III SA/Wa 204/23

III SA/Wa 204/23 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2023-04-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-01-24
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Alojzy Skrodzki /przewodniczący sprawozdawca/
Hanna Filipczyk
Radosław Teresiak
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
III FSK 993/23 - Wyrok NSA z 2023-12-01
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 869
art. 5 ust. 2b pkt 2,  art. 5 ust. 5
Ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Hanna Filipczyk, sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant sekretarz sądowy Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2023 r. sprawy ze skargi N. S.A z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz N. S.A z siedzibą w W. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Dnia [...] stycznia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) wydał wobec [...] Bank S.A. interpretację indywidualną.
Występując z wnioskiem o wydanie tej interpretacji Skarżący podał, że wynajmuje lokal, który następnie na zasadach podnajmu udostępnia Spółce. Spółka ta będzie we wspomnianym lokalu świadczyła na rzecz Skarżącego usługi pośrednictwa w sprzedaży produktów bankowych. W lokalu będą zatem widoczne oznaczenia marketingowe związane ze Skarżącym. Spółka będzie płaciła czynsz oraz zwracała koszty mediów. Za zgodą Skarżącego będzie mogła sama zawierać umowy na dostawy wody, energii, itp. Skarżący nie będzie odpowiadać za zatrudnienie osób wykonujących pracę na rzecz Spółki. Pełna odpowiedzialność w tym zakresie będzie ciążyła na Spółce. Jednym z powodów takiego ukształtowania kwestii lokalowych jest fakt, że Skarżący ma większą siłę negocjacyjną niż Spółka i jest w stanie uzyskać lepsze stawki oraz lepsze lokalizacje najmu. Skarżący i Spółka nie są powiązane kapitałowo ani osobowo.
W związku z przedstawionym stanem faktycznym Skarżący powziął wątpliwość czy będzie zobowiązany do aktualizacji informacji NIP-8 w zakresie miejsc prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Skarżącego, w sytuacjach jak opisane w stanie faktycznym, to nie na Skarżącym będzie ciążył wspomniany obowiązek aktualizacyjny.
W zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. W jego ocenie lokal wykorzystywany jest przez Skarżącego do prowadzenia działalności gospodarczej, tj. pobierania pożytków w postaci najmu. Zdaniem organu nie ma znaczenia, że w tym miejscu nie ma personelu Skarżącego, organu uczestniczącego w zarządzaniu i nadzorowaniu działalności Skarżącego, a także organizacyjnie wyodrębnionego oddziału. Miejscem prowadzenia działalności jest miejsce, gdzie działalność jest wykonywana w celach zarobkowych, tj. w celu osiągnięcia przychodu w sposób zorganizowany oraz ciągły. Organ zwrócił uwagę, że Spółka będzie świadczyła na rzecz Skarżącego usługi pośrednictwa w sprzedaży produktów bankowych w lokalu, w którym będą znajdowały się oznaczenia marketingowe Skarżącego. Z tych względów, w jego ocenie, miejsce najmu należy wpisać w zgłoszeniu identyfikacyjnym NIP-8 jako miejsce prowadzenia działalności.
W skardze na powyższą interpretację Skarżący zarzucił naruszenie:
1) art. 5 ust. 2b pkt 2, art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2017 r., poz. 869 ze zm. - zwana dalej: "u.z.e.i.p.p.") w zw. z załącznikiem nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2014 r. w sprawie wzorów formularzy zgłoszeń identyfikacyjnych i zgłoszeń aktualizacyjnych oraz zgłoszeń w zakresie danych uzupełniających (Dz. U. z 2014 r., poz. 1665 ze zm., dalej: "rozporządzenie"), poprzez niezasadne uznanie, że w zgłoszeniu aktualizacyjnym Skarżący powinien zgłaszać również lokale podnajmowane z uwagi na fakt pobierania pożytków w postaci najmu;
2) art. 92 ust. 1 oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, poprzez niezastosowanie się do zasady, że rozporządzenia wykonawcze są wydawane przez organy wskazane w Konstytucji, na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania oraz w zakresie spraw przekazanych do uregulowania i jako akty wykonawcze nie powinny rozszerzać lub nakładać na podatników obowiązków innych niż określone ustawą oraz wydanie interpretacji z naruszeniem zasady proporcjonalności;
3) art. 14h w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: "O.p.") poprzez nałożenie obowiązków, których nie przewiduje u.z.e.i.p.p., nierozstrzygnięcie wątpliwości związanych z definicją miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na korzyść podatnika zgodnie z zasadą praworządności; wydanie interpretacji z naruszeniem zasad wynikających z orzecznictwa sądów administracyjnych.
W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie interpretacji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.
Wyrokiem z 21 grudnia 2018 r. (III SA/Wa 798/18) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację, przyznając rację Skarżącemu, że oddany Spółce, na zasadzie najmu, lokal użytkowy nie jest miejscem prowadzenia działalności Skarżącego, ale właśnie wspomnianej Spółki. Wskutek skargi kasacyjnej wywiedzionej przez organ Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 9 listopada 2022 r. (III FSK 1047/21) uchylił powyższy wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Stwierdził naruszenie przepisów postępowania, gdyż Sąd I instancji rozszerzył zakres stanu faktycznego, w stosunku do tego, który był przedstawiony we wniosku i tym samym oparł rozstrzygnięcie na okolicznościach, które w tym wniosku nie były zawarte. Zdaniem NSA przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku sformułowanie, że "Kluczowe znaczenie odgrywa jednak fakt, że wykonuje, jako agent, własną działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa sprzedaży" nie znajduje odzwierciedlenia w treści przedstawionego stanu faktycznego we wniosku o wydanie interpretacji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga jest zasadna aczkolwiek nie wszystkie argumenty Sąd podzielił.
Na wstępie należy zauważyć, że uchylenie poprzedniego wyroku WSA przez Naczelny Sąd Administracyjny nastąpiło ze względu na stwierdzenie w uzasadnieniu wyroku przez WSA, że skarżący działa jako agent, co stanowiło wykroczenie poza stan faktyczny podany we wniosku. Poza tą kwestią, innych powodów uchylenia wyroku nie było.
Zatem uwzględniając uwagi NSA, które z punku widzenia merytorycznej oceny interpretacji były irrelewantne, przy ponownym rozpoznaniu skargi Sąd pragnie podkreślić, że zgodnie z art. 5 ust. 1 u.z.e.i.p.p., podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.
Stosownie do art. 5 ust. 2b u.z.e.i.p.p., zgłoszenie identyfikacyjne podatników wpisanych do Krajowego Rejestru Sądowego zawiera dane:
1) objęte treścią wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym, z wyłączeniem rejestru dłużników niewypłacalnych, przekazywane automatycznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego;
2) uzupełniające: skróconą nazwę (firmę), wykaz rachunków bankowych, adresy miejsc prowadzenia działalności, dane prowadzącego dokumentację rachunkową, w tym jego NIP, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej, dane kontaktowe, a w przypadku osobowych spółek handlowych i podmiotów podlegających wpisowi do rejestru przedsiębiorców na zasadach określonych dla spółek osobowych - dane dotyczące poszczególnych wspólników, w tym ich identyfikatory podatkowe.
Stosownie do art. 5 ust. 5 u.z.e.i.p.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory formularzy zgłoszeń identyfikacyjnych i formularzy zgłoszeń aktualizacyjnych oraz zgłoszeń w zakresie danych uzupełniających, o których mowa w ust. 2b pkt 2, w art. 42 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1068 oraz z 2017 r. poz. 60) i w art. 43 ust. 5b pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 963, ze zm.), z wyjątkiem zgłoszeń osób fizycznych będących przedsiębiorcami, biorąc pod uwagę kompletność przekazywanych danych niezbędnych do ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz konieczność przekazywania danych uzupełniających do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej oraz Centralnego Rejestru Płatników Składek.
W poz. B.4 Zgłoszenia NIP-8, stanowiącego Załącznik nr 4 do Rozporządzenia, zawarto wyjaśnienie, że w zgłoszeniu identyfikacyjnym, w zakresie danych uzupełniających, należy podać adresy wszystkich miejsc prowadzenia działalności (również hurtowni, magazynów, składów), a w zgłoszeniu aktualizacyjnym, w zakresie danych uzupełniających, stosownie do okoliczności i zmian.
W złożonej skardze Skarżąca podnosi, że przepisy Rozporządzenia w zakresie informacji uzupełniających, przewidzianych w art. 5 ust. 2b pkt 2 u.z.e.i.p.p., rozszerzają zakres ustawowych obowiązków ewidencyjnych i w konsekwencji stanowią przekroczenie delegacji ustawowej unormowanej w art. 5 ust. 5 tej ustawy.
Zdaniem Sądu, treść poz. B.4 Zgłoszenia NIP-8, stanowiącego Załącznik nr 4 do Rozporządzenia, w którym zawarto wyjaśnienie, że w zgłoszeniu identyfikacyjnym, w zakresie danych uzupełniających, należy podać adresy wszystkich miejsc prowadzenia działalności, nie nakłada na podatnika innych obowiązków, aniżeli te, które wynikają z treści do art. 5 ust. 2b u.z.e.i.p.p.. Przepis ten w pkt drugim, wśród danych uzupełniających wskazuje bowiem na obowiązek podania adresów miejsc prowadzenia działalności. Zdaniem Sądu, brak w treści ustawy słowa "wszystkich" nie czyni skutecznym zarzutu unormowania danych uzupełniających w tym zakresie w sposób sprzeczny z ustawą.
Zdaniem Sądu, treść poz. B4 odpowiada odesłaniu z art. 5 ust. 5 u.z.e.i.p.p., gdyż Rozporządzenie w tym zakresie określa wzór zgłoszenia w zakresie danych uzupełniających, o których mowa w ust. 2b pkt 2.
Kolejną kwestią sporną w tej sprawie pozostaje ustalenie, czy w myśl powołanych przepisów udostępniany Spółce przez Skarżącą na zasadzie najmu lokal użytkowy, stanowi miejsce prowadzenia działalności, które podatnik ma obowiązek uwzględnić w stosownym zgłoszeniu identyfikacyjnym lub aktualizacyjnym.
Zdaniem Sądu, w tym zakresie rację należało przyznać Skarżącej, która słusznie wywodzi, że oddany Spółce, na zasadzie najmu, lokal użytkowy nie jest miejscem prowadzenia jej działalności.
Z treści wniosku wynika bowiem, że Spółka świadczy wobec banku usługi pośrednictwa w sprzedaży jej produktów, co siłą rzeczy wymaga, aby w lokalu znajdowały się widoczne oznaczenia marketingowe związane z [...] Bank. Kluczowe znaczenie odgrywa jednak fakt, że Spółka wykonuje własną działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa sprzedaży. Opiera się przy tym na własnym potencjale ludzkim. Nie zmienia tego okoliczność, że działa w wynajętym lokalu.
Zdaniem Sądu, wynajmowany lokal, w którym znajduje się personel Spółki, tworzy infrastrukturę, z którą można bezsprzecznie utożsamiać miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest to jednak miejsce prowadzenia działalności Skarżącej, ale właśnie wspomnianej Spółki. Skoro Spółka w tym lokalu dokonuje pośrednictwa sprzedaży na własny rachunek, to sporny lokal jest zatem jej miejscem prowadzenia działalności gospodarczej.
W ocenie Sądu, czerpanie korzyści z tytułu najmu stanowi jedynie odrębny przedmiot działalności Skarżącej, lecz nie stanowi odrębnego miejsca jej prowadzenia. Lokal należy w tym wypadku traktować w dominującym stopniu jako przedmiot świadczenia, a nie jako miejsce, w którym to świadczenie jest wykonywane.
Przyjmując argumentację organu doszłoby do paradoksalnej sytuacji, w której sporny lokal stanowiłby formalnie miejsce prowadzenia działalności przez co najmniej trzy podmioty (Skarżąca również wynajmuje go od innego podmiotu), co jest nie do pogodzenia z celem unormowań dotyczących m. in. ewidencji i identyfikacji podatników. Miejsce prowadzenia działalności pociąga bowiem za sobą niezwykle doniosłe skutki procesowe, w szczególności w zakresie doręczeń. Celem analizowanych przepisów miała być natomiast łatwość lokalizowania poszczególnych podatników, a nie tworzenie dodatkowych trudności.
Zdaniem Sądu wiele praktycznych problemów mogłoby natomiast wywołać uznanie lokalu za miejsce prowadzenia działalności, w którym dany podatnik jest tylko wynajmującym, nie wykonuje żadnych czynności i nie utrzymuje żadnej wyodrębnionej infrastruktury.
Z tych względów Sąd uznał, że zarzut naruszenia art. 5 ust. 2b pkt 2, art. 5 ust. 5 U.z.e.i.p.p. w zw. z Załącznikiem nr 4 do Rozporządzenia okazał się zasadny.
DKIS niezasadne uznał, że w zgłoszeniu aktualizacyjnym, w opisanym stanie faktycznym, Skarżąca powinna zgłaszać również lokal podnajmowany z uwag na fakt pobierania pożytków w postaci czynszu z najmu.
Powyższy pogląd, odnośnie merytorycznej oceny interpretacji, został zawarty w poprzednim orzeczeniu WSA z sygn. akt III SA/Wa 798/18 z 21 grudnia 2018 r., z którym skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni się zgadza.
W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 1 ww. ustawy na kwotę 200 zł złożył się wpis od skargi.