III SA/Wa 1529/19

III SA/Wa 1529/19 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2020-06-15
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2019-07-02
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Jacek Kaute
Maciej Kurasz /sprawozdawca/
Matylda Arnold-Rogiewicz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Sygn. powiązane
II FSK 2745/20 - Wyrok NSA z 2023-05-16
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 900
art. 81b par. 1, art. 8, art. 30 par. 1, 4 i 6
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 2012 poz 361
art. 31. art. 38 ust. 1
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Protokolant referent Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi T. S.A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności płatnika i określenia wysokości należności z tytułu pobranego a niewpłaconego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od lipca do listopada 2015 r. oddala skargę
Uzasadnienie
1. Na podstawie przedłożonych akt sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oceniał następujący stan faktyczny: Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej również: "Naczelnik", "NUS") postanowieniem z [...] listopada 2018 r. wszczął wobec T. S.A. z siedzibą w W. (dalej również: "Strona", "Spółka", "Skarżąca") postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej płatnika z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od lipca do listopada 2015 r.
2. Decyzją z [...] stycznia 2019 r. Naczelnik orzekł o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i określającej wysokość pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za lipiec 2015 r. w kwocie 7 030 zł, za sierpień 2015 r. w kwocie 6 556 zł, za wrzesień 2015 r. w kwocie 6 590 zł, za październik 2015 r. w kwocie 6 590 zł i za listopad 2015 r. w kwocie 5 903 zł. W uzasadnieniu decyzji NUS wskazał na podstawie rocznej deklaracji (PIT-4R za 2015 r.), złożonej do [...] Urzędu Skarbowego w W. w dniu 1 lutego 2016 r., że płatnik pobrał zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od lipca do listopada 2015 r. w łącznej kwocie 34 214 zł i nie dokonał ich całkowitej wpłaty na konto właściwego Urzędu Skarbowego. Kwota zaległości wyniosła łącznie 32 669 zł.
3. Od powyższej decyzji pismem z 15 lutego 2019 r. Strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Organowi pierwszej instancji Spółka zarzuciła naruszenie obowiązującego prawa, twierdząc, że określone w decyzji kwoty podatku zostały wyliczone błędnie.
4. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z [...] kwietnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor", "DIAS") utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Po przywołaniu treści art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej również "O.p."), art. 30 § 1 i 3 O.p., art. 31 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej również "u.p.d.o.f."), art. 38 ust. 1 u.p.d.o.f., organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania, z którego wynikało, że Spółka pobrała podatek za okres od lipca do listopada 2015 r. w łącznej kwocie 34 214 zł, co wykazane zostało w deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2015 r. (PIT-4R), która została złożona 1 lutego 2016 r. do [...] Urzędu Skarbowego w W. W złożonej deklaracji Spółka powyższe należności wykazała jako pobrany i należny do przekazania do urzędu skarbowego podatek dochodowy. Pobranego podatku za okres od lipca do listopada 2015 r. płatnik nie wpłacił jednak do urzędu skarbowego. Po stwierdzeniu, że płatnik nie wykonał ustawowych obowiązków wynikających z art. 8 O.p., i nie uregulował w terminach płatności w całości zadeklarowanych (PIT-4R za 2015 r.) zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za ww. okres w łącznej kwocie 34 214 zł, w ocenie DIAS, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. zasadnie, działając na podstawie art. 30 § 3 O.p., orzekł o odpowiedzialności płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i określił wysokość należności z tytułu pobranego i niewpłaconego w całości podatku dochodowego od osób fizycznych. W ocenie organu odwoławczego zaskarżona decyzja wydana została zgodnie z obowiązującym prawem. Odnosząc się do zawartego w odwołaniu zarzutu dotyczącego określenia w zaskarżonej decyzji błędnej wysokości kwot podatku, organ drugiej instancji zauważył, że wysokość należnego podatku za okres od lipca do listopada 2015 r. została przez Stronę zadeklarowana w złożonej rocznej deklaracji PIT-4R za 2015 r. Należne kwoty potwierdza lista zaległości sporządzona przez organ pierwszej instancji według stanu na 18 stycznia 2019 r. Zdaniem DIAS podważanie wysokości należnego podatku i nieprzedstawienie żadnego dowodu na potwierdzenie dokonania błędnego wyliczenia nie znajduje uzasadnienia i potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym.
5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wskazaną wyżej decyzję zaskarżyła w całości i zarzuciła jej wydanie w oparciu o niepełny materiał dowodowy, w związku ze złożeniem korekt deklaracji PIT-4R za 2015 r., co skutkowało zawyżeniem orzeczonych kwot, które powinny być niższe. W związku z tym Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Ponadto Skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie na podstawie art. 125 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej również "P.p.s.a.") z uwagi na złożony przez Skarżącą wniosek o wznowienie postępowania oparty na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. (zdaniem Strony wyszły na jaw dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję – przy czym Spółka błędnie wskazała jako podstawę art. 210 § 1 pkt 5 O.p.). Alternatywnie Skarżąca wniosła o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego do czasu rozstrzygnięcia co do zasadności wniosku o wznowienie przez organ podatkowy na zgodny wniosek stron na podstawie art. 126 P.p.s.a., oczekując, że organ podatkowy złoży analogiczny wniosek. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że korekty wpłynęły do Urzędu Skarbowego przed datą wydania zaskarżonej decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Jednocześnie skutkują one tym, że kwoty powołane w decyzji nie są zgodne z tymi, które wynikają z uwzględnienia deklaracji korygującej.
6. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Ponadto zauważył, że złożone na etapie postępowania podatkowego korekty deklaracji PIT-4R za 2015 r. nie wywołują skutków prawnych, gdyż zgodnie z art. 81b § 1 O.p. uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą. W konsekwencji zarzuty Skarżącej nie znajdują odzwierciedlenia w ustalonym stanie faktycznym i zgromadzonym materiale dowodowym.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
7. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 P.p.s.a., uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 P.p.s.a.). Orzekanie, w myśl art. 135 P.p.s.a., następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 P.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 P.p.s.a.
8. Kontrolując zaskarżoną decyzję Dyrektora, w oparciu o wyżej wskazane reguły, Sąd uznał, że nie narusza ona prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
9. Przedmiotem kontroli Sądu jest ocena rozstrzygnięcia organu drugiej instancji utrzymującego w mocy decyzję NUS dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od lipca do listopada 2015 r. i określenia wysokości należności z tytułu pobranych a niewpłaconych w całości zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za ten okres. Skarżąca podniosła, że wobec złożenia korekty deklaracji PIT-4R za rok 2015 kwoty powołane w decyzji Naczelnika, utrzymanej decyzją DIAS, są błędne. Organ podatkowy drugiej instancji stanął natomiast na stanowisku, że kwoty podane w decyzji NUS są wyliczone poprawnie, a złożenie korekty deklaracji PIT-4R na etapie prowadzonego postępowania podatkowego, nie wywołuje skutków prawnych, w szczególności, że zgodnie z art. 81b § 1 O.p. uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą W ocenie Sądu, uprawnione w tym sporze jest stanowisko organu odwoławczego.
10. W niniejszej sprawie organy zastosowały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisy Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 8 O.p. płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Powyższy przepis zawiera legalną definicję płatnika, czyli podmiotu pośredniczącego między podatnikiem a organem podatkowym przy wykonywaniu zobowiązania podatkowego. Można uznać, że płatnicy wykonują za podatników czynności dotyczące wywiązywania się przez nich z obowiązków podatkowych. Ich zadania polegają na trzech materialno-technicznych operacjach, m.in.: na obliczeniu należnego dla podatnika podatku, pobraniu go z jego środków i wpłaceniu w wyznaczonym przepisami prawa terminie do właściwego organu podatkowego. W przypadku niewykonania obowiązków wymienionych w art. 8 O.p., płatnik ponosi odpowiedzialność, o której mowa w art. 30 O.p. W myśl art. 30 § 1 O.p. płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, a niewpłacony. Oznacza to, że płatnik ponosi odpowiedzialność za wszystkie działania, których efektem jest niewpłacenie w prawidłowej wysokości podatku na rzecz właściwego organu podatkowego. Zgodnie natomiast z art. 30 § 4 O.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa w art. 30 § 1, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego a niewpłaconego podatku. Decyzję, o której mowa w § 4 organ podatkowy może wydać również po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego (art. 30 § 6 O.p.). Dla zaistnienia odpowiedzialności płatnika nie mają znaczenia przyczyny, które spowodowały, że właściwa kwota nie wpłynęła w terminie na rachunek organu podatkowego. W związku z powyższym, nie ma wątpliwości, że odpowiedzialność płatnika nie jest odpowiedzialnością za zobowiązanie podatkowe podatnika, odpowiada on bowiem za własne działania, a konkretnie za prawidłową realizację obowiązku wynikającego z art. 8 O.p., a więc za obliczenie, pobranie od podatnika podatku i wpłacenie go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Płatnik odpowiada za własne działanie (bądź zaniechania działania) związane z wykonywaniem przez niego ustawowych obowiązków płatnika określonych w art. 8 O.p., co wprost wynika z art. 30 § 4 O.p. Zaznaczyć również należy, że decyzja o odpowiedzialności podatkowej płatnika zgodnie z art. 30 § 1 O.p. na charakter deklaratoryjny, gdyż stwierdza jedynie, że dany stan prawny zaistniał w przeszłości. Przedmiotem tej decyzji jest nie tyle odpowiedzialność płatnika lub inkasenta (powstaje ona z mocy prawa), ile określenie wysokości należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku. W decyzji tej zatem organ podatkowy określa konkretne kwoty podatku niepobranego (nie musi to być cała kwota podatku) lub podatku pobranego, ale niewpłaconego. Zatem w przypadku wydawania decyzji orzekającej o odpowiedzialności płatnika, w odróżnieniu od decyzji orzekającej o odpowiedzialności osób trzecich, przedmiotem rozstrzygania jest należność pieniężna, a nie jedynie zaistnienie określonych przesłanek odpowiedzialności. Zobowiązanie podatkowe płatnika powstaje wcześniej, a sama decyzja określająca wysokość podatku, wydawana jest w przypadku, gdy podmiot ten nie wywiązał się ze swoich obowiązków (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 lipca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 341/09, postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1997/09). Tymczasem zgodnie z art. 31 u.p.d.o.f. osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązani jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Stosownie do art. 38 ust. 1 u.p.d.o.f., płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35 przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.
11. W niniejszej sprawie Skarżąca pobrała podatek za okres od lipca do listopada 2015 r. w łącznej kwocie 34 214 zł, co wykazane zostało w deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2015 r. (PIT-4R), która została złożona 1 lutego 2016 r. Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w W. W złożonej deklaracji Skarżąca powyższe należności wykazała jako pobrany i należny do przekazania do urzędu skarbowego podatek dochodowy. Pobranego podatku za okres od lipca do listopada 2015 r. Skarżąca nie wpłaciła jednak do urzędu skarbowego. Po stwierdzeniu, że Skarżąca nie wykonała ustawowych obowiązków wynikających z art. 8 O.p., i nie uregulowała w terminach płatności w całości zadeklarowanych (PIT-4R za 2015 r.) zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za ww. okres w łącznej kwocie 34 214 zł, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., działając na podstawie art. 30 § 3 O.p., orzekł o odpowiedzialności płatnika z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i określił wysokość należności z tytułu pobranego i niewpłaconego w całości podatku dochodowego od osób fizycznych. Wskazać przy tym należy, że wysokość należnego podatku za okres od lipca do listopada 2015 r. została przez Skarżącą zadeklarowana w złożonej rocznej deklaracji PIT-4R za 2015 r. Należne kwoty potwierdza lista zaległości sporządzona przez organ pierwszej instancji według stanu na 18 stycznia 2019 r. W ocenie Sądu podważanie wysokości należnego podatku i nieprzedstawienie żadnego dowodu na potwierdzenie dokonania błędnego wyliczenia nie znajduje uzasadnienia i potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Nie można przy tym tracić z pola widzenia, że Skarżąca, kwestionując ustalony stan faktyczny, jego ocenę oraz sposób prowadzenia postępowania dowodowego, nie wskazała żadnych przepisów prawa materialnego czy prawa procesowego, które zostały naruszone w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Wskazuje jedynie, że z uwagi na złożenie, przed wydaniem przez organ odwoławczy decyzji, korekt deklaracji PIT-4R za 2015 r., powołane w decyzji kwoty nie są zgodne z tymi, które wynikają z deklaracji korygujących. Rację ma przy tym organ odwoławczy, że złożenie na etapie prowadzonego postępowania podatkowego korekty deklaracji PIT-4R za 2015 r. nie wywołuje skutków prawnych. Zgodnie bowiem z art. 81b § 1 O.p. uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą. Prawo do skorygowania deklaracji nie może być więc skutecznie wykonywane w czasie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego. Jest ono w tych okresach zawieszone na cały okres trwania wspomnianych postępowań.
12. W związku z przedstawioną argumentacją zdaniem Sądu wskazać należy, że ustalenia dokonane przez organy podatkowe obu instancji są prawidłowe, zaś przedstawione przez Spółkę zarzuty są nieuzasadnione.
13. W odniesieniu do złożonego przez Skarżącą wniosku o zawieszenie postępowania na zasadzie art. 125 § 1 P.p.s.a., ewentualnie na podstawie art. 126 p.p.s.a. wskazać należy, że zarządzeniem z 1 października 2019 r. Przewodnicząca Wydziału wezwała Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. do udzielenia informacji czy w stosunku do zaskarżonej decyzji z [...] kwietnia 2019 r. nr [...] toczy się postępowanie w trybie wznowieniowym – w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania. Wezwanie z 2 października 2019 r. zostało doręczone DIAS 9 października 2019 r. Pismem z 14 października 2019 r. (k. 43 akt sądowych) organ podatkowy drugiej instancji poinformował, że w stosunku do ww. decyzji nie toczyło się postępowanie w trybie wznowieniowym. W konsekwencji tut. Sąd postanowieniem z 31 października 2019 r. odmówił zawieszenia postępowania sądowego, nie znajdując podstaw do zastosowania normy z art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., którą błędnie wskazała Skarżąca, w miejsce przepisu art. 124 § 1 pkt 6 P.p.s.a., który stanowi, że Sąd zawiesza postępowanie z urzędu w przypadku, o którym mowa w art. 56. Stosownie do art. 56 P.p.s.a. w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu. Z odpowiedzi organu odwoławczego jasno zaś wynika, że wniosek o wznowienie postępowania podatkowego nie został złożony przez Skarżącą przed skargą czy równocześnie z nią. Natomiast artykuł 56 P.p.s.a. nie odnosi się do tego, czy dopuszczalne jest po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego wszczęcie przez organ administracji publicznej postępowania w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu lub wznowienia postępowania. W tym zakresie stanowisko zajął NSA w uchwale z 5 czerwca 2017 r., sygn. akt II GPS 1/17, wyjaśniając, że w trakcie postępowania sądowoadministracyjnego można wszcząć postępowanie administracyjne w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania w sprawie kontrolowanego przez sąd rozstrzygnięcia, jednakże organ administracji publicznej obowiązany jest zawiesić to postępowanie na podstawie art. 97 § 1 pkt 4 ustawy z 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018 r., poz. 2096) do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego. Tadeusz Woś i Jakub G. Firlus, w artykule pt. O niedopuszczalności dwutorowości kontroli ostatecznych decyzji administracyjnych jeszcze raz – krytyczna analiza uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 5.06.2017 r., II GPS 1/17, PPP 2018/3, s. 51 i n., zakwestionowali trafność stanowiska przyjętego w tej uchwale. Zdaniem autorów, Naczelny Sąd Administracyjny powinien był udzielić odpowiedzi przeczącej na przedłożone mu pytanie, przyjmując jako zasadę zakaz wszczęcia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego w trakcie sądowej kontroli, wskazując w uzasadnieniu te układy procesowe, w których ta generalna reguła kolizyjna, ze względu na racje ochrony praw jednostki, nie może i nie powinna znajdować uzasadnienia (zob. s. 69 uzasadnienia). W ocenie Sądu powyższe wnioski płynące z judykatury znajdują zastosowanie również w postępowaniu podatkowym, lecz jako podstawę ewentualnego zawieszenia postępowania podatkowego wznowieniowego należy wskazać art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Nie rozstrzygając powyższego problemu wystarczy podkreślić, że gdyby Skarżąca wniosła o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora z [...] kwietnia 2019 r. po złożeniu skargi, postępowanie wznowieniowe organ ten musiałby zawiesić na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., względnie z uwagi na zakaz wszczęcia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego w trakcie sądowej kontroli – odmówiłby wznowienia postępowania na podstawie art. 243 § 3 O.p. Niemniej, Skarżąca nie złożyła przedmiotowego wniosku o wznowienie postępowania podatkowego ani przed ani po złożeniu skargi, przy czym złożenie wniosku o wznowienie w toku postępowania sądowoadministracyjnego nie stanowiłoby podstawy do zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego. Co więcej, DIAS do czasu złożenia odpowiedzi na skargę, ani po jej przekazaniu razem z aktami postępowania podatkowego, nie złożył wniosku o zawieszenie postępowania w odpowiedzi na wniosek Skarżącej w tym zakresie. W tym więc kontekście Sąd nie znalazł podstaw do zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego i sprawę rozpoznał.
14. Biorąc pod uwagę argumenty Stron w kontekście zaskarżonej decyzji, wobec niepotwierdzenia się stawianych przez Skarżącą zarzutów, uznając, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.