III SA/WA 1682/23

III SA/Wa 1682/23 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2023-11-15
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2023-07-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Agnieszka Baran
Dariusz Czarkowski /przewodniczący/
Marta Sarnowiec-Cisłak /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2587
art. 15 uat. 6, art. 16c pkt 2
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Czarkowski, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Baran, asesor WSA Marta Sarnowiec-Cisłak (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Maria Pawlik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2023 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Wnioskiem z dnia 7 kwietnia 2023 r. A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: wnioskodawca, spółka, skarżąca) wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor) o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
W treści wniosku wyjaśniono, że wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przeważającym przedmiotem działalności spółki jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność związana z obsługą rynku nieruchomości wykonywana na zlecenie.
Strona jest właścicielem nieruchomości zlokalizowanej w W., w skład której wchodzą między innymi środki trwałe sklasyfikowane w grupie 1 Klasyfikacji Środków Trwałych (dalej: KŚT), w tym głównie budynek (dalej: nieruchomość). Zgodnie z przyjętymi przez spółkę zasadami (polityką) rachunkowości, nieruchomość w latach ubiegłych była i jest obecnie ujmowana w bilansie spółki jako "nieruchomość inwestycyjna" w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r., poz. 130; dalej: ustawa o rachunkowości), wyceniana według wartości godziwej. Spółka jest spółką nieruchomościową z uwagi na spełnienie kryteriów zawartych w art. 4a pkt 35 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej: ustawa o CIT).
Na tle przedstawionego opisu spółka zapytała: Czy w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r., wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 15 ustawy o CIT od wartości początkowej środków trwałych sklasyfikowanych w grupie 1 KŚT w sytuacji, w której nieruchomość dla celów bilansowych stanowi nieruchomość inwestycyjną i tym samym nie stanowi środka trwałego podlegającego odpisom amortyzacyjnym?
Zdaniem spółki, art. 15 ust. 6 ustawy o CIT wprowadzający ograniczenie w możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych w spółkach nieruchomościowych, nie ma zastosowania do spółki nieruchomościowej, która traktuje posiadane nieruchomości jako inwestycje wyceniane według wartości godziwej i nie dokonuje w ogóle odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości. Tym samym, w ocenie strony, jest ona uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 15 ustawy o CIT, naliczanych od wartości początkowej środków trwałych składających się na nieruchomość.
Spółka argumentowała, że art. 15 ust. 6 ustawy o CIT zakłada zastosowanie ograniczenia amortyzacji do spółek nieruchomościowych, które aktywa zaliczone do grupy 1 KŚT traktują jako środki trwałe podlegające amortyzacji także dla celów rachunkowych, a dokonywanymi odpisami amortyzacyjnymi z tytułu zużycia nieruchomości obciążają wynik finansowy jednostki. W świetle przytoczonej regulacji, aby spółkę mógł obowiązywać powyższy limit, musiałyby zostać spełnione łącznie trzy warunki:
1. spółka musi posiadać status spółki nieruchomościowej;
2. amortyzacji podatkowej musi podlegać środek trwały zaliczony do grupy 1 KŚT;
3. ten sam środek trwały musi być również klasyfikowany jako środek trwały na gruncie bilansowym oraz powinny być dokonywane odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu jego zużycia zgodnie z przepisami o rachunkowości.
Z uwagi na fakt, że w przypadku spółki, nieruchomość nie jest zaliczana do środków trwałych w rozumieniu ustawy o rachunkowości, tylko do inwestycji i tym samym spółka nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości nieruchomości, które obciążałyby wynik finansowy, art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.
W przekonaniu spółki, prezentowana interpretacja znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy nowelizującej ustawę o CIT, wprowadzającej art. 15 ust. 6 w analizowanym brzmieniu. Spółka zwróciła ponadto uwagę, że gdyby celem ustawodawcy było wyeliminowanie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych w analizowanym przypadku, zastosowałby on konstrukcję przepisu tożsamą z przepisem dotyczącym zakazu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych, który został wprowadzony poprzez dodanie ust. 2a) w art. 16c ustawy o CIT.
W interpretacji podatkowej z dnia 2 czerwca 2023 r. Dyrektor uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Akcentując rolę wykładni językowej w procesie interpretacji prawa podatkowego, organ podkreślił, że sens regulacji zawartej w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w znowelizowanym brzmieniu w praktyce oznacza, że podatkowe odpisy amortyzacyjne ujmowane w kosztach uzyskania przychodów nie mogą być wyższe od odpisów dokonywanych na podstawie przepisów o rachunkowości. Ustalenie przedmiotowego limitu polega zatem na wyliczeniu podatkowych odpisów amortyzacyjnych i ich porównaniu z odpisami obliczonymi na podstawie przepisów o rachunkowości, przy czym wartość odpisów amortyzacyjnych jaka może być uznana za koszt uzyskania przychodów nie może być wyższa od wartości wyliczonej na podstawie prawa bilansowego. Skoro zatem, tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, spółka nie dokonuje na podstawie przepisów o rachunkowości odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) od posiadanej nieruchomości sklasyfikowanej w grupie 1 KŚT (a więc wartość odpisu amortyzacyjnego osiąga wartość "0"), to nie będzie ona uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonywanych na podstawie ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych.
W skardze wniesionej do tut. Sądu spółka wniosła o uchylenie powyższej interpretacji oraz zwrot przez organ kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym w szczególności kosztów zastępstwa procesowego.
Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że skoro spółka nie dokonuje na podstawie przepisów o rachunkowości odpisów amortyzacyjnych od posiadanej nieruchomości, to mając na uwadze brzmienie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, nie będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonywanych na podstawie ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych, co doprowadziło do uznania przez organ podatkowy, że stanowisko spółki zaprezentowane we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej jest nieprawidłowe.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
W ramach wiążących sąd administracyjny zarzutów i podstawy prawnej środka zaskarżenia - zgodnie z art. 57a zd. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej: Ppsa) - spółka wskazała na błędną wykładnię art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. W tak zakreślonych granicach sporu kwestią wymagającą rozstrzygnięcia było ustalenie, czy ograniczenia dotyczące odpisów amortyzacyjnych wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT znajdą zastosowanie w odniesieniu do spółki nieruchomościowej (w rozumieniu art. 4a pkt 35 powołanej ustawy), która traktuje posiadaną nieruchomość (sklasyfikowaną w grupie 1 KŚT) jako inwestycję wycenianą według wartości godziwej i nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.
Podkreślenia wymaga, że sygnalizowane wyżej zagadnienie było już przedmiotem wypowiedzi sądów administracyjnych, które na gruncie sporów interpretacyjnych między podatnikami a Dyrektorem wskazywały na brak podstaw do objęcia zakresem zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy o CIT opisanego wyżej przypadku (zob. wyroki WSA w Warszawie: z dnia 31 stycznia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2355/22 oraz III SA/Wa 1788/22; a także wyroki WSA w Poznaniu z dnia 1 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Po 752/22; z dnia 10 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Po 789/22 i z dnia 10 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Po 790/22; treść wyroków dostępna w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie: https://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo/query; dalej: CBOSA). Sąd w składzie obecnie orzekającym w pełni podziela prezentowane w judykaturze stanowisko oraz przywoływaną na jego poparcie argumentację, odwołując się do niej wprost z uwagi na tożsamość problemu interpretacyjnego.
Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. (nadanym art. 2 pkt 28 lit. k ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. poz. 2105 ze zm.) "Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki".
Jak trafnie sygnalizowano w pierwszym z ww. wyroków, samo literalne brzmienie wskazanego przepisu ustawy o CIT nie pozwala w sposób jednoznaczny rozstrzygnąć, czy znajduje on zastosowanie w sprawie takiej jak rozpoznawana.
W świetle treści art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, uprawniona jest argumentacja, że sama konstrukcja wskazanego przepisu nie uzależnia stosowania przewidzianego w nim ograniczenia (w odniesieniu do podatkowych odpisów amortyzacyjnych) od tego, czy dana spółka nieruchomościowa dokonuje odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych zgodnie z przepisami o rachunkowości, czy tego nie czyni. Wskazany przepis (w swojej drugiej części rozpoczynającej się od zwrotu "(...) przy czym") stanowi jedynie o tym, że w przypadku spółek nieruchomościowych "odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki". W tym zakresie można argumentować, że gdyby ustawodawca zamierzał ograniczyć zastosowanie wskazanego ograniczenia wyłącznie do spółek nieruchomościowych, które dokonują stosownych odpisów zgodnie z przepisami o rachunkowości, wówczas stosowny warunek zawarłby w części przepisu definiującego adresata tej normy prawnej (a tak nie uczynił). W efekcie, gdyby celem ustawodawcy było ograniczenie zastosowania wskazanego przepisu, wówczas nadałby inne brzmienie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, wskazujące na ustanowienie takiego (dodatkowego) warunku.
Przyjmując tego rodzaju argumentację (dotyczącą wykładni językowej wskazanego przepisu), należałoby stwierdzić, że skoro ustawodawca tak nie uczynił (i nie wprowadził żadnego dodatkowego warunku), to należy uznać, że przepis art. 15 ust. 6 in fine stosuje się względem spółek nieruchomościowych niezależnie od tego, czy spółka nieruchomościowa dokonuje odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych zgodnie z przepisami o rachunkowości, czy tego nie czyni. W efekcie należałoby przyjąć, że przepis ten dla spółek nieruchomościowych określa limity ustalane na podstawie odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) dokonywanych zgodnie z przepisami o rachunkowości i obciążających w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki. Jeżeli dana spółka nieruchomościowa dokonuje odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) zgodnie z przepisami o rachunkowości (obciążających w tym roku wynik finansowy jednostki), to odpisy podatkowe nie mogły przekraczać tak ustalonej wartości. Jednocześnie, w przypadku spółki nieruchomościowej, która nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) zgodnie z przepisami o rachunkowości, co oznacza, że wartość odpisu amortyzacyjnego (umorzeniowego) w takim przypadku osiąga wartość "0", to taka spółka nieruchomościowa nie jest uprawniona do dokonywania odpisów podatkowych w ogóle (limit dla niej wynosi bowiem "0").
Zdaniem Sądu, treść art. 15 ust. 6 ustawy o PIT wskazuje, że możliwa jest również odmienna jego interpretacja (odnosząca się także do jego literalnej treści). W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT "(...) w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy (...) nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości (...), obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki". Omawiany przepis wskazuje zatem na okoliczność "dokonywania" odpisów (które mają obciążać w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki) zgodnie z przepisami o rachunkowości. W konsekwencji należy uznać, że zastosowanie wynikającego z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT ograniczenia (co do wysokości odpisów podatkowych) uzależnione jest od dokonywania przez podatnika odpisów amortyzacyjnych. W efekcie takiego odczytywania wskazanej regulacji, ograniczenie zawarte w tym przepisie znajdowałoby zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy - jak zasadnie podnosiła skarżąca - oprócz pozostałych warunków (tj. warunku podmiotowego, że mamy do czynienia ze spółką nieruchomościową, warunku dotyczącego tego, że spółka ta posiada środki trwałe zaliczane do grupy 1 KŚT, od których dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych) - przedmiotowe aktywa będące w posiadaniu spółki stanowią jednocześnie środki trwałe w rozumieniu przepisów o rachunkowości i spółka dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych, które obciążają wynik finansowy jednostki. Przy przyjęciu wskazanej wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o CIT należałoby stwierdzić, że w sytuacji takiej jak została przedstawiona we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania wobec spółki. Nie traktuje ona bowiem aktywów zaliczanych do grupy 1 KŚT jako środków trwałych podlegających amortyzacji (gdyż traktuje je jako "nieruchomość inwestycyjną w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości, wycenianą według wartości godziwej) i w konsekwencji nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu ustawy o rachunkowości (i nie obciążają one wyniku finansowego jednostki). Przy zastosowaniu omawianej interpretacji przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, dopiero w sytuacji gdyby spółka nieruchomościowa traktowała przedmiotowe aktywa jako środki trwałe podlegające amortyzacji (i odpisy obciążały w danym roku podatkowym wynik finansowy tej jednostki), wówczas znajdowałoby zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT limitujące wysokość odpisów (i odnoszące tę wysokość do wysokości stosowanych przez spółkę odpisów wynikających z ustawy o rachunkowości).
W przekonaniu Sądu, za prawidłowością przedstawionej argumentacji (analogicznej do prezentowanej przez skarżącą) przemawia również pośrednio treść uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej art. 15 ust. 6 ustawy o CIT (Druk nr 1532 Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw – dostępny na str. https://orka.sejm.gov.pl/Druki9ka.nsf/0/A8566521AD17EECEC125874A006F1417/%24File/1532.pdf). W uzasadnieniu wskazanej nowelizacji przedstawiono stanowisko odnoszące się do amortyzacji w spółkach nieruchomościowych. W tym zakresie wskazano, że "Celem zmiany treści przepisów art. 15 ust. 6 ustawy CIT jest zmniejszenie różnic występujących między wartością wykazywanego przez spółkę nieruchomościową w roku podatkowym dochodu przed jego opodatkowaniem podatkiem dochodowym, a wartością wykazywanego - za ten sam okres (rok podatkowy/rok obrotowy) - zysku brutto (zysku przed obciążeniem podatkiem dochodowym). Wskazać przy tym należy, iż określone w przepisach o rachunkowości zasady ustalania wysokości odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości mają bardziej zindywidualizowany charakter niż zasady ustalania wysokości odpisów amortyzacyjnych określone w przepisach ustawy CIT."
Jak zatem wynika ze wskazanego uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej, celem przedmiotowej regulacji było "zmniejszenie różnic" między wartością dochodu przed jego opodatkowaniem podatkiem dochodowym a wartością zysku brutto w kontekście bardziej zindywidualizowanych zasad ustalania odpisów amortyzacyjnych w przepisach o rachunkowości (niż w przepisach ustawy o CIT). Celem wprowadzonej regulacji było zatem swoiste dostosowanie odpisów amortyzacyjnych dokonywanych na gruncie przepisów ustawy o CIT do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych na gruncie przepisów o rachunkowości (z uwagi na bardziej zindywidualizowany charakter tych ostatnich). Powyższe zakłada, że dany podmiot, wobec którego zastosowanie ma znaleźć ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, dokonuje odpisów amortyzacyjnych na gruncie przepisów o rachunkowości. Z uzasadnienia nowelizacji wprowadzającej przedmiotowy przepis nie wynika zatem, że jego celem było wyłączenie możliwości dokonywania amortyzacji jako takiej. Należy jednak mieć również na uwadze to, że "[z]naczenie jakiegokolwiek uzasadnienia do projektu ustawy może być jedynie pomocnicze dla poparcia wyniku wykładni przeprowadzonej zgodnie ze stosowanymi regułami wykładni, w tym przede wszystkim z wykładnią językową, a także systemową." (zob. wyrok NSA z 14 dnia września 2022 r., sygn. akt III FSK 723/22; CBOSA).
W omawianym zakresie skarżąca spółka podnosi również inny argument. Wskazuje, że gdyby celem ustawodawcy było wyeliminowanie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych, zastosowałby on konstrukcję przepisu tożsamą z przepisem dotyczącym zakazu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych, który został wprowadzony poprzez dodanie pkt 2a w art. 16c ustawy o CIT. Dostrzegając racjonalność wskazanego argumentu należy stwierdzić, że co do zasady ustawodawcy przysługuje pewna swoboda w zakresie tego w jaki sposób - z punktu widzenia technik legislacyjnych - osiągnie określony przez siebie rezultat. Okoliczność zawarcia w art. 16c pkt 2a ustawy o CIT wyłączenia z amortyzacji "budynków mieszkalnych, lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej", nie wyklucza możliwości uzyskania tożsamego efektu poprzez odpowiednie zapisanie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Co do zasady możliwe było zatem doprowadzenie do sytuacji, że odpisy amortyzacyjne (umorzeniowe) w przypadku spółek nieruchomościowych, które nie dokonują amortyzacji zgodnie z przepisami o rachunkowości i osiągają wartość "0", w konsekwencji nie są w ogóle uprawnione do dokonywania odpisów podatkowych. W ocenie Sądu należy jednak zwrócić uwagę, że zastosowanie odmiennej techniki legislacyjnej (w odniesieniu do art. 16c pkt 2a oraz art. 15 ust. 6 ustawy o CIT - przy przyjęciu wykładni zaprezentowanej przez organ) nastąpiło w ramach jednego aktu nowelizującego. Zdaniem Sądu, okoliczność ta przemawia przeciwko możliwości uznania tożsamości skutków podatkowych wskazanych zmian, to jest interpretowania art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w taki sposób, który umożliwiałby osiągnięcie skutku przewidzianego w art. 16c pkt 2a ustawy o CIT.
W ocenie Sądu, powyższe wskazuje na istnienie wątpliwości wynikających z samego brzmienia nowowprowadzonej (spornej w niniejszej sprawie) regulacji. Akceptacji stanowiska organu interpretacyjnego sprzeciwiają się również wątpliwości związane z brakiem realizacji celu wynikającego z uzasadnienia projektu ustawy wprowadzającej omawianą regulację oraz posłużenia się różnymi metodami legislacyjnymi w jednym akcie prawnym. Dokonując zatem wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie można pomijać kluczowego znaczenia jakie dla podatników pełni regulacja dotycząca kosztów uzyskania przychodu i związana z tym konieczność precyzyjnego definiowania wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów. Szczególnego znaczenia nabiera to w odniesieniu do spółek nieruchomościowych, dla których koszt z tytułu amortyzacji nieruchomości może stanowić podstawowy koszt rachunku podatkowego takiego podatnika.
Wobec powyższego, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stanął na stanowisku, że przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT ograniczenie wysokości podatkowych odpisów amortyzacyjnych dotyczących środków trwałych zaliczonych do grupy 1 KŚT do wysokości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych dokonywanych zgodnie z przepisami o rachunkowości, znajduje zastosowanie w odniesieniu do spółek nieruchomościowych, o ile spółka nieruchomościowa dane aktywa, zaliczane do grupy 1 KŚT, traktuje jako środki trwałe podlegające amortyzacji zgodnie z przepisami o rachunkowości.
Z treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i przedstawionego w nim stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że w odniesieniu do skarżącej nie jest spełniony warunek wynikający z powyższego zastrzeżenia. Spółka wskazała bowiem, że należąca do niej nieruchomość jest ujmowana w bilansie jako nieruchomość inwestycyjna w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości. Wyjaśniła również, że w ramach stosowanej polityki rachunkowości w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nie były i nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne w rozumieniu ustawy o rachunkowości.
Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał za zasadny podniesiony w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego wskutek błędnej wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Ponownie rozpoznając sprawę, organ interpretacyjny uwzględni stanowisko zaprezentowane w niniejszym wyroku, w szczególności uznając, że przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT względem spółek nieruchomościowych ograniczenie wysokości podatkowych odpisów amortyzacyjnych dotyczących środków trwałych zaliczonych do grupy 1 KŚT do wysokości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych dokonywanych zgodnie z przepisami o rachunkowości, znajduje zastosowanie o ile dana spółka nieruchomościowa dane aktywa, zaliczane do grupy 1 tej Klasyfikacji, traktuje jako środki trwałe podlegające amortyzacji.
Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w związku art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) Ppsa, orzekł jak w punkcie 1) sentencji wyroku.
O kosztach postępowania sądowego postanowiono w punkcie 2) sentencji wyroku na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4, art. 209 Ppsa oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687). Na zasądzoną tytułem zwrotu kosztów postępowania kwotę składały się: wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł) i opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).