III SA/Wa 1680/25

III SA/Wa 1680/25 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2026-02-11
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-07-21
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Dariusz Czarkowski /przewodniczący/
Ewa Izabela Fiedorowicz
Jacek Kaute /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżone postanowienie
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Czarkowski, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 lutego 2026 r. sprawy ze skargi K. F. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2025 r. nr [...] w przedmiocie czynności egzekucyjnej polegającej na zajęciu ruchomości 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz K. F. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., działając jako organ egzekucyjny, prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku Pana K. F. (dalej: "Skarżący lub "Strona") na podstawie tytułów wykonawczych o numerach:
- [...], [...], [...]. 2023 wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., obejmujących należności z tytułu podatku VAT za okres 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9,10, 11,12/2012, 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9,11, 12/2013, 1, 2, 3, 4/2014 w łącznej kwocie należności głównej 500 087,60 zł. wraz z należnymi odsetkami (doręczony Zobowiązanemu 20 lipca 2023 r.),
- [...] wystawiony przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. obejmujących należności z tytułu kary grzywny za 2023 r. w kwocie 800 zł (doręczony Zobowiązanemu 5 września 2023 r.),
- [...] wystawiony przez [...] Wojewódz-kiego Inspektora Transportu Drogowego obejmujący należności z tytułu kary pieniężnej za 2023 r. w kwocie 2 000 zł, (doręczony Zobowiązanemu 9 listopada 2023 r.),
- [...], [...] wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. obejmujących należności z tytułu kary pieniężnej za 2023 r. w kwocie 2 000 zł. (doręczone Zobowiązanemu 20 listopada 2023 r. oraz 12 lutego 2024 r.),
- [...], [...] wystawiony przez Główny Inspektorat Transportu Drogowego obejmujących należności z tytułu kary pieniężnej za 2023 rok. w kwocie 3 000 zł, (doręczone Zobowiązanemu 5 lipca 2024 r. oraz 18 lipca 2024 r.).
W dniu 17 marca 2025 r. funkcjonariusz Służby Celno-Skarbowej [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. po stwierdzeniu, że w stosunku do zobowiązanego jest prowadzona egzekucja administracyjna, na podstawie w/w tytułów wykonawczych dokonał tymczasowego zajęcia ruchomości - naczepy ciężarowej marki [...] nr rej. [...].
Organ egzekucyjny po otrzymaniu cyfrowego protokołu tymczasowego zajęcia nieruchomości zgodnie z art. 94zd ustawy z dnia 16 listopada 2016 o Krajowej Administracji Skarbowej [...] marca 2025 r. wydał postanowienie o zatwierdzeniu w całości tymczasowego zajęcia ruchomości. Postanowienie doręczono Stronie 1 kwietnia 2025 r.
Skarżący pismem z 8 kwietnia 2025 r. złożył zażalenie na powyższe postanowienie wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zarzucił mu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
1) przepisu art. 67d ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 132) - dalej jako "u.p.e.a." - poprzez dowolne przyjęcie wartości szacunkowej zajętej ruchomości w postaci naczepy ciężarowej marki [...], niezawiadomienie przez organ zobowiązanego o oszacowaniu zajętej ruchomości i pozbawienie go możliwości oszacowania wartości zajętej ruchomości przez biegłego sądowego.
2) przepisu art. 96n § 1 ust. 1 pkt a u.p.e.a. w zw. z przepisem art. 145 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 572) - dalej jako "k.p.a." - poprzez jego nieuwzględnienie, a w konsekwencji wydanie postanowienia o zatwierdzeniu w całości tymczasowego zajęcia ruchomości w egzekucji administracyjnej prowadzonej przez organ na podstawie tytułów wykonawczych wydanych w postępowaniu administracyjnym, które zostało podjęte na nowo, pomimo uprzedniego zakończenia decyzją ostateczną - postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 2157/18, wstrzymującym wykonanie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] sierpnia 2017 r. pomimo nie ziszczenia się przesłanek dopuszczających wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną.
3) art. 13 u.p.e.a. w zw. z art. 7 k.p.a. w sytuacji, gdy na etapie postępowania przed organem egzekucyjnym nie zgromadzono kompletnego materiału dowodowego niezbędnego do prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie tymczasowego zajęcia ruchomości oraz ze względu na dokonanie przez organ egzekucyjny dowolnej oceny materiału dowodowego, co skutkowało nieprawidłowym uznaniem, że na gruncie przedmiotowej sprawy nie występuje ważny interes skarżącego.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "DIAS", "Dyrektor") postanowieniem z [...] maja 2025 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia DIAS wskazał, że ocena prawidłowości zatwierdzenia tymczasowego zajęcia ruchomości odbywa się w oparciu o przesłanki wymienione w art. 96n § 1 pkt. 1-3 u.p.e.a. Postępowanie to nie służy jednak badaniu istnienia czy wymagalności obowiązku. Temu służą inne tryby przewidziane w ustawie, wymienione w art. 33 u.p.e.a. (zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym) czy art. 59 u.p.e.a. (umorzenie postępowania egzekucyjnego). W postępowaniu w sprawie zatwierdzenia tymczasowego zajęcia ruchomości organ egzekucyjny, po otrzymaniu odwzorowania cyfrowego protokołu tymczasowego zajęcia ruchomości ma obowiązek zweryfikować jedynie czy istnieją dowody potwierdzające którąś z przesłanek, wymienionych w art. 96n § 1 u.p.e.a.
Odnosząc się do zarzutu braku wymagalności tytułów wykonawczych [...], [...], [...] 2023, DIAS wyjaśnił, że zarzuty te były badane w postępowaniu w sprawie umorzenia egzekucji, w ramach oceny dopuszczalności prowadzenia egzekucji. Postanowieniem z [...] stycznia 2024 r. DIAS, po rozpatrzeniu zażalenia Skarżącego utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] listopada 2023 r. w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie w/w tytułów wykonawczych. W postępowaniu tym organy obu instancji stwierdziły, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z [...] maja 20217 r. określająca zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2010 r. do kwietnia 2014 r. została utrzymana w mocy decyzją DIAS z [...] września 2017 r. - wykonanie decyzji wstrzymał Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 12 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 2157/18. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 2 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 2157/18 w sprawie skargi kasacyjnej złożonej przez zobowiązanego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 września 2017 r. uchylił zaskarżony wyrok w części dotyczącej podatku od towarów i usług za okresy miesięczne od stycznia 2010 r. do listopada 2011 r., oddalając skargę w pozostałym zakresie. Wobec czego decyzja określająca zobowiązanie podatkowe za okres od grudnia 2011 r. do kwietnia 2014 r. jest prawomocna i ostateczna w administracyjnym toku postępowania. Zobowiązania za okres od 12/2011 do 2/2012 roku zostały zaspokojone przez zobowiązanego poprzez zapłatę należności.
Biorąc pod uwagę wyrok z 2 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2157/18 zobowiązania za pozostałe okresy tj. od grudnia 2011 r. do kwietnia 2014 r. stanowią wymagalne zobowiązania podatkowe.
DIAS wskazał również, że samo wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną DIAS z [...] września 2017 r. pozostaje bez wpływu na wykonalność decyzji.
DIAS wskazał, że postanowieniem z [...] października 2023 r. DIAS wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną z [...] września 2017 r. za miesiące od grudnia 2011 r. do kwietnia 2014 r. DIAS wskazał, że organ podatkowy właściwy w sprawie wznowienia postępowania na podstawie art. 246 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.) - dalej O.p. - może wstrzymać z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli okoliczności sprawy wskazują na prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Jak wynika z ww. przepisu ani wznowienie postępowania ani tym bardziej złożenie prze stronę żądania wznowienia postępowania nie wstrzymują z mocy prawa wykonania decyzji ostatecznej. Jednakże organ właściwy w sprawie wznowienia może z woli ustawodawcy wstrzymać wykonanie decyzji. Wstrzymanie następuje na wniosek lub z urzędu. Przesłanką, którą powinien kierować się organ podatkowy, jest prawdopodobieństwo uchylenia decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Z akt sprawy nie wynika, że wstrzymano wykonanie przedmiotowej decyzji.
Odnosząc się do istnienia i wymagalności zobowiązań objętych tytułami wykonawczymi - nr [...], [...], [...] DIAS zauważył, że Skarżący nie kwestionował powyższych tytułów wykonawczych. W aktach postępowania brak jest natomiast rozstrzygnięć i innych dokumentów, z których wynikałoby, że obowiązki te nie istnieją, albo nie są wymagalne.
W aktach sprawy brak jest dokumentów potwierdzających, aby tymczasowo zajęta ruchomość, tj. przedmiotowa naczepa ciężarowa marki [...], została wyłączona spod egzekucji lub od niej zwolniona. Nie zachodzi zatem przesłanka art. 96n § 1 pkt. 1 lit. b u.p.e.a.
DIAS stwierdził, że protokół sporządzono zgodnie z przepisami art. 94 zb ust. 2 ustawy o KAS, zawiera on wszystkie niezbędne elementy. Czynność zajęcia ruchomości została dokonana w oparciu o aktualne, wymagalne tytuły wykonawcze doręczone uprzednio zobowiązanemu a więc w ramach toczącego się postępowania egzekucyjnego. Protokół został doręczony wraz z postanowieniem o zatwierdzeniu zajęcia ruchomości odpowiednio dozorcy zajętej ruchomości 17 marca 2025 r. oraz pełnomocnikowi Zobowiązanego 1 kwietnia 2025 r.
Odnosząc się do zarzutu, że Zobowiązany został pozbawiony prawa do wystąpienia z wnioskiem o dokonanie oszacowania przez biegłego rzeczoznawcę gdyż nie został zawiadomiony przez organ o wyznaczonym terminie oszacowania zajętej ruchomości, oraz doręczono mu odpisu protokołu oszacowania DIAS wyjaśnił, że zgodnie z § 2 z chwilą wydania postanowienia o zatwierdzeniu w całości albo w części tymczasowego zajęcia ruchomości tymczasowe zajęcie ruchomości staje się zajęciem egzekucyjnym tych ruchomości. W związku z tym w postanowieniu o zatwierdzeniu tymczasowego zajęcia ruchomości organ zawarł pouczenie, że zobowiązanemu przysługuje w terminie 7 dni od dnia doręczenia protokołu zajęcia (postanowienia o zatwierdzeniu tymczasowego zajęcia ruchomości) prawo wniesienia do organu egzekucyjnego skargi na oszacowanie dokonane przez pracownika obsługującego organ egzekucyjny. W takim przypadku organ egzekucyjny wzywa biegłego do oszacowania wartości zajętej ruchomości. Zobowiązany z takiego prawa nie skorzystał. W związku z powyższym zarzut ten jest nieuzasadniony.
Zdaniem DIAS organ egzekucyjny dokonał wszechstronnej analizy zebranego materiału, w związku z powyższym prowadzona egzekucja jest dopuszczalna.
Skarżący pismem z 3 lipca 2025 r. wniósł skargę na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie:
1) przepisów art. 6, 8, 9, 15 w zw. z art. 107 § 3, art. 138 i 140 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2025 r., poz. 132 ze zm.) poprzez zaniechanie ponownego rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy i ograniczenie się jedynie do powielenia uzasadnienia rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, w tym także pominięcie odniesienia się do większości zarzutów i braku uzasadnienia dlaczego organ drugiej instancji nie uznaje ich za zasadne lub niezasadne, zaniechanie podjęcia jakichkolwiek czynności dowodowych celem przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego i zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu administracyjnym, co stanowi naruszenie zasad legalizmu, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej i dwuinstancyjności postępowania, stosownie do których DIAS zobowiązany był do przeprowadzenia wyjaśniającego w całości, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca,
2) przepisów art. 7, 8, 9, 11 w zw. z art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez ogólnikowe, zdawkowe i nieodpowiadające wymogom stawianym przez przepisy postępowania administracyjnego uzasadnienie postanowienia DIAS, a przede wszystkim zaniechanie szczegółowego wyjaśnienia przyczyn dla których organ odwoławczy podjął zaskarżone rozstrzygnięcie oraz niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy, aby w ten sposób w miarę możności doprowadzić do wykonania przez stronę postanowienia, a także poprzez brak wskazania dowodów, na których oparł się organ odwoławczy wydając rozstrzygnięcie oraz poprzez nie odniesienie się do wszystkich zarzutów podnoszonych w odwołaniu (obowiązek wynikający z przepisów art. 107 § 3 w zw. z art. 140 k.p.a.), a które to braki prawidłowego odniesienia się przez organ odwoławczy do zarzutów zawartych w odwołaniu stanowią naruszenie prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a samo naruszenie, z uwagi na jego istotność, uzasadnia twierdzenie, że DIAS zaniechał ponownego rozpatrzenia sprawy z uwzględnieniem zarzutów zawartych w odwołaniu, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w wydanym postanowieniu,
3) przepisów art. 7, 77 § 1 i art. 80 k.p.a. poprzez zaniechanie podjęcia jakichkolwiek czynności dowodowych celem przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego i zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i załatwienia sprawy w postępowaniu administracyjnym, co stanowi naruszenie prawdy obiektywnej, stosownie do której DIAS zobowiązany był do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości, podejmowania wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w danej sprawie, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca,
4) przepisów art. 96n § 1 pkt 1 lit. a u.p.e.a. w zw. z art. 145 k.p.a. poprzez jego nieuwzględnienie, a w konsekwencji wydanie przez DIAS postanowienia w sprawie tymczasowego zajęcia ruchomości z dnia [...] maja 2025 r. utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] marca 2025 r. o zatwierdzeniu w całości tymczasowego zajęcia ruchomości w egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych wydanych w postępowaniu podatkowym, które zostało podjęte na nowo pomimo uprzedniego zakończenia decyzją ostateczną - postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia2018 r., sygn. akt I FSK2157/18 wstrzymującym wykonanie decyzji DIAS z dnia [...] sierpnia 2017 r. pomimo nieziszczenia się przesłanek dopuszczających wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną,
5) art. 67d u.p.e.a. poprzez dowolne przyjęcie wartości szacunkowej zajętej ruchomości w postaci naczepy ciężarowej marki [...], niezawiadomienie przez organ zobowiązanego o oszacowaniu zajętej ruchomości i pozbawienie go możliwości oszacowania wartości zajętej ruchomości przez biegłego sądowego,
6) art. 13 u.p.e.a. w zw. z art. 7 k.p.a. w sytuacji, gdy na etapie postępowania przed organem egzekucyjnym nie zgromadzono kompletnego materiału dowodowego niezbędnego do prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie tymczasowego zajęcia ruchomości oraz ze względu na dokonanie przez organ egzekucyjny dowolnej oceny materiału dowodowego, co skutkowało nieprawidłowym uznaniem, że na gruncie przedmiotowej sprawy nie występuje ważny interes skarżącego.
Mając na względzie postawione zarzuty Skarżący wniósł o o:
1) uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia DIAS z dnia [...] maja 2025 r., i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] marca 2025 r., w sprawie zatwierdzenia tymczasowego zajęcia ruchomości i odmowę zatwierdzenia tymczasowego zajęcia ruchomości z dnia 17 marca 2025 r.,
2) względnie uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS z dnia [...] maja 2025 r., i przekazanie sprawy organowi drugiej instancji do ponownego rozpatrzenia,
3) zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga jest zasadna, mimo że Sąd nie podzielił wszystkich zarzutów w niej sformułowanych.
Przedmiotem oceny z punktu widzenia zgodności z prawem (por. art. 1 §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267)) jest postanowienie Dyrektora z [...] maja 2025 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] marca 2025 r. w sprawie tymczasowego zajęcia ruchomości. Skarżący, reprezentowany przez zawodowego pełnomocnika, podnosi zarzuty sprowadzające się do wadliwości zgromadzenia materiału dowodowego (naruszenie art. 7, 77 §1 i art. 80 k.p.a. – zarzut nr 3 skargi oraz art. 13 u.p.e.a. w zw. z art. 7 k.p.a. – zarzut nr 6 skargi), zaniechania ponownego rozpoznania sprawy poprzez brak odniesienia się do większości zarzutów oraz wadliwego, ogólnikowego, zdawkowego sporządzenia uzasadnienia (naruszenie art. 6, 8, 9, 15 w zw. z art. 107 §3, art. 138 i art. 140 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. – zarzut nr 1 skargi oraz art. 7, 8, 9, 11 w zw. z art. 107 §1 pkt 6 i §3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.pe.a. – zarzut nr 2 skargi), dokonania zajęcia na podstawie tytułów wykonawczych wydanych w postępowaniu podatkowym, które zostało podjęte na nowo pomimo uprzedniego zakończenia decyzją ostateczną (naruszenie art. 96n §1 pkt 1 lit. a u.p.e.a. – zarzut nr 4 skargi) oraz dowolnego przyjęcie wartości szacunkowej zajętej ruchomości w postaci naczepy i niezawiadomienie o oszacowaniu zajętej ruchomości, a także pozbawienie Skarżącego możliwości oszacowania wartości zajętej ruchomości przez biegłego sądowego (naruszenie art. 13 u.p.e.a. w zw. z art. 7 k.p.a. – zarzut nr 5 skargi).
W pierwszej kolejności Sąd odniesie się do zarzutu dotyczącego dowolnego przyjęcie wartości szacunkowej zajętej ruchomości w postaci naczepy i niezawiadomienia Skarżącego o oszacowaniu zajętej ruchomości, a także pozbawienia go możliwości oszacowania wartości zajętej ruchomości przez biegłego sądowego. Otóż organ w zaskarżonym postanowieniu wskazał, że "zgodnie z § 2 z chwilą wydania postanowienia o zatwierdzeniu w całości albo w części tymczasowego zajęcia ruchomości tymczasowe zajęcie ruchomości staje się zajęciem egzekucyjnym tych ruchomości. W związku z tym w postanowieniu o zatwierdzeniu tymczasowego zajęcia ruchomości organ zawarł pouczenie, że zobowiązanemu przysługuje w terminie 7 dni od dnia doręczenia protokołu zajęcia (postanowienia o zatwierdzeniu tymczasowego zajęcia ruchomości) prawo wniesienia do organu egzekucyjnego skargi na oszacowanie dokonane przez pracownika obsługującego organ egzekucyjny. W takim przypadku organ egzekucyjny wzywa biegłego do oszacowania wartości zajętej ruchomości. Zobowiązany z takiego prawa nie skorzystał. W związku z powyższym zarzut ten jest nieuzasadniony.". Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że skoro w terminie do tego przewidzianym (7-dniowym, liczonym od dnia doręczenia postanowienia z 17 marca 2025 r.) Skarżący złożył środek zaskarżenia, w którym wyraził swój sprzeciw (m.in.) co do przyjętej wartości szacunkowej ("zarzucam mu naruszenie przepisów postępowania (...) poprzez dowolne przyjęcie wartości szacunkowej zajętej ruchomości w postaci naczepy ciężarowej" – str. 2 pisma zat. zażalenie z 8 kwietnia 2025 r.), to – mając na uwadze m.in. treść art. 8 §1 i 9 k.p.a. (które w tym przypadku zostały naruszone) – organ pismo Skarżącego z dn. 8 kwietnia 2025 r. zat. zażalenie powinien był w tej części potraktować jako skargę, o której mowa w art. 99 §2 w zw. z art. 96n §2 u.p.e.a. (lub ewentualnie zwrócić się do Skarżącego z zapytaniem jak powinien potraktować rzeczone pismo w tym zakresie). Wskazane przez Sąd postępowanie jest tym bardziej uzasadnione, skoro w pouczeniu postanowienia z [...] marca 2025 r. w sprawie zatwierdzenia tymczasowego zajęcia ruchomości w całości, wbrew temu co wskazano w zaskarżonym postanowieniu, nie zawarto informacji o możliwości złożenia skargi na oszacowanie dokonane przez pracownika obsługującego organ egzekucyjny, a jedynie o możliwości złożenia skargi obejmującej zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej (w pouczeniu o przysługujących środkach zaskarżenia postanowienia w sprawie zatwierdzenia tymczasowego zajęcia ruchomości w całości wskazano, że oprócz zażalenia można "złożyć skargę na czynność zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (...)", jednocześnie w podstawie prawnej wskazano jedynie treść art. 96n §1 u.p.e.a., art. 95zb ust. 2 i 3 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, art. 96n §2, art. 96o §3 oraz art. 54 §1 pkt 2 i §3). W konsekwencji niezasadnie organ uznał, że zarzut w tym zakresie Skarżącego jest niezasadny (zamiast uznać, że w tym zakresie ma do czynienia ze skargę, o której mowa w art. 99 §2 w zw. z art. 96n §2 u.p.e.a. (lub ewentualnie zwrócić się do Skarżącego z zapytaniem jak powinien potraktować rzeczone pismo w tym zakresie) i w tym zakresie dalej należycie procedować).
Odnosząc się do kwestii dokonania zajęcia na podstawie tytułów wykonawczych wydanych w postępowaniu podatkowym, które zostało podjęte na nowo pomimo uprzedniego zakończenia decyzją ostateczną (naruszenie art. 96n §1 pkt 1 lit. a u.p.e.a. – zarzut nr 4 skargi), należy zauważyć, że zarzut ten nie jest zasadny. Ma rację organ wskazując, że po pierwsze, postanowienie w sprawie tymczasowego zajęcia ruchomości nie służy badaniu istnienia, czy też wymagalności dochodzonego obowiązku. Po drugie, ma również rację organ wskazując, że kwestia ta była przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia, tj. postanowienia z dnia [...] stycznia 2024 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zauważyć w tym miejscu należy, że prawomocnym wyrokiem tut. Sądu (z 13 czerwca 2024 r., sygn. akt VIII SA/Wa 255/24) została oddalona skarga na to postanowienie. W uzasadnienia ww. wyroku tut. Sąd (który to wyrok wiąże sądy i inne organy państwowe – patrz art. 170 p.p.s.a.) wskazał, że "(...) [s]porem w sprawie objęta jest zasadność odmowy przez organ egzekucyjny umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie trzech tytułów wykonawczych, o numerach: [...], [...], [...], obejmujących należności z tytułu podatku VAT za 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12/2012; 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 11, 12/2013; 1, 2, 3, 4/2014 wraz z należnymi odsetkami. (...)strona skarżąca zasadność wniosku o umorzenie prowadzonego wobec skarżącego postępowania egzekucyjnego upatruje w niedopuszczalności postępowania egzekucyjnego, która wynika z faktu uchylenia wyrokiem z dnia 2 marca 2023 r. w sprawie sygn. akt I FSK 2157/18 Naczelnego Sądu Administracyjnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2018 r. w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 953/17 w części dotyczącej podatku od towarów i usług za kolejne okresy miesięczne od stycznia 2010 r. do listopada 2011 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2017 r. w tej samej części. W tych okolicznościach skarżący uznaje, iż organy podatkowe powinny wydać nowe decyzje w sprawie. Twierdzenie to pomija, iż NSA wskazanym wyżej wyrokiem skargę kasacyjną w pozostałym zakresie oddalił. Jak wynika z treści ww. wyroku oddalenie skargi kasacyjnej dotyczy okresów od grudnia 2011 r. do kwietnia 2014 r. W części, w której Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną skarżącego postępowanie sądowoadministracyjne zostało zakończone, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego jest prawomocny i decyzje organów podatkowych w tej części są ostateczne i podlegają wykonaniu. Z twierdzeń obu stron nie wynika bowiem, aby zostało wydane w odniesieniu do decyzji będącej podstawą egzekucji orzeczenie o wstrzymaniu jej wykonania. Trafnie organ odwoławczy wskazuje, iż z art. 246 § 1 Op wynika, iż zarówno zgłoszone żądanie wznowienia postępowania, jak i wznowienie postępowania nie wstrzymują z mocy prawa wykonania decyzji ostatecznej. Brak jest zatem podstaw do twierdzenia, iż organy podatkowe w zakresie, w jakim skarga kasacyjna została oddalona są zobowiązane do dalszego procedowania w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług, to jest za okresy od grudnia 2011 r. do kwietnia 2014 r. Przeciwnie nie mają one takiego obowiązku, a co więcej także takiego uprawnienia.
Postępowanie egzekucyjne, o którego umorzenie strona wnosi dotyczy okresów objętych oddaleniem skargi kasacyjnej i brak jest jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, iż zobowiązanie w przedmiocie objętym egzekucją nie istnieje, nie zachodzi też w sprawie przesłanka niedopuszczalności egzekucji, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Twierdzenia skargi nie dają też podstaw do dopatrywania się wystąpienia innych przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego, o których mowa w art. 59 u.p.e.a. Zarzuty skargi nie zasługują zatem na uwzględnienie. Organy w sposób zrozumiały odniosły się bowiem do złożonego wniosku o umorzenie postępowania i dokonały prawidłowej oceny istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności. W sposób wystarczający odniosły się do samego wniosku, jak i w przypadku organu odwoławczego do zarzutów zażalenia. Argumentacja skargi nie daje podstaw do stwierdzenia wadliwości zaskarżonego postanowienia. Postanowienie to odpowiada prawu i brak jest podstaw do jego uchylenia. Zauważyć jednocześnie należy, iż nie jest zrozumiały zarzut naruszenia art. 145 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem w niniejszym postępowaniu organy nie były zobowiązane do odnoszenia się do zasadności wniosku o wznowienie postępowania, a jedynie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego.
Z postanowienia o wznowieniu postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] września 2017 r. nr [...] za poszczególne miesiące od grudnia 2011 r. do kwietnia 2014 r. z dnia 18 kwietnia 2023 r. (k. 63 – 64 akt egzekucyjnych) wynika, iż postępowanie w ww. sprawie zostało wznowione na wniosek skarżącego z dnia 15 stycznia 2020 r. Z kopii postanowienia z dnia [...] lipca 2023 r., dołączonej przez pełnomocnika strony do pisma z dnia 10 sierpnia 2023 r. (k. 44 – 48 akt egzekucyjnych) wynika, iż dotyczy ono podjęcia zawieszonego postępowania wznowieniowego, które to podjęcie nastąpiło z urzędu. O wznowieniu postępowania organ orzekał postanowieniem z dnia [...] października 2023 r. i miało to miejsce na wniosek strony. Oprócz tego, iż kwestionowanie zasadności wznowienia postępowania jest w niniejszej sprawie niezasadne, jest także niezrozumiałe z uwagi na to, że zostało ono wydane w uwzględnieniu wniosku strony i pozostaje bez wpływu na postępowanie egzekucyjne w niniejszej sprawie. Z akt sprawy, jak i twierdzeń strony nie wynika bowiem, aby kwestionowana w postępowaniu wznowieniowym decyzja została uchylona. Tym samym pozostaje ona w obrocie prawnym i podlega wykonaniu.".
Sąd zauważa dodatkowo, że w prawomocnym wyroku z 13 listopada 2025 r., sygn. akt VIII SA/Wa 734/25 tut. Sąd oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2024 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w całości ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] września 2017 r., znak: [...] w części, tj. za poszczególne miesiące od grudnia 2011 r. do kwietnia 2014 r., którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej NUCS) z [...] maja 2017 r., znak: [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2010 r. do kwietnia 2014 r., po wznowieniu postępowania podatkowego.
Mając na uwadze powyższe nie jest zasadny sformułowany w skardze zarzut naruszenia art. 96n §1 pkt 1 lit. a u.p.e.a., którego uzasadnienie jest analogiczne do wcześniej prezentowanego przez Skarżącego w toku ww. postępowania przed tut. Sądem (w sprawie o sygn. akt VIII SA/Wa 255/24) i które to stanowisko nie zostało uznane za prawidłowe przez tut. Sąd (w skardze do tut. Sądu – analogicznie jak w ww. sprawie – wskazano, że "(...) [p]odstawą w niniejszej sprawie do wszelkich czynności podejmowanych przez (...) [Skarżącego] jako zobowiązanego są wymienione w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] marca 2025 r. tytuły wykonawcze wystawione przez organ egzekucyjny o numerach: [...], [...] i [...]. (...) organ stoi na stanowisku, że zobowiązania za pozostałe okresy tj. od grudnia 2011 r. do kwietnia 2014 r. są wymagalne. Jest to jednak stanowisko błędne, gdyż Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. winien w tym zakresie wydać nową decyzję, gdyż decyzja z dnia [...] września 2017 r., nr [...] okazała się wadliwa i nie można na jej podstawie prowadzić egzekucji administracyjnej. (...) O niedopuszczalności egzekucji w związku z tym należy mówić wówczas, gdy egzekwowany obowiązek wynika z decyzji, która de facto została wycofana z obrotu prawnego poprzez wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 marca 2023 r.").
Odnosząc się do zarzutu zaniechania ponownego rozpoznania sprawy poprzez brak odniesienia się do większości zarzutów oraz wadliwe, ogólnikowe, zdawkowe sporządzenie uzasadnienia (naruszenie art. 6,8,9, 15 w zw. z art. 107 §3, art. 138 i art. 140 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. – zarzut nr 1 skargi oraz art. 7, 8, 9, 11 w zw. z art. 107 §1 pkt 6 i §3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.pe.a. – zarzut nr 2 skargi) należy wskazać, że zarzut ten jest częściowo zasadny.
Wprawdzie w zaskarżonym postanowieniu organ odniósł się:
- do kwestii zarzucanego naruszenia art. 67d u.p.e.a. w związku z zarzutami dotyczącymi oszacowania wartości zajętej ruchomości (wskazując, że Skarżący nie skorzystał z prawa do wniesienia skargi) – odrębną kwestią jest to, że stanowisko organu w tym zakresie było nieprawidłowe (o czym mowa wyżej),
- do kwestii zarzucanego naruszenia art. 96n §1 pkt 1 lit. a u.p.e.a. z uwagi na prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych wydanych w postępowaniu administracyjnym, które zostało podjęte na nowo pomimo uprzedniego zakończenia decyzją ostateczną (organ wskazał m.in. , że "Biorąc pod uwagę wyrok z 2.03.2023 r. sygn. akt I FSK 2157/18 zobowiązania za pozostałe okresy tj. od grudnia 2011 r. do kwietnia 2014r. stanowią wymagalne zobowiązania podatkowe (...) samo wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...].09.2017 r. nr [...] pozostaje bez wpływu na wykonalność decyzji."),
- wbrew zarzutowi skargi (że "nie wskazano, iż w aktach sprawy brak jest dokumentów potwierdzających, aby tymczasowo zajęta ruchomość (...) została wyłączona spod egzekucji lub od niej zwolniona (...) nie odniesiono się do pozostałych kwestii, a mianowicie: czy egzekwowany obowiązek nadal istnieje czy nie odroczono terminu zapłaty należności lub rozłożono na raty jej spłatę" – str. 7 skargi), w zaskarżonym postanowieniu wskazano, że "W aktach postępowania brak jest natomiast rozstrzygnięć i innych dokumentów z których wynikałoby, że obowiązki te nie istnieją, albo nie są wymagalne. W aktach sprawy brak jest dokumentów potwierdzających aby tymczasowo zajęta ruchomość (...) została wyłączona spod egzekucji lub od niej zwolniona. Nie zachodzi zatem przesłanka art. 96n § 1 pkt. 1 lit. b u.p.e.a.",
Dyrektor nie odniósł się w zaskarżonym postanowieniu (w ogóle) do kwestii istnienia ważnego interesu Skarżącego (mimo że – przywołując w części historycznej zaskarżonego postanowienia treść zarzutów Skarżącego – organ wskazał, że Skarżący zarzucił naruszenie art. 13 u.p.e.a. w zw. z art. 7 k.p.a. z uwagi na niezgromadzenie "kompletnego materiału dowodowego (...) co skutkowało nieprawidłowym uznanie, że na gruncie przedmiotowej sprawy nie występuje ważny interes skarżącego" w ramach analizy sprawy Dyrektor w ogóle nie odniósł się do kwestii występowania ważnego interesu skarżącego" – str. 3 zaskarżonego postanowienia). W konsekwencji (w tym zakresie) Dyrektor naruszył wskazane w ramach zarzutu nr 1 oraz nr 2 skargi przepisy prawa (w pozostałym zaś zakresie nie doszło do naruszenia wskazanych w tych zarzutach przepisów prawa).
Odnosząc się zarzutu sprowadzającego się do wadliwości zgromadzenia materiału dowodowego (naruszenie art. 7, 77 §1 i art. 80 k.p.a. – zarzut nr 3 skargi oraz art. 13 u.p.e.a. w zw. z art. 7 k.p.a. – zarzut nr 6 skargi), Sąd wskazuje, że zarzut ten uznaje za nieuzasadniony w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego, który stał się podstawą do dokonania ww. ocen przez organ podatkowy, które to oceny (z wyłączeniem kwestii dotyczącej zarzutów dotyczących oszacowania wartości) uznane zostały przez tut. Sąd za prawidłowe. Jednocześnie z uwagi na brak odniesienia się przez organ do kwestii istnienia ważnego interesu Skarżącego (o czym była mowa wyżej), brak jest w tym zakresie potrzeby odnoszenia się do wskazanego zarzutu. Odnosząc się do wskazanej kwestii (istnienia ważnego interesu Skarżącego) organ oceni na ile wystarczający jest zgromadzony przez niego materiał dowodowy (w razie potrzeby go uzupełniając) i następnie odniesie się tejże kwestii (gdzie zarówno kwestia prawidłowości i kompletności zgromadzonego materiału dowodowego, jak również prawidłowości zajętego przez organ stanowiska będzie, w razie zaskarżenia orzeczenia Dyrektora, przedmiotem oceny tut. Sądu).
Mając na uwadze powyższe, Sąd – działając na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. (we wcześniejszej części uzasadnienia wskazano przepisy postępowania, które zostały naruszone) – uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 §2 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 597 zł składał się uiszczony wpis od skargi w kwocie 100 zł (k. 19 akt sądowych), wynagrodzenie zawodowego pełnomocnika w kwocie 480 zł oraz równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.
Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni ocenę prawną (i wskazania) wynikające z niniejszego wyroku (wraz z uzasadnieniem), co w szczególności oznaczać będzie, że organ po pierwsze, przyjmie, że skoro w terminie do tego przewidzianym (7-dniowym od dnia doręczenia postanowienia z [...] marca 2025 r.) Skarżący złożył środek zaskarżenia, w którym wyraził swój sprzeciw (m.in.) co do przyjętej wartości szacunkowej ("zarzucam mu naruszenie przepisów postępowania (...) poprzez dowolne przyjęcie wartości szacunkowej zajętej ruchomości w postaci naczepy ciężarowej" – str. 2 pisma zat. Zażalenie z 8 kwietnia 2025 r.), to – mając na uwadze m.in. treść art. 8 §1 i 9 k.p.a. - pismo Skarżącego z dn. 8 kwietnia 2025 r. zat. zażalenie powinien był w tej części potraktować jako skargę, o której mowa w art. 99 §2 w zw. z art. 96n §2 u.p.e.a. (lub ewentualnie zwrócić się do Skarżącego z zapytaniem jak powinien potraktować rzeczone pismo w tym zakresie), po drugie, organ odniesie się do sformułowanego w zażaleniu zarzutu dotyczącego naruszenia art. 13 u.p.e.a. w zw. z art. 7 k.p.a. "w sytuacji, gdy na etapie postępowania przed organem egzekucyjnym nie zgromadzono kompletnego materiału dowodowego niezbędnego do prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie tymczasowego zajęcia ruchomości oraz ze względu na dokonanie przez organ egzekucyjny dowolnej oceny materiału dowodowego, co skutkowało nieprawidłowym uznaniem, że na gruncie przedmiotowej sprawy nie występuje ważny interes skarżącego".
Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów zgodnie z art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a.