swym zakresem sprawdzanie. Wydanie wnioskującemu podmiotowi zezwolenia, zgodnie z treścią art. 16c ustawy - Prawo o miarach i ww. rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy, rodzi obowiązek uiszczenia zapłaty za całość czynności podjętych przez organy administracji miar podczas udzielania zezwolenia (instalacji lub napraw i sprawdzania). W związku z powyższym zastosowanie znajdował § 9 ust. l pkt l rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r. Dokonanie wykładni systemowej oraz logicznej przepisów z zakresu udzielania zezwoleń pozwala na ustalenie rodzaju czynności, na których wykonywanie wydawana jest przedmiotowa decyzja, a w konsekwencji możliwy jest do ustalenia katalog czynności podlegających należnej opłacie. Z brzmienia § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r., stanowiącego podstawę po obliczenia i uiszczenia przez stronę opłaty z tytułu udzielonego zezwolenia wynika, iż odzwierciedla on uregulowania zawarte w powołanych powyżej przepisach rozporządzenia Rady i ustawy - Prawo o miarach. Powyższą interpretację potwierdza także treść art. 24a ust. 4 tej ustawy, nakazującego uzależnienie określenia opłat za udzielenie zezwolenia od "zakresu udzielanych zezwoleń".
Prezes Głównego Urzędu Miar podkreślił, że § 9 ust. 1 pkt 1, 3, 4 i 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r. odpowiada zakresowi spraw przekazanych do uregulowania i wytycznym zawartym w treści delegacji ustawowej oraz art. 16c ust. 1 ustawy, wskazującego na zakres udzielanych zezwoleń. Zwrócił uwagę, że ustawa - Prawo o miarach, w sposób zgodny z treścią art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, określa w art. 24 ust. 2 elementy konieczne do prawidłowego określenia opłaty z tytułu udzielanego zezwolenia: podmiot (kto powinien płacić opłatę) - podmiot wnioskujący o udzielenie zezwolenia oraz przedmiot (zjawiska życia społecznego i gospodarczego podlegające opłacie) - udzielenie przez Prezesa Głównego Urzędu Miar zezwolenia, w związku z czym uznał za bezprzedmiotowe wszelkie dywagacje strony dotyczące niekonstytucyjności § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r.
Ponadto organ odwoławczy zauważył, iż rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2005r. zmieniające rozporządzenie w sprawie opłat za czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar i podległe im urzędy (Dz. U. Nr 182, poz. 1530), uchylając w § 9 w ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r. pkt 2, 5 i 7, dokonało zmiany tego przepisu w sposób zgodny z przedstawianą powyżej interpretacją. Wprowadzona zmiana w treści rozporządzenia oznacza, iż rzeczywistą wolą ustawodawcy jest interpretowanie całości uregulowań dotyczących zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie napraw lub instalacji oraz sprawdzania, w tym ustalania należnych opłat, znajdujących się w ustawie - Prawo o miarach, w tym w art. 24 ust. 2 pkt 5 - zgodnie z ustalonym w rozporządzeniu Rady oraz w art. 16c ust. 1 ustawy zakresem tych zezwoleń. Ponadto ustawodawca sprostował omyłkę w treści art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach, dokonując zmiany tego przepisu poprzez nadanie mu następującego brzmienia: "udzielenie lub zmianę zezwolenia do wykonywania napraw lub instalacji oraz sprawdzania przyrządów pomiarowych" (zmiana wprowadzona art. 27 pkt 6 ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o systemie tachografów cyfrowych, Dz. U. Nr 180 poz. 1494), co potwierdza przyjętą i opisaną powyżej interpretację.
Reasumując Prezes Głównego Urzędu Miar stwierdził, że określona w zaskarżonej decyzji opłata w wysokości 10.500 zł znajdowała swoją podstawę w treści § 9 ust. 1 pkt l rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r.
W skardze P. S. wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, zarzucając jej rażące naruszenie art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach. Przede wszystkim zwrócił uwagę na brzmienie art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach, obowiązujące w dacie wydania zezwolenia. Wówczas przepis ten stanowił, iż za czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar pobiera się opłaty za udzielenie lub zmianę zezwolenia do wykonywania napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych. Podkreślił, że swoje zobowiązanie z tytułu otrzymania zezwolenia uregulował w kwocie określonej w § 9 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r. Przepis ten przewidywał opłatę za zezwolenie do wykonywania napraw i instalacji w wysokości 1.500 zł.
Skarżący polemizując ze stanowiskiem wyrażonym w zaskarżonej decyzji dowodził, iż ustawodawca nie przyznał Ministrowi Finansów uprawnienia do określenia w drodze rozporządzenia opłaty za zezwolenia w zakresie sprawdzania; opłata za wydanie zezwolenia na wykonywanie tej czynności nie została przewidziana w ustawie - Prawo o miarach. Zanegował stanowisko organu, w którym dał on prymat wykładni przepisów nad dosłownym brzmieniem przepisu. Nawiązując do wywodu Prezesa Głównego Urzędu Miar stwierdził, iż możliwym było i jest określenie opłat oddzielnie dla każdej z czynności, na które wydawane jest zezwolenie, podkreślając, że nie kwestionuje związku pomiędzy czynnością sprawdzania, instalacji lub naprawy.
Skarżący powołując się na orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego przedstawił obszerny wywód na temat stanowienia i stosowania prawa. W szczególności zwracał uwagę, iż rozporządzenie swoją regulacją ma wykonywać ustawę, a nie ją uzupełniać. Podkreślał, iż zakres upoważnienia nie może wynikać z jego wykładni celowościowej.
Podniósł, iż opłata pobierana za tego typu pozwolenia jest niewspółmiernie wysoka i nie została ograniczona żadną kwotą w ustawie. Wskazał na konieczność uiszczenia w ciągu czterech lat wykonywania działalności objętej zezwoleniem kwoty 48.000 zł. Zauważył, iż zgodnie z delegacją zawartą w art. 24a ust. 4 ustawy - Prawo o miarach wysokość opłaty winna być ustalona z uwzględnieniem rodzajów przyrządów pomiarowych, charakteru wykonywanych czynności, stopnia skomplikowania i czasu przeprowadzonych badań i sprawdzeń oraz ich uzasadnionych kosztów.
W odpowiedzi na skargę Prezes Głównego Urzędu Miar podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Stwierdził, iż przekroczeniem delegacji ustawowej było ustalenie w pierwotnej wersji § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r. wysokości opłat dla ewentualnie udzielanych zezwoleń do napraw i instalacji (pkt 2), do instalacji (pkt 5), oraz sprawdzania (pkt 7), nie mieściły się one bowiem w zakresie udzielanych zezwoleń. Przepis § 9 rozporządzenia Ministra Finansów został dostosowany do treści art. 16c ust. 1 ustawy - Prawo o miarach w dniu wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2005r. Wprowadzona zmiana, zdaniem organu, oznacza, iż rzeczywistą wolą ustawodawcy było i jest interpretowanie całości uregulowań dotyczących zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie napraw lub instalacji oraz sprawdzania, w tym ustalenia należnych opłat, w oparciu o art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach, zgodnie z ustalonym w rozporządzeniu Rady oraz art. 16c ust. 1 ustawy zakresem tych pozwoleń.
W obszernym piśmie procesowym pełnomocnik skarżącego w całości podważył prawidłowość stanowiska Prezesa Głównego Urzędu Miar.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga jest zasadna. W mniejszej sprawie spór dotyczy wysokości opłaty za udzielenie P. S. zezwolenia z dnia [...].07.2005r. nr [...] na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym - tachografów samochodowych.
P. S. za uzyskane zezwolenie wniósł opłatę w wysokości 1.500 zł, której wysokość zgodnie z dyspozycją art. 24a ust. 2 ustawy - Prawo o miarach ustalił we własnym zakresie w oparciu o postanowienia § 9 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r., w brzmieniu obowiązującym w czasie, kiedy miał on obowiązek opłatę uiścić, przy uwzględnieniu takiej treści art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy, jaką ten przepis miał w owym czasie.
W ocenie Sądu skarżący uiścił opłatę za zezwolenie w prawidłowej wysokości, a zarzuty skargi są zasadne w całej rozciągłości.
W myśl zasady lex retro non agit należy stosować przepisy prawa materialnego obowiązujące w dniu wystąpienia zdarzeń rodzących skutki prawne. Takim zdarzeniem w niniejszej sprawie było wydanie zezwolenia na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie instalacji lub napraw oraz sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym. Otrzymanie tego zezwolenia pociągało za sobą obowiązek uiszczenia za nie opłaty. Termin, w jakim należy uiścić tę opłatę, został określony w art. 24a ust. 3 pkt 2 ustawy - Prawo o miarach i stosownie do treści powołanego przepisu wnioskodawca uiszcza opłatę w terminie 14 dnia od dnia doręczenia decyzji. Jak wynika z decyzji Prezesa Głównego Urzędu Miar, termin płatności za zezwolenie wydane P. S. upłynął z dniem 25.07.2005r. Zatem wysokość opłaty winna być ustalona w oparciu o przepisy obowiązujące w owym czasie, jak to uczynił skarżący.
Wówczas, mający zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie przepis art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach, w którym zostały wyspecyfikowane wszystkie czynności podlegające opłacie, miał następujące brzmienie: opłaty pobiera się za udzielenie lub zmianę pozwolenia do wykonywania napraw lub instalacji przyrządów pomiarowych. Jak słusznie podnosi skarżący, przepis ten nie przewidywał opłaty za zezwolenie na wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie sprawdzania urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym. Wobec tego osoba, uzyskująca zezwolenie m. in. na wykonywanie czynności sprawdzania urządzeń, nie była zobowiązana do ponoszenia opłaty za wydanie zezwolenia w tym zakresie. I faktu tego nie może zmienić, iż w § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r., wydanego na podstawie art. 24a ust.4 ustawy - Prawo o miarach, została określona opłata za wykonywanie napraw, instalacji i sprawdzania w wysokości 12.000 zł.
W polskim systemie prawnym obowiązuje zasada wyłączności ustawy, która uzyskała status kardynalnej zasady prawnej. Oznacza to, że nie ma takich materii, w których mogłyby być stanowione regulacje podustawowe, bez uprzedniego ustawowego unormowania tych materii (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 26 czerwca 2001r., sygn. U 6/00, OTK ZU nr 5(43)/2001, poz. 122). Podustawowe akty prawne mogą zawierać jedynie takie uregulowania, które stanowią dopełnienie regulacji, zastrzeżonej do materii ustawowej, pod warunkiem, że spełniają wymagania określone w art. 92 ust. 1 Konstytucji. Trafnie podnosi skarżący, iż Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie podkreślał, że rozporządzenie może być wydane wyłącznie na podstawie wyraźnego, a więc nie opartego tylko na domniemaniu lub na wykładni celowościowej, szczegółowego upoważnienia ustawy, w granicach tego upoważnienia i w celu wykonania ustawy (por. np. uzasadnienie wyroku TK z dnia 6 marca 2002r., sygn. P 7/00, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 13).
Skoro zatem ustawa - Prawo o miarach nie przewidywała, w omawianym okresie, opłaty za sprawdzanie urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym, to niedopuszczalne było ustanowienie jej w przepisie wykonawczym do ustawy. Tak więc wszystkie postanowienia § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r., w brzmieniu obowiązującym w okresie, w którym skarżący miał obowiązek uiścić opłatę za zezwolenie, określające opłatę za czynność sprawdzania - były przepisami "martwymi", jako że zawarta w nich regulacja uzupełniała regulację ustawową, a poza tym wykroczyła poza delegację ustawową. Dlatego słusznie skarżący pominął te przepisy ustalając wysokość opłaty za uzyskane zezwolenie i należną opłatę ustalił w oparciu o przepis, który określał opłatę przewidzianą w ustawie - Prawo o miarach. W owym czasie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r. przewidywało bowiem opłatę za czynności napraw i instalacji (§ 9 ust. 1 pkt 2).
Z powyższych względów w żadnym razie nie można zgodzić się ze stanowiskiem Prezesa Głównego Urzędu Miar, iż P. S. był zobowiązany do uiszczania opłaty określonej w § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r. Przedstawiony w zaskarżonej decyzji wywód mający uzasadnić stanowisko organu jest całkowicie błędny. Ani z przepisu art. 16c ust. 1 ustawy - Prawo o miarach, ani z przywoływanego przez organ rozporządzenia Rady (EWG) nr 3821/85 z dnia 20 grudnia 1985r. w sprawie urządzeń rejestrujących stosowanych w transporcie drogowym nie można wywieść obowiązku uiszczenia opłaty za zezwolenie. Unormowania nakazujące podejmowanie czynności z zakresu instalacji lub naprawy tachografów samochodowych oraz ich sprawdzanie, czy też stanowiące o konieczności uzyskania zezwolenia na wykonywanie tych czynności, nie mogą być postrzegane jako stanowiące podstawę prawną do uiszczenia opłaty. Czym innym jest zakres czynności, na jakie jest wydawane zezwolenie, a zupełnie czym innym kwestia ponoszonych za nie opłat. Jak już wcześniej powiedziano, ustawodawca nie przewidział opłaty za sprawdzanie przyrządów pomiarowych i regulacji tej nie można uzupełnić żadną wykładnią, ani - jak chce tego Prezes Głównego Urzędu Miar - logiczną, ani systemową. Wykładnia nie jest bowiem niczym innym, jak tylko poszukiwaniem rzeczywistego brzmienia przepisu prawnego, ustaleniem jego rzeczywistego znaczenia. Zastosowana przez organ wykładnia nie prowadzi do ustalenia rzeczywistego brzmienia przepisu art. 24 ust. 1 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach, które de facto nie budzi wątpliwości, ale do uzupełnienia jego treści i to nie poprzez istniejące w ustawie unormowania, które obejmują materię ujętą w tym przepisie (opłaty). Wszelkie użyte w zaskarżonej decyzji argumenty służą wyłącznie temu, ażeby dowieść zasadności nałożenia na skarżącego obowiązku nie wynikającego z obowiązujących przepisów. Istnienia obowiązku nie można dowodzić wskazując na późniejsze zmiany aktów prawnych, a to przez wzgląd na wspomnianą już zasadą lex retro non agit. Absolutnie nie do przyjęcia jest argumentacja, iż opłata za czynność sprawdzania jest należna, ponieważ ustawodawca tylko przez pomyłkę nie wymienił jej w art. 24 ust. 1 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach. Na nikogo nie można nałożyć obowiązków, które nie wynikają z przepisu prawa, bez względu na przyczyny, dla których dany obowiązek nie został znormalizowany.
Reasumując stwierdzić trzeba, iż unormowania art. 84 i art. 217 Konstytucji RP wskazują, że ingerencja ustawodawcy w sferę majątkową obywatela może odbyć się jedynie w formie ustawy, która musi spełniać określone w Konstytucji wymogi co do treści.
Niezależnie od powyższego zwrócenia uwagi wymaga, iż swoje rozstrzygnięcie Prezes Głównego Urzędu Miar wydał w oparciu o przepisy nieobowiązujące w dniu powstania obowiązku uiszczenia opłaty za przedmiotowe zezwolenie, aczkolwiek jego uzasadnienie jest dwuwątkowe - dotyczy regulacji przed zmianami i po zmianach.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podał jako podstawę prawną ustalenia opłaty art. 24 ust. 1 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach, wskazując przy tym dziennik promulgacyjny jako miejsce ogłoszenia tego aktu prawego Dz. U. z 2004r. Nr 241, poz. 2441 ze zm. Podanie błędnego numeru Dziennika Ustaw można uznać za pomyłkę, która pozostaje bez znaczenia (jest to bowiem numer Dz. U. nie 241, ale 243), natomiast istotne jest powołanie się na ten akt ze zmianami, ponieważ w istocie oznacza to, że rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o przepisy, których treść uległa zmianie. Ustawa - Prawo o miarach po raz pierwszy została zmieniona ustawą z dnia 27 lipca 2005r. o przeprowadzaniu konkursów na stanowiska kierowników centralnych urzędów administracji rządowej, prezesów agencji państwowych oraz prezesów zarządów państwowych funduszy celowych (Dz. U Nr 163, poz. 1362), która weszła w życie z dniem 1 września 2005r., a po raz drugi - ustawą z dnia 29 lipca 2005r. o systemie tachografów cyfrowych (Dz. U. Nr 180, poz. 1494), która weszła w życie z dniem 5 października 2005r. Art. 27 pkt 6 tej ostatniej ustawy .ieważności zaskarżonej decyzjiłąnki rażącego naruszenia prawa, dlatego Sąd nie stwierdził, jak tego chciał skarżacy Urzędu Miarnadał nowe brzmienie art. 24 w ust. 2 pkt 5 ustawy - Prawo o miarach, w efekcie czego opłatą zostały objęte zezwolenia na sprawdzanie przyrządów pomiarowych. Zatem de facto organ obciążył skarżącego opłatą na podstawie przepisu w brzmieniu nadanym mu już po dacie wystąpienia zdarzenia rodzącego obowiązek jej poniesienia.
Tak samo został wskazany drugi z aktów prawnych podanych jako podstawa wydanego rozstrzygnięcia, tj. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r. - wskazano na Dz. U. Nr 229, poz. 2309 ze zm. Powołanie się na tekst tego rozporządzenia ze zmianami w rzeczywistości oznacza, iż swoje rozstrzygnięcie organ oparł o przepis, który miał inne brzmienie w chwili wydawania decyzji, niż w czasie, kiedy skarżący był zobowiązany do uiszczenia opłaty za pozwolenie. W czasie, kiedy skarżący był zobowiązany do uiszczenia opłaty za pozwolenie, obowiązywał § 9 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 października 2004r., w myśl którego wysokość opłat za udzielenie zezwolenia na wykonywanie instalacji lub napraw oraz sprawdzania przyrządów pomiarowych, na okres 12 miesięcy, w zależności od zakresu zezwolenia, wynosi 1.500 zł do napraw i instalacji. Ów pkt 2 § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia został uchylony rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2005r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie opłat za czynności urzędowe wykonywane przez organy administracji miar i podległe im urzędy (Dz. U. z dnia 22 września 2005r.), które weszło w życie z dniem 7 października 2005r. Tak więc w momencie wydawania decyzji nie obowiązywał przepis, którego postanowieniami kierował się skarżący ustalając wysokość opłaty, a jedynym przepisem określającym wysokość opłaty za czynności objęte zezwoleniem, jakie otrzymał skarżący, był pkt 1 § 9 ust. 1.
Wobec powyższego stwierdzić trzeba, że u podstaw wydania błędnego rozstrzygnięcia legło nie tylko błędne założenie, iż można uzupełnić przepis ustawy przy pomocy zastosowanych przez Prezesa Głównego Urzędu Miar technik (wykładnia, argumentacja), ale przede wszystkim oparcie rozstrzygnięcia na nieobowiązujących przepisach prawa. Taka wada decyzji nie wypełnia przesłanki rażącego naruszenia prawa, dlatego Sąd nie stwierdził, jak tego chciał skarżący, nieważności zaskarżonej decyzji. Rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Nie można też uznać, iż zaskarżona decyzja została wydana bez podstawy prawnej, gdyż podstawa prawna do uiszczenia opłaty istniała i w oparciu o nią skarżący obliczył wysokość należnej opłaty. Bezsporne jest w doktrynie i orzecznictwie, że przesłanka braku podstawy prawnej nie zachodzi, gdy w decyzji jej nie powołano albo powołano ją błędnie, jak to uczyniono w niniejszej sprawie. Istotne jest bowiem rzeczywiste istnienie wspomnianej podstawy, a takowa istniała, o czym obszernie powyżej (Ordynacja Podatkowa. Komentarz. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 634-635).
Ponieważ Sąd stwierdził, iż skarżący uiścił opłatę w prawidłowej wysokości w oparciu o obowiązujące przepisy, niezasadne jest odnoszenie się do obszernej argumentacji zawartej w piśmie procesowym pełnomocnika skarżącego, aczkolwiek zawiera ono wiele słusznych spostrzeżeń. Nie ma też powodu do rozpatrzenia zarzutu niewspółmierności opłat za zezwolenia, gdyż skarżący zobowiązany był do uiszczenia opłaty w wysokości 1.500 zł. Nie była to więc tak wysoka kwota, jaką obciążył skarżącego organ i w związku z czym skarżący wskazywał na niewspółmierność opłat.
Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.
Na podstawie art. 152 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.