III SA/WA 1681/22

III SA/Wa 1681/22 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2022-10-28
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-07-25
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Hanna Filipczyk /przewodniczący/
Kamil Kowalewski /sprawozdawca/
Radosław Teresiak
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Sygn. powiązane
III FSK 367/23 - Wyrok NSA z 2024-01-19
III FSK 267/23 - Wyrok NSA z 2024-11-14
III SA/Wa 1704/22 - Wyrok WSA w Warszawie z 2022-11-21
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Hanna Filipczyk, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, asesor WSA Kamil Kowalewski (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2022 r. sprawy ze skargi K.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 31 maja 2022 r. nr 1401-IEW1.4123.22.2022.6.AD w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień, listopad i grudzień 2016 r. oddala skargę
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2022 r., nr [...] , wydaną po rozpatrzeniu odwołania K.S. (dalej też jako "Skarżący") Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej też jako "DIAS" lub "Dyrektor IAS"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (dalej też jako "NUS" lub "Naczelnik US") z dnia [...] grudnia 2021 r. nr [...] , wydaną w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej jako prezesa zarządu spółki B. Sp. z o. o., NIP [...] , za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: wrzesień, listopad i grudzień 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi.
Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik US wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe B. Sp. z o.o. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2021 r. Postępowanie to dotyczyło zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) za miesiące wrzesień, a także listopad i grudzień 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. NUS zakończył je decyzją z dnia [...] grudnia 2021 r., którą orzeczono o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe B. Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień, listopad i grudzień 2016 r. w łącznej kwocie 77.637,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 29.708,00 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w łącznej wysokości 4.828,40 zł., na Skarżącego, jako prezesa zarządu spółki.
W dniu 27 stycznia 2021 r. – z zachowaniem ustawowego terminu – pełnomocnik Skarżącego złożył odwołanie od decyzji NUS, zarzucając jej naruszenie:
1) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez:
a) brak wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki i oparcie się na postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, które zawiera błędne wnioski co do braku skuteczności egzekucji z pojazdów, nieruchomości i domniemania odnośnie braku osiągania przez Spółkę dochodu (str. 6-8 decyzji),
b) przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów polegające na wewnętrznie sprzecznym uznaniu, że "niewypłacalność Spółki powstała w 2016 r." (str. 11 decyzji), i że Spółka nie wykonuje swoich bieżących zobowiązań od 20 marca 2017 r. (str. 11 decyzji),
c) oparcie tezy o zaległościach Spółki względem innych niż tut. organ wierzycieli na podstawie założeń, a nie dowodów i faktów, tj. ograniczenie się do stwierdzenia, że "ustalono, że w 2017 r. do Urzędu Skarbowego w P. wpłynęło 11 sztuk zajęć wierzytelności od Komorników Sądowych" (str. 12 Decyzji),
d) nieustalenie faktycznego okresu sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu,
2) naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. z zw. z art. 10 i 11 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe (dalej: "u.p.r."):
a) poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że stan niewypłacalności powstaje z momentem niezapłacenia jednego czy kilku długów podczas gdy niewykonywanie zobowiązań (stan niewypłacalności) w okresie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu, powinno mieć charakter trwały i dotyczyć przeważającej części zobowiązań,
b) poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Skarżący w sposób zawiniony nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości, co ostatecznie skutkowało niezastosowaniem ww. przepisów mimo, że brak było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenia upadłości Spółki, a w konsekwencji również brak było winy Skarżącego,
3) naruszenie art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p. poprzez wydanie decyzji w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, które było niedopuszczalne, albowiem zostało wszczęte przed doręczeniem Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego tj. decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...] marca 2019 r., nr [...] .
4) naruszenie art. 118 § 1 O.p., poprzez wydanie Decyzji po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, co skutkuje brakiem możliwości przypisania Skarżącemu odpowiedzialności za zobowiązania Spółki.
DIAS, po rozpatrzeniu odwołania, wspomnianą na wstępie decyzją zaskarżone odwołaniem orzeczenie utrzymał w mocy.
W uzasadnieniu w pierwszej kolejności zwrócił uwagę, że odpowiedzialność orzeczona zaskarżoną decyzją dotyczy zaległości podatkowych Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za: wrzesień, a także listopad i grudzień 2016 r., terminy płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za te okresy upłynęły więc odpowiednio w dniach 25 października 2016 r., 26 grudnia 2016 r., 25 stycznia 2017 r. Jednak bieg terminu ich przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i został przerwany zgodnie z art. 70 § 4 O.p., gdyż w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny w dniu [...] maja 2019 r., na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] , [...] , [...] , dokonał skutecznego zajęcia rachunku bankowego spółki B. Sp. z o. o. w Bank [...] w W. . Wobec tego DIAS uznał, że zaległości w podatku od towarów i usług Spółki pozostają wymagalne.
Niejako przy okazji DIAS odniósł się do podniesionego przez Skarżącego zarzutu naruszenie art. 118 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji organu pierwszej instancji po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa. Jak zauważył, co prawda doręczono ją 13 stycznia 2022 r., a więc po upływie wspomnianego terminu, jednak została ona wydana, jak wskazuje data na decyzji w dniu [...] grudnia 2021 r. i niezwłocznie skierowana do wysyłki celem doręczenia, co potwierdza stempel placówki pocztowej umieszony na zwrotnym potwierdzeniu odbioru decyzji. Zaś zgodnie z literalnym brzmieniem art. 118 § 1 O.p., co podkreślił DIAS, o naruszeniu 5-letniego terminu decyduje dzień wydania decyzji, a nie jej doręczenia. Taki sposób rozumowania w ocenie DIAS zbieżny jest z dominującą linią orzeczniczą sadów administracyjnych nakreśloną uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2007 r., I FPS 5/07.
Odnosząc się do okoliczności powstania zaległości podatkowych Spółki DIAS wskazał, że ta w deklaracji VAT-7 wykazała:
- za wrzesień 2016 kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 20.000,00 zł oraz kwotę przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 9.390,00 zł
- za listopad 2016 r. kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 100.000,00 zł oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 1.972,00 zł.
- za grudzień 2016 r. kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 100.000,00 zł oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 4.359,00 zł,
które zgodnie z deklaracją Spółki zostały zwrócone na jej konto odpowiednio w dniu [...] grudnia 2016 r. – kwota 15.369,00 zł, w dniu [...] marca 2017 r. – 76.379,00 zł, w dniu [...] kwietnia 2017 r. – 100.000,00 zł. Ponadto pozostałe część zwrotu zostały zaliczone na poczet zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowniczych Spółki w następujący sposób – kwota 4.631,00 zł została zaliczona na poczet zaliczki za miesiąc listopad 2016 r., kwota 6.698,00 zł na poczet zaliczki za miesiąc grudzień 2016 r., i kwota 16.923,00 zł na poczet podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2017 r.
Jednak Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2019 r. (doręczoną w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 29.03.2019 r.) określił Spółce wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych i wysokość podatku do zwrotu za miesiące wrzesień 2016 r., październik 2016 r., listopad 2016 r. i grudzień 2016 r. w sposób odmienny niż zadeklarowany przez Spółkę. W efekcie kwoty zwróconego Spółce podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień, listopad i grudzień okazały się zawyżone, a jako, że Spółka nie zwróciła na rachunek właściwego Urzędu Skarbowego otrzymanych nienależnie kwot zwrotu Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. w dniu [...] maja 2019 r. wystawił wobec niej trzy tytuły wykonawcze o numerach: [...] obejmujący zaległość z tytułu nienależnego zwrotu podatku VAT za wrzesień 2016 r. w kwocie 6.431,00 zł, [...] obejmujący zaległość z tytułu nienależnego zwrotu podatku VAT za listopad 2016 r. w kwocie 53.060,00 zł; [...] obejmujący zaległość z tytułu nienależnego zwrotu podatku VAT za grudzień 2016 r. w kwocie 18.146,00 zł.
Postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do wyegzekwowania tych zaległości, dlatego – jak zauważył DIAS – Naczelnik US postanowieniem z dnia [...] czerwca 2021 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako członka zarządu B. Sp. z o.o. za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: wrzesień listopad i grudzień 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi.
DIAS wyjaśnił, że zgodnie z wpisem w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego według stanu na dzień 31 marca 2022 r. nr [...] , Skarżący miał nadal pełnić funkcję prezesa zarządu Spółki nieprzerwanie od dnia 4 czerwca 2013 r. Natomiast zaznaczył też, że przy odwołaniu Skarżący przedstawił skan rezygnacji z członkostwa w zarządzie B. Sp. z o.o. z dnia [...] stycznia 2021 r., którą przekazano wspólnikom w dniu [...] stycznia 2021 r. Zatem DIAS przyjął, że dokonał rezygnacji z pełnienia funkcji w zarządzie Spółki po okresie za, który odpowiada na podstawie decyzji NUS, lecz pozostawał prezesem zarządu w czasie upływu płatności za zobowiązania objęte decyzją, tj. w okresie od 25 października 2016 r. – 25 stycznia 2017 r.
DIAS odniósł się również do argumentacji pełnomocnika Skarżącego dotyczącej nieskutecznego powołany na stanowisko prezesa zarządu B. Sp. z o.o. gdzie wyjaśnił, że Skarżącemu przysługiwało prawo złożenia powództwo przeciwko spółce o stwierdzenie nieważności uchwały zgromadzenia wspólników podjętej w przedmiocie powołania do zarządu. DIAS dodał też, że pojęcie "pełnienia obowiązków członka zarządu" należy rozumieć w ujęciu formalnym, tj. jako posiadanie formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość.
Następnie DIAS zauważył, że przesłanką orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności jest wykazanie bezskuteczności egzekucji zaległości z majątku podatnika. W tym zakresie, po wystawieniu wspomnianych wyżej tytułów wykonawczych, zawiadomieniem z dnia [...] maja 2019 r. wystawionym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] , [...] , [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku zobowiązanego prowadzonego przez Bank [...] w W. S.A., lecz w odpowiedzi Bank poinformował o braku środków pieniężnych na realizację zajęcia oraz o wystąpieniu zbiegu egzekucji z prowadzoną przez Komornika Sądowego. Zaś wobec braku składników majątkowych z których egzekucja byłaby możliwa – jednymi okazał się przyczepa o nieustalonym miejscu pobytu oraz nieruchomość położona w miejscowości L. ul. [...] , na której ustanowione są hipoteki na rzecz Banków w łącznej wysokości ok. 30 milionów złotych – Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. postanowieniem z dnia [...] maja 2020 r. umorzył, jako bezskuteczne, prowadzone do majątku B. Sp. z o. o. postępowanie egzekucyjne.
Jak wyjaśnił dalej DIAS, oprócz przesłanek pozytywnych, art. 116 § 1 O.p. określający warunki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki kapitałowej, przewiduje też istnienie przesłanek negatywnych, tzw. egzoneracyjnych. Zauważył jednak, że zgodnie z dominującym poglądem judykatury ciężar ich wykazania spoczywa na członku zarządu spółki, który miałby ponosić solidarną odpowiedzialność za jej zaległości podatkowe. Zgodnie z twierdzeniami DIAS, członek zarządu chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako osoba trzecia powinien wykazać, że:
• we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2017 r. poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149 i 398) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo
• niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;
• istnieje konkretny majątek spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
Weryfikując wystąpienie tych przesłanek DIAS zauważył, że w dniu [...] grudnia 2016 r. dokonano spółce zwrotu podatku w wysokości 15.369,00 zł. Natomiast pozostała część zwrotu w kwocie 4.631,00 zł została zaliczona zgodnie z wnioskiem spółki na poczet zaliczki na podatek dochodowy pobrany od wynagrodzeń pracowniczych za miesiąc listopad 2016 r. Kolejno w dniu [...] marca 2017 r. dokonano spółce zwrotu podatku w wysokości 76.379,00 zł. Natomiast pozostała część zwrotu została zaliczona zgodnie z wnioskiem spółki odpowiednio: kwota 6.698,00 zł na poczet zaliczki na podatek dochodowy pobrany od wynagrodzeń pracowniczych za miesiąc grudzień 2016 r., kwota 16.923,00 zł na poczet podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2017 r. Następnie w dniu [...] kwietnia 2017 r. dokonano spółce zwrotu podatku w wysokości 100.000,00 zł.
Powyższe zwroty podatku VAT okazały się w częściowo nienależne, gdyż Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z dnia [...] marca 2019 r. określił dla B. Sp. z o. o. wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za miesiące od września do grudnia 2016 r.
DIAS zauważył, że w ocenie Naczelnika US, Spółka zaprzestała płacenia swoich wymagalnych zobowiązań od 20 grudnia 2016 r. tj. od dnia otrzymania zwrotu w wysokości wyższej od należnej za miesiąc wrzesień 2016 r. Zatem prawidłowo – zdaniem DIAS - przyjął, że czasem, gdy Spółka stała się niewypłacalna, był marzec 2017 r. kiedy od dnia otrzymania zwrotu w wysokości wyższej od należnej za miesiąc wrzesień 2016, który stał się zaległością podatkową, minęło trzy miesiące. DIAS stanął na stanowisku, że marzec 2017 r. był momentem, w jakim Spółka stała się niewypłacalna w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i rozpoczął swój trzydziestodniowy termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Od tego też momentu liczony winien być termin na złożenie przez Skarżącego, jako członka zarządu Spółki, wniosku o ogłoszenie jej upadłości, czego jednak nie uczynił. Natomiast w kolejnych miesiącach, co również odnotował DIAS, jej kondycja finansowa ulegała tylko dalszemu pogorszeniu.
Z ustaleń organów podatkowych wynika, że w okresie zajmowania stanowiska prezesa zarządu Spółki K.S. nie złożył wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Mając zaś na uwadze, że art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., w odniesieniu do przesłanki braku winy, jako okoliczności wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, nie wprowadza rozróżnienia na winę umyślną i nieumyślną. Wobec braku złożenia takiego wniosku przez Skarżącego, jako osobę profesjonalnie zarządzająca podmiotem gospodarczym uznał dwie pierwsze przesłanki egzoneracyjne za niespełnione. Brak majątku Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie jej zobowiązań uznał zaś za okoliczności, która wyłącza wystąpienie trzeciej z tych przesłanek.
W tych warunkach DIAS stanął na stanowisku, że brak było przeszkód do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności K.S. ze spółką B. za jej zaległości podatkowe.
Skarżący nie zgadzając się z tą decyzją wywiódł na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżając decyzję DIAS w całości zarzucił jej:
1) naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 127, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p., poprzez ustalenie w oparciu o wpis w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, że w okresie powstania zaległości podatkowych Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu (str. 8 Decyzji), mimo że przepis ten ma charakter jedynie deklaratoryjny, z jednoczesnym:
a) zmarginalizowaniem dowodu zgłoszonego przez Skarżącego na okoliczność wadliwego powołania Skarżącego do zarządu tj. protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia [...] lutego 2013 r. wraz z uchwalą nr [...] powołaniu do zarządu oraz listą obecności, m.in. z tego że Skarżący nie przedstawił dokumentów podważających ważność uchwały na etapie postępowania przed organem pierwszej Instancji (str. 8 Decyzji), podczas gdy organ odwoławczy jest zobowiązany do ponownego rozpatrzenia sprawy w jej całokształcie wynikającym również z dowodów, które strona przedłożyła dopiero na etapie postępowania odwoławczego,
b) pominięciem tego, że uchwała została podjęta z naruszeniem art 240 i 243 § 1 kodeksu spółek handlowych, gdyż zgromadzenie wspólników nie było zdolne do podejmowania uchwal - nie było formalnie zwołane, a na zgromadzeniu wspólników nie był reprezentowany cały kapitał zakładowy (na zgromadzeniu wspólników nie był obecny wspólnik F. GmbH (ani osoba reprezentująca tę spółkę ani pełnomocnik), za którego podpis na liście obecności złoży inny wspólnik), zatem Skarżący nie został prawidłowo powołany do organu i brak jest możliwości przypisania Skarżącemu odpowiedzialności za zobowiązania Spółki,
c) pominięciem tego, że Skarżący złożył rezygnację z pełnienia funkcji członka zarządu w dniu [...] stycznia 2021 r., która była skuteczna z dniem następującym po dniu, na który Skarżący zwołał zgromadzenie wspólników (zgromadzenie zwołano na [...] lutego 2021 r.),
d) brak wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki i oparcie się w tym zakresie na postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, które zawiera błędne wnioski co do braku dysponowania przez Spółkę majątku mogącego być przedmiotem skutecznej egzekucji, bezskuteczności egzekucji z ruchomości (zarejestrowanej przyczepy) i nieruchomości oraz domniemania odnośnie braku osiągania przez Spółkę dochodu w dacie umorzenia egzekucji (str. 12 Decyzji),
e) odmowę przeprowadzenia wniosku dowodowego Skarżącego o zwrócenie się do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym we W. A.M. o udostępnienie akt postępowania egzekucyjnego skierowanego do nieruchomości położonej w miejscowości L. , dla której Sąd Rejonowy we W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze [...] i włączenie ich do akt sprawy, wobec uznania, że przeprowadzenie wnioskowanych dowodów nie jest niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, dotychczas zgromadzony materiał dowodowy jest wystarczający do poczynienia ustaleń, więc przeprowadzenie tych dowodów nie miałoby wpływu na rozstrzygniecie przedmiotowej sprawy (str. 17 decyzji), podczas gdy dowody te są istotne dla ustalenia, że egzekucja z majątku Spółki (z nieruchomości) nie była bezskuteczna, a dodatkowo odmowę przeprowadzenia ww. dowodu w uzasadnieniu decyzji, tj. z pominięciem rozstrzygnięcia wniosku Skarżącego w formie niezaskarżalnego postanowienia o odmowie przeprowadzenia dowodu,
f) przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów polegające na uznaniu, że marzec 2017 r. był momentem w jakim Spółka stała się niewypłacalna (str. 15 decyzji), i jest tożsama z momentem upływu trzech miesięcy od otrzymania zwrotu podatku w wysokości wyższej od należnej za miesiąc wrzesień 2016 r.,
g) brak wyczerpującego zebrania materiału dowodowego w zakresie faktycznego stanu finansowego Spółki z jednoczesnym zmarginalizowaniem dowodów zgłoszonych przez Skarżącego świadczących o braku podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki (w okresie, w którym Skarżący wykonywał obowiązki prezesa zarządu, tj.:
- pisma [...] w C. z dnia [...] grudnia 2016 r. xv przedmiocie dokapitalizowania Spółki i ubezpieczenia majątku stanowiącego zabezpieczenie kredytów,
- pisma S. Sp. z o.o. z informacją o zainteresowaniu przejęciem udziałów w Spółce,
- pisma S. Sp. z o.o. z dnia [...] sierpnia 2017 r — oferty nabycia wierzytelności kredytowych [...] w C. oraz [...] S.A. z tytułu kredytów udzielonych Spółce,
- odpowiedzi [...] w C. z dnia [...] lutego 2019 r. na ofertę komercyjną SIA W. ,
- oświadczenia Spółki z dnia [...] kwietnia 2019 r. i [...] sierpnia 2020 r. dotyczącego sprzedaży portfela wierzytelności przez [...] w C.
- umowy o zachowaniu poufności i wyłączności z G. B. V;
h) oparcie tezy o generowaniu przez Spółę zaległości względem innych wierzycieli na ogólnym sformułowaniu, że "w 2017 r. do Urzędu Skarbowego w P. wpłynęło 11 sztuk zajęć wierzytelności od Komorników Sądowych dotyczących B. " (str. 15 Decyzji),
co wszystko łącznie skutkowało wybiórczą i wadliwą oceną dowodów wynikającą z nieprzestrzegania zasady swobodnej ich oceny oraz nieprawidłowymi ustaleniami co do stanu faktycznego sprawy, w szczególności co do okoliczności sprawowania przez Skarżącego funkcji w zarządzie w okresie powstania zaległości podatkowych oraz co do daty niewypłacalności (trwałego zaprzestania regulowania zobowiązań) Spółki,
2) naruszenie przepisów postępowania tj. art. 123 § 1 i art. 200 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, polegające na wydaniu decyzji bez uprzedniego wyznaczenia Skarżącemu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego,
3) naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 116 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 252 § 4 ksh poprzez przypisanie Skarżącemu solidarnej odpowiedzialności za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług w sytuacji gdy wobec nieważności uchwały o powołaniu do zarządu, nie pełnił funkcji członka zarządu w znaczeniu formalnym, w więc termin płatności zobowiązań podatkowych nie w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu,
4) naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. z zw. z art. 10 i 11 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe, poprzez:
a) błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że stan niewypłacalności powstaje z momentem niezapłacenia jednego czy kilku długów podczas gdy niewykonywanie zobowiązań (stan niewypłacalności) w okresie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu, powinno mieć charakter trwały i dotyczyć przeważającej części zobowiązań,
b) błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że członek zarządu jest zobowiązany do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości również w sytuacji gdy spółka zalega z wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, podczas gdy istnienie tylko jednego wierzyciela – Skarbu Państwa wyłącza odpowiedzialność członka zarządu spółki,
c) błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że członek zarządu jest zobowiązany do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości również w sytuacji gdy nie ma on wiedzy o zaległościach podatkowych spółki (nienależnym zwrocie podatku), które powstały w związku z wydaną kilka lat później decyzją określającą odmienną wysokość zobowiązania podatkowego,
d) błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Skarżący w sposób zawiniony nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości, co ostatecznie skutkowało niezastosowaniem ww. przepisów mimo, że brak było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenia upadłości Spółki, a w konsekwencji również brak było winy Skarżącego, co skutkowało przypisaniem Skarżącemu odpowiedzialności za zaległości Spółki.
5) naruszenie przepisów prawa materialnego art. 118 § 1 O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż dla zachowania terminu do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej jest samo formalne wydanie decyzji, podczas gdy skutki materialnoprawne takiej decyzji należy wiązać z jej doręczeniem, gdyż ma ona charakter konstytutywny, co w rezultacie skutkowało wydaniem decyzji organu pierwszej instancji po upływie ustawowego 5-letniego terminu.
Nadto na podstawie art. 252 § 4 kodeksu spółek handlowych Skarżący podniósł zarzut nieważności uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. w przedmiocie powołania Skarżącego do zarządu Spółki i powierzenia mu funkcji prezesa zarządu.
Wskazując zaś na powyższe naruszenia zwrócił się do Sądu o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji całości, a także o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Dyrektor IAS przesyłając skargę wraz z aktami sprawy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał zaprezentowaną wcześniej argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
W tym miejscu należy wyjaśnić, że kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej, sprawowana przez Sąd, dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, sprowadza się zatem do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. Natomiast zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 239 z późn. zm. – dalej też jako "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.
Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w tak zakreślonych granicach Sąd przyjął, że spór jaki zarysował się pomiędzy Skarżącym, a Dyrektorem IAS dotyczy możliwości orzeczenia o ponoszeniu przez Skarżącego solidarnej odpowiedzialności ze spółką B. za miesiące wrzesień, listopad i grudzień 2016 r. Zasadnicze zarzuty Skarżącego dotyczą bowiem tego, że decyzja w tym przedmiocie już przez organ pierwszej instancji została wydana po upływie przewidzianego terminu, jak również tego, że Skarżący miał zostać wadliwie powołany na członka zarządu tej spółki, a przez to nie mógł też ponosić odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe. Oprócz tego Skarżący podniósł zarzuty dotyczące wadliwych ustaleń organów podatkowych w zakresie kondycji finansowej spółki, jak też momentu gdy miała stać się ona niewypłacalna. Wreszcie w ocenie Skarżącego nie ziściły się przesłanki orzeczenia wobec niego o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki bowiem ta miała tylko jednego wierzyciela jakim był Skarb Państwa.
Natomiast DIAS w sporze tym zaprezentował pogląd, że ziściły się wszystkie pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe spółki B. , co przy braku przesłanek negatywnych oznacza, że zasadnym było wydanie decyzji w tym przedmiocie.
Rekonstruując stan faktyczny, jaki stanowił tło skarżonego rozstrzygnięcia, Sąd uznał za niebudzące wątpliwości, że spółka B. posiada zaległości podatkowe wynikające z uzyskanego w zawyżonej kwocie zwrotu podatku VAT naliczonego za miesiące wrzesień, listopad i grudzień 2016 r. Jak wynika z akt sprawy i co przyjęły za ustalone organy podatkowe obu instancji spółka w deklaracji VAT-7 za miesiące wrzesień – grudzień 2016 r. wykazała odpowiednie kwoty podatku VAT do zwrotu i do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, a także do zaliczenia na poczet innych zobowiązań podatkowych, które zostały rozdysponowane zgodnie z oczekiwaniami Spółki. Jednakże w związku z późniejszym rozliczeniem podatku VAT w decyzji Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. w sposób odmienny od zadeklarowanego przez spółkę okazało się, że zwroty za miesiące wrzesień, listopad i grudzień zostały zrealizowane na rzecz spółki w zawyżonej kwocie. Fakty te wynikające z zestawienia deklaracji złożonej przez spółkę z ustaleniami wydanej następnie decyzji w przedmiocie rozliczenia jej podatku VAT, nie były kwestionowane przez Skarżącego i nie budzą zasadnych wątpliwości Sądu.
Nie budzi również wątpliwości, że zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień, listopad i grudzień 2016 r. były przedmiotem postępowania egzekucyjnego. Postępowanie to zostało wszczęte w dniu [...] maja 2019 r., kiedy to spółce doręczono zawiadomienie o zajęciu jej rachunku bankowego prowadzonego przez Bank [...] w W. S.A. wraz z odpisami trzech tytułów wykonawczych z dnia [...] maja 2019 r. oznaczonych nr [...], [...] , [...] . Owe tytułu wystawione były przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. i obejmowały zaległości spółki z tytułu nienależnego zwrotu podatku VAT za wrzesień, listopad i grudzień 2016 r.
W toku postępowania organ egzekucyjne podjęły czynności, dzięki którym ujawniły, że w skład majątku spółki wchodzą naczepa, lecz nie udało się ustalić miejsca jej postoju, a także nieruchomość położona w miejscowości L. ul. [...] , dla której Sąd Rejonowy we W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze [...] . Jednakże, jak również ustalono w toku postępowania egzekucyjnego, wartość tej nieruchomości została oszacowana przez biegłego na kwotę [...] zł przy czym na jej hipotece ustanowiono wpisy na rzecz banków w łącznej wysokości ok. 30 milionów złotych. Na zajętym rachunku spółka od dłuższego czasu nie odnotowała wpływu żadnych środków pieniężne. Biorąc pod uwagę wszystkie te czynniki Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. postanowieniem z dnia [...] maja 2020 r. umorzył prowadzone do majątku spółki postępowanie egzekucyjne.
Kolejnym elementem stanu faktycznego, który organy podatkowe uznały za ustalony była kwestia pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki B. . Organy uznały bowiem, że K.S. pozostawał prezesem zarządu tej spółki w sposób nieprzerwany od dnia 4 czerwca 2013 r., przynajmniej do dnia [...] stycznia 2021 r. Wprawdzie, jak dostrzegł w skarżonej decyzji DIAS, według wpisu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] , aktualnego na dzień 31 marca 2022 r., Skarżący nadal pozostawał wpisany jako członek zarządu, tym niemniej organy przyjęły, zgodnie z podnoszonymi przez Skarżącego twierdzeniami znajdującymi odzwierciedlenia w przedstawionej przez niego dokumentacji, że w dniu [...] stycznia 2021 r. złożył on rezygnację z członkostwa w zarządzie Spółki.
W tym miejscu można odnieść się częściowo do zarzutu Skarżącego dotyczącego końcowej daty pełnienia przez niego funkcji członka zarządu spółki. Dotyczy on błędnego, zdaniem Skarżącego, ustalenia tej daty z pominięciem argumentacji przedstawionej w odwołaniu, a następnie skardze. W ocenie Sądu zarzut ten jest oczywiście bezzasadny, bowiem organy podatkowe obu instancji, wbrew twierdzeniom K.S. , za moment, w którym miał on przestać pełnić funkcję prezesa zarządu B. Sp. z o.o., uznają zgodnie z jego argumentacją, dzień złożenia oświadczenia o rezygnacji, czyli [...] stycznia 2021 r. Ustalenie to staje się więc w istocie niesporne pomiędzy Skarżącym, a organami podatkowymi.
Więcej kontrowersji wywołuje natomiast problem pełnienia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki w związku z podniesionym przez niego zarzutem nieważności uchwały w sprawie powołania go na tą funkcję. Otóż jak wynika z akt sprawy K.S. miał zostać powołany na prezesa zarządu B. uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. Jednakże zdaniem Skarżącego owa uchwała obarczona jest wadą skutkującą jej nieważnością. Kwestionowane przez Skarżącego uchwała miała mianowicie zostać podjęta z naruszeniem art 240 i 243 § 1 kodeksu spółek handlowych, gdyż zgromadzenie wspólników miało zdolności do podejmowania uchwal, ponieważ nie było formalnie zwołane. Skarżący twierdzi, że na zgromadzeniu wspólników nie był reprezentowany cały kapitał zakładowy, konkretnie nie był na nim obecny wspólnik F. GmbH, ani osoba reprezentująca tę spółkę, a podpis na liście obecności w jej miejsce złożył inny wspólnik.
Odnosząc się do zarzutu błędu w ustaleniach organów podatkowych, polegającego na przyjęciu wyłącznie o dane pochodzące z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, że Skarżący w okresie gdy upływały terminy płatności zobowiązań podatkowych spółki, które przekształciły się w zaległości objęte niniejszą decyzją, pełnił funkcję prezesa jej zarządu, trzeba wyjaśnić, że pełnienie funkcji członka zarządu, jako przesłanka odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej przywidziana w art. 116 § 2 O.p., w brew zarzutom skargi rozwiniętym przez pełnomocnika Skarżącego na rozprawie w dniu 28 października 2022 r., ma charakter nie formalny lecz obiektywny.
Podobny pogląd zdaje się być dominującym w orzecznictwie, a jako jego reprezentatywny przykład wskazać można chociażby wyrok NSA z dnia 5 października 2022 r., 2022 r., III FSK 900/21, gdzie Sąd również dochodzi do konstatacji o jej obiektywnym charakterze, z czym skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni się zgadza i przyjmuje to stanowisko NSA jako własne. Oceniając zatem czy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu spółki w okresie gdy upływały terminy płatności jej zobowiązań podatkowych, które następnie przekształciły się w zaległości trzeba wziąć pod uwagę to, czy miała ona nieograniczoną możliwość sprawowania tej funkcji. Bez znaczenia przy przyjęciu takiego założenia pozostaje zaś dopełnienia wymogów formalnych. Z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy, nie tylko rzeczonego wypisu z KRS, wynika zaś że Skarżący dysponował nieskrępowanym prawem reprezentowania B. o czym świadczy chociażby to, że składał w jej imieniu deklaracje podatkowe. Niekonsekwentna w tym zakresie pozostaje również jego linia argumentacyjna zaprezentowana w skardze z jednej bowiem strony próbuje on dowieść, że nigdy nie był – na skutek wadliwie podjętej uchwały – członkiem zarządu spółki, by następnie podnieść, że złożył z tej funkcji rezygnację domagając się przyjęcia, że dzień jej złożenia jest tym, z którym jego funkcja w zarządzie spółki ustała.
Biorąc pod uwagę wszystkie te elementy Sąd uznał, że fakt pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu spółki B. w okresie, gdy upływały terminy płatności podatku VAT za okres wrzesień, listopad i grudzień 2016 r. została przez organy podatkowe ustalona w sposób prawidłowy i na ten moment nie budzi ona wątpliwości.
Organy podatkowe ustaliły również i nie było to sporne pomiędzy nimi, a Skarżącym, że w okresie gdy pełnił on funkcję prezesa zarządu Spółki nie został złożony wniosek o ogłoszenie jej upadłości. Przy czym w ocenie organów zaistniały przesłanki do jego wniesienia, a zmaterializowały się one w marcu 2017 r., gdy upłynęły trzy miesiące od dnia nienależnego zwrotu spółce pierwszej nadpłaty w podatku VAT za wrzesień 2016 r., która została dokonana w dniu [...] grudnia 2016 r.
Istotnie K.S. w okresie kiedy pełnił funkcję członka zarządu spółki nie składał wniosku o ogłoszenie upadłości spółki B. . Zarzuca on natomiast, że organy błędnie ustaliły datę kiedy wniosek o ogłoszenie upadłości spółki powinien być złożony, co w jego ocenie było wynikiem przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów. W tym miejscu Sąd stwierdza jednak, że rozstrzygnięcie tej kwestii możliwe będzie w dalszej części wywodu po analizie niezbędnych przepisów prawa materialnego.
Przechodząc do dalszej części wywody trzeba wyjaśnić, że materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy Ordynacja podatkowa dotyczące ponoszenia odpowiedzialności podatkowej przez osoby trzecie. Zakres tej odpowiedzialności uregulowany jest w art. 107 § 1 O.p., który stanowi, że w przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z przepisu tego wynika ogólna zasada w myśl, której osoby trzecie za zaległości podatkowe ponosić mogą odpowiedzialność tylko w przypadkach wyraźnie w ustawie uregulowanych i tylko w takim zakresie jaki przepisy tej ustawy przewidują. Przepisy Ordynacji w sposób zamknięty określają m.in. zakres podmiotów wobec których wydane może być orzeczenie o ich solidarnej odpowiedzialności za zaległości pierwotnego podatnika, a wśród niż znajdują się członkowie zarządu spółek kapitałowych.
Warunki ponoszenia odpowiedzialności podatkowej przez tę grupę podmiotów reguluje w szczególności art. 116 § 1 O.p., który w dacie powstawania zaległości podatkowych będących przedmiotem skarżonego rozstrzygnięcia stanowił, że Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:
1) nie wykazał, że:
a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1574, 1579, 1948 i 2260) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo
b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;
2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
Zgodnie natomiast z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.
Przepisy te w przywołanym brzmieniu, mającym zastosowanie do zaległości podatkowych powstałych w 2016 r. przewidywały, że na potrzeby orzeczenia o przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania podatkowe spółki kapitałowej, jaką jest m.in. spółka akcyjna, organy podatkowe miały obowiązek ustalić po pierwsze, czy istnieją po stronie podatnika zaległości podatkowe, po drugie, czy zaległości te były przedmiotem egzekucji i czy ta okazała się bezskuteczna, wreszcie po trzecie ustalić należało, czy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu w dacie powstania zaległości. Okoliczności te, warunkujące wydanie decyzji o solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki kapitałowej stanowią pierwszą grupę przesłanek, tzw. pozytywnych, które muszą wystąpić ażeby możliwe było orzeczenie skutkujące powstaniem takiej odpowiedzialności po stronie osoby trzeciej. Natomiast obok nich analizowany przepis zakładania istnienie przesłanek negatywnych, wyłączających możliwość wydania decyzji o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, a należą do nich zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego bądź brak winy w niezgłoszeniu tych wniosków oraz wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych.
Warto przy tym zauważyć, że odnośnie do rozkładu ciężaru dowodowego w zakresie wykazania wspomnianych przesłanek solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej w orzecznictwie ukształtowało się jednolite stanowisko, aktualne niezależnie od zmian legislacyjnych dokonywanych w obrębie art. 116 O.p. Zakłada ono, że w postępowaniu zmierzającym do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie przesłanki pozytywne z art. 116 O.p. (tzn. pełnienie funkcji członka zarządu oraz bezskuteczności egzekucji z majątku spółki), natomiast wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu (tak m.in. w wyrokach WSA w Białymstoku z dnia 14 listopada 2018 r., I SA/Bk 545/18; WSA w Warszawie z dnia 27 lutego 2019 r., III SA/Wa 1318/18; WSA we Wrocławiu z dnia 11 lipca 2019 r., I SA/Wr 608/18; WSA w Gliwicach z dnia 7 sierpnia 2019 r., I SA/Gl 530/19; WSA w Łodzi z dnia 11 września 2019 r., I SA/Łd 96/19, czy też NSA z dnia 7 listopada 2019 r., I FSK 3948/17).
Zestawiając poczynione przez Sąd ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy zakończonej skarżoną decyzją z treścią normatywną art. 116 § 1 O.p. stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja DIAS odpowiada prawu, gdyż organy podatkowy wykazał w sposób przekonujący wystąpienie przesłanek pozytywnych warunkujących orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki, zaś Skarżącemu nie udało się dowieść, że zaistniały okoliczności uwalniające ją od tej odpowiedzialności.
Jak już wykazano, art. 116 § 1 O.p. uzależnia orzeczenie solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej od wykazania, że w dacie pełnienia funkcji członka zarządu przez daną osobę spółka wygenerowała zaległości podatkowe, których egzekucja okazała się bezskuteczna. Natomiast w realiach sprawy zakończonej skarżoną decyzją nie budzi wątpliwości fakt istnienia zaległości podatkowych po stronie spółki B. . Te powstały na skutek uzyskania zawyżonego zwrotu podatku naliczonego nad należnym za wrzesień, listopad i grudzień 2016 r.
Nie budzi również wątpliwości, że w okresie kiedy powstały owe zaległości Skarżący pełniła funkcję prezesa zarządu spółki, jak wynika bowiem w sposób jednoznaczny z dokumentów zgromadzonych w aktach administracyjny, K.S. powołany został na Prezesa Zarządu na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników spółki B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r. Na jej podstawie Skarżący pełnił funkcję Prezesa Zarządu spółki, do czasu złożenia rezygnacji z tej funkcji w 2021 r. Zatem niewątpliwie pozostawał on prezesem zarządu spółki w okresie gdy upławały terminy płatności zobowiązania w podatku za wrzesień, listopad i grudzień 2016 r., te bowiem przypadały odpowiednio na 25 października 2016 r. w przypadku zobowiązania za wrzesień, 25 grudnia 2016 r. w przypadku zobowiązania za listopad i 25 stycznia 2017 r. w przypadku zobowiązania za grudzień. Z opisanych powyżej powodów Sąd nie podzielił argumentacji Skarżącego jakoby niemożliwe było orzeczenie wobec niego o solidarnej odpowiedzialności za owe zaległości z uwagi na nieprawidłowości towarzyszącego jego powołaniu. W rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, że obiektywnie sprawował on funkcję w zarządzie, do pełnienia której został powołany.
Wprawdzie, co odnotowano wyżej, prawidłowa wysokość zwrotu podatku VAT spółce, inna niż wcześniej przez nią zadeklarowana, została określona dopiero w decyzji Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2019 r. Jednak należy też podkreślić, że zobowiązanie podatkowe w podatku VAT powstaje z mocy prawa z upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, przy czym termin ten, co do zasady, jest jednocześnie terminem płatności tego podatku. Zasadniczo deklaracje na podatek VAT składane są za okresy miesięczne do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Tak więc w rozpoznawanej sprawie, gdzie zaległości podatkowe pochodzą z okresów rozliczeniowych obejmujących wrzesień, listopad i grudzień 2016 r. nie ma wątpliwości, że obowiązek ich zapłaty zmaterializował się w dacie, gdy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu B. . Wyczerpana została więc kolejna z pozytywnych przesłanek orzeczenia o jej solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki.
Kolejną jest stwierdzenie bezskuteczności egzekucji tych zaległości. Odnotować więc należy, że w odniesieniu do niej sformułowany jest jeden z zarzutów, Skarżący twierdzi bowiem, iż organy podatkowe swoje ustalenie w tym przedmiocie poczyniły jedynie w oparciu o postanowienia dotyczące umorzenia jako bezskutecznego postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku spółki. Tu warto zwrócić uwagę, że w bogatym dorobku judykatury wypracowany został pogląd, że dla stwierdzenia wystąpienia przesłanki bezskuteczności egzekucji organ egzekucyjny musi wyczerpać wszelkie sposoby egzekucji, a formalnie przeprowadzona egzekucja kończy się niezaspokojeniem. Chodzi o taką sytuację, gdy nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki. Bezskuteczność egzekucji do majątku spółki, jako przesłanka odpowiedzialności członka zarządu, może być przy tym ustalona przez organ podatkowy za pomocą wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenia całości lub części publicznoprawnych roszczeń Skarbu Państwa (tak m.in. NSA w wyroku z dnia 9 listopada 2018 r., I FSK 1982/16).
Jednocześnie trzeba też podkreślić, że aktualnie obowiązujące przepisy Ordynacji podatkowej, ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, czy ustawy Kodeks postępowania cywilnego nie definicją pojęcia skuteczności bądź bezskuteczności egzekucji. Pojęcie bezskuteczności egzekucji definiowane jest wprawdzie w ustawie z dnia 7 września 2007 r. o pomocy osobom uprawnionym do alimentów (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1205). Niemniej jednak definicja ta stworzona została wyłącznie na potrzeby realizacji działań zmierzających do udzielenia pomocy osobom uprawnionym do alimentów w przypadku bezskuteczności egzekucji oraz podejmowanych wobec dłużników alimentacyjnych w związku tym nie może być użyteczna na potrzeby postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.
Dlatego w pierwszej kolejności warto wyjaśnić jak potocznie rozumiane jest pojęcie skuteczny – to według definicji językowej oznacza dający pożądane wyniki, taki, którego działalność przynosi efekty, w konsekwencji bezskuteczny, to nieprzynoszący pożądanych rezultatów (zob. Słownik języka polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl). Zatem o egzekucji skutecznej będziemy mogli mówić wówczas – mając na uwadze oczekiwane jej rezultaty – gdy ta doprowadzi do całkowitego zaspokojenia wierzyciela. W każdym zaś innym wypadku, gdy wierzyciel nie uzyska od dłużnika całości przysługującej mu wierzytelności egzekucja będzie miała charakter bezskuteczny. Niezależnie zaś od tego należy wyraźnie podkreślić, że w zakresie przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe związanej z bezskutecznością egzekucji ustawodawca w art. 116 § 1 O.p. – tak w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania zaległości, jak i obecnie – przyjmuje, że tak bezskuteczność całkowita, jak i tylko częściowa pozwala na wydanie względem osoby trzeciej decyzji o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej.
Zarzut Skarżącego dotyczący braku podstaw do orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe B. z uwagi na błędne ustalenie, iż egzekucja z jej majątku okazała się nieskuteczna, należy uznać za nieuzasadniony. Postępowanie egzekucyjne wobec tej spółki zostało bowiem wszczęte, co wobec dokumentów zgromadzonych w aktach rozpoznawanej sprawy nie budzi wątpliwości, a w wyniku podjętych w ramach tego postępowania czynności nie udało się wyegzekwować od spółki, jako pierwotnego podatnika pełnej kwoty zaległości w podatku VAT za okresy wrzesień, listopad i grudzień 2016 r. W wyniku działań podjętych przez organ egzekucyjny udało się ustalić w sposób bezsporny, że spółka nie dysponuje majątkiem wystarczającym na pokrycie w całości wszystkich jej zobowiązań, bowiem choć majątek taki posiada, a zasadniczym jego elementem jest nieruchomość położona w miejscowości L. ul. [...] , to kwota uzyskana z jej sprzedaży nie pozwoli na zaspokojenie roszczeń wszystkich wierzycieli spółki. Wartość tej nieruchomości została oszacowana przez biegłego na kwotę [...] zł, zaś jej hipoteka obciążona jest wpisami na kwotę blisko 30 mln zł, nadto spółka nie posiada żadnych środków pieniężnych, na jej rachunku bankowym od dłuższego czasu nie odnotowano wpływów, posiada ona wprawdzie majątek ruchomy w postaci naczepy, jednak organowi egzekucyjnemu nie udało się ustalić jej lokalizacji.
W ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji oceniając wszystkie te okoliczności tak indywidualnie, jak i przy uwzględnieniu ich wzajemnych relacji doszły do prawidłowego wniosku o bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki. Zaś postanowienie o umorzeniu prowadzonego wobec niej postepowania nie było jedynym dowodem na podstawie, którego wniosek taki został sformułowany, a raczej jednym z nich, potwierdzającym prawidłowość rozumowania przyjętego na podstawie pozostałych. Wobec dostatecznych dowodów wskazujących na brak skuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki Sąd nie znalazł podstaw, by podzielić argumentację Skarżącego dotyczącą konieczności prowadzenia w tym zakresie dodatkowego postępowania dowodowego obejmującego pozyskanie dokumentów znajdujących się w posiadaniu Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym we W. . Niezasadny w ocenie Sądu okazał się też zarzut błędnego ustalenia przez organy podatkowe stanu majątkowego spółki, te wbrew twierdzeniom skargi, prawidłowo ustaliły bowiem jakie rzeczy ruchome (naczepa) i jakie nieruchomości wchodzą w skład majątku spółki. Wykazały jednak, że egzekucja prowadzona nawet z tych elementów majątku dłużnika nie pozwoli na zaspokojenie roszczeń wierzycieli.
Z tych względów Sąd uznał za spełnione wszystkie przesłanki pozytywne wynikające z art. 116 § 1 O.p. warunkujące możliwość wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej – członka zarządu za zaległości podatkowe spółki. Kolejna ich grupa obejmuje przesłanki negatywne lub tzw. egzoneracyjne, które co do zasady powinny być wykazane przez skarżącego, który chce uniknąć ponoszenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Jednak organy podatkowe słusznie wykazały, że w realiach sprawy zakończonej skarżoną decyzją nie zaistniała żadna z nich. Skarżący nie wykazał bowiem, by zaistniały przesłanki, które uwolniłyby go od ponoszenia tej odpowiedzialności solidarnie ze spółką.
Przede wszystkim nie ulega wątpliwości, że Skarżący będąc prezesem zarządu B. nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości tej spółki. Organy podatkowe analizując natomiast kiedy Spółka stała się niewypłacalna stanęły na stanowisku, że był to marzec 2017 r. wówczas bowiem w ich ocenie zaprzestała wykonywania swoich zobowiązań podatkowych wobec Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. . Powiązały to z upływem trzech miesięcy od dnia chwili kiedy spółka uzyskała w nienależnej wysokości zwrot podatku za wrzesień 2016 r. i dlatego w ocenie DIAS od tego momentu liczony powinien być termin przewidziany na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości.
Jaką podstawę prawną DIAS wskazał przy tym art. 11 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe, który stanowi zaś, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Natomiast dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Jak zauważył przy tym DIAS posiłkując się orzecznictwem sądowoadministracyjnym, niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy gdy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań, ale także wtedy, gdy nie wykonuje niektórych z nich. Wprawdzie z ostatnim z tych poglądów, jak znajdującym wyraźne poparcie w judykaturze nie sposób jest polemizować, to błędne były wywody Dyrektora IAS odnoszące się do momentu powstania w spółce stanu niewypłacalności.
Wprawdzie DIAS słusznie powołał się przy tym na art. 11 ust. 1 i 2 ustawy prawo upadłościowe. Przepisy ten zakładają jednak powiązanie stanu niewypłacalności z faktem zaprzestania regulowania przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań, zaś w odniesieniu do dłużnika będącego osobą prawną jest to również sytuacja gdy – niezależnie od płynności regulowania tych zobowiązań – ich wysokość przekroczy wartość majątku dłużnika.
Sąd stwierdził, że organy podatkowe nie konfrontowały "wielkości" zobowiązań spółki z wartością jej majątku, bowiem przyjęły, że ta zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań, co miało mieć miejsce z chwilą upływu trzech miesięcy od dnia zwrotu podatku naliczonego w kwocie wyższej niż należna. Jednak jak zauważył Sąd w powołanym przez organy podatkowe art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe mowa jest o zaprzestaniu regulowania zobowiązań, a nie zobowiązania. Skoro więc ustawodawca w przepisie tym posłużył się liczba mnogą, to nie można utożsamiać stanu niewypłacalności z opóźnieniem w zapłacie jednej tylko zaległości, opóźnienie to musi odnosić się do przynajmniej dwóch lub więcej należności.
W tym zakresie DIAS w przekonaniu Sądu dokonał błędnej interpretacji art. 116 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe, naruszenie to nie miało jednak wpływu na wynik sprawy, bowiem w marcu 2017 r. spółka uzyskała kolejny zawyżony zwrot podatku VAT, co spowodowało powstanie sytuacji, w której popadła ona w zwłokę z zapłatą drugiej z kolei należności. W tym miejscu należy też wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie 30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Zatem od dnia uzyskania nienależnego (w zawyżonej wysokości) zwrotu podatku VAT powinien być liczony Spółce wskazany w tym przepisie termin na zgłoszenie wniosku o ogłodzenie upadłości. Rozbieżności w interpretacji analizowanych przepisów zaprezentowanej przez organy podatkowe i Sąd pozostają jednak bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż nie powodują przesunięcia terminu, w którym wniosek ów powinien być złożony, nadal jest to marzec 2017 r., ale przede wszystkim dlatego, że Skarżący i tak takiego wniosku w okresie pełnienia kadencji nie wystosował.
Nie ma natomiast znaczenia, że na dzień, który organy podatkowe uznają za właściwy do złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółka reprezentowana przez Skarżącego miała tylko jednego wierzyciela. W kwestii tej wielokrotnie wypowiadały się bowiem już sądy administracyjne prezentując w zasadzie jednolite stanowisko, że nawet niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności tego wniosku. (por. NSA w wyroku z dnia 29 czerwca 2022 r., III FSK 646/21).
Stanowisko to poparte zostało przy tym przekonującą argumentacją, odnoszącej się do podniesionego też przez Skarżącego zarzutu, iż jedynym wierzycielem B. był Skarb Państwa. Uznając ten zarzut za niezasadny należy bowiem wyjaśnić, że przyjęcie, iż członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, stawiałoby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela - Skarb Państwa, w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby zatem do oczywistego nierównego traktowania członków zarządu (osób trzecich) w zależności od tego, ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki oraz do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich (tak m. in. NSA w wyroku z dnia 9 czerwca 2022 r., III FSK 276/22).
Zasadniczo z tych względów nie można zgodzić się też z zarzutami skargi dotyczącymi braku winy Skarżącego za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości w terminie. Uznając ten zarzut za niezasadny Sąd zwraca uwagę, że charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym za skutki działania kierowanej spółki. Posiadanie wiedzy o kondycji finansowej spółki, a przede wszystkim o istnieniu nieuregulowanych zobowiązań jest zaś jednym z podstawowych obowiązków każdego członka zarządu. Stąd członkowie zarządu, będąc zarazem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansowego i majątku spółki, w sytuacji gdy spółka nie jest w stanie zaspokoić wszystkich swych zobowiązań, mają obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego.
W konsekwencji, jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie, o przesłance "braku winy", w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania tej przesłanki egzoneracyjnej uwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (tak m.in. NSA w wyroki z dnia 30 marca 2022 r., III FSK 3766/21, 8 marca 2022 r., III FSK 383/21, 22 lutego 2022 r., III FSK 3451/21, czy z dnia 14 grudnia 2021 r., III FSK 218/21).
Kończąc ten wątek Sąd stwierdził też, że Skarżący nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowej w znacznej części. Z pewnością bowiem nie mogły być wystarczające na pokrycie zaległości spółki wspomniana wcześniej nieruchomości, czy naczepa, o której była mowa i ustalono, że nie jest możliwe odnalezienie miejsca jej przechowywania. W tym zakresie Sąd w składzie orzekającym aprobuje przyjęty w orzecznictwie pogląd, że tylko realnie istniejące mienie, dokładnie zidentyfikowane i istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełnia przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. (tak m.in. NSA w wyroku z dnia 9 grudnia 2021 r., III FSK 4634/21).
Z tych względów Sąd uznał też, że nie zaistniała żadna z przesłanek wyłączających orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego ze spółką.
Odnotować należy, że Skarżący zarzucił ponadto, że decyzja o orzeczeniu wobec niego solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki wydana została z naruszeniem art. 118 § 1 O.p., który przewiduje, że nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. W jego ocenie skarżona decyzja została wydana z naruszeniem tego przepisu, ponieważ została mu doręczona – mowa tu od decyzji DIAS, która datowana jest na [...] grudnia 2021 r. – [...] stycznia 2022 r.
W tym miejscu poruszyć należy jednak dwie kwestie. Po pierwsze w powołanym przepisie wyraźnie mowa jest o wydaniu decyzji i choć w orzecznictwie sądowym dostrzegalny jest pogląd, którego przedstawiciele zakładają, że wydanie decyzji następuje z chwilą jej doręczenia, to jednak w ocenie Składu orzekającego Sądu pojęcia "wydanie" i "doręczenie" decyzji należy wyraźnie rozróżnić, co wnika wprost z obowiązujących przepisów prawa. Jak wskazuje się w literaturze, w myśl art. 207 O.p., organ orzeka w sprawie w drodze decyzji, wydaje więc decyzję, którą orzeka co do istoty sprawy. Zaś za decyzję, co nie powinno budzić większych wątpliwości, powszechnie uważa się akt administracyjny, skierowany do imiennie oznaczonego adresata, znajdującego się "na zewnątrz" organu wydającego decyzję. Zatem dla "wydania" decyzji konieczne jest nie tylko imienne oznaczenie jej adresata, ale także niezbędne jest podjęcie (udokumentowane) próby fizycznego wyekspediowania pisemnej decyzji na zewnątrz (podobnie S. Presnarowicz [w:] L. Etel [red.], Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344, opubl. LEX/e. komentarz do art. 210 O.p.). Podobne stanowisko przentntuje NSA, wskazując, że za datę wydania rozstrzygnięcia należy przyjąć moment jego fizycznego wyekspediowania. Zatem gdy organ podatkowy zdecyduje się skierować decyzję do podatnika (bądź innego uczestnika postępowania podatkowego), wykorzystując do tego celu np. operatora wyznaczonego (Poczta Polska S.A.), to momentem wydania decyzji będzie chwila przyjęcia decyzji do dalszego przesłania przez uprawnioną osobę wymienionej instytucji. Jeżeli natomiast decyzja ma być doręczona przez pracownika organu podatkowego, to momentem wydania decyzji będzie chwila przyjęcia decyzji do dalszego przesłania przez pracownika tegoż organu podatkowego. Powyższe wywody wskazują, że nie zawsze słuszne jest przyjmowanie daty wpisanej np. w górnym prawym rogu decyzji jako de facto daty wydania decyzji (tak w wyroku z dnia 19 maja 2016 r., II FSK 1122/14, LEX nr 2082785). Dlatego daty wydania decyzji nie można, jak zdaje się chciałby Skarżący, utożsamiać z datą jej doręczenia.
Przede wszystkim jednak, co dostrzeżono w uzasadnieniu skargi w orzecznictwie, dominujący jest pogląd, z którym zgadza się skład orzekający Sądu, że regulacja zawarta w art. 118 § 1 O.p. dotyczy decyzji organu pierwszej instancji, gdyż to ona kształtuje odpowiedzialność osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika. W tych warunkach decyzja DIAS, choć doręczono Skarżącemu, po upływie terminu przewidzianego w analizowanym wyżej przepisie nie jest wadliwa.
Sąd za nieuzasadniony uznał również zarzut dotyczący nieuwzględnienia przy ocenie materiału dowodowego faktu, że inny podmiot zainteresowany był nabyciem udziałów w spółce. Po pierwsze takie zainteresowanie nie świadczy automatycznie ani o jej dobrej kondycji finansowej. Z różnych bowiem względów inny podmiot mógł być zainteresowany nabyciem spółki lub części jej udziałów niezależnie od kondycji finansowej w jakiej się znajdowała. Po drugie zaś do takiego nabycia ostatecznie nie doszło, a wiązałoby się to zastosowaniem również innej niż obecnie podstawy prawnej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki, która wynika z art. 112 O.p. tyczącego się nabywców przedsiębiorstwa.
Z tych względów Sąd nie znalazł podstaw, by uznać skargę za zasadną i w konsekwencji oddalił ją działając na podstawie art. 151 P.p.s.a.