III SA/Wa 1826/20

III SA/Wa 1826/20 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2020-12-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2020-09-28
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Anna Zaorska
Katarzyna Owsiak
Włodzimierz Gurba /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
I FSK 942/21 - Wyrok NSA z 2025-09-16
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 2325
art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, 135
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Dz.U. 2019 poz 900
14b§5a, 14b§1, 120, 121§1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba (spr.), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Anna Zaorska, , po rozpoznaniu w trybie uroszczonym w dniu 17 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia bezprzedmiotowości wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2020 r., nr [...] 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
P. S.A. (dalej: "Wnioskodawca", "Skarżąca", "Spółka", "P.") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS", "Organ") z [...] lipca 2020 r. w przedmiocie stwierdzenia bezprzedmiotowości wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług.
1.1. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:
Skarżąca złożyła wniosek z 20 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie danych jakie powinny znaleźć się na fakturze, tj. czy faktury wystawiane przez Wnioskodawcę, nie powinny zawierać adnotacji o mechanizmie odwrotnego obciążenia i wtedy nie zawierać kwot podatku, czy też faktury powinny zawierać adnotację o mechanizmie podzielonej płatności i wówczas na fakturach powinna być wskazana właściwa stawka podatku oraz prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku z faktur otrzymanych za usługi budowlane w kontekście określenia momentu wykonania usługi budowlanej.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, polegającą przede wszystkim na sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom oraz świadczeniu usług dystrybucji energii elektrycznej. Ponadto P. świadczy (również, jako podwykonawca) i nabywa (również od podwykonawców) usługi budowlane oraz budowlano-montażowe wskazane w załączniku nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r poz. 2174 z późn. zm., dalej: "u.p.t.u.") w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., następnie wskazane w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r.
Świadczone przez Wnioskodawcę usługi budowlane są rozliczane (fakturowane) po zakończeniu całości lub części prac, jeżeli prace są rozliczane etapami lub po zakończeniu okresu rozliczeniowego w przypadku robót budowlanych rozliczanych w okresach rozliczeniowych. Na takich samych zasadach rozliczane (fakturowane) są usługi nabywane przez P. od kontrahentów tj. faktury przez kontrahentów wystawiane są po wykonaniu całości lub części usługi budowlanej lub po zakończeniu okresu rozliczeniowego w przypadku robót rozliczanych w okresach rozliczeniowych. Co do zasady podstawą do wystawienia faktur zarówno przez P. jak i kontrahentów są stosowne protokoły potwierdzające zakres wykonanych prac.
Podmioty nabywające od Spółki usługi budowlane oraz budowlano-montażowe wskazane w załączniku nr 14 do u.p.t.u. są podatnikami VAT czynnymi. Podmioty świadczące na rzecz Spółki w charakterze podwykonawców usługi budowlane oraz budowlano-montażowe wskazane w załączniku nr 14 do u.p.t.u. są podatnikami VAT czynnymi.
Z dniem 1 listopada 2019 r., weszły w życie przepisy ustawy zmieniającej z dnia 9 sierpnia 2019 r., zgodnie, z którymi (art. 1 pkt 3) zostaje uchylony pkt 7 i 8 ust. 1 artykułu 17 u.p.t.u., który dotyczy stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w obrocie krajowym. W konsekwencji zmianie ulega sposób rozliczania usług budowlanych z tytułu podwykonawstwa pomiędzy czynnymi podatnikami VAT, które dotychczas, tj. do 31 października 2019 r. rozliczane były w mechanizmie odwrotnego obciążenia, a na mocy ustawy zmieniającej z dniem 1 listopada 2019 r., będą rozliczane na zasadach ogólnych.
W ustawie zmieniającej, w art. 10, ustawodawca przewidział przepisy przejściowe w zakresie odwrotnego obciążenia zgodnie, z którymi, w przypadku świadczenia usług, wymienionych w załączniku nr 14 do u.p.t.u., w brzmieniu dotychczasowym, dokonanych:
1. przed dniem 1 listopada 2019 r., dla których obowiązek podatkowy powstał lub faktura została wystawiona po dniu 31 października 2019 r.,
2. po dniu 31 października 2019 r., dla których faktura została wystawiona przed dniem 1 listopada 2019 r.
- stosuje się przepisy art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, ust. 1c-1h i 2-2b, art. 18c ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a i b, art. 99 ust. 9, art. 101 a, art. 102 ust. 3, art. 106e ust. 1 pkt 18 i ust. 4 pkt 1 oraz art. 108 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.
P. świadcząc jako podwykonawca usługi budowlane wskazane w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazane w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., - po fizycznym zakończeniu prac (w całości lub w części) - przekazuje je do akceptacji kontrahentowi (nabywcy), a po otrzymaniu akceptacji wykonanych prac (co do zasady na podstawie protokołu potwierdzającego wykonanie prac) Wnioskodawca, wystawia na nabywcę fakturę. Może zdarzyć się sytuacja, że moment faktycznego (fizycznego) zakończenia prac (w całości lub w części) nie jest tożsamy z momentem przekazania prac do akceptacji odbiorcy usługi budowlanej (tj. przekazanie ich do akceptacji nastąpi kilka lub kilkanaście dni po zakończeniu prac).
W świetle powołanych powyżej przepisów przejściowych do ustawy zmieniającej dnia 9 sierpnia 2019 r. możliwe są u Wnioskodawcy następujące sytuacje.
I. P. świadczy jako podwykonawca usługi budowlane rozliczane w całości lub etapami i:
1) faktyczne (fizyczne) zakończenie robót (w całości lub w części) wykonywanych przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., a ich przekazanie do akceptacji kontrahentowi następuje po 31 października 2019 r., np. 2 listopada 2019 r.;
2) faktyczne (fizyczne) zakończenie robót (w całości lub w części) wykonywanych przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., przekazanie ich do akceptacji kontrahentowi też następuje do 31 października 2019 r., natomiast ich odbiór (akceptacja) przez kontrahenta następuje po 31 października 2019 r., np. 4 listopada 2019 r.
II. P. świadczy jako podwykonawca usługi budowlane rozliczane w okresach rozliczeniowych (miesięcznych), dla których określono zapłatę i:
1) faktyczne (fizyczne) zakończenie robót wykonywanych przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., a przekazanie ich do akceptacji kontrahentowi następuje po 31 października 2019 r., np. 2 listopada 2019 r.;
2) faktyczne (fizyczne) zakończenie robót wykonywanych przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., ich przekazanie do akceptacji kontrahentowi następuje do 31 października 2019 r., natomiast odbiór (akceptacja) robót przez odbiorcę następuje po 31 października 2019 r., np. 4 listopada 2019 r.;
3) rozpoczęcie robót następuje przed 31 października 2019 r., natomiast faktyczne (fizyczne) zakończenie robót wykonywanych przez Wnioskodawcę następuje po 31 października 2019 r.
P. nabywając od podwykonawców usługi budowlane wskazane w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazane w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., - po fizycznym zakończeniu prac przez kontrahenta (w całości lub w części) - otrzymuje je do akceptacji, a po udzieleniu akceptacji wykonanych prac (co do zasady na podstawie protokołu potwierdzającego wykonanie prac), kontrahent wystawia na Wnioskodawcę fakturę. Może zdarzyć się sytuacja, że moment faktycznego (fizycznego) zakończenia prac (w całości lub w części) nie jest tożsamy z momentem przekazania prac do akceptacji Wnioskodawcy (tj. przekazanie ich do akceptacji nastąpi kilka lub kilkanaście dni po zakończeniu prac).
W świetle przedstawionych powyżej przepisów przejściowych do ustawy zmieniającej dnia 9 sierpnia 2019 r. możliwe są u Wnioskodawcy następujące sytuacje.
I. P. nabywa od podwykonawców usługi budowlane rozliczane w całości lub etapami i:
1) Wnioskodawca otrzyma faktury z wykazanym podatkiem VAT (tj. wystawione na zasadach ogólnych), w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) zakończenie robót (w całości lub w części) wykonywanych przez kontrahenta działającego w charakterze podwykonawcy P. następuje do 31 października 2019 r., a przekazanie ich do akceptacji Wnioskodawcy następuje po 31 października 2019 r., np. 2 listopada 2019 r.
2) Wnioskodawca otrzyma faktury z wykazanym podatkiem VAT (tj. wystawionych na zasadach ogólnych), w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) zakończenie robót (w całości lub w części) wykonywanych przez kontrahenta działającego w charakterze podwykonawcy P. następuje do 31 października 2019 r. oraz przekazanie ich do akceptacji następuje do 31 października 2019 r., natomiast ich odbiór (akceptacja) przez Wnioskodawcę następuje po 31 października 2019 r., np. 4 listopada 2019 r.
II. P. nabywa od podwykonawców usługi budowlane rozliczane w okresach rozliczeniowych (miesięcznych), dla których określono zapłatę i:
1) Wnioskodawca otrzyma faktury z wykazanym podatkiem VAT (tj. wystawione na zasadach ogólnych), w zakresie rozliczanych w miesięcznych okresach rozliczeniowych usług budowlanych, dla których określono zapłatę, wykonywanych przez kontrahenta działającego w charakterze podwykonawcy P. do 31 października 2019 r., przekazanych do akceptacji Wnioskodawcy do 31 października 2019 r., a odebranych (zaakceptowanych) przez Wnioskodawcę po 31 października 2019 r., np. 2 listopada 2019 r.,
2) Wnioskodawca otrzyma faktury z wykazanym podatkiem VAT (tj. wystawione na zasadach ogólnych), w zakresie rozliczanych w okresach rozliczeniowych usług budowlanych, dla których określono zapłatę, wykonywanych przez kontrahenta działającego w charakterze podwykonawcy P. rozpoczętych przed 31 października 2019 r., natomiast faktycznie (fizycznie) zakończonych po 31 października 2019 r.
W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał następujące pytania:
1. Czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy usług budowlanych wskazanych w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazanych w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., w zakresie usług budowlanych rozliczanych przez Spółkę w miesięcznych okresach rozliczeniowych, dla których określono zapłatę, w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) wykonanie robót przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., a przekazanie rozliczenia finansowego do akceptacji Kontrahentowi następuje po 31 października 2019 r., natomiast odbiór prac stwierdzonych protokołem zaawansowania robót nastąpił po 31 października 2019 r., - faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie powinny zawierać kwoty podatku VAT, tj. zawierać tylko adnotację dotyczącą mechanizmu odwrotnego obciążenia, czy może wystawione przez Wnioskodawcę faktury winny uwzględniać odpowiednią stawkę podatku VAT tj. (8% lub 23%), z adnotacją dotyczącą mechanizmu podzielonej płatności?
2. Czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy, usług budowlanych wskazanych w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazanych w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) zakończenie robót (w całości lub w części) wykonywanych przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., przekazanie ich do akceptacji kontrahentowi też następuje do 31 października 2019 r., natomiast ich odbiór (akceptacja) przez kontrahenta następuje po 31 października 2019 r., np. 4 listopada 2019 r., - faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie powinny zawierać kwoty podatku VAT, tj. zawierać tylko adnotację dotyczącą mechanizmu odwrotnego obciążenia, czy może wystawione przez Wnioskodawcę faktury winny uwzględniać odpowiednią stawkę podatku VAT tj. (8% lub 23%), z adnotacją dotyczącą mechanizmu podzielonej płatności?
3. Czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy usług budowlanych wskazanych w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazanych w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., w zakresie usług budowlanych rozliczanych przez Spółkę w miesięcznych okresach rozliczeniowych, dla których określono zapłatę, w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) zakończenie robót wykonywanych przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., a przekazanie ich do akceptacji kontrahentowi następuje po 31 października 2019 r., np. 2 listopada 2019 r., - faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie powinny zawierać kwoty podatku VAT, tj. zawierać tylko adnotację dotyczącą mechanizmu odwrotnego obciążenia, czy może wystawione przez Wnioskodawcę faktury winny uwzględniać odpowiednią stawkę podatku VAT, tj. (8% lub 23%), z adnotacją dotyczącą mechanizmu podzielonej płatności?
4. Czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy usług budowlanych wskazanych w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazanych w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., w zakresie usług budowlanych rozliczanych przez Spółkę w miesięcznych okresach rozliczeniowych, dla których określono zapłatę, w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) zakończenie robót wykonywanych przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., ich przekazanie do akceptacji kontrahentowi następuje do 31 października 2019 r., natomiast odbiór (akceptacja) robót przez odbiorcę następuje po 31 października 2019 r., np. 4 listopada 2019 r., - faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie powinny zawierać kwoty podatku VAT tj. zawierać tylko adnotację dotyczącą mechanizmu odwrotnego obciążenia, czy może wystawione przez Wnioskodawcę faktury winny uwzględniać odpowiednią stawkę podatku VAT, tj. (8% lub 23%), z adnotacją dotyczącą mechanizmu podzielonej płatności?
5. Czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy usług budowlanych wskazanych w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazanych w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., w zakresie usług budowlanych rozliczanych przez Spółkę w miesięcznych okresach rozliczeniowych, dla których określono zapłatę, w sytuacji, gdy rozpoczęcie robót następuje przed 31 października 2019 r., natomiast faktyczne (fizyczne) zakończenie robót wykonywanych przez Wnioskodawcę następuje po 31 października 2019 r., - faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie powinny zawierać kwoty podatku VAT, tj. zawierać tylko adnotację dotyczącą mechanizmu odwrotnego obciążenia, czy może wystawione przez Wnioskodawcę faktury winny uwzględniać odpowiednią stawkę podatku VAT tj. (8% lub 23%), z adnotacją dotyczącą mechanizmu podzielonej płatności?
6. Czy w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę faktur, za usługi budowlane wskazane w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazane w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., z wykazanym podatkiem VAT (tj. wystawionych na zasadach ogólnych), w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) zakończenie robót (w całości lub w części) wykonywanych przez kontrahenta działającego w charakterze podwykonawcy P. następuje do 31 października 2019 r., a przekazanie ich do akceptacji Wnioskodawcy następuje po 31 października 2019 r., np. 2 listopada 2019 r. - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur?
7. Czy w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę faktur, za usługi budowlane wskazane w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazane w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., z wykazanym podatkiem VAT (tj. wystawionych na zasadach ogólnych), w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) zakończenie robót (w całości lub w części) wykonywanych przez kontrahenta działającego w charakterze podwykonawcy P. następuje do 31 października 2019 r. oraz przekazanie ich do akceptacji następuje do 31 października 2019 r., natomiast ich odbiór (akceptacja) przez Wnioskodawcę następuje po 31 października 2019 r., np. 4 listopada 2019 r. - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur?
8. Czy w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę faktur, za usługi budowlane wskazane w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazane w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., z wykazanym podatkiem VAT (tj. wystawionych na zasadach ogólnych), w zakresie rozliczanych w miesięcznych okresach rozliczeniowych usług budowlanych, dla których określono zapłatę, wykonywanych przez kontrahenta działającego w charakterze podwykonawcy P. do 31 października 2019 r., przekazanych do akceptacji Wnioskodawcy do 31 października 2019 r., a odebranych (zaakceptowanych) przez Wnioskodawcę po 31 października 2019 r., np. 2 listopada 2019 r. - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur?
9. Czy w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę faktur, za usługi budowlane wskazane w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazane w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., z wykazanym podatkiem VAT (tj. wystawionych na zasadach ogólnych), w zakresie rozliczanych w okresach rozliczeniowych usług budowlanych, dla których określono zapłatę, wykonywanych przez kontrahenta działającego w charakterze podwykonawcy P. rozpoczętych przed 31 października 2019 r., natomiast faktycznie (fizycznie) zakończonych po 31 października 2019 r. - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur?
Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad 1, wystawiając fakturę na nabywcę, Spółka powinna wystawić ją bez podatku VAT, stosując mechanizm odwrotnego obciążenia. W opinii P., w przypadku, gdy data faktycznego zakończenia prac jest różna od daty przekazania prac od obioru - decydujące znaczenie ma data faktycznego zakończenia prac, a ta miała miejsce do 31 października 2019 r.;
Ad 2, wystawiając fakturę na kontrahenta, Spółka powinna wystawić ją bez podatku VAT, stosując odwrotne obciążenie. Zdaniem P. w tym przypadku momentem wykonania usługi jest data faktycznego zakończenia prac, która miała miejsce do 31 października 2019 r., a nie data otrzymania przez Wnioskodawcę akceptacji wykonanych prac udzielonej przez kontrahenta (po 31 października 2019 r.).;
Ad 3, wystawiając faktury na nabywcę za sierpień 2019 r., wrzesień 2019 r., październik 2019 r., Spółka powinna wystawić je bez podatku VAT, tj. powinna zastosować odwrotne obciążenie;
Ad 4, w przypadku, gdy mamy do czynienia z usługą budowlaną świadczoną przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy do 31 października 2019 r., np. w okresie 1 sierpnia 2019 r. - 31 października 2019 r., która rozliczana jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych, dla której określono zapłatę, to zarówno data przekazania robót do odbioru (do akceptacji) odbiorcy, jak i data otrzymania tej akceptacji nie ma znaczenia dla momentu wykonania usługi, którym z mocy ustawy jest w tym przypadku 31 sierpnia 2019 r., 30 września 2019 r., 31 października 2019 r. W konsekwencji, Wnioskodawca wystawiając na nabywcę faktury za sierpień 2019 r., wrzesień 2019 r., październik 2019 r., powinien wystawić je bez podatku VAT, stosując odwrotne obciążenie;
Ad 5, w przypadku, gdy mamy do czynienia z usługą budowlaną świadczoną przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy np. w okresie 1 września 2019 r. - 30 października 2019 r., która rozliczana jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych, dla której określono zapłatę, to zarówno data przekazania prac do odbioru (do akceptacji) odbiorcy, jak i data otrzymania tej akceptacji nie ma znaczenia dla określenia momentu wykonania usługi, którym z mocy ustawy jest 30 września 2019 r., 31 października 2019 r. i 30 listopada 2019 r. W związku z powyższym, Wnioskodawca wystawiając na nabywcę faktury za wrzesień 2019 r., październik 2019 r., powinien wystawić je bez podatku VAT stosując odwrotne obciążenie, natomiast w przypadku faktury za listopad 2019 r., powinien wystawić ją na zasadach ogólnych, tj. z podatkiem VAT;
Ad 6, jeżeli data faktycznego zakończenia prac przez podwykonawcę jest różna od daty przesłania efektu wykonanych robót do akceptacji P., to usługę należy uznać za wykonaną w dniu faktycznego zakończenia robót. W konsekwencji, jeżeli faktyczne zakończenie prac następuje do 31 października 2019 r., a data przesłania do akceptacji wykonanych robót następuje po 31 października 2019 r., tj. np. 2 listopada 2019 r., to zgodnie z art. 10 ustawy zmieniającej z 9 sierpnia 2019 r., do faktur dokumentujących ww. usługi należy stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., tj. należy stosować odwrotne obciążenie. To oznacza, że otrzymanie przez P. faktury wystawionej przez podwykonawcę przy zastosowaniu zasad ogólnych, tj. przyjęciu, że datą wykonania usługi jest datą przekazania wykonanych robót do akceptacji Wnioskodawcy (tu 2 listopada 2019 r.), a nie data faktycznego zakończenia prac, powoduje u Wnioskodawcy brak możliwości zrealizowania prawa do odliczenia VAT z takiej faktury. W opinii Wnioskodawcy, bowiem w tym przypadku faktura z naliczonym podatkiem VAT, jest wystawiona nieprawidłowo a brak prawa do odliczenia podatku VAT po stronie P. z otrzymanej faktury wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u. Zdaniem Wnioskodawcy w tej sytuacji będzie on uprawniony do żądania wystawienia faktury korygującej przez podwykonawcę w zakresie zastosowanej stawki VAT na odwrotne obciążenie.
Ad 7, w przypadku otrzymania przez P. faktur, za usługi budowlane wskazane w załączniku nr 14 do u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazanych w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., z wykazanym podatkiem VAT (tj. wystawionych na zasadach ogólnych), w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) zakończenie robót (w całości lub w części) wykonywanych przez kontrahenta działającego w charakterze podwykonawcy następuje do 31 października 2019 r., natomiast ich odbiór (akceptacja) przez Wnioskodawcę następuje po 31 października 2019 r., np. 4 listopada 2019 r. - Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury. Uzasadnienie takiego podejścia jest analogiczne do tego przedstawionego w odpowiedzi na pytanie nr 6, tj. kluczowym dla ustalenia, którymi przepisami powinien kierować się podwykonawca - wystawca faktury w kontekście art. 10 ustawy zmieniającej z dnia 9 sierpnia 2019 r., jest ustalenie momentu wykonania usługi budowlanej. W świetle interpretacji ogólnej Ministra Finansów, momentem wykonania usługi wykonywanej w całości lub w części, jest data faktycznego zakończenia prac a nie data otrzymania akceptacji udzielonej przez Wnioskodawcę. Jeśli więc faktyczne zakończenie prac następuje do 31 października 2019 r., to zgodnie z art. 10 ustawy zmieniającej z 9 sierpnia 2019 r., należy stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., tj. stosować VAT.
Ad 8, w przypadku, gdy mamy do czynienia z usługą budowlaną świadczoną przez kontrahenta w charakterze podwykonawcy na rzecz P. do 31 października 2019 r., np. w okresie 1 sierpnia 2019 r. - 31 października 2019 r., która to usługa rozliczana jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych, dla której określono zapłatę, to data otrzymania przez kontrahenta akceptacji udzielonej przez Wnioskodawcę nie ma znaczenia, dla momentu wykonania usługi. Wykonanie usługi następuje z upływem kolejnych miesięcy, tj. 31 sierpnia 2019 r., 30 września 2019 r., i 31 października 2019 r. W konsekwencji podwykonawca wystawiając na P. faktury za sierpień 2019 r., wrzesień 2019 r., październik 2019 r., kierując się art. 10 ustawy zmieniającej z dnia 9 sierpnia 2019 r., powinien wystawić je bez podatku VAT, stosując odwrotne obciążenie.
Ad 9, w przypadku otrzymania przez P. faktur, za usługi budowlane wskazane w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazane w załączniku nr 15 do u.p.t.u., wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., z wykazanym podatkiem VAT (tj. wystawionych na zasadach ogólnych), dotyczących rozliczanych w okresach rozliczeniowych usług budowlanych, dla których określono zapłatę, wykonywanych przez kontrahenta działającego w charakterze podwykonawcy - w stosunku do faktur dot. miesięcznych okresów rozliczeniowych przypadających do 31 października 2019 r. Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, natomiast w stosunku do faktur dot. miesięcznych okresów rozliczeniowych przypadających po 31 października 2019 r. - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT. Uzasadnienie takiego podejścia jest analogiczne jak w przypadku odpowiedzi na pytanie nr 8, tj. w świetle u.p.t.u. usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.
1.2. Postanowieniem z [...] kwietnia 2020 r. DKIS stwierdził bezprzedmiotowość wniosku Skarżącej, bowiem do stanu faktycznego opisanego we wniosku w zakresie danych jakie powinny znaleźć się na fakturze, tj. czy faktury wystawiane przez Wnioskodawcę, nie powinny zawierać adnotacji o mechanizmie odwrotnego obciążenia i wtedy nie zawierać kwot podatku, czy też faktury powinny zawierać adnotację o mechanizmie podzielonej płatności i wówczas na fakturach powinna być wskazana właściwa stawka podatku oraz prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku z faktur otrzymanych za usługi budowlane, w kontekście określenia momentu wykonania usługi budowlanej ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z 1 kwietnia 2016 r.
1.3. Spółka wniosła zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając naruszenie: art. 14b § 5a w zw. z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.; dalej: "O.p"); art. 14b § 1 w zw. z art. 120 i 121 O.p. Z uwagi na powyższe naruszenia Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o niezwłoczne wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.
1.4. Postanowieniem z [...] lipca 2020 r. DKIS utrzymał w mocy postanowienie z [...] kwietnia 2020 r.
Organ zgodził się z Wnioskodawcą, że przedstawione we wniosku w pierwszej kolejności pytania dotyczyły poprawności wystawienia faktur przez Wnioskodawcę działającego jako podwykonawca bądź wykonawca świadczonych usług budowlanych (pytania 1-5), ale Organ zauważył, że Wnioskodawca wskazał: "W związku z przepisami przejściowymi w zakresie odwrotnego obciążenia, których poprawne zastosowanie zależy od prawidłowego zdefiniowania momentu wykonania usługi budowlanej oraz w związku z przedstawionym powyżej opisem zaistniałego stanu faktycznego Spółka zadaje następujące pytania: (...)". Jednocześnie, przedstawiając własne stanowisko Spółka powołała przepisy dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego (art. 19a ust. 5 pkt 3a w zw. z art. 106i ust. 3 pkt 1 u.p.t.u.), a także podkreśliła, że: "Zatem kluczowym dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usługi budowlanej, jest właściwe ustalanie daty wykonania usługi" oraz, że "Co do zasady przyjmuje się, że wykonanie usługi następuje w momencie faktycznego zrealizowania wszystkich czynności, które składały się na tę usługę".
Powyższe okoliczności w sposób jednoznaczny potwierdzają, zdaniem DKIS, że Wnioskodawca posiadał wiedzę, iż punktem wyjścia dla rozstrzygnięcia prawidłowości opodatkowania świadczonych usług i prawidłowości wystawiania faktur za świadczone usługi jest określenie daty wykonania usługi, a w konsekwencji określenie momentu powstania obowiązku podatkowego. Co więcej fakt, że Wnioskodawca do właściwego ustalenia daty wykonania usługi (przy jednoczesnym braku wskazania w opisie stanu faktycznego informacji co do momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych będących przedmiotem zapytania) odnosi się we własnym stanowisku świadczy o tym, że oczekuje oceny tego stanowiska przez Organ (uznania go za prawidłowe bądź nieprawidłowe) a tym samym wydania interpretacji m.in. w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych będących przedmiotem zadanych pytań ( pytania 1-5 wniosku).
Tak więc, Organ prawidłowo stwierdził w wydanym postanowieniu, że zadane we wniosku pytania (1-5) dotyczą co prawda prawidłowości wystawiania faktur, ale z przedstawionego do nich stanowiska Wnioskodawcy, wynika, że w rzeczywistości Wnioskodawca oczekiwał potwierdzenia przez Organ momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych/nabywanych usług wskazanych w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r. oraz wskazanych w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzonym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r.
Zdaniem DKIS ustalenie czy faktury wystawiane przez Wnioskodawcę, powinny zawierać adnotację o mechanizmie odwrotnego obciążenia i wtedy nie zawierać kwot podatku, czy też adnotację o mechanizmie podzielonej płatności i wówczas na fakturach powinna być wskazana właściwa stawka podatku uzależnione jest od ustalenia momentu faktycznego wykonania usługi, co podkreślił sam Wnioskodawca, a w konsekwencji określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, tj. zagadnienia, które zostało rozstrzygnięte w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 1 kwietnia 2016 r. w sprawie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano- montażowych.
W ocenie Organu, wydając interpretację indywidualną w zakresie opodatkowania świadczonych usług w niniejszej sprawie, musiałby w istocie ocenić, kiedy w stosunku do usług powstał obowiązek podatkowy, a więc dokonać analizy zagadnienia, które zostało rozstrzygnięte w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 1 kwietnia 2016 r. Wówczas taka interpretacja zostałaby wydana z naruszeniem podnoszonego przez Spółkę art. 14b § 5a w zw. z art. 14b § 1 O.p.
DKIS powtórzył, że do stanu faktycznego opisanego we wniosku w zakresie ustalenia momentu wykonania usług, a w konsekwencji momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług budowlanych zastosowanie ma interpretacja ogólna Ministra Finansów z 1 kwietnia 2016 r., zatem ww. wniosek w zakresie ustalenia czy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy usług budowlanych wskazanych w załączniku nr 14 do u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r., a następnie wskazanych w załączniku nr 15 do u.p.t.u. wprowadzanym przez ustawę zmieniającą z dnia 9 sierpnia 2019 r., w zakresie usług budowlanych rozliczanych przez Spółkę w miesięcznych okresach rozliczeniowych, dla których określono zapłatę, w sytuacji, gdy faktyczne (fizyczne) wykonanie robót przez Wnioskodawcę następuje do 31 października 2019 r., a przekazanie rozliczenia finansowego do akceptacji Kontrahentowi następuje po 31 października 2019 r., natomiast odbiór prac stwierdzonych protokołem zaawansowania robót nastąpił po 31 października 2019 r., faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie powinny zawierać kwoty podatku VAT, tj. zawierać tylko adnotację dotyczącą mechanizmu odwrotnego obciążenia, czy może wystawione przez Wnioskodawcę faktury winny uwzględniać odpowiednią stawkę podatku VAT tj. (8% lub 23%), z adnotacją dotyczącą mechanizmu podzielonej płatności należało bezwzględnie uznać za bezprzedmiotowy, co uczynił Organ w wydanym postanowieniu.
Organ podkreślił, że w wydanej interpretacji ogólnej z 1 kwietnia 2016 r. Minister Finansów wprost odniósł się do kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych. Natomiast ww. interpretacja ogólna, jak również u.p.t.u. nie rozróżniają momentu powstania obowiązku podatkowego ze względu na obowiązywanie art. 1 pkt 3 oraz art. 10 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, a także art. 17 ust. 1 pkt 8 u.p.t.u. Jednocześnie ww. interpretacja ogólna, jak również u.p.t.u. nie uzależniają momentu powstania obowiązku podatkowego od stosowanego przez Spółkę rozliczenia usługi budowlanej. Zastosowanie przepisów ustawy zmieniającej (art. 1 pkt 3 oraz art. 10 ww. ustawy) zależy od momentu powstania obowiązku podatkowego lub momentu wystawienia faktury. Wówczas stosuje się bądź nie stosuje się m.in. przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 u.p.t.u. Co więcej, dla określenia momentu powstawia obowiązku podatkowego nie ma znaczenia czy zachodzi na zasadach ogólnych czy przy zastosowaniu mechanizmu odwrotnego obciążenia. Mechanizm odwrotnego obciążenia oznacza jedynie, że w określonych przypadkach dochodzi do przeniesienia obowiązku rozliczenia podatku VAT z usługodawcy na usługobiorcę, natomiast wprowadzone zmiany w zakresie odwrotnego obciążenia dla usług budowlanych generalnie nie powodują zmiany sposobu opodatkowania tych usług (np. w zakresie stawki podatku czy momentu powstania obowiązku podatkowego). Tym samym, nie można zgodzić się ze Spółką, że interpretacja ogólna wydana była w innym stanie prawnym oraz częściowo w odniesieniu do innych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług niż przepisy prawa podatkowego będące przedmiotem wniosku, jak również nie zawiera w swej treści wystarczająco precyzyjnie opisanego stanu faktycznego, aby można było twierdzić, że odnosi się ona także do sytuacji faktycznej, w której usługa budowlana rozliczana jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Przedmiotowa interpretacja bowiem określa ogólne zasady momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług budowlanych lub budowlano-montażowych, o którym decyduje data wykonania usługi lub data/termin wystawienia faktury, które są determinowane przez datę wykonania usługi. Dodatkowo, od dnia wydania interpretacji ogólnej nie zmienił się art. 19a ust. 5 pkt 3 lit a) u.p.t.u., który jednakowo określa zasady momentu postania obowiązku podatkowego dla wykonywanych usług budowlanych. Tym samym, nieuzasadnione jest twierdzenie Strony zawarte w złożonym zażaleniu, że interpretacja ogólna (z uwagi na datę wydania) nie mogła odnosić się do przepisów które nie były przedmiotem interpretacji ogólnej lub zostały wprowadzone po wydaniu interpretacji ogólnej.
Odnośnie pozostałej części wniosku dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur (pytania nr 6 – 9), DKIS stwierdził, że pozostaje ona w bezpośrednim związku z określeniem momentu powstania obowiązku podatkowego, co zresztą w swoim stanowisku podniósł Wnioskodawca odwołując się do art. 86 ust. 10 i 10b pkt 3 u.p.t.u. Oznacza to więc, że prawo do odliczenia podatku jest ściśle związane z rozstrzygnięciem dotyczącym uznania, że w stosunku do konkretnej usługi, którą nabył Wnioskodawca, powstał obowiązek podatkowy.
Uwzględniając powyższe okoliczności Organ prawidłowo stwierdził, że wniosek Spółki z 20 grudnia 2019 r. w zakresie ustalenia, czy faktury wystawiane przez Wnioskodawcę, powinny zawierać adnotację o mechanizmie odwrotnego obciążenia i wtedy nie zawierać kwot podatku, czy też adnotację o mechanizmie podzielonej płatności i wówczas na fakturach powinna być wskazana właściwa stawka opodatkowania usług budowlanych oraz prawa do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur w kontekście określenia momentu wykonania usługi jest bezprzedmiotowy.
Odnosząc się do zarzutów Spółki Organ wskazał, że wydane postanowienie nie narusza obowiązujących przepisów prawa, a więc nie można zarzucić naruszenia wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organ w zaskarżonym postanowieniu powołał stosowne przepisy prawa, na podstawie których wydał przedmiotowe postanowienie i wyjaśnił dlaczego niniejsze przepisy mają zastosowanie w analizowanej sprawie. Uzasadnienie prawne stanowiska Organu zawarte w zaskarżonym postanowieniu stanowi dla Strony rzetelną informację, które elementy stanu faktycznego dotyczą kwestii ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych, czyli zagadnienia, które zostało rozstrzygnięte w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 1 kwietnia 2016 r. w sprawie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych, a w konsekwencji dlaczego nie mogła zostać wydana interpretacja indywidualna prawa podatkowego. Uzasadnienie prawne tego stanowiska jest wystarczające, przedstawia podstawy prawne, z których wynika przyjęte przez Organ rozstrzygnięcie. Natomiast z faktu, że Organ nie wydał interpretacji przepisów prawa podatkowego, lecz postanowienie o bezprzedmiotowości wniosku nie wynika, że Organ naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych. Przedmiotowe postanowienie nie narusza art. 121 § 1 O.p., bowiem realizując zasadę wyrażoną w powyższym przepisie, DKIS wydał rozstrzygnięcie zgodne z obowiązującymi przepisami prawa.
2.1. W złożonej skardze Spółka podniosła zarzut naruszenia:
- art. 14b § 5a w zw. z art. 14b § 1 O.p. poprzez uznanie, że wniosek jest bezprzedmiotowy, a w konsekwencji niewydanie interpretacji indywidualnej w sprawie przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług;
- art. 14b § 5a w zw. z art. 14b § 1 O.p. poprzez bezpodstawne stwierdzenie, że opisany we wniosku stan faktyczny odpowiada zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym i w konsekwencji uznaniu, że wniosek jest bezprzedmiotowy, w sytuacji gdy interpretacja ogólna wydana była w innym stanie prawnym oraz częściowo w odniesieniu do innych przepisów u.p.t.u. niż przepisy prawa podatkowego będące przedmiotem wniosku;
- art. 14b § 5a w zw. z art. 14b § 1 O.p. poprzez bezpodstawne stwierdzenie, że opisany we wniosku stan faktyczny odpowiada zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym i w konsekwencji uznaniu, że wniosek jest bezprzedmiotowy, w sytuacji, gdy interpretacja ogólna nie zawiera w swej treści wystarczająco precyzyjnie opisanego stanu faktycznego, aby można było twierdzić, że odnosi się ona także do sytuacji faktycznej, w której usługa budowlana rozliczana jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych;
- art. 14b § 1 w zw. z art. 120 i 121 O.p. tzn. naruszenie podstawowych zasad prawa podatkowego, w szczególności: zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do Organu, czy zasady prawdy obiektywnej (pewności prawa) - poprzez nie wyjaśnienie i nie udzielenie przez Organ Wnioskodawcy niezbędnych wyjaśnień i odpowiedzi na sformułowane przez Wnioskodawcę we wniosku pytania.
W związku z powyższymi naruszeniami Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia z [...] lipca 2020 r. wraz z poprzedzającym go postanowieniem z [...] kwietnia 2020 r. oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania sądowego według norm prawem przepisanych.
2.2. W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).
Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.
4. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny odpowiada zagadnieniu będącego przedmiotem interpretacji ogólnej oraz czy ta interpretacja ogólna została wydana w takim samym stanie prawnym jak przedstawiony we wniosku.
5. Skarga jest zasadna. Ze względu na rozbieżności zagadnienia i stanu prawnego istniejące między wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej oraz treścią interpretacji ogólnej nie ma przesłanek do zastosowania art. 14b § 5a O.p.
6. 1. Wyjaśniając podstawy prawne wyroku należy wskazać, że w myśl art. 14b § 5a O.p., jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku. W tym przypadku w postanowieniu wskazuje się oznaczenie interpretacji ogólnej wraz z podaniem miejsca jej publikacji. Na wydane postanowienie przysługuje zażalenie.
W tym przypadku ustawodawca jednoznacznie wskazał, aby zaistnienie takiej sytuacji skutkowało otrzymaniem przez wnioskodawcę potwierdzenia o możliwości zastosowania się do interpretacji ogólnej, bez konieczności wydawania interpretacji indywidualnej. Nie ma bowiem racjonalnych przesłanek, aby powielać treść interpretacji ogólnej w kolejnych aktach, tj. interpretacjach indywidualnych, tym bardziej, że każdy ma możliwość zastosowania się do interpretacji ogólnej, a w konsekwencji do powoływania się na wynikającą z tego tytułu ochronę prawną której treść oraz zasady są analogiczne jak przy interpretacji indywidualnej. W sytuacji wskazanej powyżej uzasadnione jest zatem, aby wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej załatwiany był poprzez stwierdzenie, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, opisanego we wniosku zastosowanie znajduje interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku.
6.2. Podkreślić jednak należy, że art. 14b § 5a O.p. ustanawia wyjątek od zasady wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego na wniosek zainteresowanego. Te wyjątek ogranicza prawo zainteresowanego do uzyskania indywidualnej interpretacji we własnej sprawie. Z tego względu wykładnia art. 14b § 5a O.p. nie może prowadzić do rozszerzania jego zakresu.
6.3. Ze zdania pierwszego art. 14b § 5a O.p., wynika, że muszą być spełnione dwie przesłanki, aby wydać wskazane w nim postanowienie.
Pierwsza przesłanka wskazuje, że do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna. Wyjaśnienia wymaga, kiedy interpretacja ogólna "ma zastosowanie".
Zdaniem Sądu, chodzi tu o sytuację, w której występuje zbieżność wniosku o interpretację indywidualną z treścią aktualnej interpretacji ogólnej, wydanej w takim samym stanie prawnym. Nie musi być to zbieżność idealna i dosłowna, ale opisany we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) musi znajdować odzwierciedlenie w opisie zagadnienia, w związku z którym jest dokonywana ogólna interpretacja przepisów prawa podatkowego (art. 14a § 1a pkt 1 O.p.). Interpretacja ogólna "ma zastosowanie" do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, gdy zainteresowany w treści interpretacji ogólnej znajduje wyjaśnienie co do wszystkich, opisanych we wniosku, zagadnień zakresu oraz sposobu stosowania interpretowanych przepisów prawa podatkowego. Wynikiem owej zbieżności ma być skutek w postaci objęcia indywidualnego zainteresowanego pełnym zakresem ochrony płynącej z treści interpretacji ogólnej, a więc co do wszystkich zagadnień opisanych we wniosku, a więc bez żadnych zastrzeżeń i wyjątków niedopowiedzianych w treści interpretacji ogólnej. Po to właśnie w postanowieniu, o którym mowa w art. 14b § 5a O.p. podaje się oznaczenie interpretacji ogólnej wraz z podaniem miejsca jej publikacji.
6.4. Druga przesłanka wynikająca z art. 14b § 5a O.p dotyczy stanu prawnego. Interpretacja ogólna ma zostać wydana "w takim samym stanie prawnym" co do tego, który stanowi tło opisanego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. W tym zakresie zbieżność musi być wyższa niż w przypadku pierwszego warunku. Stan prawny nie może być analogiczny, podobny, czy "mający zastosowanie" – jak w przypadku pierwszego warunku, ale identyczny, "taki sam". Przepisy prawa podatkowego, których wyjaśnienie zakresu oraz sposobu stosowania wraz z uzasadnieniem prawnym znajduje się w interpretacji ogólnej (art. 14a § 1a pkt 2 O.p.) muszą być dokładnie tymi przepisami, które wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
7.1. Przekładając powyższe na grunt niniejszej sprawy trzeba dostrzec, że z dniem 1 listopada 2019 r., weszły w życie przepisy ustawy zmieniającej z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751), zgodnie, z którymi (art. 1 pkt 3) zostaje uchylony pkt 7 i 8 ust. 1 artykułu 17 u.p.t.u., który dotyczy stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w obrocie krajowym. W konsekwencji zmianie ulega sposób rozliczania usług budowlanych z tytułu podwykonawstwa pomiędzy czynnymi podatnikami VAT, które dotychczas, tj. do 31.10.2019 r. rozliczane były w mechanizmie odwrotnego obciążenia, a na mocy ustawy zmieniającej z dniem 1 listopada 2019 r., będą rozliczane na zasadach ogólnych.
W ustawie zmieniającej u.p.t.u, w art. 10, ustawodawca przewidział rozwiązanie przejściowe w zakresie odwrotnego obciążenia zgodnie, z którym, w przypadku świadczenia usług, wymienionych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT, w brzmieniu dotychczasowym, dokonanych:
1) przed dniem 1 listopada 2019 r., dla których obowiązek podatkowy powstał lub faktura została wystawiona po dniu 31 października 2019 r.,
2) po dniu 31 października 2019 r., dla których faktura została wystawiona przed dniem 1 listopada 2019 r.
- stosuje się przepisy art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, ust. 1c-1h i 2-2b, art. 18c ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a i b, art. 99 ust. 9, art. 101 a, art. 102 ust. 3, art. 106e ust. 1 pkt 18 i ust. 4 pkt 1 oraz art. 108 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.
7.2. Organ błędnie odczytuje treść wniosku o interpretację indywidualną przyjmując, że Skarżącej chodzi o ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego, a w ramach tego właściwe ustalenie daty wykonania usługi. Opisano różne konfiguracje kalendarzowe momentu faktycznego (fizycznego) zakończenia robót i przekazania ich do akceptacji kontrahentowi. Z opisu stanu faktycznego, treści pytań i stanowiska do nich wynika, że właśnie te daty oscylujące wokół 31 października i 1 listopada 2019 r. mają kluczowe znaczenie. Ewidentnie z tego wynika, że Skarżąca zmierza o uzyskania oceny swojego stanowiska co do zakresu zastosowania art. 10 ustawy zmieniającej. Skarżąca nawiązuje do kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego oraz wykonania usługi, co jednak należy odczytywać, na tle całokształtu wniosku, jako argumentację w kierunku poszukiwania wyjaśnienia pojęcia "dokonania świadczenia usługi", którym posługuje się art. 10 ustawy zmieniającej. Innymi słowy chodzi o ustalenie, w jakim momencie mamy do czynienia z dokonaniem świadczenia usługi, co przesądza o zastosowaniu dotychczasowego lub nowego stanu prawnego. Skarżąca nie wie, czy jej wywody oraz stanowiska są prawidłowe i po to właśnie wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.
Nadmienić należy, że merytoryczna ocena prawidłowości stanowiska Skarżącej przedstawionego we wniosku o interpretacje nie mieści się w granicach niniejszej sprawy.
W treści powołanej przez organ interpretacji ogólnej nie wyjaśniono co należy rozumieć pod pojęciem dokonania świadczenia usług. W tej interpretacji zwrot dokonania występuje jedynie w kontekście dostawy towarów. Natomiast co do świadczenia usług w treści interpretacji ogólnej posłużono się wielokrotnie wyrazem "wykonania" a nie dokonania. Jedynie w przywołanej w interpretacji ogólnej treści art. 106b ust. 1 u.p.t.u. występuje zwrot "dokonania czynności, o których mowa w pkt 1 i 2", ale z uwagi na treść tego odesłania chodzi tu o sprzedaż wysyłkową oraz dostawy towarów i świadczenia usług w zakresie WDT i eksportu, co w sposób oczywisty nie dotyczy zagadnienia opisanego we wniosku.
Skoro ustawodawca w art. 10 ustawy zmieniającej wprowadza pojęcie "dokonania" zamiast znanego pojęcia "wykonania" świadczenia usług to może przez to tworzyć u podatników, jak w niniejszej sprawie, wątpliwości, czy aby na pewno można postawić znak równości między tymi pojęciami. Skarżące chce się więc upewnić, czy prawidłowo przekłada swoje oceny co do momentu faktycznego (fizycznego) zakończenia robót i przekazania ich do akceptacji kontrahentowi na pojęcie dokonania świadczenia, o którym mowa w art. 10 ustawy zmieniającej.
7.3. Mając na względzie powyższe, nie można uznać, że występuje merytoryczna zbieżność wniosku o interpretację indywidualną z treścią interpretacji ogólnej. Treść interpretacji ogólnej co najwyżej może pomagać w wyjaśnieniu zwrotu "świadczenia usług (...) dokonanych" użytego w art. 10 ustawy zmieniającej, ale bezpośrednio go nie wyjaśnia.
Nie można więc uznać, że do stanu faktycznego opisanego we wniosku "ma zastosowanie" interpretacja ogólna. Z treści interpretacji ogólnej Strona nie może wyczytać, czy ma zastosować przepisy dotychczasowe (odwrotne obciążenie), czy nowe.
8. Przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną były m.in. art. 1 pkt 3 oraz art. 10 ustawy z zmieniającej. Oczywistym jest, że te przepisy uchwalone ok. cztery lata po wydaniu interpretacji ogólnej nie były i nie mogły być jej przedmiotem. Tym samym nie został też spełniony drugi warunek - wydania interpretacji ogólnej "w takim samym stanie prawnym".
9. 1. Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, że organ naruszył art. 14b § 5a O.p. w związku z art. 14b § 1 O.p. oraz w związku z art. 120 i art. 121 § 1 O.p. Nie było przesłanek do zastosowania art. 14b § 5a O.p. Wskazane naruszenia przepisów procesowych miały bezpośredni wpływ na wynik sprawy.
W tym stanie rzeczy zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., co orzeczono w sentencji wyroku. Postanowienie je poprzedzające jest dotknięte takimi samymi wadami, a więc uchylono je na podstawie art. 135 P.p.s.a.
9.2. Organ uwzględniając ocenę prawną wyrażoną przez Sąd w niniejszym wyroku i będzie procedował wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu bezprzedmiotowym jest obecnie rozpatrywanie, czy interpretacja ogólna zawiera w swej treści wystarczająco precyzyjnie opisanego stanu faktycznego, aby można było twierdzić, że odnosi się ona także do sytuacji faktycznej, w której usługa budowlana rozliczana jest w okresach miesięcznych.
10. Na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 oraz art. 209 P.p.s.a, na wniosek strony skarżącej zasądzono na jej rzecz zwrot kosztów postępowania w wysokości stanowiącej wpis (100 zł).
11. Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 P.p.s.a.