III SA/Wa 1887/24

III SA/Wa 1887/24 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2025-01-16
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-08-22
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Radosław Teresiak /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 361
art. 120 ust. 4 i 10
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 121 par 1, art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 par 1, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 141 par 4, art. , art. 145 par 1 pkt 1 lit. c, art. 200, art. 205 per 2, art. 206
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Hanna Filipczyk, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi M.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września 2019 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M.G. kwotę 17 453 zł (słownie: siedemnaście tysięcy czterysta pięćdziesiąt trzy złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: "WSA w Warszawie", "Sąd") decyzją z [...] czerwca 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor IAS", "DIAS", "organ odwoławczy", "organ II instancji"), po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez M. G. (dalej "Skarżący", "Strona"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. (dalej: "NUCS", "organ I instancji", "Naczelnik UCS") z [...] września 2023 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do września 2019 r.
Decyzja została wydana w następującym stanie sprawy:
W dniu 7 listopada 2019 r. NUCS wszczął u Skarżącego kontrolę celno-skarbową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia do września 2019 r. Kontrola celno-skarbowa została zakończona wynikiem kontroli wydanym w dniu 20 czerwca 2022 r. Skarżący nie skorygował w zakresie objętym kontrolą celno-skarbową uprzednio złożonych deklaracji podatkowych za okres objęty kontrolą.
Postanowieniem z [...] listopada 2022 r. organ I instancji stwierdził przekształcenie kontroli celno- skarbowej w postępowanie podatkowe. W toku prowadzonego postępowania, Naczelnik UCS uznał, że księgi podatkowe, tj. rejestry VAT w części dotyczącej sprzedaży prowadzonej przez Skarżącego za okres od stycznia do września 2019 r. są nierzetelne ze względu na niezgodność ze stanem faktycznym w zakresie tożsamości osób widniejących na umowach cywilno-prawnych ujętych w ewidencjach VAT za badany okres. W konsekwencji stwierdzonych nieprawidłowości Skarżący nie miał prawa opodatkować sprzedaży aut w prowadzonej działalności gospodarczej przy zastosowaniu procedury VAT marża.
Decyzją z [...] września 2023 r. określił Skarżącemu kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za wrzesień 2019 r. oraz kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do września 2019 r.
W uzasadnieniu decyzji, organ I instancji podkreślił, iż w badanej sprawie, w stosunku do transakcji nabycia samochodów podjęte ustalenia zaprzeczyły, że osoby występujące jako nominalni sprzedawcy byli faktycznymi zbywcami samochodów. NUCS wskazał, że Skarżący dysponował wyłącznie dokumentami - umowami, które nie pozwalają na identyfikację dostawców, pod kątem sprawdzenia, czy spełniają oni warunki z art. 120 ust 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej: "u.p.t.u.", "ustawa o VAT").
Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem Skarżący złożył odwołanie od ww. decyzji Naczelnika UCS z [...] września 2023 r. i wniósł o uchylenie decyzji z [...] września 2023 r. i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie ww. decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego jej rozpatrzenia.
W odwołaniu Skarżący zarzucił wydanie przez NUCS decyzji z [...] września 2023 r. z naruszeniem art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 2a, art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 188, art. 197 § 1, art. 191, art. 193 § 2, 3 i 6, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, dalej: "O.p."), art. 120 ust. 1 pkt 4 i ust. 4 i 10 u.p.t.u. oraz art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236; dalej: "P.p.").
Po rozpoznaniu odwołania Skarżącego, zaskarżoną decyzją z [...] czerwca 2024 r., DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu Dyrektor IAS wskazał, że sporna w niniejszej sprawie jest kwestia, czy Skarżący miała prawo opodatkować sprzedaż aut w prowadzonej działalności gospodarczej, w okresie objętym postępowaniem, przy zastosowaniu procedury VAT marża.
Organ odwoławczy wskazał, że na podstawie analizy przedłożonych przez Skarżącego dokumentów źródłowych ustalono, że w badanym okresie wiodącym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego była sprzedaż używanych pojazdów samochodowych. Skarżący w badanym okresie wystawił i zaewidencjonował 44 faktury VAT marża dokumentujące sprzedaż używanych pojazdów. Jednocześnie jak wynika z przekazanych przez Skarżącego dokumentów źródłowych pojazdy będące przedmiotem sprzedaży w procedurze VAT-marża w okresie od stycznia do września 2019 r. nabywane były każdorazowo na podstawie umów cywilno-prawnych "Kaufvertrag" od osób fizycznych zamieszkałych na terenie Republiki Federalnej Niemiec, co do których Skarżący przyjął, że są to osoby nieprowadzące działalności gospodarczej (z wyjątkiem pojazdów marki: M., A. oraz A. zaewidencjonowanych jako prowizja od sprzedaży na podstawie umów komisowych).
Na str. 18 – 28 zaskarżonej decyzji przedstawiono rozbieżności związane z poszczególnymi transakcjami.
Na str. 29 – 36 zaskarżonej decyzji przedstawiono najważniejsze informacje wynikające z przesłuchania nabywców pojazdów od Skarżącego, tj.: J. K., S. K., J. L., B. T., M. M., J. T., W. G., T. S., W. M., K. P., M. P., D. K., M. L., P. S., Z. K., W. M., A. O., D. G., M. S., M. Z., L. K., B. K., M. K., A. M.
Ponadto przesłuchano osoby wskazane przez Skarżącego tj. P. K., D. T., K. Ż., R. W., K. G., oraz samego Skarżącego (str. 36 – 41 zaskarżonej decyzji organu II instancji).
DIAS uznał, że Skarżący nie mógł rozliczyć przedmiotowych transakcji w ramach szczególnej procedury VAT-marża. Zdaniem Dyrektora IAS o powyższym świadczy: sprzeczność pomiędzy umowami cywilnoprawnymi a dokumentami rejestracyjnymi aut w aspekcie wskazania dysponentów tych aut, szczegóły dotyczące zawieranych transakcji jak też brak należytej weryfikacji przez Stronę tego czy osoba oferująca auto do sprzedaży jest faktycznym jego właścicielem, czy auto było zarejestrowane na tego zbywcę, aspekt finansowy deklarowanych nabyć pojazdów w Niemczech, sprzeczność w zakresie możliwych dat transakcji, wyjaśnienia nabywców aut w Polsce.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że z akt sprawy jednoznacznie wynika, iż żadna z osób fizycznych, występujących jako nominalni sprzedający auta (wg umów) nie figuruje w karcie pojazdu jako jego posiadacz lub właściciel. Ponadto żaden z tych nominalnych sprzedających nie jest znany niemieckiej administracji podatkowej, czyli oznacza to, iż transakcje z udziałem takiej osoby nie były rejestrowane przez te organy. Zdaniem organu odwoławczego zastanawiające jest to, iż brak zbieżności pomiędzy osobą figurującą w umowie oraz dowodzie rejestracyjnym dotyczy wszystkich przypadków. Wyklucza to możliwość jednostkowej pomyłki, przypadkowego zbiegu okoliczności. Trudno przyjąć, że kilkadziesiąt osób, chcąc dokonać transakcji zbycia aut na rzecz Skarżącego nie dopełniło obowiązków o charakterze administracyjnym. Organ II instancji podkreślił, iż wyrejestrowanie pojazdu, czy też unieważnienie jego dowodu rejestracyjnego uniemożliwia aby pojazd mógł legalnie przemieszczać się po drogach publicznych, co prowadzi to do oczywistych wniosków, że żadna z osób, która figuruje na dokumentach sprzedaży nie była uprawniona aby w pełni go użytkować a tym bardziej sprzedawać. Dodatkowo, z treści otrzymanych odpowiedzi zwrotnych na wnioski skierowane do niemieckiej administracji podatkowej wynika, że odnośnie części pojazdów zadeklarowana została sprzedaż przez niemieckie spółki na rzecz podmiotów węgierskich w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Z akt sprawy jednak wynika, iż te transakcje niemal zbiegły się w czasie z datami nabycia tych pojazdów wg przedstawionych przez Skarżącego umów (Skarżący miał przedmiotowe pojazdy nabyć na giełdzie samochodowej pod Berlinem, od przypadkowych niepowiązanych ze sobą osób). Do tego, z informacji przekazanych przez węgierską administrację podatkową wynika, że M. oraz A. są podmiotami nierzetelnymi, które nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej oraz nigdy nie deklarowały nabycia pojazdów w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od niemieckich spółek, a same pojazdy nigdy nie były zarejestrowane na Węgrzech.
DIAS zwrócił uwagę, że Skarżący zeznał, iż nie zna języka niemieckiego, posługuje się jedynie językiem angielskim na poziomie "średnim", każdorazowo był obecny osobiście przy sporządzaniu i zawieraniu umów cywilno-prawnych za granicą (w Republice Federalnej Niemiec), pojazdy nabywał porozumiewając się ze sprzedającymi na "migi" wskazując na pojazd, który go zainteresował palcem, wszelkie formalności związane z zakupem auta i powrotem do kraju (np. tablice zjazdowe, ubezpieczenie) załatwiały bezinteresownie na swój koszt oraz z własnej dobrej woli osoby sprzedające pojazdy. Jednocześnie Skarżący nie potrafił wskazać konkretnych adresów miejsc, w których dokonywał zakupu używanych pojazdów, nie posiadał danych kontaktowych do osób, od których nabywał pojazdy (były to każdorazowo jednorazowe spotkania), nie dysponował żadnymi dokumentami dotyczącymi weryfikacji tożsamości sprzedających auta, nigdy nie zwracał nabytego w Republice Federalnej Niemiec pojazdu sprzedawcy, nie był wstanie określić narodowości osób, od których nabywał pojazdy w Republice Federalnej Niemiec.
Dyrektor IAS, względem wiarygodności tych zeznań wskazał na przypadek nabycia pojazdu marki A., wg umowy z [...] kwietnia 2019 r. od A. D. Skarżący zeznał, że zakup ww. auta, dokonany został na giełdzie w okolicach Berlina, wstępnie uzgodniony ze sprzedawcą w dniu 21 grudnia 2018 r. Sprzedawca, po spisaniu do umowy danych personalnych Skarżącego, udał się do niemieckiego urzędu celem wyrobienia tzw. tablic zjazdowych. Wg Skarżącego, po zakupie auta przejechał nim kilkadziesiąt kilometrów, i następnie w aucie włączył się tryb awaryjny. Wg zeznań Skarżącego, konsekwencją tej usterki był zwrot auta do sprzedawcy, który po jakimś czasie dokonał naprawy auta i ponownie pojawił się na tej samej giełdzie samochodów z ofertą jego sprzedaży. Strona następnie finalnie dokonała zakupu auta, z tym że wraz ze sprzedawcą ustaliła, że pojazd został Skarżącemu sprzedany w dniu [...] kwietnia 2019 r. Organ odwoławczy wskazał, iż historia ta stoi w sprzeczności z zeznaniami samego Skarżącego, który wskazał, iż zakupów dokonywał wyłącznie na giełdach samochodowych pod Berlinem, których adresów nie mógł odtworzyć, nie władał językiem niemieckim, z nikim nie współpracował podczas transakcji, kupował de facto przypadkowe auta. Poza tym, wg Skarżącego w 2019 r. nie miały miejsca sytuacje w których musiał zwrócić nabyty samochód sprzedawcy.
Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że w takim razie trudno przyjąć za wiarygodne zeznania Skarżącego, że mimo braku znajomości języka i danych kontaktowych zbywcy auta, Skarżący po przejechaniu kilkudziesięciu kilometrów i stwierdzeniu usterki pojazdu, wrócił na teren giełdy samochodowej oraz dokonał zwrotu niesprawnego pojazdu sprzedającemu (osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej). Tym bardziej, zdaniem organu II instancji zastanawiające jest to, iż po upływie ponad 4 miesięcy Skarżący podjął zadziwiające ryzyko i ponownie zdecydował się na zakup pojazdu, który z powodu usterki silnika był zmuszony poprzednio zwrócić sprzedającemu.
DIAS zauważył, że z akt sprawy wynika, iż w kilku przypadkach Skarżący deklarował nabycie auta za granicą a jednocześnie w analogicznym czasie dokonywał sprzedaży innego pojazdu w P. W dniu 24 stycznia 2019 r. zadeklarowano nabycie na terytorium Republiki Federalnej Niemiec pojazdu marki A. i jednocześnie w tym samym dniu w P. dokonano sprzedaży innego pojazdu marki A. na podstawie faktury VAT-marża. W dniu 25 stycznia 2019 r. zadeklarowano nabycie na terytorium Republiki Federalnej Niemiec pojazdu marki A. oraz w tym samym dniu w P. dokonano sprzedaży dwóch innych pojazdów marki: A. na podstawie faktury VAT-marża.
Dyrektor IAS zwrócił uwagę, iż podpisanie tych dokumentów prawie w jednym czasie było niemal niemożliwe z uwagi na odległość pomiędzy P. a Berlinem oraz faktem, iż nabycie pojazdu tj. dojazd na giełdę samochodową w okolice Berlina, wybór pojazdu, sprawdzenie jego stanu przed zakupem oraz finalnie wyrobienie dokumentów uprawniających do powrotu lub zorganizowanie transportu (lawety etc.) jest procesem zajmującym znaczącą ilość czasu. Równocześnie sprzedaż pojazdu w kraju tj. jego przygotowanie, prezentacja, sprawdzenie pojazdu przed zakupem przez potencjalnego nabywcę etc. również jest procesem złożonym i wymaga zaangażowania dostatecznej ilości czasu. Trudno wiec przyjąć, że w badanym przypadku Skarżący mógł w tak krótkich odstępach czasu realizować nabycia pojazdów w Republice Federalnej Niemiec i jednocześnie dokonywać sprzedaży w kraju.
Kolejną kwestią zauważoną przez organ odwoławczy była rozbieżność pomiędzy zeznaniami świadków a zeznaniami samego Skarżącego. Wszyscy wskazani przez Stronę świadkowie zeznali, iż Skarżący negocjacje zakupowe z osobami sprzedającymi pojazdy przeprowadzał w języku niemieckim lub angielskim, choć sam Skarżący wielokrotnie zeznał iż nie posługuje się językiem niemieckim. Sam Skarżący zeznał przy tym, że transakcje przeprowadzał sam z nikim nie współpracując, jeździł na giełdę i kupował bez wcześniejszych ustaleń. Wszystkie wskazane przez Stronę osoby w sposób zbliżony opisywały miejsca w których znajdowały się place giełdowe zlokalizowane w okolicach Berlina, jako ogólnodostępne, ogrodzone i monitorowane place, gdzie miały znajdować się bramy wjazdowe ze szlabanami oraz osoby w kamizelkach odblaskowy odpowiedzialne za utrzymywanie porządku. Jednocześnie Skarżący zeznał, że giełdy to z reguły obszary przemysłowe, kawałki wolnego terenu, na których stało, w zależności od dnia, kilkanaście czy czasem kilkadziesiąt pojazdów, brak było zarządcy, który pobierałby opłaty za wjazd, bez konkretnych godzin otwarcia, czynne od rana przez 7 dni w tygodniu, miejsce spotkań ludzi sprzedających auta. Każdy z przesłuchanych świadków wskazywał jednoznacznie, że sprzedający pojazdy na giełdach samochodowych byli obywatelami Republiki Federalnej Niemiec, zaś Strona na pytanie o narodowość osób sprzedających pojazdy na giełdach na których nabywała pojazdy zeznała, ze nie pamięta narodowości tych osób.
Organ II instancji wskazał, że świadkowie zeznali, że w trakcie wspólnych wizyt na giełdach samochodowych zlokalizowanych pod Berlinem zakończonych zakupem pojazdu przez Skarżącego, sprzedający, w przeważającej większości, wraz z autem oferowali tablice zjazdowe na podstawie, których Strona wracała nowo zakupionym pojazdem do kraju. Sam Skarżący zeznał, że wszelkie formalności związane z zakupem auta i powrotem do kraju (tablice zjazdowe, ubezpieczenie) załatwiały bezinteresownie z własnej dobrej woli oraz na swój koszt osoby sprzedające pojazdy. Jednocześnie z dokumentów otrzymanych z Polsko-Niemieckiego Centrum Współpracy Służb Granicznych, Policyjnych i Celnych wynika, że w okresie od stycznia do września 2019 r. tylko dla trzech pojazdów zakupionych przez Stronę w Republice Federalnej Niemiec zostały wydane przez odpowiednie organy tzw. "tablice zjazdowe" uprawniające do legalnego poruszania się po drogach publicznych, w tym w dwóch przypadkach w datach wcześniejszych niż wynika to z umów zakupu (Kauvfertag) przedstawionych przez Stronę.
Organ odwoławczy wskazał również na wyjaśnienia złożone przez P. K., który opisując jedną z transakcji nabycia pojazdu przez Stronę zeznał "Auto nie posiadało założonych tablic rejestracyjnych, sprzedający trzymał je w bagażniku. Z tego co pamiętam nie było negocjacji cenowych w tym konkretnym przypadku ponieważ sprzedający zaoferował, że załatwi tablice zjazdowe, co trwało około godziny. Następnie wróciliśmy tym pojazdem na kołach do kraju. Cała transakcja przebiegła tego samego dnia". W oparciu o powyższe, zdaniem organu odwoławczego jest mało prawdopodobne, aby osoba fizyczna użytkująca pojazd w sposób zwyczajowo przyjęty, poruszała się po drogach publicznych z tablicami rejestracyjnymi umieszczonymi w bagażniku.
Organ II instancji podkreślił, że Skarżący w sporządzanych dokumentach zakupu tj. umowach sprzedaży (Kaufvertrag) nie zamieszczał pełnych danych osób sprzedających, takich jak np. data urodzenia, numer dokumentu tożsamości itp. umożliwiających ich identyfikację przez zagraniczną administrację podatkową.
Zdaniem DIAS, Skarżący pomimo świadomości, iż osoby widniejące na umowach cywilno-prawnych nie figurują w niemieckich dokumentach rejestracyjnych, nie podjęła żadnych kroków w celu ich weryfikacji, tym bardziej, że część pojazdów oferowanych przez sprzedających była wyrejestrowana przez właściwe niemieckie organy. Skarżący nie wskazał aby weryfikował stan prawny nabywanych pojazdów oraz osób sprzedających dany pojazd, gdyż błędnie domniemywał, że zawiera umowy z właścicielami pojazdów głównie dlatego, że osoba, z którą zawiera transakcję dysponowała dokumentami i kluczykami do danego pojazdu.
Dyrektor IAS podkreślił, że z akt sprawy wynika, iż Skarżący wykazywał niską marżę w transakcjach samochodami (tj. różnicę pomiędzy ceną sprzedaży a ceną zakupu powiększoną jedynie o wysokość podatku akcyzowego). Skarżący 32 pojazdy z 41 ogółem sprzedał ze stratą na łączną kwotę 8 714 zł, nie osiągając z tego tytułu żadnego zysku. W powyższym wyliczeniu nie uwzględniono innych kosztów związanych ze sprowadzeniem pojazdu oraz przygotowaniem go do dalszej odsprzedaży, takich jak np. koszty transportu, tłumaczenia dokumentów, ewentualnych napraw, sprzątania itp. Skoro celem prowadzonej działalności gospodarczej jest osiąganie dochodów to trudno przyjąć za wiarygodne kwoty wykazanych transakcji co również może wpływać na ocenę wiarygodności tych transakcji. Istotne, przy tym, jest to, iż nie wykazano, aby Skarżący ujął w rejestrach VAT za przedmiotowy okres dokumenty dotyczące ponoszonych wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, takich jak np. koszty paliwa (jak zeznał wracał nabytymi pojazdami do kraju), opłaty za korzystanie z autostrad, hoteli, biletów świadczących o korzystaniu z innych środków komunikacji, takich jak pociąg, samolot, wynajem auto-lawet, wynajem innych środków transportu do przewozu zakupionych pojazdów. To przecież w interesie podatnika jest to aby rejestrować ponoszone koszty prowadzenia działalności.
Organ odwoławczy wskazał, że z akt sprawy wynika, iż Skarżący dysponował częścią pojazdów w datach wcześniejszych niż wynika to z przekazanych umów zakupu (Kaufvertrag). Tylko dla trzech pojazdów nabytych przez Stronę w okresie od stycznia do września 2019 r. na giełdach samochodowych zlokalizowanych w Republice Federalnej Niemiec zostały wydane zagraniczne tablice zjazdowe. Ponadto w dwóch przypadkach zostały wydane one w okresie wcześniejszym niż wynika to z dat widniejących na umowach zakupu (Kaufvertrag). W jednym z opisywanych przypadków osobą występującą o tymczasowe tablice rejestracyjne był sam Skarżący. W przypadku 14 pojazdów nabytych przez Skarżącego na giełdach samochodowych zlokalizowanych w Republice Federalnej Niemiec w okresie od stycznia do września 2019 r. zostały wykupione polisy ubezpieczeniowe w polskich towarzystwach ubezpieczeniowych, na co najmniej jeden dzień wcześniej niż wynika to z dat widniejących na przedstawionych do czynności kontrolnych umowach sprzedaży (Kaufvertrag). W przypadku co najmniej trzech ofert sprzedaży wystawionych przez Skarżącego na portalu [...].pl zostały dodane przez Stronę w dacie wcześniejszej niż data nabycia widniejąca na umowach zakupu (Kaufvertrag).
Organ II instancji zwrócił uwagę, że z wyjaśnień udzielonych przez nabywców poszczególnych pojazdów wynika, iż Skarżący informował część osób, że oferowane przez niego auta, posiadały za granicą jednego właściciela i były nim spółki prawa handlowego, a same pojazdy miały być nabywane od dealerów na różnego rodzaju aukcjach lub w inny sposób, jak np. zgodnie z pisemnymi wyjaśnieniami przesłanymi przez M. K. (nabywcę pojazdu marki A. na podstawie faktury VAT-marża z [...] kwietnia 2019 r.), z treści których wynika, że według zapewnień Skarżącego oferowane przez niego pojazdy to auta poleasingowe z niemieckich salonów.
DIAS wskazał, iż dokumentem, bez którego Strona nie mogła by nabyć i przewieźć na teren Polski jednostkowego auta jest tzw. Zulassungsbescheinigung (zwany popularnie małym briefem). Jest to najważniejszy dokument pojazdu, stanowiący niemiecki dowód rejestracyjny. Nie ma możliwości nabycia pojazdu w Niemczech bez tego dokumentu, zaś dane w nim znajdujące się muszą być zgodne z pojazdem. Jeśli więc, w dokumencie tym nie figurowała osoba wskazana w umowie cywilnoprawnej to sama Strona winna powziąć wątpliwość co do rzetelności nabycia takiego auta.
Organ odwoławczy wskazał, że o powyższym świadczy jeden z wzorcowych przypadków niezgodności danych - transakcji auta marki A. Strona przedstawiła umowę, z której wynikało, iż zbywcą auta była osoba fizyczna – U. K. Jednak z niemieckiej karty pojazdu i dowodu rejestracyjnego, na co wskazał dalszy nabywca pojazdu tj. M. M. (zakupił auto od Strony) wynikało, iż właścicielem pojazdu w Niemczech był podmiot : A. (na co zresztą wskazywała również niemiecka administracja podatkowa). Organ II instancji nie wie jak w takim razie wyjaśnić kompletny brak reakcji Skarżącego na te rozbieżności w momencie nabycia auta. Dyrektor IAS uznał, że proste porównanie spisanej umowy z dokumentami pojazdu wystarczyłyby do zorientowania się, iż zbywca auta może nie być nominalnym jego właścicielem.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący, reprezentowany przez ustanowionego pełnomocnika – radcę prawnego, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji DIAS oraz poprzedzającej ją decyzji NUCS z [...] września 2023 r. oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania.
Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:
1. art. 120 O.p. poprzez naruszenie zasady legalizmu, polegające na wykreowaniu nieprawdziwego wizerunku Skarżącego jako podmiotu nierzetelnego, uczestniczącego w dokumentowaniu nierzetelnych czynności i oparciu skarżonej decyzji o swobodne przypuszczenia organu I i II instancji, nieznajdujące odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym, w szczególności w zakresie twierdzenia, że:
a) Skarżący nie dokonał nabycia samochodów od osób prywatnych i wskazanie jakoby pojazdy zostały nabyte od podmiotów innych niż wskazane na przedmiotowych umowach; przy czym z nieczytelnego uzasadnienia skarżonej decyzii nie sposób wywnioskować, od jakich innych podmiotów Skarżący miał rzekomo nabyć auta, zaś organ nie wykazał, że Skarżący zakupił auta w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT) bądź nawet, że jakikolwiek zagraniczny podmiot zadeklarował na rzecz Skarżącego wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT). Organ, w ślad za Naczelnikiem UCS nie zgromadził jakiegokolwiek dowodu pozwalającego na uznanie, że sprzedawcami pojazdów na rzecz Skarżącego były inne podmioty niż wskazane na umowach, przy czym w skarżonej decyzji Dyrektor IAS zaznacza, że Skarżący skupiał się jedynie na weryfikacji dokumentu tożsamości sprzedawcy, co przesądza o tym, że organ musi liczyć się z tym, że sprzedawcą była osoba prywatna, a co najwyżej Skarżący nie spisał wszystkich danych, jakich organ post factum oczekuje celem wykazania rzetelności zawartych transakcji;
b) Skarżący nie mógł dokonać nabycia i sprzedaży pojazdów w tym samym dniu w sytuacji, gdy z materiału dowodowego w postaci wyjaśnień Skarżącego i zeznań świadków wynika, że podróż na place giełdowe w Berlinie zajmowała Skarżącemu kilka godzin i nie ma żadnych przeszkód, by zakup danego auta i sprzedaż innego dokonana została w tym samym dniu, co wynika z przekazanej do akt sprawy dokumentacji. Dyrektor IAS zamieścił w uzasadnieniu niezrozumiałe i "nieostre" w tym zakresie sformułowania, że: "dojazd na giełdę samochodową w okolice Berlina, wybór pojazdu, sprawdzenie jego stanu przed zakupem oraz finalnie wyrobienie dokumentów uprawniających do powrotu lub zorganizowanie transportu (lawety etc.) jest procesem zajmującym znaczącą ilość czasu", oraz że równocześnie: "sprzedaż pojazdu w kraju tj. jego przygotowanie, prezentacja, sprawdzenie pojazdu przed zakupem przez potencjalnego nabywcę etc, również jest procesem złożonym i wymaga zaangażowania dostatecznej ilości czasu". Dyrektor IAS nie wskazał, jednak na podstawie czego dokonał powyższych wyliczeń, skoro z zeznań świadków, którzy byli obecni w trakcie podróży Skarżącego na place giełdowe w Niemczech i dokonywaniu zakupu pojazdów (ale którzy również sami odbywali tego rodzaju wyjazdy) wynika, że każdorazowo odbywało się to w ciągu jednego dnia. Dyrektor IAS negując coś co jawi się jako obiektywnie możliwe nie wskazał, co rozumie pod pojęciem "znaczącej" oraz "dostatecznej" ilości czasu, co uznać należy za istotne zaniechanie skutkujące brakiem wykazania nierzetelności działania Skarżącego i rzekomej nieprawdy złożonych pod rygorem odpowiedzialności karnej zeznań świadków;
c) zawarte przez Skarżącego umowy cywilnoprawne były nierzetelne, podczas gdy tego rodzaju ocena pozostaje poza kompetencjami przysługującymi Dyrektorowi IAS jako organowi podatkowemu, zaś organ nie zdecydował się w niniejszej sprawie na wystąpienie do sądu powszechnego z powództwem o ustalenie istnienia (bądź nieistnienia) stosunku prawnego, który w jego przekonaniu rodzi określone skutki podatkowe. Podkreślenia wymaga przy tym, że organ sam nie może zdecydować o ważności czynności cywilnoprawnej zawartej przez Skarżącego, a pomimo niezrozumiałego stanowiska ze str. 57 skarżonej decyzji nie ulega wątpliwości, że organ stawia w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia tego rodzaju zarzuty. W świetle tego naruszenia zaznaczyć również należy, że organ nie może oceniać rzetelności zawartych przez Skarżącego umów handlowych, ignorując przy tym jawnie treść art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny i uregulowaną w tym przepisie zasadę swobody umów;
2. art. 121 § 1 w zw. z art. 2a O.p. w zw. z art. 10 ust. 2 P.p. poprzez naruszenie zasady in dubio pro tributario i rozstrzygnięcie wątpliwości co do faktów na niekorzyść Skarżącego, w tym uznania, iż Skarżący nie dokonał nabycia pojazdów od osób prywatnych jedynie z uwagi na następczy brak możliwości zidentyfikowania personaliów tych osób przez niemieckie organy i jednoczesne rozstrzygnięcie tych wątpliwości w ten sposób, że Skarżący dokonał nabycia pojazdów od podmiotów gospodarczych pomimo, iż organ nie zgromadził na potwierdzenie tej tezy wystarczających dowodów i pomimo szczegółowych wyjaśnień Skarżącego zawartych w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej pominął, że zgodnie z niemieckimi przepisami prawa, w niemieckich dowodach rejestracyjnych nie ma obowiązku wskazywania aktualnego właściciela pojazdu (Dyrektor IAS nie zdecydował się także na wystosowanie odpowiedniego w tym zakresie zapytania do niemieckiej administracji podatkowej, poprzestając na całkowicie chybionym twierdzeniu (yide strona 59 skarżonej decyzji), że: "jeśli więc w dokumencie tym nie figurowała osoba wskazana w umowie cywilnoprawnej to sama Strona powinna powziąć wątpliwość co do rzetelności nabycia takiego auta");
3. art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 188, art. 197 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego, a tym samym błędne ustalenie stanu faktycznego badanej sprawy oraz przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, w szczególności polegające na:
a) naruszeniu zasady rozkładu ciężaru dowodu poprzez przyjęcie, że możliwe jest dokonanie prawidłowego rozstrzygnięcia i ustalenie stanu faktycznego na podstawie podejrzeń, domniemań i przypuszczeń organu, przy jednoczesnym błędnym uznaniu, że to na Skarżącym ciąży obowiązek udowodnienia, że przypuszczenia organu są błędne;
b) całkowicie dowolnym, nieznajdującym oparcia w materiale dowodowym przyjęciu, że przedstawiciele niemieckiej administracji wskazali jednoznacznie, iż osoby występujące jako strona czynności cywilnoprawnej z udziałem Skarżącego nie mogły dysponować przedmiotem tej transakcji, podczas gdy niemiecka administracja podatkowa tego rodzaju kwestii nie przesądziła, wskazując wyłącznie, że nie posiada możliwości dokonania identyfikacji sprzedawców wskazanych w umowach zawartych ze Skarżącym (twierdzenie ze strony 57 skarżonej decyzji);
c) pominięciu, że węgierskie podmioty, które miały być rzekomymi nabywcami pojazdów od podmiotów wskazanych w niemieckich dowodach rejestracyjnych (choć stanowisko organu, analogicznie jak Naczelnika UCS, nie jest w tym zakresie czytelne) nie zadeklarowały na rzecz Skarżącego WDT, przez co nie ma w ogóle podstaw do twierdzenia, że Skarżący dokonał nabycia pojazdów od firm węgierskich a nie od osób prywatnych wskazanych na znajdujących się w aktach sprawy umowach sprzedaży;
d) braku przesłuchania przedstawicieli podmiotów gospodarczych wskazanych w niemieckich dowodach rejestracyjnych pojazdów na okoliczność potwierdzenia wskazywanej w skarżonej decyzji tezy o rzekomym braku nabycia przez Skarżącego pojazdów od osób wskazanych w umowach sprzedaży, jak również w celu ustalenia, czy, kiedy i na czyją rzecz podmioty figurujące w dowodach rejestracyjnych dokonały sprzedaży pojazdów. Organ poprzestał w skarżonej decyzji na zaznaczeniu, w rozbiciu na określone auta, że dana firma sprzedała auto do innej firmy, a jej ostatnim wskazanym właścicielem/dysponentem była inna firma, w tym np. leasingodawca, nie dążąc do ustalenia, czy auta zostały następnie przez wskazane firmy sprzedane, a jeśli tak to komu;
e) nieprzeprowadzeniu analizy zasad panujących rynku, a przez to nieustaleniu, czy sposób prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, w tym prowadzenia negocjacji ze sprzedawcami i zawierania kontraktów handlowych odbiegał w badanym okresie od standardów przyjętych przez inne, funkcjonujące na tym rynku podmioty;
f) twierdzeniu, że na opisanych przez Skarżącego giełdach samochodowych w Niemczech można było nabyć pojazdy nie od osób prywatnych, podczas gdy znajdujące się w aktach sprawy zeznania świadków zaprzeczają słuszności tej tezy, zaś w celu wykazania słuszności stanowiska organu należało w niniejszej sprawie dokonać urzędowego sprawdzenia przez pracowników organu wskazanych przez Skarżącego placów giełdowych. Naczelnik UCS i Dyrektor IAS negują w niniejszej sprawie wartość dowodową zeznań świadków dokonujących opisu placów oraz przekazanych przez Skarżącego fotografii tych miejsc z roku 2019 nie wskazując jednocześnie dowodów świadczących o tym, że giełdy samochodowe nie wyglądały tak jak przedstawia to Skarżący i obecni ze Skarżącym świadkowie. Organy kierują się w tym zakresie wyłącznie domniemaniami i przypuszczeniami, podczas gdy powinny dokonać autonomicznego ustalenia zasad i charakterystyki miejsc, w których dokonano kwestionowane zdarzenia gospodarcze, bądź poprosić w tym zakresie o pomoc właściwe niemieckie organy Jednocześnie bezpodstawne twierdzenia organów powielają się pomimo wskazania przez Skarżącego - w piśmie z 28 grudnia 2023 r., że place giełdowe, na których Skarżący kupował auta funkcjonują w niezmienionej formie do dnia dzisiejszego;
g) nieprzeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego eksperta z zakresu:
- ekonomii: na okoliczność, czy samochody osobowe były sprzedawane przez Skarżącego po cenach rynkowych (przy jednoczesnym, bezpodstawnym wywodzeniu wprost – na stronie 54 skarżonej decyzji - że stosowana przez Skarżącego marża była niska) a zatem, czy przeprowadzane przez Skarżącego transakcje były uzasadnione ekonomicznie, w szczególności czy zysk uzyskany przez Skarżącego w postaci marży handlowej był normalną marżą rynkową (organ twierdzi o nierentowności działania Skarżącego, nie bacząc np. że porównując pierwsze półrocze z drugim, widać, że firma Skarżącego wykazuje tendencje wzrostu zysku. Co do transakcji sprzedaży z [...] sierpnia 2019 r. Skarżący nabył w marcu 2019 r. pojazd, który sprzedał z dużą, największą stratą, ale świadomie wolał sprzedać przedmiotowy pojazd nie generując jeszcze większej straty, ponieważ pojazd w ofercie sprzedaży widniał już 6 miesięcy, a Skarżący chciał odzyskać kapitał i "wprowadzić pieniądz do obrotu", dlatego w dniu 13 sierpnia 2019 r. dokonał zakupu pojazdu za odzyskany kapitał, na którym zysk ze sprzedaży wyniósł 7 350 zł. Z kolei w lipcu 2019 r. Skarżący dokonał sprzedaży kolejnego pojazdu, na sprzedaży którego uzyskał zysk 10 797 zł. Organ, w ślad za Naczelnikiem UCS pomija zatem, że nieracjonalne jest trzymanie pojazdów długo w ofercie, ponieważ w takiej sytuacji wartość pojazdu spada, "blokując" jedocześnie inne transakcje)
- współczesnego handlu: na okoliczność uwarunkowań współczesnego rynku w ramach handlu używanymi samochodami osobowymi na terenie Republiki Federalnej Niemiec, celem ustalenia, czy dokonane przez Skarżącego nabycia samochodów osobowych odbiegały od przyjętych praktyk rynkowych (w ocenie Skarżącego przeprowadzone transakcje, w tym sposób ich dokumentowania nie odbiegał od przyjętych w tej branży reguł. Nabycia pojazdów od osób prywatnych na niemieckich giełdach samochodowych odbywała się w badanym przez organ okresie w sposób tożsamy z przyjętym przez Skarżącego, czego organ skutecznie nie zakwestionował, a w tym celu niezbędne byłoby uzyskanie stosowanych informacji na temat opisanych przez Skarżącego giełd od właściwych organów niemieckich, o co w stosownym wniosku o wymianę informacji z niemiecką administracją podatkową nie wystąpiono).
W kontekście poczynionej przez organ odmowy przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego Skarżący zaznaczył, że odmowa ta jest całkowicie niezrozumiała, albowiem na stronie 59 skarżonej decyzji Dyrektor IAS wskazuje, że: "Odnośnie zarzutu pełnomocnika Strony dotyczącego braku przeprowadzenia dowodów z opinii biegłych z dziedziny ekonomii oraz współczesnego handlu to zdaniem organu odwoławczego organ pierwszej instancji prawidłowo wskazał na ich niezasadność. Z akt sprawy wynika, iż organ ten przeprowadził analizę w zakresie dochodowości poszczególnych transakcji nabycia i dalszej odsprzedaży poszczególnych aut, z której wynikało, iż w okresie od stycznia do września 2019 r. Pan M. G. w prowadzonej przez siebie działalności na sprzedaży używanych pojazdów zrealizował stratę w łącznej wysokości 8.714,00 zł, nie osiągając z tego tytułu żadnego zysku.". Zdaniem Skarżącego tego rodzaju odniesienie się do jego wniosku wniesionego na wskazane w odwołaniu okoliczności nie sposób uznać za prawidłowe, realizujące wskazane w Ordynacji podatkowej zasady postępowania podatkowego;
h) dokonaniu oceny dowodów noszącej znamiona dowolności i niemieszczącej się w granicach swobodnej oceny, w szczególności w zakresie oceny zeznań świadków: P. K., D. T., K. Z., R. W. oraz K. G. którzy potwierdzili osobiste wyjazdy ze Skarżącym, i którzy byli świadkami zawieranych przez Skarżącego transakcji gospodarczych. Organy odwołują się wielokrotnie w uzasadnieniu swoich decyzji do wyrwanego z kontekstu wyjaśnienia Skarżącego, który do protokołu przesłuchania w charakterze kontrolowanego zeznał "Działam zawsze sam, z nikim nie współpracuję. Nie przeglądam ogłoszeń aut w Niemczech, jadę na tę giełdę i kupuję, jest to zawsze przypadkowe nabycie. Nie jest to w żaden sposób ustalone", podczas gdy z wypowiedzi Skarżącego wynika jedynie, że odnosił się on do tego, że prowadząc działalność gospodarczą nie współpracował z żadną inną osobą, W żadnym zaś wypadku z wypowiedzi Strony nie sposób wnioskować, że wykluczył on wykazaną następnie poprzez zeznania świadków okoliczność obecności świadków na placach giełdowych w Niemczech, w tym to, że jego ojciec (który jeździł do pracy zagranicę i zawoził Skarżącego na giełdę), jak również pozostali świadkowie nie towarzyszyli Skarżącemu przy zakupie pojazdów. Organy pomijają przy tym bezpodstawnie znaczenie relewantnych dla sprawy zeznań świadków, którzy opisali zarówno wygląd placów, zasady dokonywanej tam sprzedaży, wskazali szacunkową ilość oferowanych do sprzedaży aut, oraz którzy potwierdzili, że Skarżący dokonywał zakupu pojazdów od osób prywatnych, spisując z nimi umowę po okazaniu przez sprzedawców dokumentów tożsamości wraz z fotografią;
i) wskazaniu, że pomiędzy zeznaniami świadków i wyjaśnieniami Strony istnieją "oczywiste" rozbieżności (vide strona 59 skarżonej decyzji) "w zakresie miejsc, w których zawierane były transakcje, sposobu ich zawierania, okoliczności związanych z wyborem aut, realizacją samych transakcji, udziałem osób trzecich podczas tych transakcji" podczas gdy w skarżonej decyzji nie wskazano na choćby jedną rozbieżność w którymś z tych zagadnień, co może wskazywać na posiłkowaniu się przez organ okolicznościami niedotyczącymi sprawy Skarżącego;
j) pominięciu okoliczności, iż niemieckie dowody rejestracyjne nie muszą zawierać informacji o aktualnym właścicielu pojazdu, co nie wyklucza możliwości legalnego dokonania sprzedaży pojazdu przez inny podmiot niż widniejący w dowodzie rejestracyjnym (Dyrektor IAS na przestrzeni całego uzasadnienia skarżonej decyzji prezentuje odmienną, wadliwą tezę);
k) uznaniu, że nielogicznym jest dokonanie sprzedaży pojazdów przez osoby wskazane na kwestionowanych umowach z uwagi na brak dokonania zmian rejestracyjnych pojazdów, podczas gdy jest to okoliczność irrelewantna dla oceny prawidłowości zastosowania przez Skarżącego procedury VAT marża, zaś organ nie może wykluczać, że osoby te dokonały nabycia pojazdów celem dokonania ich szybkiej sprzedaży (nawet, jeśli jest tak jak organ wskazuje, to na poparcie tego rodzaju twierdzeń organ musi dysponować stosownym materiałem dowodowym, nie zaś opierać się wyłącznie o przypuszczenia i domniemania);
l) twierdzeniu, że Skarżący nie mógł dokonać nabycia pojazdów po cenach wskazanych w umowach, podczas gdy w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek dowodu pozwalającego organowi na postawienie takiej tezy; w sytuacji, gdy o cenie decydować mogą wyłącznie - w ramach zasady swobody umów - strony stosunku cywilnoprawnego, a organ nie wykazał, że auta zostały zakupione przez Skarżącego po nierynkowej cenie;
m) twierdzeniu, że o braku możliwości zastosowania przez Skarżącego procedury VAT marża z uwagi na uzyskaną w ciągu badanego okresu stratę oraz z uwagi na nieuwzględnienie wydatków dot. chociażby paliwa w kosztach uzyskania przychodu, podczas gdy są to okoliczności całkowicie irrelewantne dla przyjętego przez Stronę sposobu rozliczenia VAT, zaś zaliczenie określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu stanowi prawo, a nie obowiązek Skarżącego;
n) twierdzeniu, że nielogicznym jest, że Strona domniemywała, że zawiera umowy z właścicielami pojazdów z uwagi na fakt, że osoby te dysponowały dokumentami i kluczykami do danego pojazdu, podczas gdy w pełni logicznym jest przyjęcie, że osoba, która oferuje pojazd do sprzedaży w miejscu ogólnodostępnym i powszechnym nie tylko w Niemczech, lecz także w innych krajach, która posiada komplet dokumentów i zestaw kluczyków do pojazdu nie dysponuje pojazdem nielegalnie (nie posiadając do niego tytułu prawnego);
o) wskazywaniu, że działalność gospodarcza Skarżącego była nierentowna i generowała stratę, zatem jej prowadzenie nie miało dla Skarżącego sensu, podczas gdy tego rodzaju twierdzenia wykraczają poza kompetencje organu. Jednocześnie organ traci z pola widzenia, że dążenie do uzyskania zysku nie zawsze oznaczać musi jego osiągnięcie, zaś wykazanie straty może odbywać się zgodnie z prawem, ponadto organ pomija w niniejszej sprawie dwie okoliczności - pierwszą, że oceny rentowności działalności Skarżącego należy dokonywać w ujęciu ogólnym, tj. w okresie dłuższym niż badane kilka miesięcy oraz drugą, że prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie handlu pojazdami to także zysk w postaci prowizji od banków, leasingodawców za pośrednictwo w udzielaniu kredytów i leasingów otrzymywanych bezpośrednio do sprzedawanych przez Skarżącego aut. Prowizja taka może wynosić od kilkuset to kilku tysięcy zł za jedno auto, czego organy obu instancji nie ustaliły w prowadzonych od blisko 5 lat czynnościach kontrolnych;
p) uznaniu, że wystarczającym do ustalenia stanu faktycznego badanej sprawy w zakresie dokonanych przez Skarżącego nabyć pojazdów i ustalenia, tego kto był sprzedawcą było przeprowadzenie dowodu z przesłuchania osób, którzy nabyli pojazdy od Skarżącego, podczas gdy wiedza tych osób odnośnie źródła pochodzenia samochodów opiera się wyłącznie na informacjach przekazanych przez Skarżącego, który wskazując nabywcom, że pojazdy były wykorzystywane przez firmy (np. we flocie leasingowej) czynił to wyłącznie w celach marketingowych, by przedstawić oferowany pojazd jako zadbany, i serwisowany;
q) przyjęciu, że świadczącym o rzekomo nieprawidłowym nieracjonalnym zachowaniu Skarżącego świadczy zawieranie polis ubezpieczeniowych przed dokonaniem nabycia pojazdów, podczas gdy Skarżący wyjaśnił organowi tę kwestię wskazując, że w przypadku "upatrzenia" określonego pojazdu na placu w Niemczech dokonywał zakupu polisy w Polsce (która była relatywnie tania i Skarżący liczył się z ryzykiem poniesienia takiego kosztu pomimo braku nabycia auta) i następnie jadąc na giełdę planował zakupić "upatrzony" wcześniej pojazd, na który posiadał już polisę umożliwiającą poruszanie się po drogach publicznych - przy czym organ wadliwie nie ustalił, że jest to na rynku Skarżącego powszechnie stosowana praktyka;
r) twierdzeniu, że o braku możliwości zastosowania przez Skarżącego procedury VAT marża świadczyć może okoliczność braku wydania dla określonych pojazdów tablic zjazdowych, podczas gdy jest to okoliczność irrelewantna, zaś Skarżący wielokrotnie wyjaśniał; że organizacja tablic zjazdowych leżała w gestii sprzedawcy (Skarżący nie posiada przy tym wiedzy, dlaczego w niektórych sytuacjach tablice zjazdowe nie zostały wyrobione, niemniej w przypadku każdego nabycia auta otrzymywał od sprzedawcy takie tablice, co znajduje potwierdzenie zarówno w wyjaśnieniach Strony, jak i w zeznaniach obecnych na placach giełdowych świadkach);
s) uznaniu, że zamieszczenie przez Skarżącego ofert dotyczących sprzedaży określonych pojazdów w dacie wcześniejszej niż widniejąca na umowie zawartej w Niemczech świadczy o tym, że Skarżący był w posiadaniu pojazdu przed datą sporządzenia umowy, podczas gdy zamieszczane przez Skarżącego oferty miały na celu wcześniejsze znalezienie potencjalnego kupca na pojazd danego rodzaju i miały zbadać poziom popytu na określony model pojazdu (organ pomija o istotnej w tym zakresie okoliczności, iż zamieszczona w Internecie oferta zdobywa określoną ilość wyświetleń, co dla wystawcy ogłoszenia jest miernikiem poziomu zainteresowania określonym towarem);
t) przyjęciu, że zamieszczone w ogłoszeniach internetowych Skarżącego obrazy pojazdów ukazywały konkretny pojazd, który został przez Skarżącego zakupiony na placach giełdowych w Niemczech, podczas gdy najczęściej obrazy prezentowały taki sam, lecz nie ten sam samochód. Skarżący miał również dostęp do fotografii pojazdów publikowanych na niemieckich portalach ogłoszeniowych, o których informował Naczelnika UCS - np. [...];
u) uznaniu, że o rzekomym braku możliwości zastosowania przez Stronę procedury VAT marża świadczą okoliczności wymienione w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej, podczas gdy są to wyłącznie niczym nieuprawnione domysły i przypuszczenia organu, świadczące o braku zrozumienia analizowanego rynku oraz zasad prowadzenia działalności gospodarczej przez jego uczestników;
v) pominięciu niezwykle istotnego materiału dowodowego w postaci przekazanych przez Skarżącego w oryginale oświadczeń dwóch sprzedawców aut z badanego okresu, którzy potwierdzili fakt dokonania na rzecz Skarżącego sprzedaży aut wskazanych w umowach oraz nagrań video obrazujących rozmowy Skarżącego, sprzedawców oraz tłumacza języka niemieckiego, podczas gdy materiał ten przesądza o wadliwości stanowiska organów, że sprzedawcy nie dysponowali prawem do zakupionych przez Skarżącego aut, oraz że nie sprzedali ich jako osoby prywatne:
4. art. 127 O.p. poprzez ocenę przekazanych przez Skarżącego istotnych dowodów w postaci oświadczeń sprzedawców i nagrań ze spotkań z nimi na terenie Niemiec z naruszeniem zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego;
5. art. 193 § 2, § 3 i § 6 O.p. poprzez bezpodstawne uznanie ksiąg podatkowych Strony (ewidencji sprzedaży) za nierzetelne w sytuacji, gdy Organ nie wykazał, że Skarżący nie może zastosować procedury VAT marża w odniesieniu do sprzedaży pojazdów zakupionych uprzednio od osób prywatnych nieprowadzących działalności gospodarczej;
6. art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 w zw. z art. 124 O.p. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia skarżonej decyzji i oparcie jej o nieracjonalne i nieudowodnione przypuszczenia organu I i II instancji, uniemożliwiającego Skarżącemu prawidłowe zapoznanie się z motywami podjętego względem niego rozstrzygnięcia; Dyrektor IAS wywodzi o rzekomym braku możliwości zastosowania przez Skarżącego procedury VAT marży do transakcji sprzedaży pojazdów w oparciu o domniemania i przypuszczenia, posiłkując się przy tym selektywnie wybranym materiałem dowodowym, przykładowo w jednym miejscu podważa wiarygodność zeznań wszystkich świadków przesłuchanych na wniosek Skarżącego, którzy potwierdzili dokonywanie przez Skarżącego nabyć aut na placach giełdowych w Niemczech od osób prywatnych, a z drugiej strony powołuje się na zeznania tych świadków wskazując, że wynika z nich rzekomo rozbieżność w zakresie opisu placów giełdowych, ilości aut, wyglądu tych placów - co nie jest jednak prawdą;
7. art. 120 ust. 4 i ust. 10 w zw. z art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT poprzez bezpodstawne zakwestionowanie prawa Skarżącego do zastosowania procedury VAT marża w odniesieniu do transakcji kupna-sprzedaży pojazdów osobowych w oparciu o irrelewantne okoliczności, na skutek wadliwego uznania, że zgodnie z powyższym przepisem do zastosowania tej procedury niezbędne jest zidentyfikowanie sprzedawcy w celu ustalenia, czy należy on do którejś z wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT kategorii osób, podczas gdy przepis ten nie nakazuje identyfikacji osób, zaś jedynie wykazania - w przypadku Skarżącego - że pojazdy zostały nabyte od osób prywatnych nieprowadzących działalności gospodarczej, który to warunek został bezsprzecznie w niniejszej sprawie spełniony, gdyż pomimo tego, że organ nie jest w stanie dokonać post factum zidentyfikowania konkretnej osoby prywatnej z uwagi na ewentualne niekompletne dane zawarte w komparycjach pisemnych umów sprzedaży, to nie ulega jednak wątpliwości - w świetle znajdujących się w aktach dowodów - że Skarżący nie dokonywał nabycia pojazdów od podmiotów gospodarczych. Dyrektor IAS nie dysponuje przy tym żadnym dowodem świadczącym o tym, że sprzedawcą któregoś z pojazdów mógł być rzekomo inny podmiot niż wykazany na umowach, a jedynie twierdzi, że Skarżący dokonał nabycia "od firm", ponieważ nie może wskazanych sprzedawców zidentyfikować, a w niemieckich dowodach wskazane są niemieckie firmy, co nie pozwala jednak na uznanie, że nie spełnione zostały przez Skarżącego przesłanki do zastosowania procedury VAT marża, o których mowa w błędnie wyłożonych przez organ przepisach ustawy o VAT, zwłaszcza że jest w niniejszej sprawie obiektywne to, że transakcje nabycia pojazdów nie były opodatkowane VAT liczonym od obrotu, a Skarżący nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego.
DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.
Pismami z 2 września, 27 września i 30 grudnia 2024 r. Skarżący podtrzymał argumenty przedstawione w skardze oraz wszedł w polemikę z argumentami przedstawionymi przez DIAS w odpowiedzi na skargę.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Istotą sporu jest, czy organy prawidłowo przyjęły brak przesłanek wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT uprawniających Skarżącego do skorzystania z możliwości opodatkowania w systemie VAT-marża transakcji sprzedaży samochodów.
Podstawą materialnoprawną wydania przez organ decyzji był m.in. art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. Jak wskazano w art. 120 ust. 10 przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:
1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust.
4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.
W orzecznictwie podkreśla się, że podatnik podlega wprawdzie opodatkowaniu w systemie VAT marża z mocy prawa, ale tylko przy spełnieniu przesłanek wymienionych w art. 120 ust. 10 i 11 ustawy o VAT., co należy odczytywać jako obowiązek wykazania, że zakup towarów nastąpił od podmiotów wymienionych w tych przepisach (por. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2022 r. I FSK 455/22). Podatnik musi dysponować dokumentami jednoznacznie potwierdzającymi nabycie towaru na zasadach określonych w art. 120 ust. 4 i ust. 10 pkt 4 i 5 ustawy o VAT (por. wyrok NSA z dnia 28 listopada 2019 r. I FSK 1581/17). Jednocześnie nie jest rolą organu podatkowego poszukiwanie w toku prowadzonego postępowania rzeczywistego sprzedawcy towaru, by ostatecznie potwierdzić czy też zanegować prawo podatnika do zastosowania procedury VAT-marża (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2022 r. I FSK 1340/22).
Sądowi z urzędu znany jest również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 sierpnia 2023 r. sygn. akt I FSK 761/23. Z powyższego wyroku wynika m.in., że kluczową kwestią dla ustalenia możliwości opodatkowania w systemie VAT-marża transakcji sprzedaży samochodów w okolicznościach faktycznych takich jak w niniejszej sprawie jest ustalenie czy doszło do sprzedaży towaru pomiędzy podmiotami wskazanymi w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT. Jak wskazał Sąd w przywołanym wyroku "Nie można pomijać, że przepisy art. 120 u.p.t.u. zawierają pewnego rodzaju preferencję podatkową w podatku od towarów i usług. Jest to szczególna podstawa opodatkowania dostawy towarów używanych, obwarowana rygorystycznymi warunkami. Brak spełnienia któregokolwiek z nich skutkuje koniecznością opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. To skarżący powinien na mocy wiarygodnych dowodów wykazać, że ma prawo do zastosowania takiej preferencji, że spełnia przesłanki przedmiotowe jak i podmiotowe tj. iż podmioty od których nabył dany towar spełniają przesłanki określone w tym przepisie. Musi przedstawić kto był zbywcą w sposób możliwy do identyfikacji tej osoby oraz wskazać, iż był on jednym z podmiotów, o których mowa w przepisie art. 120 ust. 10 u.p.t.u."
W rozstrzyganej sprawie, zdaniem Sądu, organy nie przedstawiły wystarczających dowodów pozwalających na ocenę, że nie doszło do sprzedaży samochodów pomiędzy Skarżącym a wskazanymi w umowach osobami fizycznymi. Ponadto organy, w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy, nie rozważyły, czy nabycie samochodów osobowych przez Skarżącego od podmiotów nie spełniających przesłanek wskazanych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT było możliwe w aspekcie ujawnionego oszustwa z udziałem dwóch firm węgierskich.
Tym samym, Sąd wyrażanie podkreśla, że organy naruszyły przepisy prawa procesowego w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 181, art 187 § 1, art. 191 O.p. a w konsekwencji art. 120 ust. 10 ustawy o VAT poprzez bezpodstawną zmianę sposobu opodatkowania Skarżącego.
Pierwszą płaszczyzną uchybień organów jest ocena organu, że pojazdy będące przedmiotem umów nie mogły zostać nabyte przez Skarżącego od osób wskazanych na umowach. W tym zakresie kluczowe znaczenie ma ocena organu, że "z akt sprawy jednoznacznie wynika, iż żadna z osób fizycznych, występujących jako nominalni sprzedający auta (wg umów) nie figuruje w karcie pojazdu jako jego posiadacz lub właściciel. Ponadto żaden z tych nominalnych sprzedających nie jest znany niemieckiej administracji podatkowej, czyli oznacza to, iż transakcje z udziałem takiej osoby nie były rejestrowane przez te organy. Zdaniem organu odwoławczego zastanawiające jest to, iż brak zbieżności pomiędzy osobą figurującą w umowie oraz dowodzie rejestracyjnym dotyczy wszystkich przypadków. Wyklucza to możliwość jednostkowej pomyłki, przypadkowego zbiegu okoliczności. Trudno przyjąć, że kilkadziesiąt osób, chcąc dokonać transakcji zbycia aut na rzecz Strony nie dopełniło obowiązków o charakterze administracyjnym. Warto podkreślić, iż wyrejestrowanie pojazdu, czy też unieważnienie jego dowodu rejestracyjnego uniemożliwia aby pojazd mógł legalnie przemieszczać się po drogach publicznych, co prowadzi to do oczywistych wniosków, że żadna z osób, która figuruje na dokumentach sprzedaży nie była uprawniona aby w pełni go użytkować a tym bardziej sprzedawać".
W ocenie Sądu organ chcąc wykazać, że sprzedawcami samochodów osobowych nie były osoby wskazane w umowach zawartych przez Skarżącego "łączy" różne okoliczności i dokonuje błędnej ich zbiorczej oceny.
Jak wskazuje Skarżący a organ temu nie zaprzecza (organ nie przeprowadził także w tym zakresie dowodu z treści odpowiednich przepisów prawa obcego) prawnie dopuszczalna jest na terytorium Niemiec sprzedaż samochodu przez podmiot nieujawniony w karcie pojazdu (Zulassungsbescheinigung I - zwany popularnie małym briefem). Jak się wydaje wskazuje na taką możliwość bezpośrednio również sam organ zauważając – "Jest to najważniejszy dokument pojazdu, stanowiący niemiecki dowód rejestracyjny. Nie ma możliwości nabycia pojazdu w Niemczech bez tego dokumentu, zaś dane w nim znajdujące się muszą być zgodne z pojazdem. Jeśli więc, w dokumencie tym nie figurowała osoba wskazana w umowie cywilnoprawnej to sama Strona winna powziąć wątpliwość co do rzetelności nabycia takiego auta".
Organ zatem nie przeczy, że zgodnie z prawem niemieckim skuteczna jest sprzedaż samochodu przez osobę (podmiot) nieujawnioną w dokumencie "brif" ale nim dysponującą.
Z kolei twierdzenie organu, że nieujawnienie sprzedawcy w ww. dokumencie powinno wywołać u Skarżącego wątpliwości co do rzetelności nabycia jest twierdzeniem "gołosłownym" bowiem organ nie zna z urzędu praktyki w tym zakresie na rynku niemieckim i nie wskazuje żadnych danych pozwalających na taką ocenę. Zatem narracja organu, że Skarżący dokonał "nietypowej" – budzącej wątpliwości co do rzetelności transakcji bowiem w dokumencie "brif" nie była ujawniona osoba sprzedawcy jest bezpodstawna. Można jedynie deliberować, czy aby wbrew narracji organu tego rodzaju praktyka nie jest powszechna.
Skoro zatem Skarżący mógł zgodnie z niemieckimi przepisami prawa nabyć pojazd od osoby nie figurującej w dokumencie "brif" a narracja organu, że jest to sytuacja która wskazuje na nierzetelność transakcji jest "gołosłowna" to okoliczność ta nie może wskazywać na nieskuteczność umów cywilnych zawartych przez Skarżącego ze względu na osobę zbywcy (brak możliwości identyfikacji).
Drugim w tej płaszczyźnie nadużyciem organów jest twierdzenie, że "żaden z nominalnych sprzedających nie jest znany niemieckiej administracji podatkowej". Ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów z wymiany informacji z niemiecką administracją podatkową wynika, że kontrahenci Skarżącego nie są wykazani/zameldowani w Rejestrze Meldunkowym w Berlinie pod wskazanych w umowach adresem. Co w ocenie Sądu, nie oznacza, że osoby te faktycznie nie przebywają pod wskazanymi na umowach adresami. Przeciwnie, Skarżący starał się wykazać, że właśnie tak jest, przedkładając do organu odwoławczego nagrania z wizyt – organ omówił uznania ww. nagrań za dowodów.
Zatem okoliczność braku figurowania danej osoby w Rejestrze Meldunkowym pod adresem jaki wskazała w umowie cywilnej nie uprawnia do oceny, że umowa nie została zawarta przez tą osobę.
Trzecią wadliwością stanowiska organu jest uznanie, że kupno samochodu przez kontrahenta Skarżącego na wcześniejszym etapie powinno być odzwierciedlone w niemieckim rejestrze (bliżej przez organ nieokreślonym) prowadzonym przez administrację podatkową. Organ nie wskazuje bowiem w tym zakresie żadnej niemieckiej regulacji prawnej z której wypływałby powyższy wniosek. Oczywiste jest również, że naruszenie przez kontrahenta Skarżącego niemieckich przepisów prawa administracyjnego lub podatkowego nie wpływa na skuteczność umowy cywilnej.
Reasumując, okoliczność braku ujawnienia danych sprzedawcy w dokumencie "brif" a także informacja niemieckiej administracji skarbowej nie pozwalają na ocenę, że Skarżący zawarł umowy sprzedaży samochodów z "fikcyjnymi" osobami.
Pozostałe wskazane w skażonej decyzji okoliczności nie mają zdaniem Sądu znaczenia dla tej oceny przesłanek uprawniających Skarżącego do skorzystania z możliwości opodatkowania w systemie VAT-marża transakcji sprzedaży samochodów. Odnoszą się jednak do tych okoliczności, skoro organ zawarł je w uzasadnieniu skażonej decyzji Sąd przyjmuje wyjaśnienia Skarżącego jako wiarygodne w zakresie wyjaśnienia przyczyn wykupu polisy ubezpieczeniowej zanim został zakupiony pojazd. A także nie znajduje podstaw w zebranym przez organ materiale dowodowym do kwestionowania wyjaśnienia, że Skarżący wystawiał niekiedy celem "rozpoznania rynku" pojazdy których jeszcze nie posiadał. Z kolei rentowność działalności Skarżącego miałaby znaczenia w sytuacji, gdyby organ kwestionował wysokość wykazanej marży (podstawy opodatkowania) a nie kwestionował samej możliwości skorzystania z opodatkowania w systemie VAT-marża.
Reasumując zatem tą część wywodów podkreślić należy, że ocena Sądu, czy Skarżący w zawartych umowach wskazał kto był zbywcą w sposób możliwy do identyfikacji tej osoby oraz wskazał, iż był on jednym z podmiotów, o których mowa w przepisie art. 120 ust. 10 u.p.t.u. w świetle aktualnie przedstawionych przez organ dowodów jest pozytywna dla Skarżącego. W każdym razie organy nie wykazały, że są to "osoby fikcyjne" lub osoby które nie zawarły ze Skarżącym umów nie ma zatem podstaw do ich kwestionowania. W szczególności okoliczność braku meldunku pod wskazany w umowie adresem nie może świadczyć o tym, że osoba ta jest "osobą fikcyjną".
Kierują się zatem wskazaniem art. 141 § 4 p.p.s.a organ powinien ustalić, czy dane osoby przebywały lub przebywają faktycznie pod danym adresem. Dobór źródła dowodowego zależy już od organu, organ może zgodnie z wnioskiem Strony ponownie wystąpić do niemieckiej administracji podatkowej lub bezpośrednio nawiązać kontakt z ww. osobami. Ustaliwszy ww. okoliczność możliwa będzie ponowna ocena umów cywilnych zawartych przez Skarżącego. Oceniając okoliczność prawidłowego (możliwego do identyfikacji) wskazania zbywcy samochodu osobowego organ uwzględni, że podanie daty urodzin zbywcy (co jest niezbędne w celu identyfikacji zgodnie z informacją niemieckiej administracji podatkowej) nie jest daną powszechnie używaną w tego rodzaju umowach cywilnych w Polsce. Organ musi zatem uwzględnić, czy Skarżący działał w usprawiedliwionym przekonaniu, że dane zawarte na umowie pozwalają na identyfikację zbywcy.
Drugą płaszczyzną uchybienia organu jest ocena sprzedaży dokonana na rzecz podmiotów węgierskich przez spółki niemieckie. Jak wskazuje organ (wynika to z wymiany informacji z węgierską administracją podatkową) "dodatkowo, z treści otrzymanych odpowiedzi zwrotnych na wnioski skierowane do niemieckiej administracji podatkowej wynika, że odnośnie części pojazdów zadeklarowana została sprzedaż przez niemieckie spółki na rzecz podmiotów węgierskich w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Z akt sprawy jednak wynika, iż te transakcje niemal zbiegły się w czasie z datami nabycia tych pojazdów wg przedstawionych przez Stronę umów (Pan M. G. miał przedmiotowe pojazdy nabyć na giełdzie samochodowej pod Berlinem, od przypadkowych niepowiązanych ze sobą osób). Do tego, z informacji przekazanych przez węgierską administrację podatkową wynika, że M. oraz A. są podmiotami nierzetelnymi, które nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej oraz nigdy nie deklarowały nabycia pojazdów w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od niemieckich Spółek, a same pojazdy nigdy nie były zarejestrowane na Węgrzech".
Powyższe wskazuje zatem na prawdopodobny mechanizm oszustwa podatkowego. Podmioty niemieckie, które nabyły samochody osobowe na zasadach ogólnych i odliczyły podatek naliczony VAT dokonując ich sprzedaży powinny dostawę ww. samochodów odpowiednio opodatkować (zapłacić podatek należny). Chcąc prawdopodobnie uniknąć opodatkowania dokonywały fikcyjnych transakcji WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów).
Faktyczna sprzedaż samochodu przez osobę fizyczną (nie będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej) na giełdzie samochodowej pozwala zatem na "pozbycie" się pojazdu będącego przedmiotem fikcyjnej transakcji WDT pomiędzy spółkami niemieckim i węgierskimi, o których mowa w dokumentach wymiany informacji z węgierską administracją podatkową.
Zauważyć należy, że tylko ten sposób faktycznej sprzedaży tj. gdy zbywcą jest osoba fizyczna (podmiot) nie będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium Niemic zapewnia skuteczność opisanego mechanizmu. Osoba tak nie uczestniczy w "systemie VAT" tj. nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT, nie dokonuje sprzedaży opodatkowanej itd. Nie ma zatem ryzyka, że pojazd będący przedmiotem WDT na terytorium Węgier zostanie ponownie ujawniony w ramach działalności gospodarczej niemieckiego podatnika podatku od wartości dodanej. Zbywając pojazd Skarżącemu a w każdym razie poza terytorium Niemiec nie ma również ryzyka ponownej rejestracji pojazdu na terytorium Niemiec. Dodatkowo zauważyć należy, że sprzedaż samochodu osobowego przez osobę fizyczną uprawdopodobniała również okoliczność nie bycia podatnikiem podatku od wartości dodanej.
Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że mechanizm ujawnionego oszustwa wymusza, aby w końcowej fazie zbywcą pojazdu było osoba fizyczna (podmiot) nie będąca podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec i sprzedaż nastąpiła poza terytorium Niemiec.
Organ powinien zatem rozważyć, czy Skarżący jak wykazano w przypadku dwóch firm węgierskich (ale również inni podatnicy organ bowiem nie kontynuował ustaleń w tym zakresie) który nabył samochody osobowe na terytorium Niemiec nie był "ofiarą" zaplanowanego oszustwa przez inne podmioty. Jeżeli tak było, to z samego mechanizmu oszustwa wynikało, że zbywca bez względu na możliwość jego późniejszej identyfikacji nie mógł być podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec a więc spełniał wymóg przesłanki podmiotowej wskazanej w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT.
Kierują się zatem wskazaniem art. 141 § 4 p.p.s.a organ powinien ponownie wystąpić do niemieckiej administracji podatkowej w celu uzyskania informacji o nabywcach samochodów osobowych, gdzie zbywcą był ostatni podmiot wskazany w dokumencie "brif".
Z tych powodów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej: "P.p.s.a"). Orzeczenie o kosztach wydano w oparciu o art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i art. 206 P.p.s.a.