III SA/WA 1689/21

III SA/Wa 1689/21 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2022-04-29
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2021-07-19
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Anna Zaorska
Jarosław Trelka /przewodniczący sprawozdawca/
Konrad Aromiński
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1634/22 - Wyrok NSA z 2025-10-01
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 2174
art. 63 ust. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi L. w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 maja 2021 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.490.2019.9.RD w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz L. w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez Pogotowie [...] w W. ("Wnioskodawca", "Skarżący" "Pogotowie" lub "Podatnik") stała się interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ("Dyrektor", "Organ") z dnia 4 maja 2021 r. dotycząca podatku od towarów i usług.
Jak wynika z akt sprawy, w dniu 30 sierpnia 2019 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej też "u.p.t.u." lub "ustawa") importu silników i przekładni umożliwiających funkcjonowanie śmigłowców. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 14 października 2019 r., będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 4 października 2019 r., a także pismem z dnia 14 października 2019 r.
We wniosku o wydanie interpretacji przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
Pogotowie jest jednostką organizacyjną udzielającą świadczeń zdrowotnych oraz realizującą zadania z zakresu ratownictwa medycznego (wykonuje zadania statutowe w zakresie ratownictwa). Zgodnie z § 1 statutu, Podatnik jest podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1638 ze zm.), prowadzonym w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, dla którego podmiotem tworzącym jest minister właściwy do spraw zdrowia. Zgodnie z § 2 ust. 2 statutu, obszarem działania Podatnika jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a w uzasadnionych przypadkach, w szczególności transportu chorych, pomocy humanitarnej, obsługi technicznej statków powietrznych, również obszar poza granicami kraju. Celem działania Wnioskodawcy jest udzielanie świadczeń zdrowotnych, w tym wykonywanie medycznych czynności ratunkowych, oraz wykonywanie lotniczego transportu sanitarnego. Do jego zadań należy m.in.: wykonywanie medycznych czynności ratunkowych, z wyłączeniem terenu szpitala, wykonywanie lotniczego transportu sanitarnego chorych pomiędzy podmiotami leczniczymi, transport osób wykonujących zawód medyczny, krwi i jej składników oraz wyrobów medycznych i produktów leczniczych w przypadku, gdy ich dostarczenie może mieć istotny wpływ dla ratowania życia pacjenta, transport zespołów lekarzy specjalistów w dziedzinach określonych przepisami dotyczącymi warunków pobierania, przechowywania i przeszczepiania komórek, tkanek i narządów oraz transport narządów, tkanek i komórek w celu ich przeszczepienia lub zastosowania u ludzi, zabezpieczanie, pod względem medycznym, transportu statkami powietrznymi będącymi w dyspozycji Sił Powietrznych Rzeczypospolitej Polskiej znacznej liczby chorych.
We wniosku podkreślono też, że wykonywaniem ww. zadań zajmują się zarówno załogi śmigłowcowe, jak i samolotowe. Pogotowie prowadzi również, w minimalnym zakresie, działalność gospodarczą, jednak zgodnie ze statutem jest ona wydzielona, zaś stosowane procedury księgowe umożliwiają wykazanie, że śmigłowce ratunkowe nie są wykorzystywane do tej działalności.
Realizacja powyższych zadań wymaga dysponowania sprawnymi środkami transportowymi do wykonywania działań ratowniczych. Od 2021 r. Pogotowie będzie musiało dokonać wymiany silników oraz przekładni głównych w 23 użytkowanych śmigłowcach, które zostały dostarczone w latach 2009 - 2010, w związku z czym niezbędne będzie dokonanie ich zakupu w państwach trzecich, np. Kanadzie. Warunkuje to bezpośrednio kontynuację działania śmigłowcowej służby ratownictwa medycznego (HEMS). Flota śmigłowców użytkowanych przez Pogotowie wyłącznie w celu realizacji zadań śmigłowcowej służby ratownictwa medycznego (HEMS), wykonywanych z 21 stałych baz HEMS oraz z jednej sezonowej, składa się z 27 śmigłowców typu [...]. Spośród nich, 23 śmigłowce zostały dostarczone w wariancie [...], w okresie od września 2009 r. do grudnia 2010 r., a kolejne cztery, w wariancie [...], w grudniu 2015 r. Spośród wielu istotnych komponentów, stanowiących kompletację śmigłowców, niektóre są eksploatowane w oparciu o określone, ścisłe i nieprzekraczalne limity parametrów eksploatacyjnych - godzin lotu (FH) i/lub cykli pracy (CY). Takimi limitami są ograniczone m.in. takie główne komponenty śmigłowców, jak silniki i przekładnie główne. W każdym śmigłowcu są dwa silniki i jedna przekładnia główna, wyprodukowane przez producentów mających wyłączność na dane typy, nie posiadające zamienników rynkowych. Jakość tych komponentów oraz prezentowane przez nie parametry osiągowe są kluczowe dla zachowania bezpieczeństwa wykonywania lotów podczas działań ratowniczych i transportowych HEMS. Flota śmigłowców [...], a wraz z nią silniki śmigłowców i inne ich komponenty, mają zróżnicowane roczne naloty średnie, zależne od intensywności wykorzystania HEMS w systemie ratownictwa, często też zależne od pogody oraz od zakresu wykorzystania śmigłowców do szkolenia i utrzymania uprawnień do latania przez pilotów, ratowników medycznych - członków załogi HEMS oraz przez służby współpracujące z Pogotowiem. Po osiągnięciu limitu międzyremontowego silnik nie może być dalej eksploatowany. Musi zostać poddany remontowi, aby mogła zostać przywrócona jego zdatność do lotu, albo wymieniony. Rozwiązaniem gwarantującym bezpieczeństwo i umożliwiającym wykonywanie lotów HEMS jest wymiana silników z wykorzystanym limitem międzyremontowym na silniki fabrycznie nowe, z rozliczeniem wartości silników ze zużytym limitem międzyremontowym godzin, zwracanych w zamian za nowe. Dla producenta silników jest to jedna ze standardowych procedur handlowych, jak również dla Wnioskodawcy potencjalnie najkorzystniejsze cenowo. W związku z powyższym niezbędne jest nabycie nowych silników i przekładni do śmigłowców użytkowanych przez Pogotowie, zgodnie z opisem powyżej. Zakup będzie finansowany ze środków publicznych przez Ministerstwo Zdrowia.
Pogotowie wykonuje transporty śmigłowcami na podstawie umowy z Ministerstwem Zdrowia o przekazanie środków publicznych na finansowanie działalności lotniczych zespołów ratownictwa medycznego i lotniczych zespołów transportu sanitarnego, powierzającej w ten sposób Wnioskodawcy realizację ustawowych obowiązków w przedmiotowym zakresie, wynikających z ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym i ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.
W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca, na pytanie Dyrektora, czy importowane silniki i przekładnie umożliwiające funkcjonowanie śmigłowców będą korzystały ze zwolnienia od cła i jaka jest podstawa prawna tego zwolnienia, wskazał że w odniesieniu do podstawy prawnej zwolnienia od cła oraz wskazania podstawy prawnej zastosowania przedmiotowego zwolnienia należy stwierdzić, iż importowane silniki i przekładnie umożliwiające funkcjonowanie śmigłowców będą mieściły się w grupowaniu 8803 Części towarów objętych pozycją 8801 lub 8802 (samolotów i śmigłowców), 8803 10 - Śmigła i wirniki oraz ich części, 8803 20 - Podwozia i ich części, 8803 30 - Pozostałe części do samolotów lub śmigłowców, i 8803 90 – Pozostałe. Wnioskodawca upatruje zastosowania zwolnienia od cła na podstawie art. 74 ust. 2 rozporządzenia Rady nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (dalej: "rozporządzenie"). Zgodnie z art 74 ust. 1 rozporządzenia, z zastrzeżeniem art. 75-80 zwolnione z należności celnych przywozowych są towary przywożone przez uprawnione przez właściwe organy organizacje państwowe lub inne organizacje charytatywne lub dobroczynne, jeśli są przeznaczone: a) do bezpłatnej dystrybucji wśród ofiar katastrof, którymi dotknięte zostało terytorium jednego lub więcej państw członkowskich; lub b) bezpłatnego udostępniania ofiarom takich katastrof, pozostając własnością tych organizacji. Zgodnie z art. 74 ust. 2 tego rozporządzenia, towary przywożone do swobodnego obrotu przez jednostki ratownictwa, niezbędne do spełnienia potrzeb tych jednostek w okresie trwania działań, również korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, na tych samych warunkach.
Wnioskodawca podał, że na podstawie art. 1 ust. 2 rozporządzenia Komisja w drodze aktów wykonawczych ustanawia wykaz pozycji, podpozycji i kodów Nomenklatury Scalonej, określonych w rozporządzeniu (EWG) nr 2658/87, na podstawie którego klasyfikuje się towary kwalifikujące się do zawieszenia. Te akty wykonawcze przyjmuje się zgodnie z procedurą sprawdzającą, o której mowa w art. 4 ust. 2. Zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2018/1517 z dnia 11 października 2018 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonywania niektórych przepisów rozporządzenia Rady (UE) 2018/581 w sprawie tymczasowego zawieszenia autonomicznych cel wspólnej taryfy celnej na niektóre towary przeznaczone do zamontowania lub wykorzystania w statkach powietrznych, w art. 1 wskazano, iż wykaz pozycji, podpozycji i kodów Nomenklatury Scalonej, ustanowiony w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 2, dla towarów korzystających z zawieszenia ceł określonego w art. 1 ust. 1 rozporządzenia (UE) 2018/581, v określono w załączniku 1 do niniejszego rozporządzenia. Załącznik 1 do ww. rozporządzenia, stanowiący wykaz pozycji, podpozycji i kodów Nomenklatury Scalonej 3, o których mowa w art. 1, wymienia: dział 88 Pozycje 8803, 8804, 8805. Końcowo wyjaśniono, że w odniesieniu do towarów objętych grupowaniem m.in. 8803 do czasu obowiązywania ww. rozporządzeń cło od importowanych towarów będzie podlegało zawieszeniu.
W związku z powyższym opisem Pogotowie zadało pytanie, czy będzie mu przysługiwało zwolnienie od podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, opisanych w zdarzeniu przyszłym, tj. planowanego importu (zakupu) silników i przekładni, umożliwiających funkcjonowanie śmigłowców wykorzystywanych w działalności statutowej w zakresie działań ratowniczych na podstawie art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zdaniem Wnioskodawcy, planowany zakup silników i przekładni głównych, z uwagi na fakt, iż będą one przedmiotem importu na terytorium kraju, zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy. Skarżąca podkreśliła, iż zostaną spełnione wszelkie przesłanki podmiotowo -przedmiotowe zastosowania zwolnienia z opodatkowania. Wnioskodawca jest jednostką ratownictwa, o której mowa w tym przepisie. Fakt przeznaczenia nabywanych silników i przekładni (umożliwiających działanie śmigłowców) na potrzeby statutowej działalności nie budzi jakichkolwiek wątpliwości. Innymi słowy - nabywane komponenty do śmigłowców (silniki i przekładnie) będą realizować potrzeby Pogotowia, umożliwiając funkcjonowanie śmigłowców realizujących zadania L.. Przywożone towary przeznaczone na potrzeby jednostki ratownictwa pozostawać będą w związku z prowadzonymi przez tę jednostkę działaniami. Jeśli zatem zwolnienie warunkuje prowadzenie działań (bez wskazania konkretnej lokalizacji, przedmiotu lub horyzontu czasowego) przez jednostki ratownicze, to prowadzenie działań w tym zakresie może być jedynie ograniczone zakresem działań jednostki ratowniczej (działań, które wpisują się w zakres działalności tej jednostki.). Dodatkowo, zdaniem Podatnika, w opisanym zdarzeniu przyszłym za spełniony należy uznać również warunek określony w art. 63 ust. 2 ustawy, przewidujący zwolnienie wyłącznie do organizacji społecznych i jednostek organizacyjnych, w których procedury księgowe umożliwiają kontrolę wykorzystania zwolnionych od podatku towarów. Bezsprzecznie procedury księgowe, wykonywane zgodnie z § 12 statutu Pogotowia, pozwalać będą na kontrolę wykorzystania zwolnionych od podatku towarów. Uwzględniając, iż nabywany towar jest importowany na potrzeby działań ratowniczych jednostki (a nie innej jej działalności), przy spełnieniu omówionych powyżej przesłanek, w świetle opisu zdarzenia przyszłego, zwolnienie określone w art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy znajdzie zastosowanie.
W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 4 maja 2021 r. Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Dyrektor wskazał, że skoro nabycie silników i przekładni umożliwiających funkcjonowanie śmigłowców w celu prowadzenia ogólnej działalności (mimo, że działalność ta polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w tym wykonywaniu medycznych czynności ratunkowych, oraz wykonywaniu lotniczego transportu sanitarnego), a nie w związku z prowadzonymi przez Wnioskodawcę działaniami ratunkowymi dotyczącymi katastrof, nie jest spełniony jeden z warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy. Organ podkreślił, że zwolnienie z opodatkowania jest wyjątkiem od ogólnej zasady opodatkowania i możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie. Natomiast przepisy ustawy, jak i rozporządzenia, dotyczą szczególnego przypadku, gdy import towarów podlega zwolnieniu, tj. gdy jednostka ratownictwa dokonuje importu towarów przeznaczonych na potrzeby jednostki ratownictwa w związku z prowadzonymi przez jednostkę ratownictwa działaniami. Natomiast, wbrew przekonaniu Wnioskodawcy, działań, o których mowa w art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie należy utożsamiać z prowadzoną przez jednostkę ratownictwa działalnością. Działania, o których mowa w art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy, to działania dotyczące katastrof.
W skardze Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie:
1) art. 63 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 63 ust. 1 pkt 1 ustawy, poprzez błędną wykładnię i uznanie, iż dla zwolnienia z opodatkowania importu towarów przywożonych przez jednostki ratownictwa, przeznaczonych na ich potrzeby, w związku z prowadzonymi przez nie działaniami, działania te mają być związane z katastrofami, podczas gdy przepis wyznacza zakres działań właściwych dla jednostek ratownictwa, nie ograniczając ich do zakresu działań związanych z katastrofami;
2) art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z art. 51 dyrektywy Rady 2009/132/WE z dnia 19 października 2009 r. określającej zakres stosowania art. 143 lit. b oraz c dyrektywy 2006/112/WE w odniesieniu do zwolnienia z podatku od wartości dodanej przy ostatecznym imporcie niektórych towarów, a także art. 74 rozporządzenia, poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, iż zakresem zwolnienia objęty jest import towarów niezbędnych do spełnienia potrzeb jednostek ratownictwa w okresie trwania działań związanych z katastrofami, które nawiedziły terytorium jednego lub więcej państw członkowskich, podczas gdy zgodnie z prawidłową wykładnią przeznaczenie importowanych towarów wyznacza zakres działań właściwych dla jednostek ratownictwa, tj. w zakresie szerszym, niż działania w zakresie katastrof;
3) art. 14b § 1 i 3 oraz art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p., poprzez sformułowanie stanowiska w sposób uniemożliwiający skorzystanie ze skutków prawnych zastosowania się do interpretacji indywidualnej, a także brak udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie objętym wnioskiem zainteresowanego, w zakresie, w jakim nie zakreślono zakresu pojęciowego "katastrofy", na podstawie której dokonano oceny zakresu działalności Skarżącej i odmówiono zastosowania zwolnienia z opodatkowania importu towarów;
4) art. 14b § 1 i § 3, a także art. 14c § 1 i § 2 O.p., poprzez dokonanie oceny prawnej oraz wskazanie prawidłowego stanowiska z naruszeniem prawa materialnego, a także poprzez brak uzasadnienia prawnego dla wskazanego przez Organ stanowiska co do oceny zakresu działań Pogotowia względem pojęcia "katastrofy" określonego w art. 63 ust. 1 pkt 1 ustawy;
5) art. 14c § 1 i § 2 O.p., poprzez wadliwe uznanie stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe;
6) art. 14c § 1 i § 2 O.p., poprzez dokonanie oceny prawnej oraz wskazanie prawidłowego stanowiska z naruszeniem prawa materialnego.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał swoją argumentację wyrażoną w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. Nr 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi.
Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy stanowi jasno, że zwolnieniu (podmiotowo – przedmiotowemu) z podatku podlega import towarów przywożonych przez jednostki ratownictwa, przeznaczonych na ich potrzeby, w związku z prowadzonymi przez nie działaniami. Warunkiem zwolnienia jest więc: 1) dokonywanie importu przez jednostki ratownictwa, 2) przeznaczenie importowanego towaru na potrzeby tych jednostek, 3) związek importowanych towarów z działaniami tych jednostek. Dalsze warunki zwolnienia wynikają z art. 63 ust. 2 (istnienie procedur księgowych zapewniających kontrolę wykorzystywania towarów zwolnionych z podatku), ale spełnienie tego warunku wynikało z wniosku Skarżącego, zaś Organ nie kwestionował spełnienia tego wymogu zwolnienia. Pozostaje zatem do rozważenia, czy słusznym jest pogląd Dyrektora, iż w art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawa wymaga, aby ww. działania, o których mowa wyżej w punkcie 3 ("...w związku z prowadzonymi przez nie działaniami."), wiązały się z klęskami żywiołowymi lub katastrofami. Dodać tu należy, że status Pogotowia jako jednostki ratownictwa oraz przeznaczenie towarów na potrzeby Pogotowia także nie został przez Dyrektora zakwestionowany, co uznać należy za pogląd trafny.
Otóż dla udzielenia odpowiedzi na postawione pytanie wystarczające jest odwołanie się do literalnej wykładni art. 63 ust. 1 pkt 1 w związku z pkt. 2 ustawy. Te dwa przepisy ustanawiają dwie odrębne podstawy prawne zwolnienia z podatku, pomiędzy którymi nie ma części zakresowo wspólnych. W pierwszej z tych podstaw ustawa zwalnia szerszy podmiotowo zakres podatników, a podatnicy ci charakteryzują się innymi cechami, niż bycie jednostką ratownictwa. Ponadto importowane towary, zgodnie z punktem 1 tego przepisu, mają być przeznaczone do bezpłatnego rozdania lub oddania do dyspozycji (oddania czasowego, o czym należy wnioskować z zastrzeżenia, aby oddawane do dyspozycji towary pozostawały własnością podatnika) beneficjentom takiego rozdania lub oddania, zaś ci beneficjenci powinni mieć status ofiar klęski żywiołowej lub katastrofy. W drugim przepisie (art. 63 ust. 1 pkt 2) Ustawodawca inaczej ujął zwolnienie z podatku. Mianowicie pod względem podmiotowym korzystać z niego może tylko "jednostka ratownictwa" (a więc nie wystarczy sam status np. organizacji charytatywnej), ale – co najważniejsze – importowane towary służyć muszą tylko tym jednostkom i tylko w związku z prowadzonymi przez nie działaniami. Na tym jednak kończy się zestaw koniecznych warunków zwolnienia z punktu 2, dlatego upatrywanie w art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy wymogu, aby działania, w związku z którymi importowany jest towar, wiązały się z klęskami żywiołowymi lub katastrofami, jest zupełnie nieuprawnione i stanowi wykładnię contra legem. W skardze trafnie odnotowano tę zasadniczą wadę zaskarżonej interpretacji, tj. zignorowanie faktu, że w art. 63 ust. 1 ustawy przewidziano dwie rozłączne podstawy zwolnienia, i tylko w pierwszej z nich warunkiem zwolnienia jest związek z katastrofą (abstrahując już od kwestii, o jaki związek chodzi). Jakkolwiek na gruncie art. 51 zdanie drugie ww. dyrektywy 132 otwarta pozostaje kwestia, czy wymóg związku działań z katastrofami dotyczy także jednostki ratownictwa, czy też taki wymóg w tym przypadku nie istnieje (choć analogicznie pod względem językowym skonstruowany jest art. 74 rozporządzenia nr 1186, zaś w kwestii wykładni tego rozporządzenia Sąd wypowie się poniżej), to na gruncie prawa krajowego, tj. art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy, takie wątpliwości absolutnie nie występują. Literalnie interpretowany art. 63 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., jak wyżej Sąd wspomniał, jest klarowny i nie pozostawia jakichkolwiek niejasności, iż jedynymi warunkami zwolnienia są status jednostki ratownictwa, przeznaczenie towarów na potrzeby tych jednostek oraz związek importu towarów z działalnością jednostki. Te trzy warunki w sprawie niewątpliwie zachodzą, zaś warunek czwarty, którego wymaga Organ, tj. istnienie związku importowanego towaru i (lub) działań jednostki z katastrofą, narusza literalne brzmienie tego przepisu prawa krajowego. Nie jest przy tym wykluczone, że przepis ten stanowi wadliwą implementację art. 51 dyrektywy 132, ale w takim ewentualnym wypadku powszechnie i bezspornie przyjmuje się, iż uprawnieniem podatnika jest odwołanie się do korzystnego prawa krajowego, które wadliwie implementowało prawo wspólnotowe lub w ogóle nie implementowało tego prawa (tzw. przywilej korzyści - vide np. wyrok TSUE o sygn. C- 150/99 Stockholm Lindopark AB). Jeśli więc prawo wspólnotowe nie pozwala na zwolnienie danej transakcji z podatku, ale prawo krajowe, wbrew zasadzie efektywności, zwalnia tę transakcję, to uprawnieniem podatnika jest skorzystanie z tego faktu tak długo, jak długo w prawie krajowym utrzymuje się ten stan wadliwej implementacji prawa wspólnotowego z korzyścią dla podatnika.
Nie można jednak nie odnotować okoliczności, że wspólnym, uniwersalnym warunkiem zwolnienia z podatku, o których to zwolnieniach jest mowa w przepisach art. 47 – 80 ustawy, a zatem także w art. 63, jest zwolnienie importowanych towarów z cła (art. 81 ustawy). Trafnie więc Strony postępowania podniosły kwestię wykładni art. 74 ust. 2 rozporządzenia 1186. Jeśli bowiem z rozporządzenia tego wynika zwolnienie importu określonych towarów z należności celnych, to prostą tego konsekwencją byłoby też zwolnienie tego importu z podatku, skoro dla zwolnienia z podatku konieczne są warunki wynikające z art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy (te zaś, jak wyżej Sąd ocenił, są spełnione, choć – być może – z naruszeniem prawa wspólnotowego), ale nadto z art. 81 ustawy. Odnosząc się zatem do wykładni art. 74 rozporządzenia 1186 (rozporządzenie, jako źródło prawa wspólnotowego, nie podlega implementacji w prawie krajowym, gdyż jest stosowane wprost i bezpośrednio przez wszystkich jego adresatów), należy podzielić ocenę zawartą w skardze, że i ten przepis prawa wspólnotowego podlega przede wszystkim wykładni literalnej. Z takiej wykładni wynika natomiast, że ze zwolnienia z należności celnych korzystają towary niezbędne do spełnienia potrzeb jednostek ratownictwa w okresie trwania działań. Należy przychylić się do wykładni zaprezentowanej w skardze Pogotowia, iż pojęcie "działania" stanowi - leksykalnie – część pojęcia "działalność". Pogotowie, zgodnie z jego statutem, prowadzi działalność polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w tym wykonywaniu medycznych czynności ratunkowych oraz wykonywaniu lotniczego transportu sanitarnego. Do zadań Pogotowia należy wykonywanie lotów do wypadków i nagłych zachorowań, pomoc ofiarom wypadków, transport medyczny, tj. transport pacjentów, osób wykonujących zawód medyczny, wyrobów medycznych, produktów leczniczych, krwi, narządów, tkanek, komórek - w celu ich przeszczepienia i zastosowania u ludzi. Jak trafnie wskazano w skardze, zwolnienie towarów z cła nie zależy od istnienia związku wspomnianych działań ("działania" są częścią "działalności") z jakimikolwiek katastrofami. Jakkolwiek więc w zaskarżonej interpretacji rzeczywiście Organ nie zdefiniował, ani nawet nie wyjaśnił, czym jest katastrofa, to jednak definiowanie lub wyjaśnienie tego pojęcia było zbędne, skoro - jak prawidłowo odczytano to w skardze – bez względu na sposób rozumienia tego pojęcia ("katastrofa") importowane przez Pogotowie towary i tak podlegały zwolnieniu z należności celnych na podstawie art. 74 ust. 2 rozporządzenia 1186, gdyż w tym przepisie nie jest wymagany związek działań (jako elementu składowego "działalności") jednostki ratownictwa z zaistniałą katastrofą.
Konsekwentnie – skoro w art. 63 ust. 1 pkt 2 ustawy wspomniany związek nie jest wymagany, a nadto, zgodnie z art. 81 ustawy, importowane towary są zwolnione z należności celnych, to zaszły wszystkie konieczne łącznie przesłanki do zwolnienia przedmiotowych towarów z podatku VAT.
Zawarty w skardze zarzut naruszenia przez Organ prawa materialnego okazał się zatem trafny, co wymagać będzie uwzględnienia w dalszym postępowaniu. W efekcie powinno to doprowadzić do uznania stanowiska Pogotowia za prawidłowe.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.
W kwestii kosztów Sąd orzekł na podstawie art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. Nr 1687). Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – doradcy podatkowego (480 zł) oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).
Podstawą rozpoznania skargi na posiedzeniu niejawnym był art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374).