III SA/Wa 1836/12

III SA/Wa 1836/12 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2013-01-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2012-06-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Ewa Radziszewska-Krupa /przewodniczący/
Jolanta Sokołowska /sprawozdawca/
Patrycja Joanna Suwaj
Symbol z opisem
6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne
Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2010 nr 101 poz 649
art. 9 pkt 2 lit. a
Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jednolity
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
art. 210 par. 1 pkt 6 art. 210 par. 4 art. 72 par. 1 pkt 2 art. 73 par. 1 pkt 2 art. 72 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2013 r. spraw ze skarg R. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2012 r. nr [...], nr [...], nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargi
Uzasadnienie
Zaskarżonymi decyzjami z [...] marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania R. Sp. z o.o. z (dalej: “Spółka" lub “Skarżąca"), utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2011 r. odmawiające stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych od umów przeniesienia własności niezabudowanych nieruchomości w kwotach 55.335,00 zł, 35.616,00 zł, 17.997,00 zł.
Z motywów zaskarżonych decyzji wynika, że w dniu 5 sierpnia 2011 r. Spółka złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wnioski o stwierdzenie nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w łącznej kwocie 170.527,00 zł, jako nienależnie pobranego przez notariusza. Podatek ten został pobrany od umów sprzedaży objętych aktami notarialnymi o nr:
1) Rep. A [...] z [...] lutego 2010 r., mocą którego Spółka nabyła od E. L. udział 1/3 części w nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] stanowiącej działkę o nr ewidencyjnym [...] o powierzchni 5.399 m2;
2) Rep. A nr [...] z [...] listopada 2010 r. mocą którego Spółka nabyła udział 1/3 części od P. Z. w nieruchomościach położonych w W. przy ul. [...] stanowiących działki o nr ewidencyjnym [...] o powierzchni 5.399 m2 oraz [...] o powierzchni 4.366 m2;
3) Rep. A nr [...] z [...] grudnia 2010 r., mocą którego Spółka nabyła udział 1/3 części od E. L. w nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] stanowiącej działkę o nr ewidencyjnym [...] o powierzchni 4.366 m2;
4) Rep. A nr [...] z [...] grudnia 2010 r., mocą którego Spółka nabyła od K. i P. Z. własność nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] stanowiącej działki o nr ewidencyjnym [...] o powierzchni 854 m2 i [...] o powierzchni 1.690 m2;
5) Rep. A nr [...] z [...] lutego 2011 r., mocą którego Spółka nabyła udział 1/3 części od B. L. w nieruchomościach położonych w W. przy ul. [...] stanowiących działki o nr ewidencyjnym [...] o powierzchni 5.399 m2 oraz [...] o powierzchni 4.366 m2.
W uzasadnieniu wniosków Spółka wskazała, że w chwili zawarcia ww. umów sprzedaży, nabyte grunty utworzyły gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, co wypełniło warunki wskazane w przepisie art 9 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.) – dalej: "u.p.c.c.". Przeniesienie własności nieruchomości powinno zatem korzystać ze zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych.
Decyzjami z [...] grudnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych od umów sprzedaży objętych ww. aktami notarialnymi. Zdaniem organu, podatek od czynności cywilnoprawnych pobrany przez notariusza od tych umów jest podatkiem należnym. Nabyte grunty nie spełniły warunku określonego w art. 9 pkt 2 lit. a) u.p.c.c. niezbędnego do zastosowania zwolnienia od podatku. Organ wyjaśnił, że w chwili nabycia ww. grunty nie stanowiły gospodarstwa rolnego, ponieważ nie spełniały normy powierzchniowej, przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego. Nie utworzyły również gospodarstwa rolnego i nie weszły w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy z uwagi na niespełnienie warunku zawartego w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969 ze zm.), tj. nie posiadały obszaru o powierzchni 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy.
Od ww. decyzji Spółka złożyła odwołania, wnosząc o ich uchylenie w całości i przekazanie spraw do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Decyzjom zarzuciła naruszenie art. 9 pkt 2 lit. a) u.p.c.c. oraz art. 72 § 1 pkt 2 w związku z art. 73 § 1 pkt 2, art. 75 § 1, art. 120 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej: "O.p.". W ocenie Spółki nabycie nieruchomości gruntowych podlega zwolnieniu od podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ grunty te na dzień nabycia były sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne. Fakt, iż nabywca nieruchomości składa deklarację na podatek od nieruchomości, a nie na podatek rolny, nie wpływa na zastosowanie zwolnienia od podatku. W chwili dokonania czynności nabycia, nieruchomości te nie były zajęte na wykonywanie działalności gospodarczej innej niż rolnicza. Ponadto w momencie nabycia poszczególnych działek, zdaniem Spółki, nie było koniecznym spełnienie warunku, zgodnie z którym obszar poszczególnych gruntów powinien wynosić co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego. Ważne, aby w przyszłości zgodnie z zamiarem kupującego nabyte grunty utworzyły gospodarstwo rolne, tj. obszar przekraczający 1 ha. Spółka kupując pierwszą nieruchomość miała zamiar dokonać zakupu innych sąsiadujących działek rolnych w celu utworzenia gospodarstwa rolnego, tj. utworzenia obszaru o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha. Potwierdzeniem powyższego jest fakt zawarcia uprzednio warunkowych umów sprzedaży przedmiotowych nieruchomości.
Wskazanymi na wstępie decyzjami z [...] marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że na treść art. 9 pkt 2 lit. a) u.p.c.c., po czym zwrócił uwagę, że u.p.c.c. nie zawiera własnej definicji gospodarstwa rolnego i odsyła w tym zakresie do ustawy o podatku rolnym. Organ odwoławczy przytoczył treść art. 1, art. 2 ust. 1 i 2 tej ustawy, z których wywiódł, że za gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym uznaje się jedynie obszar użytków rolnych lub gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, których łączna powierzchnia przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, zajętych na prowadzenie działalności rolniczej i z tego tytułu podlegających opodatkowaniu podatkiem rolnym. Natomiast nie stanowią gospodarstwa rolnego grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, jeżeli zajęte są na prowadzenie innej działalności gospodarczej niż działalność rolnicza. Grunty takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości albo podatkiem leśnym.
Dyrektor Izby Skarbowej za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 9 ust. 2 lit. a) u.p.c.c. Literalne brzmienie powołanych przepisów wskazuje bowiem, że ocena spełnienia warunków wskazanych w art. 9 pkt 2 lit. a) u.p.c.c., w związku z definicją gospodarstwa rolnego zawartą w przepisach o podatku rolnym, dokonywana jest na moment zawarcia danej czynności cywilnoprawnej, a grunty będące przedmiotem umowy muszą spełniać warunki określone w przepisach o podatku rolnym. Poza tym, niezależnie od zastosowania wykładni językowej, istotny jest cel regulacji prawnej. Omawiane zwolnienie ma głównie cel społeczny, a to wymaga dla potrzeb zrekonstruowania treści przepisu połączenie sensu użytych wyrażeń i celu regulacji. Wprowadzenie zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych przeniesienia własności nieruchomości lub ich części miało na celu nie obciążanie produkcji rolnej podatkiem i wspieranie zakładanie gospodarstw rolnych.
Organ odwoławczy nie podzielił także stanowiska Spółki, że sklasyfikowanie gruntu w ewidencji gruntów jako użytek rolny jest warunkiem wystarczającym dla skorzystania ze zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych. Sklasyfikowanie gruntu jako użytek rolny jest warunkiem podstawowym utworzenia z tych gruntów gospodarstwa rolnego, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, ale nie jedynym, albowiem łączna powierzchnia gruntów musi przekraczać 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, a grunty te muszą być zajęte na prowadzenie działalności rolniczej.
Ponieważ na dzień zawarcia poszczególnych umów sprzedaży Spółka nie posiadała gospodarstwa rolnego ani gruntów rolnych mogących tworzyć gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, mogłaby skorzystać ze zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych tylko w sytuacji, gdyby nabyte grunty spełniły łącznie pozostałe warunki, tj. ich powierzchnia przekraczałaby 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy i grunty te nie byłyby zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.
Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, że nabyte przez Spółkę grunty wraz z posiadanymi już gruntami stanowiły grunty będące użytkami rolnymi, oznaczone w ewidencji gruntów symbolem – R. Jednakże pomimo, że nabyte grunty stanowią obszar powyżej 1 ha, nie tworzą gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. Spółka nie spełniła bowiem drugiego koniecznego warunku określonego w ustawie o podatku rolnym, mianowicie nabyte grunty zostały zajęte przez Spółkę na działalność gospodarczą inną niż rolnicza. Jak wynika bowiem z akt sprawy, w szczególności z aktów notarialnych z dnia [...] lutego 2010 r. Rep. A nr [...] i z dnia [...] listopada 2010 r. Rep. A nr [...] oraz z dnia [...] lutego 2011 r. Rep. nr [...], przy zawarciu ww. umów okazano notariuszowi:
- ostateczną decyzję o warunkach zabudowy znak: [...] z [...] listopada 2006 r. wydaną z upoważnienia Prezydenta W., w której zostały ustalone warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie osiedla mieszkaniowego z usługami w parterach, garażem podziemnym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną zlokalizowaną m.in. na działce nr [...] i [...]. Z decyzji tej wynika ponadto, że grunt ten stanowił grunt rolny, objęty zgodą na zmianę przeznaczenia na cele nierolnicze, uzyskaną w ramach sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego W., która zachowała moc mimo wygaśnięcia tego planu z dniem 1 stycznia 2004 r. Decyzja ta uwarunkowana była uzyskaniem decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej;
- ostateczną decyzję z [...] sierpnia 2007 r. nr [...], znak: [...] wydaną z upoważnienia Prezydenta W., w której zezwolono na wyłączenie z produkcji rolnej gruntów rolnych położonych w obrębie [...] w W. przy ul. [...], stanowiących działki nr [...], nr [...] oraz [...];
- decyzję Prezydenta W. z [...] kwietnia 2010 r. nr [...] o warunkach zabudowy znak [...] wydaną na rzecz R. Sp. z o.o., na mocy której ustalono warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku wielorodzinnego z usługami w parterze, parkingiem podziemnym i naziemnym, sieciami infrastruktury technicznej, podziemnym zbiornikiem retencyjnym oraz wjazdem zlokalizowanej na działkach m.in. [...];
- decyzję Prezydenta W. z [...] marca 2010 r. nr [...] o warunkach zabudowy znak [...] wydaną na rzecz M. Sp. z o.o. komandytowo – akcyjna, w której ustalono warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo usługowego wraz z parkingiem naziemnym, sieciami infrastruktury technicznej, podziemnym zbiornikiem retencyjnym oraz zjazdem zlokalizowanym na działkach m.in. [...].
Zgodnie z ustawą z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U z 2004 r. Nr 121, poz. 1266 ze zm.) zgoda na wyłączenie gruntów z produkcji rolnej jest niezbędna aby na gruncie, oznaczonym w ewidencji gruntów jako użytek rolny, można było zrealizować inwestycję inną niż związaną z działalnością rolniczą określoną w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku rolnym. Fakt, że dany grunt został wyłączony z produkcji rolnej oznacza, w myśl art 4 pkt 11 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, że grunt ten został wyłączony z produkcji rolnej sensu stricte czyli, że rozpoczęto na tym terenie użytkowanie inne niż rolnicze.
W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej powyższe oznacza, że Spółka, której przedmiotem działalności nie jest działalność rolnicza, a przeciwnie m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, nie nabyła przedmiotowych gruntów w celu utworzenia gospodarstwa rolnego, ponieważ grunty te były wyłączone z produkcji rolnej. Wbrew twierdzeniu Spółki, faktu tego nie potwierdza także zawarcie umów warunkowych na zakup działek sąsiadujących z poszczególnymi nieruchomościami. Jak wynika bowiem z ww. decyzji wyłączenie z produkcji rolnej obejmowało całą działkę nr [...], a także działki nr [...] i [...]. Już w akcie notarialnym z dnia [...] listopada 2010 r. Rep. A nr [...] w § 4 zapisano, że sprzedający do czasu przeniesienia własności działek m.in. nr [...], [...] zobowiązuje się, że będzie współpracować z kupującym w zakresie udostępnienia tych działek dla celów budowlanych, zezwoli kupującemu i jego doradcom na wejście na teren działki nr [...] w celu przeprowadzenia wszelkich badań geologicznych, technicznych związanych z ochroną środowiska oraz prawnych w celu przygotowania przez nich stosowanych raportów. Z akt sprawy wynika także, że Spółka w związku z nabyciem przedmiotowych udziałów nie poinformowała notariusza o zamiarze prowadzenia gospodarstwa rolnego na nabytym gruncie ani o posiadaniu gruntów, z którymi nabyte grunty utworzą gospodarstwo rolne, aby notariusz mógł zawrzeć taką informację w akcie notarialnym.
Co więcej Spółka nie zadeklarowała gruntu do opodatkowania jako podlegającego opodatkowaniu podatkiem rolnym. Przeciwnie, Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości i to w sytuacji, gdy ustawa o podatku rolnym w art. 12 ust. 1 pkt 4) zwalnia od podatku rolnego grunty przeznaczone na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego lub powiększenie już istniejącego do powierzchni nieprzekraczającej 100 ha. W ocenie organu okoliczności te potwierdzają, że Spółka nabyty grunt zajęła na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.
W konkluzji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że notariusz, jako płatnik, należnie pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych od przedmiotowych umów sprzedaży, zatem brak jest podstaw do stwierdzenia nadpłaty, o której mowa w art. 72 § 1 pkt 2 O.p.
Pismami z 27 kwietnia 2012 r. Spółka wniosła na powyższe decyzje skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w których zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie:
- art. 9 pkt 2 lit a) u.p.c.c. w związku z art. 1 i 2 ustawy o podatku rolnym;
- art. 72 § 1 pkt 2 w związku z art. 73 § 1 pkt 2, art. 75 § 1 O.p.;
- art. 120 i art. 122 w związku z art. 187 O.p.;
- art. 120 oraz art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 O.p.
W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości oraz przekazanie spraw do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu w całości, oraz orzeczenie zwrotu kosztów postępowania.
W uzasadnieniu skarg Skarżąca utrzymywała, że nabyte nieruchomości spełniały wszystkie warunki opisane w art. 9 pkt 2 lit. a) u.p.c.c., tj.:
- zostały nabyte na własność, w drodze umowy sprzedaży;
- w chwili dokonania czynności, na nieruchomościach nie znajdowały się budynki mieszkalne;
- w chwili dokonania czynności, nabyte nieruchomości wraz z innymi nieruchomościami będącymi przedmiotem nabycia przez Spółkę utworzyć miały gospodarstwo rolne.
Zdaniem Spółki nabycie nieruchomości gruntowej podlega zwolnieniu z podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku, gdy nieruchomość gruntowa stanowi gospodarstwo rolne lub utworzy takie gospodarstwo, tj. spełnia łącznie następujące przesłanki: została sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, nie jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, łączna powierzchnia nabytych nieruchomości przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowi własność lub znajduje się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.
Z załączonych aktów notarialnych wynika jednoznacznie, że według stanu na dzień dokonania czynności cywilnoprawnych grunty składające się na nieruchomości nabyte przez Spółkę zostały sklasyfikowane w ewidencji jako użytki rolne, tj. grunty orne, oznaczone symbolem - R. Przy stosowaniu zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych określonych nieruchomości, decydującą i przesądzającą zarazem rolę mają zapisy ewidencji gruntów i budynków. W tym zakresie ewidencja gruntów i budynków posiada charakter rejestru urzędowego i stanowi dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone. Informacje z ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę dla organów podatkowych, która powinna zostać bezwzględnie uwzględniona dla zastosowania przepisów podatkowych.
Według Spółki fakt, iż nabywca nieruchomości składa deklarację na podatek od nieruchomości, a nie na podatek rolny nie wpływa na zastosowanie zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 9 pkt 2 lit a) u.p.c.c. Deklaracja podatnika oraz uiszczanie podatku rolnego nie jest bowiem wiążąca dla organów podatkowych.
W związku z powyższym, skoro nieruchomość została sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków, jako grunt rolny, to spełniona została jedna z przesłanek zastosowania zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych.
Następnie Skarżąca podniosła, że w chwili zawarcia przedmiotowych transakcji nabycia nieruchomości, grunty te nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Przedmiot zaś działalności Spółki pozostaje bez jakiegokolwiek wpływu na zastosowanie zwolnienia z podatku. Zgodnie bowiem z literalnym brzmienie art. 9 pkt 2 lit a) u.p.c.c., jeżeli przedmiotem nabycia jest gospodarstwo rolne, taka transakcja podlega zwolnieniu z podatku od czynności cywilnoprawnych. Istotny jest zatem przedmiot zakupu a nie status podmiotu go nabywającego.
W ocenie Skarżącej, z omawianego zwolnienia korzystają podmioty, które nabywają grunty rolne celem utworzenia z nich gospodarstwa rolnego. Tym samym w momencie nabycia poszczególnych działek nie jest konieczne spełnienie warunku, zgodnie z którym obszar poszczególnych gruntów powinien wynosić co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Istotne by w przyszłości, zgodnie z zamiarem kupującego, nabyte grunty utworzyły gospodarstwo rolne (tj. obszar przekraczający 1 ha).
Powierzchnia nabytych przez Spółkę wszystkich gruntów stanowiących użytki rolne wynosiła 1.2309 ha. Spółka przystępując do pierwszej transakcji nabycia nieruchomości gruntowej miała zamiar dokonać zakupu innych sąsiadujących działek rolnych w celu utworzenia gospodarstwa rolnego, tj. utworzenia obszaru o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha. Potwierdzeniem powyższego jest fakt, iż Spółka uprzednio zawarła warunkowe umowy sprzedaży dotyczące wszystkich przedmiotowych nieruchomości. W chwili dokonania ostatniej transakcji, Spółka stała się właścicielem 1.2309 ha. W konsekwencji nabycie poszczególnych gruntów powinno być zwolnione z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 2 lit a) u.p.c.c., jako że w chwili dokonania ostatniej z transakcji spełniały one wszystkie warunki dla uznania ich za gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Grunty te stanowiły, zgodnie z ewidencją gruntów i budynków, użytki rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. Powierzchnia gruntów stanowiących użytki rolne przekraczała 1 ha. Nabyte grunty w chwili dokonania transakcji nie były także zabudowane, ani nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.
W tej sytuacji Spółka, jako podmiot, który zapłacił podatek w wysokości wyższej niż należna, była uprawniona do złożenia wniosków o stwierdzenie nadpłaty.
W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skarg.
W pismach procesowych z 11 stycznia 2013 r. Spółka wskazała że w świetle ugruntowanego orzecznictwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skorzystanie z ulgi przewidzianej w art. 9 pkt. 2 lit. a) u.p.c.c. sprowadza się do uznania zbywanej nieruchomości za gospodarstwo rolne w świetle przepisów ustawy o podatku rolnym, natomiast uznanie za gospodarstwo rolne w świetle wspomnianego orzecznictwa wymaga spełnienia dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest przesłanka formalna, czyli zakwalifikowanie danego gruntu w ewidencji gruntów i budynków jako grunt rolny, a więc oznaczenie go w ewidencji symbolem "R". Drugą natomiast jest przesłanka faktyczna, czyli spełnienie warunku, iż grunt łącznie powinien stanowić powierzchnię przekraczającą łącznie 1 ha.
Organ natomiast niezasadne rozszerzył wymienione przesłanki o kolejne, co nie znajduje żadnego uzasadnienia i stoi w opozycji do stanowiska Sądu. Organ przedstawił bowiem pogląd, iż rozpoczęcie użytkowania innego niż rolnicze jest działaniem faktycznym, które wywiera skutki prawne w postaci formalnego wyłączenia gruntu z produkcji rolnej.
W świetle orzecznictwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie okoliczność taka nie ma znaczenia. Istotne jest jedynie to, że grunt jest zakwalifikowany jako rolniczy w ewidencji gruntów i budynków, a także że jego obszar powinien łącznie przekraczać 1 ha. Okoliczności te natomiast nie są w niniejszych sprawach kwestionowane. Zdaniem Skarżącej, aby wystąpiło wyłączenie spod zastosowania zwolnienia od podatku od podatku od czynności cywilnoprawnych w świetle art. 9 pkt. 2 lit. a) u.p.c.c.c., grunt powinien być rzeczywiście i faktycznie wykorzystywany na cele działalności gospodarczej innej niż rolnicza w momencie jego zbycia. Natomiast w niniejszych sprawach w momencie zbycia grunty nie były faktycznie zajęte na przeznaczenie nierolnicze, nie występowały w stosunku do nich żadne fizyczne oznaki prowadzenia takiej działalności, a tym samym brak jest argumentów uzasadniających odmowę skorzystania z ulgi.
Na rozprawie w dniu 31 stycznia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowił na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej: "P.p.s.a." połączyć sprawy o sygnaturach III SA/Wa 1836/12, III SA/Wa 1837/12 oraz III SA/Wa 1838/12 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je dalej pod wspólną sygnaturą III SA/Wa 1836/12.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skargi nie zasługują na uwzględnienie. W niniejszych sprawach niesporne jest, że Skarżąca nabyła niezabudowane grunty rolne, oznaczone w ewidencji gruntów symbolem R oraz że powierzchnia nabytych gruntów łącznie stanowi powierzchnię powyżej 1 ha. Spór dotyczy zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych czynności przeniesienia własności ww. gruntów.
Normujący te kwestię art. 9 pkt 2 lit. a) u.p.c.c. stanowi, iż zwalnia się od podatku przeniesienie własności nieruchomości lub ich części, wraz z częściami składowymi, z wyjątkiem budynków mieszkalnych lub ich części znajdujących się na obszarze miast, w drodze umowy sprzedaży pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy.
Z przytoczonego przepisu wynika, że zwolnieniu od podatku podlega przeniesienie własności nieruchomości lub ich części (z wyjątkiem budynków mieszkalnych lub ich części znajdujących się na obszarze miast), które w momencie sprzedaży stanowią gospodarstwo rolne, albo które po ich zakupie wejdą w skład już istniejącego gospodarstwa rolnego lub które po zakupieniu utworzą gospodarstwo rolne.
Dla potrzeb odkodowania znaczenia pojęcia "gospodarstwo rolne" należy, zgodnie z wolą ustawodawcy wyrażoną w art. 9 pkt 2 lit. a) u.p.c.c., sięgnąć do ustawy o podatku rolnym, gdzie w art. 2 ust. 1 postanowiono, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.
Z kolei art. 1, o którym mowa w przytoczonym art. 2 ustawy o podatku rolnym, stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.
Z ww. regulacji wynika zatem, że gospodarstwo rolne to grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, zajęte na prowadzenie działalności rolniczej. Grunty spełniające powyżej wskazane kryteria (sklasyfikowane jako grunty rolne, posiadające powierzchnię ponad 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy), lecz zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie mogą być traktowane jako gospodarstwo rolne.
Nabyte przez Skarżącą grunty spełniają normę obszarową, która stanowi jedną z przesłanek kwalifikujących grunt jako gospodarstwo rolne. Sąd podzielił pogląd Skarżącej, iż w niniejszych sprawach należy wziąć pod uwagę wszystkie zakupione przez nią grunty, których łączna powierzchnia stanowi 12.309 m2. Pogląd ten podziela Dyrektor Izby Skarbowej, co wynika z zaskarżonej decyzji. Ponieważ kwestia ta jest niesporna, nie ma potrzeby szerszego jej omówienia. Spełniona jest też druga przesłanka konieczna do zakwalifikowania gruntu jako gospodarstwa rolnego, gdyż zakupione przez Skarżącą grunty są sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako grunty rolne.
Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nabyte przez Skarżącą grunty zostały zajęte na działalność gospodarczą, ponieważ:
- ostateczną decyzją o warunkach zabudowy z [...] listopada 2006 r. wydaną z upoważnienia Prezydenta W. zostały ustalone warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie osiedla mieszkaniowego z usługami w parterach, garażem podziemnym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną zlokalizowaną m.in. na działce nr [...] i [...]. Z decyzji tej wynika ponadto, że grunt ten stanowił grunt rolny, objęty zgodą na zmianę przeznaczenia na cele nierolnicze, uzyskaną w ramach sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego m.st. Warszawy, która zachowała moc mimo wygaśnięcia tego planu z dniem 1 stycznia 2004 r. Decyzja ta uwarunkowana była uzyskaniem decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej;
- ostateczną decyzją z [...] sierpnia 2007 r. wydaną z upoważnienia Prezydenta W. zezwolono na wyłączenie z produkcji rolnej gruntów rolnych położonych w obrębie [...] w W. przy ul. [...], stanowiących działki nr [...], nr [...] oraz [...];
- decyzją Prezydenta W. z [...] kwietnia 2010 r. ustalono warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku wielorodzinnego z usługami w parterze, parkingiem podziemnym i naziemnym, sieciami infrastruktury technicznej, podziemnym zbiornikiem retencyjnym oraz wjazdem zlokalizowanej na działkach m.in. [...];
- decyzją Prezydenta W. z [...] marca 2010 r. nr [...] o warunkach zabudowy ustalono warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo usługowego wraz z parkingiem naziemnym, sieciami infrastruktury technicznej, podziemnym zbiornikiem retencyjnym oraz zjazdem zlokalizowanym na działkach m.in. [...].
Organ odwoławczy uznał, że skutkiem wyłączenia gruntu z produkcji rolnej jest użytkowanie gruntu inne niż rolnicze.
Zdaniem Sądu stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej jest uprawnione. W niniejszych sprawach decyzją z [...] sierpnia 2007 r. zezwolono na wyłączenie z produkcji rolnej gruntów rolnych nabytych przez Skarżącą, położonych w obrębie [...] w W. przy ul. [...], stanowiących działki nr [...], nr [...] oraz [...]. Zgodnie z treścią zapisów art. 11 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych wyłączanie gruntów z produkcji rolniczej lub leśnej może nastąpić po wydaniu decyzji zezwalających na takie wyłączenie. Stosownie do postanowień art. 4 pkt 11 ww. ustawy przez wyłączenie gruntów z produkcji rozumie się rozpoczęcie innego niż rolnicze lub leśne użytkowanie gruntów.
Skoro mocą przepisu prawa wyłączenie gruntów z produkcji jest równoznaczne z rozpoczęciem innego niż rolnicze użytkowanie gruntów, to jest oczywiste, że takie grunty nie mogą utworzyć gospodarstwa rolnego. Jak to już wykazano, Skarżąca nabyła grunty rolne wyłączone z produkcji rolnej i wobec których zostały wydane stosowne akty umożliwiające wykorzystanie tych gruntów na cele inne niż działalność rolnicza. Zatem już w momencie nabycia przez Skarżącą gruntów rolnych, w świetle postanowień art. 4 pkt 11 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, grunty te były użytkowane inaczej niż rolniczo.
Stwierdzić więc trzeba, że w niniejszych sprawach nie została spełniona przesłanka określona w art. 9 pkt 2 lit. a) u.p.c.c. warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku tym, by zakupione grunty rolne utworzyły gospodarstwo rolne. Spełnione też nie są pozostałe przesłanki oparte na kryterium gospodarstwa rolnego. Żaden z odrębnie nabywanych gruntów rolnych w momencie nabycia nie stanowił gospodarstwa rolnego, ponieważ nie spełniał normy obszarowej. Przed nabyciem przedmiotowych gruntów rolnych Skarżąca nie posiadała gospodarstwa rolnego, więc nabyte działki nie mogły wejść w skład już istniejącego gospodarstwa rolnego .
Wobec nie spełnienia ww. przesłanki z art. 9 pkt 2 lit. a) u.p.c.c. zwolnienie określone tym przepisem nie mogło być zastosowane. Słusznie więc Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że notariusz zasadnie pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych, tym samym nie ma podstaw do stwierdzenia nadpłaty.
Z powyższych względów zarzuty skargi należy uznać za nietrafne. Zaskarżone decyzje zostały wydane na podstawie obowiązujących przepisów prawa, stan faktyczny został wyjaśniony w sposób wyczerpujący, zaś subsumcja tegoż stanu faktycznego do normy prawnej jest prawidłowa. Uzasadnienie ww. decyzji spełnia wymogi określone w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Jest ono obszerne i wieloaspektowe.
W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., postanowił jak w sentencji.