III SA/Wa 1604/24

III SA/Wa 1604/24 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2024-10-17
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-07-17
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Agnieszka Baran
Andrzej Cichoń
Ewa Izabela Fiedorowicz /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1634
art. 146 §  1 w zw. z art. 145 §  1 pkt 1 lit. a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Dz.U. 2022 poz 2647
art. 9 ust. 2; art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a; art. 21 ust. 1 pkt 131; art. 21 ust. 25 pkt 2; art. 30e ust. 1
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.
Dz.U. 2006 nr 250 poz 1840
art. 6; art. 13
KONWENCJA między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego  opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w  Londynie dnia 20 lipca 2006 r.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Andrzej Cichoń, sędzia WSA Agnieszka Baran, Protokolant referent Maria Pawlik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2024 r. sprawy ze skargi R.K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] maja 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz R.K. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
R.K. (dalej: wnioskodawczyni lub skarżąca) wystąpiła o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z podatku z tytułu przychodu od sprzedaży lokalu mieszkalnego w Polsce w przypadku przeznaczenia całość przychodu z tytułu sprzedaży tego lokalu na spłatę kredytu hipotecznego pod własny dom w Wielkiej Brytanii.
W powyższym wniosku przedstawiono stan faktyczny, z którego wynikało, że skarżąca jest obywatelką Rzeczypospolitej Polskiej. Od osiemnastu lat wraz z mężem i dziećmi mieszka w Wielkiej Brytanii. Nadto, dłużej niż 183 dni w roku podatkowym przebywa w Wielkiej Brytanii i w tym też kraju pracuje.
Wnioskodawczyni 21 lutego 2018 r. nabyła prawo własności lokalu mieszkalnego położonego w Polsce na podstawie umowy darowizny zawartej ze swoją mamą. Natomiast 3 grudnia 2018 r. wraz z mężem zaciągnęła kredyt hipoteczny w banku mającym siedzibę w Wielkiej Brytanii, z przeznaczeniem na zakup domu położonego w Wielkiej Brytanii.
3 sierpnia 2023 r. wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny w Polsce (który nabyła 21 lutego 2018 r.) i całą uzyskaną kwotę, pochodzącą ze sprzedaży tego lokalu, przeznaczyła na spłatę kredytu hipotecznego za dom w Wielkiej Brytanii. Wpłata ww. kwoty na poczet spłaty kredytu nastąpiła 22 sierpnia 2023 r.
W związku z powyższym opisem wnioskodawczyni zapytała, czy będzie zwolniona z podatku z tytułu przychodu od sprzedaży lokalu mieszkalnego w Polsce w wypadku, gdy przeznaczyła całość przychodu z tytułu sprzedaży tego lokalu na spłatę kredytu hipotecznego pod własny dom w Wielkiej Brytanii.
Zdaniem wnioskodawczyni, odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca.
Skarżąca powołała się, w szczególności na art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2022.2647, dalej ustawa o PIT). Argumentowała, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego także art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie "własne cele mieszkaniowe" podatnika. Z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jednoznacznie wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT. Spłata kredytu zaciągniętego przez wnioskodawczynię w 2018 r. w banku w Wielkiej Brytanii na nabycie domu na terytorium Wielkiej Brytanii spełnia warunki przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych bowiem:
a) wydatkowanie kwoty uzyskanej ze sprzedaży lokalu nastąpiło w terminie 3 lat od końca roku w którym nastąpiła sprzedaż;
b) kredyt został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię przed dniem zbycia lokalu mieszkalnego;
c) kredyt jest zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
Zdaniem wnioskodawczyni, w zakresie zwolnienia ze sprzedaży nieruchomości, a w szczególności art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o PIT, w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma data zaciągnięcia kredytu, tj. przed uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia - w banku mającym siedzibę w Wielkiej Brytanii, w roku w którym Wielka Brytania była państwem członkowskim Unii Europejskiej i na zakup domu położonego również w Wielkiej Brytanii. Tym samym, wystąpienie Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej, nie pozbawia wnioskodawczyni prawa do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, bowiem na dzień zaciągnięcia kredytu Wielka Brytania była państwem członkowskim Unii Europejskiej.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS lub organ) w interpretacji indywidualnej z 10 maja 2024 r., nr 0112-KDSL1-1.4011.161.2024.1.AG, uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe.
Organ przyjął, że prawo do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, podatnik nabywa z chwilą dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości, czyli z chwilą powstania obowiązku podatkowego. W analizowanej sytuacji jest to 3 sierpnia 2023 r., tj. data sprzedaży opisanego we wniosku lokalu mieszkalnego. Argumentował, że prawo do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT podatnik mógł nabyć do końca okresu przejściowego, o którym mowa w ustawie z 19 lipca 2019 r. o okresie przejściowym, o którym mowa w umowie o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej. Okres przejściowy rozpoczął się z chwilą wejścia w życie umowy o wystąpieniu (tj. od 1 lutego 2020 r.) i zakończył się 31 grudnia 2020 r. Umowa o wystąpieniu Wielkiej Brytanii z UE przewidywała, co prawda możliwość jednorazowego przedłużenia okresu przejściowego o rok lub dwa. Decyzja o przedłużeniu musiała być jednak podjęta przed 1 lipca 2020 r. Wielka Brytania we wskazanym terminie z prawa tego nie skorzystała. Ustawa z 19 lipca 2019 r. odnosi się zatem wyłącznie do okresu przejściowego, który trwał do 31 grudnia 2020 r. W rezultacie, skoro zbycie przez wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego miało miejsce w 2023 r., tj. po upływie okresu przejściowego, to brak jest podstaw prawnych do zastosowania zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o PIT. W konsekwencji, skarżąca nie będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży w 2023 r. lokalu mieszkalnego w Polsce w wypadku, gdy przeznaczyła ona całość przychodu z tego tytułu na spłatę kredytu hipotecznego na własny dom w Wielkiej Brytanii.
W rezultacie, organ uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawczyni, w myśl którego fakt wystąpienia z Unii Europejskiej Wielkiej Brytanii nie ma znaczenia dla możliwości skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, bowiem decyduje moment, w którym kredyt został zaciągnięty.
Wnioskodawczyni zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie powyższą interpretację indywidualną w całości, zarzucając jej naruszenie:
a) art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o PIT, poprzez dowolną i błędną jego wykładnię, w wyniku której uznano, że w przedstawionym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego stanie faktycznym wydatki poniesione przez skarżącą na spłatę kredytu nie stanowią wydatków poniesionych na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 PIT;
b) art. 121 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm. dalej O.p.), gdyż postępowanie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych w sytuacji, gdy w zbliżonych stanach faktycznych organ administracji uznawał wydatki poniesione na spłatę kredytu za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 PIT.
W związku z powyższymi zarzutami wnioskodawczyni wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie od Dyrektora KIS na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Sąd w sporze rację przyznał skarżącej. Okoliczność wystąpienia z Unii Europejskiej Wielkiej Brytanii nie ma w okolicznościach tej sprawy znaczenia dla możliwości skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, decyduje bowiem moment, w którym kredyt został zaciągnięty.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
W myśl art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
Na podstawie zaś art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.
Wedle art. 4a ustawy o PIT, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Z opisu przedstawionego we wniosku wynikało, że skarżąca od osiemnastu lat wraz z mężem i dziećmi mieszka w Wielkiej Brytanii, dłużej niż 183 dni w roku podatkowym przebywa w Wielkiej Brytanii i w tym też kraju pracuje. W sprawie zastosowanie znajdzie zatem Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych, podpisana w Londynie 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840) zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu 24 listopada 2016 r., podpisaną w Paryżu dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369).
Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. Konwencji, dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego) położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.
Natomiast w myśl art. 6 ust. 2 ww. Konwencji, określenie "majątek nieruchomy" ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych: statki morskie i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego.
Przepis art. 13 ust. 1 ww. Konwencji stanowi, że zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 niniejszej Konwencji i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Użycie w umowie sformułowania "może być opodatkowany" oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie.
W świetle powołanych wyżej przepisów, przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Wielkiej Brytanii podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym, co do zasady, podlegają wszelkiego rodzaju dochody. Z kolei, jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
d) innych rzeczy,
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
W analizowanym stanie faktycznym skarżąca 21 lutego 2018 r. nabyła prawo własności lokalu mieszkalnego położonego w Polsce na podstawie umowy darowizny zawartej ze swoją mamą. Natomiast 3 sierpnia 2023 r. sprzedała lokal mieszkalny w Polsce.
Niewątpliwie zatem sprzedaż prawa własności tego lokalu mieszkalnego, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych; sprzedaż ta bowiem miała miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano ww. nabycia.
Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o PIT, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym, stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o PIT, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy - może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania, przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Powyższy przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z przeznaczeniem - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.
Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o PIT, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na: spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1 - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
Zatem zgodnie z przytoczonymi przepisami podatkowymi za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uznaje się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) na zakup budynku mieszkalnego (domu) pod warunkiem, że:
a) kredyt został zaciągnięty przez przed dniem zbycia budynku mieszkalnego/nieruchomości;
b) budynek mieszkalny, na który zaciągnięto kredyt jest położony w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
c) kredyt jest zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
W opisie przedstawionym we wniosku wskazano, że skarżąca 21 lutego 2018 r. nabyła prawo własności lokalu mieszkalnego położonego w Polsce na podstawie umowy darowizny. 3 grudnia 2018 r. wraz z mężem zaciągnęła kredyt hipoteczny w banku mającym siedzibę w Wielkiej Brytanii, z przeznaczeniem na zakup domu położonego w Wielkiej Brytanii. Natomiast 3 sierpnia 2023 r. sprzedała lokal mieszkalny w Polsce i całą uzyskaną kwotę pochodzącą ze sprzedaży tego lokalu przeznaczyła na spłatę kredytu hipotecznego za dom w Wielkiej Brytanii. Wpłata ww. kwoty na poczet spłaty kredytu nastąpiła 22 sierpnia 2023 r.
Stosownie do treści art. 21 ust. 27 ustawy o PIT, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.
Możliwość wymiany informacji podatkowych gwarantuje art. 26 ww. Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku.
Przy czym wystąpienie Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej na podstawie Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej wiązało się z rozpoczęciem obowiązywania, od 1 lutego 2020 r., tak zwanego okresu przejściowego. Okres przejściowy miał zapewnić kontynuację obecnych relacji pomiędzy Unią Europejską a Wielką Brytanią. Zgodnie z przyjętym założeniem, podczas jego obowiązywania Wielka Brytania miała być traktowana jak państwo członkowskie z wyłączeniem możliwości udziału w unijnym procesie decyzyjnym.
Oznacza to, że odniesienia w prawie polskim dotyczące praw i obowiązków związanych z członkostwem w Unii Europejskiej - w tym odniesienia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należało w trakcie okresu przejściowego rozumieć tak, że obejmowały one także Wielką Brytanię, o ile nie zachodziły żadne z odstępstw wskazanych w Umowie o wystąpieniu.
Warunki obowiązywania okresu przejściowego w polskim porządku prawnym zostały potwierdzone w ustawie z 19 lipca 2019 r. o okresie przejściowym, o którym mowa w Umowie o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz. U. 2019 poz. 1516).
Zgodnie z art. 1 powyższej ustawy, w okresie przejściowym Wielka Brytania będzie w polskim porządku prawnym traktowana nadal jak państwo członkowskie Unii Europejskiej do 31 grudnia 2020 r. Okres przejściowy rozpoczął się z chwilą wejścia w życie Umowy o wystąpieniu (tj. od 1 lutego 2020 r.) i zakończył się 31 grudnia 2020 r. Umowa o wystąpieniu Wielkiej Brytanii z UE przewidywała możliwość jednorazowego przedłużenia okresu przejściowego o rok lub dwa. Decyzja o przedłużeniu musiała jednak być podjęta przed 1 lipca 2020 r. Wielka Brytania we wskazanym terminie z prawa tego nie skorzystała. Ustawa z 19 lipca 2019 r. odnosi się zatem wyłącznie do okresu przejściowego, który trwał do 31 grudnia 2020 r.
Na gruncie niniejszej sprawy należało przyjąć, że spłata kredytu zaciągniętego przez skarżącą w 2018 r. w banku w Wielkiej Brytanii na nabycie domu na terytorium Wielkiej Brytanii spełnia warunki przewidziane w ustawie o PIT, bowiem wszystkie przytoczone powyżej warunki zostały przez skarżącą spełnione, tj.:
a) wydatkowanie kwoty uzyskanej ze sprzedaży lokalu nastąpiło w terminie 3 lat od końca roku w którym nastąpiła sprzedaż;
b) kredyt został zaciągnięty przez skarżącą przed dniem zbycia lokalu mieszkalnego;
c) kredyt został zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
Rację ma skarżąca podnosząc, że ustawodawca w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o PIT posługuje się pojęciem "zaciągnięcia kredytu". Termin ten oznacza tyle co pozyskanie kredytu czy też zawarcie umowy kredytowej i jego znaczenie nie budzi wątpliwości. Analiza możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego wymaga ustalenia terminu zaciągnięcia kredytu i ustalenia czy bank, w którym był ten kredyt zaciągany miał siedzibę w państwie członkowskim UE. Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 21 ust. 25 pkt 2, lit. a) ustawy o PIT siedziba banku, w którym zaciągnięto kredyt powinna mieścić się w kraju członkowskim UE na dzień zaciągnięcia tego kredytu.
Skoro zatem skarżąca:
a) zaciągnęła kredyt w 2018 r.,
b) Wielka Brytania w dniu zaciągnięcia kredytu była państwem członkowskim UE, albowiem była za takiego członka uznawana do 31 grudnia 2020 r.,
- to niewątpliwie kredyt, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o PIT został zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej.
Ustawodawca, a w szczególności art. 21 ust. 25 pkt 2 lit, a) ustawy o PIT nie określa obowiązku spłaty kredytu w banku mającym siedzibę na terenie Unii Europejskiej. Dlatego też nieprawidłowe jest stanowisko organu, który uznał, że - skoro zbycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2023 r., tj. po upływie okresu przejściowego, o którym mowa powyżej, to brak jest podstaw prawnych do zastosowania zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust 1 pkt 131 w zw. z art 21 ust 25 pkt 2 lit a ustawy o PIT.
Przesłanki zwolnienia, którymi posłużył się organ nie wynikają z przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na treść przepisów podatkowych irrelewantny jest również moment powstania obowiązku podatkowego. Nie ma więc znaczenia data zbycia nieruchomości przez skarżącą i uzyskania z tego tytułu dochodu i data tej czynności, tj. w okresie, kiedy Wielka Brytania wystąpiła z Unii Europejskiej.
Reasumując, w opisanej sytuacji, w zakresie zwolnienia ze sprzedaży nieruchomości, a w szczególności art. 21 ust. 25 pkt 2 lit, a ww. ustawy, decydujące znaczenie ma data zaciągnięcia kredytu, tj. przed uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia - w banku mającym siedzibę w Wielkiej Brytanii, w roku, w którym Wielka Brytania była państwem członkowskim Unii Europejskiej i na zakup domu położonego również w Wielkiej Brytanii. Skarżąca bowiem zrealizowała swój własny cel mieszkaniowy zgodnie z intencja ustawodawcy i spełnia warunki do skorzystania ze zwolnienia, a okoliczność wystąpienia Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej nie ma wpływu na utratę prawa do zwolnienia. Tym samym, wystąpienie Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej, czy też tzw. okres przejściowy, czy jego zakończenie, nie pozbawia skarżącej prawa do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
Tym samym za zasadny uznać należało zarzut skargi naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o PIT, co stanowi podstawę do uchylenia zaskarżonej interpretacji. Naruszenie powyższym przepisów prawa materialnego mało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.
Z powyższych względów, sąd orzekł jak w punkcie pierwszym wyroku, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2023.1634 z późn. zm.; dalej p.p.s.a.).
Ponownie rozpoznający sprawę organ będzie związany powyżej przedstawioną oceną prawną i wykładnią prawa materialnego.
O kosztach postępowania orzeczono, stosownie do wyniku sprawy, na podstawie art. 200, art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust.1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2023.1935), w wysokości obejmującej wpis sądowy 200 zł i koszty zastępstwa prawnego 480 zł oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa – 17 zł.