III SA/Wa 1412/20

III SA/Wa 1412/20 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2020-12-03
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2020-08-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Elżbieta Olechniewicz /przewodniczący/
Ewa Izabela Fiedorowicz
Radosław Teresiak /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne
Inne
Sygn. powiązane
I FSK 1144/21 - Wyrok NSA z 2025-02-18
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art. 6 pkt 1, art. 43 ust. 10, art. 2 pkt 27e
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 3 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości [...] sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] marca 2020 r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Syndyka masy upadłości [...] sp. z o.o. w upadłości z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
W dniu 10 grudnia 2019 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek E. sp. z o.o. o wydanie interpretacji indywidualnej podatku od towarów i usług w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy nieruchomości oraz ruchomości w przypadku gdy na nabywcę przejdzie umowa dzierżawy zawarta z dzierżawcą jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 117, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "u.p.t.u.") oraz braku zwolnienia z podatku od towarów i usług transakcji dostawy nieruchomości oraz ruchomości w przypadku gdy na nabywcę przejdzie umowa dzierżawy (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 lutego 2020 r.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019 roku Sąd Rejonowy w O. [...] Wydział Gospodarczy Sekcja ds. Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych ogłosił upadłość E. spółka z o.o.
W toku postępowania upadłościowego Wnioskodawca zlecił sporządzenie opisu i oszacowania majątku. Na przedsiębiorstwo E.spółka z o.o. w upadłości składa się:
1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa),
2. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste do dnia [...] grudnia 2089 roku położonej przy ulicy [...] w O., w województwie o. , stanowiącej działkę ewidencyjną nr ew. [...] w obrębie [...] Z. , o powierzchni 2.9777 ha (zwanej dalej: Nieruchomością) oraz własność znajdujących się na tej nieruchomości, stanowiących odrębne nieruchomości: 2 budynków handlowo-usługowych, 3 innych budynków niemieszkalnych i urządzeń (zwanych dalej łącznie "Budynkami") dla których to Nieruchomości i Budynków Sąd Rejonowy w O. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Kw nr [...] ,
• w dziale 1-0 powyższej księgi wieczystej ujawnione są wyżej powołane działka ewidencyjna oraz Budynki,
• w dziale I-Sp powyższej księgi wieczystej ujawniony jest termin oddania gruntu w użytkowanie wieczyste na dzień [...] grudnia 2089 roku,
• w dziale II powyższej księgi wieczystej E.sp. z o.o. jest wpisany jako użytkownik wieczysty zaś Skarb Państwa jest wpisany jako właściciel gruntu,
• w dziale III powyższej księgi wieczystej wpisane jest:
a) ostrzeżenie o zakazie zbywania i obciążania nieruchomości zgodnie z postanowieniem Sądu Okręgowego w W. wydział [...] Gospodarczy z dnia [...] .06.2015 r. sygn.. akt [...] o zabezpieczenie roszczenia przed wszczęciem postępowania,
b) wezwanie do zapłaty z egzekucji z nieruchomości w sprawie [...] ,
• w dziale IV powyższej księgi wieczystej wpisane są wyłącznie:
a) hipoteka umowna do kwoty 100.000.000,00 zł na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. zabezpieczająca kredyt, odsetki, prowizje, opłaty oraz koszty postępowania związane z kredytem udzielonym na podstawie umowy kredytu nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 roku,
b) hipoteka przymusowa w kwocie 6.773.131,31 zł na rzecz E. S.A. z siedzibą w W. na zabezpieczenie roszczeń przed wytoczeniem powództwa zgodnie z postanowieniem sygn. akt [...] stanowiącym podstawę niniejszego wpisu,
hipoteka przymusowa w kwocie 1.164.713.76 zł na rzecz Gminy O.,
hipoteka przymusowa w kwocie 32.940.00 zł na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. ,
hipoteka przymusowa w kwocie 54.817,00 zł na rzecz Gminy O.,
hipoteka przymusowa w kwocie 781,50 zł na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. ,
hipoteka przymusowa w kwocie 13.849.50 zł na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W.,
hipoteka przymusowa w kwocie 260.016,37 zł na rzecz Gminy O.,
hipoteka przymusowa w kwocie 296.99,20 zł na rzecz Gminy O.,
j) hipoteka przymusowa w kwocie 61.668.92 zł na rzecz Gminy O.
k) hipoteka przymusowa w kwocie 62.275,01 zł na rzecz Gminy O.
1) hipoteka przymusowa w kwocie 95.881,87 zł na rzecz I. sp. z o.o.,
m) hipoteka przymusowa w kwocie 10.692,00 zł na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W.,
n) hipoteka przymusowa w kwocie 148.822,80 zł na rzecz E. Spółka Akcyjna,
o) hipoteka przymusowa w kwocie 142.556,05 zł na rzecz E. Spółka Akcyjna.
p) hipoteka przymusowa w kwocie 220.024.05 zł na rzecz G.spółka z o.o.
prawa własności ruchomości Upadłego.
środki pieniężne w kasie i na rachunkach Upadłego.
tajemnice przedsiębiorstwa Upadłego
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z własnością Budynków opisane w punkcie 2 zostało nabyte przez Upadłego na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu [...] września 2014 roku. Nabycie użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z własnością Budynków było opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości 23% gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Budynków upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Upadły aktualnie w upadłości likwidacyjnej w momencie nabycia nieruchomości był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług nadal.
Wyżej opisane Nieruchomości i Budynki aktualnie przeznaczone są pod najem. Znajdują się tu lokale użytkowe, sale konferencyjne, powierzchnie ekspozycyjne i miejsca parkingowe przeznaczone pod najem. Budynki nie były przedmiotem ulepszeń w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Aktualne wykorzystanie Nieruchomości z Budynkami przez Wnioskodawcę polega na ich wydzierżawieniu firmie G.spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwaną dalej "Dzierżawcą").
W ramach umowy dzierżawy Dzierżawca dzierżawi Nieruchomość opisaną wyżej wraz z ruchomościami stanowiącymi własność Upadłego, a niezbędnymi do prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy. Wydzierżawiający - w efekcie obecnie Wnioskodawca oddał ją do używania i pobierania pożytków, a Dzierżawca przyjął Nieruchomości i ruchomości w zamian za umówiony czynsz dzierżawny. Dzierżawca na mocy umowy dzierżawy jest uprawniony do korzystania z Nieruchomości w sposób niezakłócony oraz pobierania wszelkich pożytków z Nieruchomości w szczególności pożytków cywilnych takich jak czynsze najmu, czynsze dzierżawne, przychody z tytułu umieszczania reklam zewnętrznych, wynajmu miejsc parkingowych i placu eventowego i tym podobnych.
Dzierżawca może, bez pisemnej zgody Wydzierżawiającego, zmienić przeznaczenie Nieruchomości oraz w szczególności oddać Nieruchomość osobie trzeciej do bezpłatnego używania a także ją poddzierżawiać, jak również rozporządzać w inny sposób, który dla prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy okaże się konieczny. Brak obowiązku uzyskiwania zgody przez Dzierżawcę od Wydzierżawiającego dotyczy także zawierania wszelkich umów i składania oświadczeń woli, przedmiotem których byłaby wydzierżawiona Nieruchomość. Aktualnie część powierzchni Nieruchomości w wyniku działań Dzierżawcy jest oddana w najem.
Wnioskodawca w pierwszej kolejności zamierza podjąć próbę sprzedaży Nieruchomości oraz ruchomości dzierżawionych aktualnie przez Dzierżawcę wraz z umową z dzierżawy z dnia [...] lipca 2017 r. zawartą pomiędzy Upadłym a Dzierżawcą.
Na kupującego w związku z realizowaną sprzedażą nie przejdą: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa) Upadłego, wierzytelności Upadłego, środki pieniężne w kasie i na rachunkach Upadłego, tajemnice przedsiębiorstwa Upadłego, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Upadłego, zobowiązania, w szczególności wynikające z kredytu bankowego finansującego nabycie Nieruchomości.
W przypadku niepowodzenia realizacji sprzedaży w powyższym trybie Wnioskodawca planuje rozwiązać umowę z Dzierżawcą, a następnie sprzedać Nieruchomość oraz ruchomości aktualnie dzierżawione przez Dzierżawcę służące dziś do prowadzenia działalności Dzierżawcy, bez umowy dzierżawy.
Na kupującego w związku z realizowaną sprzedażą nie przejdą: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa) Upadłego, wierzytelności Upadłego, środki pieniężne w kasie i na rachunkach Upadłego, tajemnice przedsiębiorstwa Upadłego, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Upadłego. zobowiązania, w szczególności wynikające z kredytu bankowego finansującego nabycie Nieruchomości. Nie będzie też przeniesiona umowa dzierżawy zawarta pomiędzy Upadłym a Dzierżawcą z uwagi na jej rozwiązanie przed sprzedażą.
Wnioskodawca przewiduje, że nabywcą, niezależnie od modelu transakcji, który uda się zrealizować, będzie podmiot zarejestrowany jako podatnik od towarów i usług VAT czynny.
Mając na względzie tak zakreślone zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca zadał następujące pytania:
1. Czy Nieruchomości i ruchomości aktualnie dzierżawione przez Dzierżawcę, w przypadku, gdy na nabywcę przejdzie także umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą, nie stanowią przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu u.p.t.u.?
2. W przypadku gdy na nabywcę przejdzie umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą: czy w razie realizacji tego modelu transakcji oraz złożenia przez Upadłego i nabywcę zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 u.p.t.u., sprzedaż Nieruchomości oraz ruchomości aktualnie dzierżawionych przez Dzierżawcę nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?
W zakresie pytania nr 1, zdaniem Wnioskodawcy planowana transakcja sprzedaży zespołu składników majątkowych i niemajątkowych nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa na gruncie u.p.t.u. Według Wnioskodawcy, nie można uznać, że Nieruchomość wraz z ruchomościami stanowi przedsiębiorstwo Upadłego. Wnioskodawca wskazał, że zbyciu Nieruchomości wraz z ruchomościami nie będzie towarzyszył transfer szeregu opisanych wcześniej kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Upadłego.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro po zbyciu Nieruchomości wraz z ruchomościami po stronie Upadłego pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego), przedmiotowa transakcja nie powinna zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa. W ocenie Wnioskodawcy brak jest również podstaw do uznania Nieruchomości wraz z ruchomościami za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 u.p.t.u.
W zakresie pytania nr 2 Wnioskodawca stwierdził, że, pod warunkiem złożenia przez Upadłego i nabywcę zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 u.p.t.u., sprzedaż Nieruchomości oraz ruchomości aktualnie dzierżawionych przez Dzierżawcę nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT.
Wnioskodawca stwierdził, że w odniesieniu do Budynków opisanych w stanie faktycznym pierwsze zasiedlenie w rozumieniu u.p.t.u. nastąpiło najpóźniej w 2014 r., ponieważ ich nabycie nastąpiło w ramach transakcji opodatkowanej VAT z zastosowaniem stawki 23%. Wskazano, że od najpóźniejszej potencjalnej daty pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata, a co za tym idzie zbycie przedmiotowych Nieruchomości może podlegać zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.
Na wezwanie organu Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego wskazując, że zbycie opisanych nieruchomości i ruchomości wraz z przeniesieniem umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą umożliwia Nabywcy kontynuowanie działalności Wnioskodawcy. Sprzedaż tych nieruchomości i ruchomości przez Syndyka będzie odbywała się w drodze przetargu. Wnioskodawca nie ma wiedzy czy Nabywca będzie chciał tę działalność kontynuować. Podano, że zbycie opisanych we wniosku nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą nie umożliwi Nabywcy kontynuowania działalności Wnioskodawcy. Zbycie opisanych we wniosku nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą spowoduje, że na Nabywcę przejdą nieruchomości i ruchomości, ale bez zarządcy i administratora nad nimi (funkcje te realizowane przez Dzierżawcę wynikają z umowy dzierżawy). W ramach umowy dzierżawy Dzierżawca dzierżawi opisane nieruchomości i ruchomości. Wydzierżawiający - w efekcie obecnie Wnioskodawca oddał ją do używania i pobierania pożytków, a Dzierżawca przyjął Nieruchomości i ruchomości w zamian za umówiony czynsz dzierżawny. Dzierżawca na mocy umowy dzierżawy jest uprawniony do korzystania z Nieruchomości w sposób niezakłócony oraz pobierania wszelkich pożytków z Nieruchomości w szczególności pożytków cywilnych takich jak czynsze najmu, czynsze dzierżawne, przychody z tytułu umieszczania reklam zewnętrznych, wynajmu miejsc parkingowych i placu eventowego i tym podobnych. Dzierżawca może, bez pisemnej zgody Wydzierżawiającego, zmienić przeznaczenie nieruchomości oraz w szczególności oddać nieruchomość osobie trzeciej do bezpłatnego używania a także ją poddzierżawiać, jak również rozporządzać w inny sposób, który dla prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy okaże się konieczny. Brak obowiązku uzyskiwania zgody przez Dzierżawcę od Wydzierżawiającego dotyczy także zawierania wszelkich umów i składania oświadczeń woli, przedmiotem których byłaby wydzierżawiona Nieruchomość.
Wnioskodawca wskazał, że Nabywca nieruchomości i ruchomości wraz z przeniesieniem umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą nie będzie musiał angażować innych składników majątku niebędących przedmiotem transakcji, jeżeli będzie chciał ją kontynuować.
Wnioskodawca podał, że Nabywca nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą będzie musiał co najmniej ustanowić zarząd nad tymi nieruchomościami, czyli np. podpisać umowę z dzierżawcą, który będzie tymi nieruchomościami zarządzał aby kontynuować działalność Wnioskodawcy lub będzie musiał podjąć działania faktyczne i prawne w celu kontynuowania działalności w zakresie: zawarcia umów o dostawę energii elektrycznej, ciepła - obecnie pozyskiwane z zasilania miejskiego (E. S.A.), umowy na dostawę wody, czynności w zakresie odbioru odpadów, ewentualnie ochrony obiektu, zawarcia umów o pracę lub umów cywilno- prawnych w zakresie czynności zarządzania nieruchomością w tym nadzór nad wykonywania obowiązków z zakresu prawa budowlanego, przepisów p.poż , prac gospodarczo- konserwatorskich, obsługi w zakresie utrzymania czystości.
Dalej wskazano, że w latach 2014-2017 Wnioskodawca prowadził działalność w oparciu o te składniki majątkowe (opisane nieruchomości i ruchomości) bez umowy dzierżawy tych składników, dochody jakie uzyskiwał w tamtym okresie dotyczyły wpływów z kilkunastu umów dzierżawy poszczególnych wydzielonych pomieszczeń lub powierzchni. W wyniku odstąpienia od umowy dzierżawy, wraz z nabywanymi nieruchomościami i ruchomościami na Nabywcę przejdą umowy najmu, którymi dzierżawca na dzień dzisiejszy zarządza, a które były podpisane w latach 2014-2017.
Nabywca nieruchomości i ruchomości nie jest znany Wnioskodawcy, również nie są znane jego zamiary w zakresie wykorzystania majątku będącego przedmiotem niniejszego wniosku. Sprzedaż nieruchomości i ruchomości opisanych w niniejszym wniosku nastąpi w przyszłości.
Postanowieniem z [...] marca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pozostawił wniosek bez rozpatrzenia stwierdzając, że nadal zawiera on braki formalne i nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej: "O.p.").
W zażaleniu na powyższe postanowienie Wnioskodawca zarzucił naruszenie art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p. poprzez pozostawienie przedmiotowego wniosku bez rozpatrzenia w sytuacji, gdy Wnioskodawca w sposób wyczerpujący przedstawił wszystkie okoliczności zdarzenia przyszłego, o których mógł wiedzieć w chwili składania wniosku o interpretację indywidualną.
Postanowieniem z [...] czerwca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.
W ocenie Organu spełnione zostały przesłanki do wydania zaskarżonego postanowienia zakreślone w art. 169 § 1 O.p.
DKIS ocenił, że Wnioskodawca nie udzielił odpowiedzi na postawione przez Organ pytanie, dotyczące zamiaru nabywcy opisanych nieruchomości i ruchomości w zakresie kontynuowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy, co było niezbędne do prawidłowego rozpatrzenia wniosku w ww. zakresie.
Organ nie podzielił zarzutów zażalenia.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Wnioskodawca wniósł uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia oraz zwrot kosztów procesu i przekazanie sprawy Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej do ponownego rozpoznania, zobowiązując Organ do wydania w przedmiotowej sprawie interpretacji indywidualnej.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:
1. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p. poprzez błędne utrzymanie przez Organ odwoławczy w mocy postanowienia Organu pierwszej instancji w sytuacji, gdy Organ pierwszej instancji błędnie pozostawił bez rozpatrzenia przedmiotowy wniosek, w którym Skarżący w sposób wyczerpujący przedstawił zdarzenie przyszłe oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia przyszłego;
2. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p. poprzez błędne utrzymanie przez Organ odwoławczy w mocy postanowienia Organu pierwszej instancji w sytuacji, gdy Organ pierwszej instancji błędnie pozostawił bez rozpatrzenia przedmiotowy wniosek, w którym w sposób wyczerpujący zostały przedstawione wszystkie okoliczności zdarzenia przyszłego możliwe do ustalenia w chwili składania wniosku o interpretację indywidualną oraz wszystkie okoliczności konieczne do wydania interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie;
3. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 14g § 1 oraz art. 169 § 1 i 4 w zw. z art.14h O.p. poprzez błędne utrzymanie przez Organ odwoławczy w mocy postanowienia Organu pierwszej instancji w sytuacji, gdy Organ pierwszej instancji błędnie pozostawił bez rozpatrzenia przedmiotowy wniosek, co do którego usunięto braki wskazane w wezwaniu organu pierwszej instancji w ustawowym terminie 7 dni;
4. art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez naruszenie zasad postępowania tj. zasady legalizmu i praworządności oraz zasady postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia pomimo wykonania zaleceń Organu pierwszej instancji i udzielenia wyczerpującej odpowiedzi na zadane pytania ze wskazaniem wszystkich okoliczności zdarzenia przyszłego, o których Skarżący wiedział i mógł wiedzieć w chwili składania przedmiotowego wniosku.
DKIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu postanowienia stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna.
Na wstępie należy zauważyć, że przedmiotem sporu powstał na tle dwóch pytań Skarżącej sformułowanych w ramach wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W ramach pytania pierwszego Skarżąca zmierzała do uzyskania odpowiedzi, czy nieruchomość i ruchomości w sytuacji, gdy na nabywcę "przejdzie także umowa dzierżawy" będą stanowiły przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: "ZCP") a w konsekwencji, na podstawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u., transakcja zbycia przedsiębiorstwa albo ZCP nie podlegałaby u.p.t.u. W drugim pytaniu Skarżąca chciała uzyskać odpowiedz, czy jeżeli sprzedaż nieruchomości i ruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa albo ZCP to w przypadku złożenia przez strony ww. transakcji oświadczenia o którym mowa w art. 43 ust. 10 u.p.t.u. sprzedaż nieruchomości i ruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT.
Mając zatem zakreślony zakres pytań stwierdzić należy, że zasadnicze znaczenie miało w sprawie ustalenie przez organ interpretacyjny na podstawie przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego sprawy, czy przedmiot transakcji (nieruchomość i ruchomości) stanowi przedsiębiorstwo albo ZCP. Dopiero bowiem przesądzenie ww. okoliczności pozwala na dalsze określenie konsekwencji w podatku VAT.
W przepisach u.p.t.u. nie zawarto definicji legalnej przedsiębiorstwa, w tym zakresie Sąd podziela stanowisko Skarżącej wskazujące, że należy odnieść się do przepisów Kodeksu cywilnego (dalej: "K.c."). Zgodnie z art. 551 K.c. przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w wskazane ww. przepisie elementy.
Z kolei definicja ZCP zawarta jest w art. 2 pkt 27e u.p.t.u., zgodnie z którym przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
W pierwszej kolejności podkreślić trzeba, że wśród zawartych w art. 551 K.c. oraz art. 2 pkt 27e jak i w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. ustawowych przesłanek pozwalających przyporządkować określone składniki majątkowe do kategorii "przedsiębiorstwa" albo "zorganizowanej części przedsiębiorstwa", nie ma jakichkolwiek warunków związanych z kontynuacją prowadzonej działalności gospodarczej dokładnie w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją zbywca.
Ponadto nie ulega wątpliwości, że definicja zawarta w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. oraz w art. 551 K.c. musi być uwzględniona w ocenie, czy w konkretnych okolicznościach faktycznych do zbycia określonych składników majątkowych zastosowanie znajdzie art. 6 pkt 1 u.p.t.u. stanowiący, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZPC.
Organ interpretacyjny stanął na stanowisku, że przy ocenie, "czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności: zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji". Na powyższą okoliczność organ przywołał wyroki TSUE.
Z powyższym stanowiskiem organu interpretacyjnego nie można się zgodzić.
Przypomnieć należy bowiem, że przepis art. 6 pkt 1 u.p.t.u. stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, który w zdaniu pierwszym stwierdza, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.
Z powyższymi przepisami wiązać należy wymóg kontynuowania działalności przez nabywcę. Sama w sobie definicja zawarta w art. 2 pkt 27e u.p.t.u., czy w art. 551 K.c. nie uzależnia uznania określonego zespołu składników majątkowych za ZCP albo przedsiębiorstwo od okoliczności, co z zespołem tychże składników majątkowych uczyni jego nabywca.
Istotne jest natomiast, że zespół ten, posiadając określone w przepisach cechy posiada tym samym zdolność do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej (albo jest przeznaczony do jej prowadzenia). Skoro art. 6 pkt 1 u.p.t.u. określa skutki zbycia przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to uprawniony jest wniosek, że cechy wskazane w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. albo w art. 551 K.c. dany zespół składników majątkowych musi posiadać w momencie jego zbycia.
Na gruncie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE w orzecznictwie TSUE przyjęto, że nabywca majątku powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania działalności. Przykładowo, w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. (C-497/01) TSUE stwierdził "Jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5(8) VI Dyrektywy VAT uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak posiadać zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Sprzeczne z tym przepisem jest uwarunkowanie przez państwo członkowskie stosowania wyłączenia, od posiadania przez nabywcę zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku."
Z powyższego wynika, że brak zamiaru nabywcy kontynuacji działalności z wykorzystaniem nabytego zespołu składników majątkowych powoduje, że dana transakcja zbycia ZCP albo przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu. Oznacza to, że w świetle art. 6 pkt 1 u.p.t.u. dopiero stwierdzenie, że przedmiotem zbycia jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, zasadnym czyni odwoływanie się do faktu kontynuowania (lub nie) działalności przez nabywcę.
Niewłaściwe jest natomiast powoływanie się na brak kontynuacji działalności przez nabywcę lub jej kontynuowania, jako na argument świadczący o tym, czy dany zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.
Zważywszy na powyższe organy niezasadnie postanowiły o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Skarżącej o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa. W pierwszej kolejności organy powinien rozstrzygnąć, czy składniki majątkowe (nieruchomość i ruchomości) stanowią ZCP albo przedsiębiorstwo. Dla dokonania ww. oceny nie jest koniczne ustalenie sposobu zachowania nabywcy (oddanie go w stanie faktycznym). Jeżeli bowiem organ interpretacyjny uzna, że wskazane we wniosku składniki majątkowe nie stanowią ZCP albo przedsiębiorstwa, to w ogóle nie zaistnieje kwestia stosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u.
Z tych powodów Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. przy zastosowaniu art. 152 p.p.s.a. oraz zasądził zgodnie z art. 200 p.p.s.a. na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego w kwocie 597 zł.