III SA/Wa 1766/09

III SA/Wa 1766/09 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2010-02-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2009-10-12
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Anna Wesołowska /przewodniczący sprawozdawca/
Izabela Głowacka-Klimas
Marek Kraus
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
I FSK 724/10 - Postanowienie NSA z 2012-04-05
I FSK 506/12 - Wyrok NSA z 2012-06-14
Skarżony organ
Minister Finansów
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
art. 8 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt. 1, art. 43 ust. 1 pkt. 1
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
art. 121, art. 124
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2010 r. sprawy ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz F. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
1. Wnioskiem z dnia [...] kwietnia 2009 roku Skarżąca, Spółka F. Sp. z o o zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług przedstawiając następujący stan faktyczny.
Skarżąca świadczy usługi w zakresie (1) nabywania pakietów wierzytelności (od kilku do kilkuset wierzytelności w jednym pakiecie) na własny rachunek; (2) nabywania pojedynczych wierzytelności na własny rachunek w ramach pojedynczych transakcji (nie w ramach stałej umowy zawartej ze zbywcą); (3) ściągania wierzytelności na rachunek wierzyciela (klienta); (4) faktoringu.
Skarżąca wskazała, że wydaje się, że wszystkie powyższe usługi zaliczone są do usług pośrednictwa finansowego, które co do zasady korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, przy czym w pozycji 3 załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.)zwanej dalej u.p.t.u.), przewidziano wyjątki do których należą usługi ściągania długów oraz faktoring.
W ocenie Skarżącej, usługi objęte punktem 1) i 2) są objęte zwolnieniem od podatku VAT. Skarżąca podniosła, że nie wydaje się, aby można było je uznać za usługi faktoringu. Uznaje się bowiem, że o faktoringu mówić można gdy transakcje cesji są wykonywane w sposób ciągły na podstawie zawartej umowy. Co do zasady przedmiotem faktoringu są wierzytelności niewymagalne, a zatem jego istota wyczerpuje się nie tyle w "uwolnieniu" usługobiorcy od konieczności podejmowania szeregu uciążliwych czynności w celu odzyskania należności, ale w zapewnieniu mu bieżącego finansowania. Tymczasem przedmiotem umów cesji zawieranych przez Skarżącą są z reguły wierzytelności wymagalne. Ponadto, faktoring ma charakter usługi kompleksowej, na którą oprócz nabycia wierzytelności składa się szereg dodatkowych czynności wykonywanych przez faktora w interesie klienta, jak zarządzanie wierzytelnością, np. poprzez dyscyplinowanie dłużnika do uregulowania wierzytelności (monity, wezwania itp.), księgowanie wpływających spłat, prowadzenie postępowania (w tym sądowego) w celu odzyskania spłaty wierzytelności, inkaso.
Tymczasem w przedmiotowym stanie faktycznym usługa spółki ogranicza się do pojedynczego świadczenia polegającego na nabyciu wierzytelności od usługobiorcy. Według wiedzy posiadanej przez Skarżącą, Urząd Statystyczny usługi obrotu wierzytelnościami (nabycia i sprzedaży) kwalifikuje do Usług pośrednictwa finansowego, pozostałych, gdzie indziej niesklasyfikowanych, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych" (PKWiU 65.23.10-00.00), a nie faktoringu.
Nie wydaje się również możliwe uznanie nabycia wierzytelności na własny rachunek za "usługę ściągania długów". Przez usługi ściągania długów" należy rozumieć usługi związane ze ściąganiem należności na cudzy rachunek, dochodzeniem ich w imieniu osoby trzeciej i na jej rzecz. Tylko w takiej bowiem sytuacji można uznać, że usługa zostaje dokonana w momencie "ściągnięcia długu". W przypadku nabycia wierzytelności na własny rachunek zbywca wierzytelności (usługobiorca) uzyskuje korzyść, polegającą na otrzymaniu określonej ilości środków pieniężnych, już w momencie dokonania cesji wierzytelności. Z tego względu, w ocenie Skarżącej, nie można uznać, że świadczenie usługi nabycia wierzytelności, stanowi "ściąganie długów". Jak wspomniano, według wiedzy posiadanej przez spółkę, Urząd Statystyczny usługi obrotu wierzytelnościami wykonywane na własny rachunek zalicza do grupy PKWiU 65.23.10-00.00, natomiast usługi związane ze ściąganiem długów do PKWiU 67.13.10-00.00.
Przy tak zakreślonym stanie faktycznym Skarżąca zadała następujące pytania
1) czy świadczone przez nią usługi polegające na nabywaniu pakietów wierzytelności na własny rachunek (pkt 1) korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z poz. 3 załącznika nr 4 do u.p.t.u.?
2) czy świadczone przez nią usługi polegające na nabywaniu pojedynczych wierzytelności na własny rachunek w ramach pojedynczych transakcji (nie w ramach stałej umowy zawartej ze zbywcą) (pkt 2) korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z poz. 3 załącznika nr 4 do u.p.t.u.?
Przedstawiając zaś swoje stanowisko wskazała, że w jej ocenie odpowiedź na powyższe pytania winna być twierdząca.
Skarżąca dodatkowo zadała pytanie, co jest podstawą opodatkowania VAT przy nabywaniu wierzytelności i jaki jest moment powstania obowiązku podatkowego, wskazując następnie, że w takiej podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy ceną za wierzytelność a kwotą odzyskaną od dłużnika zaś obowiązek podatkowy powstaje z chwilą odzyskania należności od dłużnika, który spłaca nabytą przez Skarżącą wierzytelność.
2. W zaskarżonej interpretacji Minister Finansów przyjął, że dokonywany przez Skarżącą zakup wierzytelności w ramach pakietu jak i w ramach pojedynczej transakcji mieści się w pojęciu ściągania długów i faktoringu. Działanie Skarżącej polega na uwolnieniu cedenta od ciężaru odzyskiwania długów i wyłączone jest ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. W ocenie Ministra Finansów pojęcie odzyskiwania długów dotyczy jasno sprecyzowanych transakcji finansowych mających na celu uzyskanie zapłaty wierzytelności pieniężnej, w świetle czego czynności Skarżącej nie korzystają ze zwolnienia od podatku.
Z interpretacji wynika, że w ocenie organu wymienione w punkcie 5 poz. 3 załącznika nr 4 tj usługi faktoringu w każdej postaci łącznie z usługami nabywania wierzytelności innych podmiotów, mniemające charakteru usługi factoringu lecz realizowane w celu ściągnięcia (windykacji długów ) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki 22%. Opodatkowanie nie zależy od tego czy wierzytelności nabywane są pojedynczo (nie w ramach umowy stałej zawartej ze zbywcą) czy w pakiecie.
Jako podstawę opodatkowania Minister Finansów w sytuacji, w której strony umowy cesji nie uregulowały w sposób odmienny kwestii wynagrodzenia wskazał wartość wierzytelności, która jest wynagrodzeniem za usługę świadczoną przez cesjonariusza. W związku powyższym, podstawą opodatkowania jest kwota należna od nabywcy pomniejszona o kwotę należnego podatku. Organ wskazał, że nie podziela stanowiska Skarżącej, że podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy ceną za wierzytelność a kwotą odzyskaną od dłużnika, bowiem w takiej sytuacji podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a kwotą, która Spółka zapłaciła wierzycielowi pomniejszona o kwotę podatku, przy czym obowiązek podatkowy powstaje w chwili zwolnienia kontrahenta z konieczności windykacji świadczenia, czyli moment zawarcia umowy cesji a nie chwila odzyskania wierzytelności.
3. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Skarżąca wniosła o zmianę interpretacji poprzez uznanie za prawidłowe stanowiska Spółki zgodnie z którym (1) świadczone przez spółkę usługi, polegające na nabywaniu wierzytelności (pakietów wierzytelności) na własny rachunek korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z poz. 3 załącznika nr 4 do u.p.t.u.; (2) podstawę opodatkowania stanowi różnica pomiędzy ceną za wierzytelność (pakiet wierzytelności), a kwotą odzyskaną od dłużnika; (3) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą odzyskania należności od dłużnika, który spłaca nabytą przez spółkę wierzytelność.
W uzasadnieniu Skarżąca rozwinęła dotychczasową argumentację dotyczącą konieczności rozróżnienia pomiędzy faktoringiem a obrotem wierzytelnościami, powołując się m. in. na konwencję UNIDROIT o międzynarodowym faktoringu, orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (wyrok w sprawie C -305/01) jak również konieczność odróżnienia umowy przelewu wierzytelności i usługi ściągania długów, powołując się w tym zakresie na orzecznictwo sądów administracyjnych.
Skarżąca zakwestionowała również przyjęcie przez organ jako podstawy opodatkowania różnicy pomiędzy wartością nominalną a ceną nabycia wierzytelności wskazując, że podstawą opodatkowania winna być kwota rzeczywiście uzyskana od dłużnika wskazując przykładowo, że przy zakupie wierzytelności o wartości nominalnej 1.000.000 złotych za kwotę 50.000 podatek VAT wyniósłby 171.311,48 złotych stanowiąc nie tylko wielokrotność zapłaconej ceny ale i przewyższając możliwy do osiągnięcia zysk.
W ocenie Skarżącej organ nieprawidłowo przyjął moment powstania obowiązku podatkowego za moment zawarcia umowy cesji – tymczasem z uwagi na fakt, że z zakupem wierzytelności wiąże się zawsze ryzyko niewypłacalności dłużnika, które zgodnie z art. 516 zd. 2 kc obciąża nabywcę dopiero po uzyskaniu zapłaty od dłużnika jest możliwa wycena usługi świadczonej przez cesjonariusza polegającej na uwolnieniu cedenta z obowiązku dochodzenia wierzytelności.
Skarżąca zarzuciła również organowi naruszenie zasady neutralności podatku VAT.
4. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia przepisów prawa Minister Finansów podtrzymał dotychczasowe stanowisko.
5. Nie zgadzając się z oceną wyrażoną przez organ Skarżąca wniosła do tutejszego Sądu skargę, w której zarzuciła indywidualnej interpretacji :
a) naruszenie prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy tj. art. 8 ust. 1. w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z załącznikiem nr 4 u.p.t.u., polegające na błędnej interpretacji tych przepisów,
b) naruszenie zasady neutralności podatku od towarów i usług, zasady pewności opodatkowania oraz zasad ogólnych postępowania podatkowego: postępowania w sposób budzący, zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) i przekonywania (art. 124 Ordynacji podatkowej),
i wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i rozstrzygnięcie o kosztach postępowania.
Rozwijając tak postawione zarzuty Skarżąca wskazała, że jej działalność dotyczy głównie wierzytelności trudnych. Podniosła, że w wydanej interpretacji organ nie wskazał wprost, czy prowadzona przez nią działalność nabywania wierzytelności jest usługą ściągania długów czy faktoringiem i w tym zakresie rozwinęła zarzuty przedstawione w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zgodnie z którymi nie jest możliwe utożsamienie faktoringu z każdym zakupem wierzytelności, w tym w szczególności z nabywanie pakietów wierzytelności zakwalifikowanych przez sprzedających jako nieściągalne. Podobnie nie jest możliwe w ocenie Skarżącej utożsamienie obrotu wierzytelnościami z usługami ściągania długów.
Skarżąca podtrzymała również wyrażone w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa zarzuty dotyczące nieprawidłowego określenia przez Ministra Finansów podstawy opodatkowania i momentu powstania obowiązku podatkowego oraz naruszenia zasady neutralności podatku VAT z uwagi na fakt, że przyjęcie interpretacji organ oznacza, że całkowity ciężar podatku spocznie na Skarżącej jako nabywcy wierzytelności.
Skarżąca podniosła również, że organ naruszył zasady pewności opodatkowania i postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i zasadę przekonywania m. in. poprzez całkowite pominięcie orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących kwestii obrotu wierzytelnościami, których liczne przykłady powołane zostały w skardze. Skarżąca powołując się na przedstawione w skardze problemy z opodatkowaniem obrotu wierzytelnościami wskazała, że racjonalne wydaje się uznanie, że widząc te problemy ustawodawca postanowił objąć tego rodzaju usługi zwolnieniem z VAT, w wyniku czego przynajmniej część z problemów takich jak podstawa opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego traci na ostrości w bieżącej działalności podmiotów zajmujących się obrotem wierzytelnościami.
6. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. zważył co następuje :
7. Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 § 1 1 i 2 ustawy 25 lipca 2002 roku prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. nr 256 poz. 1269). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 § 2 pkt 1-4a ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (zwanej dalej p.p.s.a.) podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem.
8. W celu określenia, czy usługi wymienione w punkcie 1) i 2) stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą podlegają zwolnieniu, o którym mowa w poz. 3 załącznika nr 4 do u.p.t.u. konieczne jest ustalenia zakresu pojęć "usługi faktoringu" oraz "usługi ściągania długów", które wyłączone zostały przez ustawodawcę z zakresu zwolnienia. Ustalenie zakresów pojęć usług faktoringu oraz ściągania długów jest o tyle utrudnione, że pojęcia te nie zostały zdefiniowane przez ustawodawcę w u.p.t.u., nie jest również możliwe sięgnięcie do definicji powyższych pojęć zawartej w innym akcie prawnym.
9. W celu ustalenia zakresu pojęcia faktoringu sięgnąć można jednak do wypracowanego w tym zakresie stanowiska doktryny prawa rozróżniającej pojęcia faktoringu właściwego i niewłaściwego.
Pod pojęciem faktoringu właściwego (pełnego ) rozumieć należy umowę w następstwie której dochodzi do przeniesienia wierzytelności z przedsiębiorcy na faktora, co oznacza, że w wypadku ewentualnej nieściągalności wierzytelności od dłużnika faktor nie może dochodzić od przedsiębiorcy wypłaconej mu kwoty w ramach tzw. regresu. W przypadku umowy faktoringu niewłaściwego faktor nie nabywa wierzytelności w sposób nieodwołalny, w przypadku bowiem niewypłacalności dłużnika, wierzytelność będąca przedmiotem faktoringu powraca od faktora do przedsiębiorcy.
Podzielić więc należy pogląd zgodnie z którym "faktoring zawiera w sobie wszystkie istotne elementy przelewu (cesji), zwłaszcza przypadku faktoringu właściwego. Nie ma bowiem wątpliwości co do tego, że w przypadku faktoringu właściwego właściciel (przedsiębiorca) przelewa swe wierzytelności na faktora a w zamian za te wierzytelności uzyskuje od faktora kwoty pieniężne odpowiadające rozmiarom wierzytelności (pomniejszone o prowizję faktora). Jednakże faktoring, w przeciwieństwie do cesji wierzytelności, obejmuje ponadto szereg innych czynności, które już nie wiążą się bezpośrednio z samym przelewem wierzytelności, takich jak np. prowadzenie ksiąg handlowych, monitoring sytuacji prawno-ekonomicznej dłużnika wierzytelności nabytej przez faktora; prowadzenie egzekucji wierzytelności; świadczenie usług marketingowych, czy też udostępnianie przedsiębiorstwu (zbywcy wierzytelności) informacji w zakresie tzw. "wywiadowi" gospodarczej, oraz doradztwo finansowe (według konwencji UNIDROIT o międzynarodowym faktoringu z 28 maja 1988 r. przez umowę faktoringu rozumie stałą umowę, w ramach której faktorant może lub jest zobowiązany przelać na faktora wierzytelności wynikające z umów sprzedaży, zawartych pomiędzy faktorantem a jego klientami (dłużnikami), natomiast do obowiązków faktora należy wykonywanie takich funkcji, jak: finansowanie faktoranta, księgowanie wierzytelności, inkasowanie wierzytelności, ochrona przed ryzykiem niewypłacalności dłużnika). Tym samym więc faktoring jest umową o charakterze złożonym, gdzie obok przeniesienia wierzytelności występują elementy świadczenia usług przez faktora na rzecz faktorantów.
Ponadto zwykła cesja wierzytelności obejmuje w zasadzie wszelkie wierzytelności powstałe na tle stosunków obligacyjnoprawnych, a faktoring dotyczy tylko wierzytelności wynikających z umów dostawy, sprzedaży i umów o usługi. Z reguły chodzi przy ty stałe powiązania prawne między dostawcami, sprzedawcami, usługodawcami a ich klientami.
To zaś powoduje, że w wypadkach faktoringu mającego swe źródło w umowach długoterminowych mamy do czynienia ze stosunkami zobowiązaniowymi o charakterze ciągłym. Na ogół nie występują one w powiązaniu ze zwykłą cesją chyba że chodziłoby o cesję globalną.
Ponadto przedmiotem faktoringu czyni się w praktyce jedynie takie wierzytelności (długi), które związane są ze stosunkowo krótkimi terminami ich zaspokojenia przez dłużników danego przedsiębiorcy (por. L. Stecki, Umowa faktoringu Toruń 1993 r., s. 13 — 14, J. Mojak, Obrót wierzytelnościami, Lublin 1993 r., s.135)
Reasumując, można powiedzieć, że w zasadzie każda usługa obrotu wierzytelnościami mieści się w pojęciu usługi faktoringu, lecz usługami faktoringowymi są jedynie te usługi obrotu wierzytelnościami, które wyróżniają się stałymi i ciągłymi) powiązaniami prawnymi pomiędzy faktorantem (przedsiębiorcą — zbywcą wierzytelności) a faktorem, co najczęściej wynika z umów o charakterze długoterminowym pomiędzy tymi podmiotami, które w związku z tym — aczkolwiek nie muszą — najczęściej nakładają na faktora dodatkowe obowiązki w stosunku do faktoranta, oprócz nabycia wierzytelności (finansowania zbywcy) w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży" (L. Zubrzycki, Leksykon VAT 2008, str. 721 i nast.)
10. W odniesieniu do sposobu rozumienia pojęcia "usługi ściągania długów" podzielić należy pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, wyrażony w wyroku z 29 kwietnia 2009 roku (I SA/Op 79/09) zgodnie z którym usługa ściągania długów zakłada istnienie dwóch podmiotów, które zawarły transakcję. Usługodawca zobowiązuje się do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie. Konsumentem usługi (usługobiorcą) jest ten podmiot, który korzysta z usługi wykonywanej przez kontrahenta, co oznacza, że usługodawca ściąga dług dla usługobiorcy, a nie dla siebie.
11. Tymczasem w przypadku cesji wierzytelności podmiot, który wstąpił w prawa i obowiązki wierzyciela może dokonać na swoją rzecz windykacji nabytej należności, może też podjąć inne czynności takie jak potrącenie wierzytelności czy też konwersja wierzytelności na inne prawa majątkowe czy też wreszcie dokonać dalszej cesji wierzytelności.
Tego typu usługi zakupu wierzytelności, nieopierające się na umowie wskazującej na długotrwały i stały charakter współpracy należy potraktować jako usługi pośrednictwa finansowego gdzie indziej nie sklasyfikowane, objęte grupowaniem PKWiU 65.23.10, które korzystają ze zwolnienia z podatku, ewentualnie, jak wskazuje się w doktrynie, jako usługi świadczone przez agencje inkasa (PKWiU 7487.12).
Sąd wskazuje w tym miejscu, że pojęcie usług agencji inkassa również nie zostało uregulowane w u.p.t.u.. Zgodnie ze znaczeniem wskazywanym w słownikach, "inkaso" to pobieranie pieniędzy z tytułu weksli, czeków, rachunków, ewentualnie forma rozliczeń bezgotówkowych polegająca na złożeniu przez wierzyciela w banku żądania zapłaty w celu pobrania należności od dłużnika (Uniwersalny Słownik języka Polskiego, Tom A-J, Wydawnictwo naukowe PWN, str. 1216), ewentualnie dyspozycja złożona przez wierzyciela w banku aby w jego imieniu ściągnął od dłużnika należność wynikającą z załączonego dokumentu np. weksla, czeku (Wielki Słownik Wyrazów Obcych PWN, 2003.)
Uwzględniając przedstawione wyżej znaczenie pojęcia "inkaso" nie jest jednak możliwe przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym nabycie wierzytelności przez podmiot inny niż bank, w celu dokonania następnie windykacji powyższej wierzytelności na rzecz swoją rzecz (czyli na rzecz nowego wierzyciela) mogło być potraktowana jako usługa agencji inkasa.
12. W niniejszej sprawie organ utożsamił pojęcie obrotu wierzytelnościami z pojęciem faktoringu i jednocześnie ściągania długów. Tymczasem, sytuacja opisana we wniosku o udzielenie interpretacji nie przewidywała takich relacji pomiędzy Skarżącą a nabywcą wierzytelności, które wyczerpywałyby pojęcie usługi faktoringu czy też usługi ściągania długów. Transakcja zawierana pomiędzy cedentem a cesjonariuszem dotyczy jedynie przelewu wierzytelności z cedenta na cesjonariusza. W żadnym razie z wniosku nie wynika natomiast, by Skarżąca zobowiązała się do jakichkolwiek działań polegających na ściąganiu długu na rzecz innego podmiotu. Jest to zresztą logiczne, skoro nabywając we własnym imieniu i na własny rachunek cudzą wierzytelność za własne środki finansowe podatnik wchodzi w miejsce dotychczasowego wierzyciela. Z tą chwilą wykonana zostaje transakcja pomiędzy cedentem a cesjonariuszem. Dalsze losy wierzytelności są poza tą transakcją. Ewentualne podjęcie przez Skarżącą działań zmierzających do ściągnięcia długu nie będzie już wynikało z transakcji zawartej wcześniej z cedentem. Istniejący nadal dług Skarżąca będzie ściągała dla siebie, a nie dla innego podmiotu.
Zatem wskazane wyżej okoliczności świadczą o tym, że organ podatkowy niezasadnie uznał typową umowę przelewu wierzytelności jako usługę ściągania długu.
Podobne poglądy prezentowane są również w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok z 19.05.2008r., sygn. akt III SA/Wa 252/08, w stosunku do którego skarga kasacyjna Ministra Finansów oddalona została wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 stycznia 2010 roku, sygn. akt. I FSK 1627/08, wyrok z 27.02.2007r, sygn. akt I SA/Łd 1239/06, wyrok z 37.04.2007r. wyrok z dnia 17.12.2008r, sygn. akt I SA/Op 346/08).
13. Podsumowując tę część rozważań Sąd uznaje za uzasadniony zarzut naruszenia przez Ministra Finansów art. 8 ust. 1. w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z załącznikiem nr 4 u.p.t.u polegające na błędnym przyjęciu, że opisane we wniosku o udzielenie interpretacji czynności wchodzą w zakres usługi faktoringu lub ściągania długów, co skutkowało błędnym przyjęciem, że usługi te objęte są wyłączeniem z zakresu usług pośrednictwa finansowego zwolnionych z podatku VAT.
W powiązaniu z powyższym zarzutem uznać należy za uzasadniony zarzut naruszenia zasad ogólnych to jest art. 121 §1 o.p.
14. Odnosząc się do podnoszonego przez stronę zarzutu naruszenia zasady neutralności podatku VAT w zakresie podstawy opodatkowania sąd wskazuje, że zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, przyjęcie, że podstawą opodatkowania jest kwota wyższa niż faktycznie otrzymana przez podatnika z tytułu danej czynności sprzeciwia się zasadzie neutralności podatku do towarów i usług. Tytułem przykładu przywołać można w tym miejscu wyrok z 24 października 1996 roku w sprawie Elida Gibs LTD (C-317/94, Rec. 1996, str. I - 05539) w którym wskazano, że podstawa opodatkowania służąca za podstawę naliczenia podatku pobranego przez organy podatkowe nie może przekroczyć wynagrodzenia rzeczywiście zapłaconego przez konsumenta ostatecznego, stanowiącego podstawę do obliczenia obciążenia podatkiem od towarów i usług, które konsument ten ostatecznie ponosi (punkt 25 wyroku). Przyjęcie jako podstawy opodatkowania dla celów obliczenia podatku należnego kwoty przekraczającej kwotę ostatecznie otrzymaną przez podatnika godziłoby w zasadę neutralności VAT.
15. W tym miejscu Sąd wskazuje jednak, że w zaskarżonej interpretacji organ wyraził dwa stanowiska, co do podstawy opodatkowania. Zgodnie z pierwszym, podstawę opodatkowania stanowi kwota należna od nabywcy pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zgodnie jednak z drugim stanowiskiem (zawartym w tym samym akapicie) podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a kwotą, która Spółka zapłaciła wierzycielowi pomniejszona o kwotę podatku.
Wobec dwoistości stanowisk, co do podstawy opodatkowania uznać należy za uzasadniony zarzut naruszenia art. 124 o.p.
Z uwagi na fakt, że sąd z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest związany zarzutami ani granicami skargi jak również powołaną podstawą prawną wskazać należy, że zaskarżona interpretacja narusza również art. 14c § 2, zawiera bowiem dwa stanowiska. Uchybienie to Sąd uznaje za mające istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż pomimo wydania interpretacji Skarżąca nie uzyskała konkretnej odpowiedzi jaka jest podstawa opodatkowania. W konsekwencji, sąd nie może się również ustosunkować do zarzutu naruszenia zasady neutralności, gdyż organ ostatecznie nie sprecyzował w interpretacji jaka jest podstawa opodatkowania.
16. Wobec powyższych naruszeń ponownie rozpoznając sprawę organ zobowiązany będzie do :
- uwzględnienia stanowiska sądu, co do konieczności rozróżnienia pomiędzy faktoringiem i ściąganiem długów a nabywanie wierzytelności jak również do uwzględnienia stanowiska zawartego punkcie 11 i 12, co do charakteru usług świadczonych przez Skarżącą, których dotyczył wniosek o udzielenie interpretacji,
- udzielenia odpowiedzi, co do podstawy opodatkowania i momentu powstania obowiązku podatkowego przy uwzględnieniu stanowiska zawartego w punkcie 14 uzasadnienia, zgodnie z którym przyjęcie jako podstawy opodatkowania kwoty wyższej od kwoty faktycznie otrzymanej przez podatnika godzi w zasadę neutralności podatku VAT.
17. W związku z powyższym należało uznać, że zaskarżona interpretacja została wydana zarówno z naruszeniem przepisów prawa materialnego jak i procesowego, co uzasadnia uchylenie zaskarżonego aktu na podstawie art. 146 p.p.s.a.
Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie może być wykonana został określony stosownie do treści art. 152 p.p.s.a. Na podstawie art. 200 i 205 2 p.p.s.a. Sąd zasądził od organu zwrot kosztów obejmujących wpis i koszty zastępstwa procesowego strony.