III SA/Wa 1342/24

III SA/Wa 1342/24 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2024-09-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-06-13
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Andrzej Cichoń /przewodniczący sprawozdawca/
Konrad Aromiński
Marta Sarnowiec-Cisłak
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1465
art. 23(1)
Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy ( t. j.)
Dz.U. 2023 poz 2805
art. 7 ust. 1; art. 17 ust. 1 pkt 4.
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151.
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Cichoń (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński, asesor WSA Marta Sarnowiec-Cisłak, Protokolant sekretarz sądowy Anna Skorupska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2024 r. sprawy ze skargi S. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] marca 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez S. z siedzibą w W. (dalej przywoływany jako: "Skarżący", "Instytut" lub "Wnioskodawca") jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: "Dyrektor KIS" lub "organ") z 27 marca 2024 r., nr 0111-KDIB1
-3.4010.8.2024.1.JKU (dalej: "interpretacja") w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Dnia 7 stycznia 2024 r. do Dyrektora KIS wpłynął wniosek
Instytutu o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.
Z akt sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem należącym do Sieci Badawczej Łukasiewicz, działającym na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r.
o Sieci Badawczej Łukasiewicz (t. j.: Dz. U. z 2020 r., poz. 2098 ze zm., dalej jako: "ustawa o Sieci") i jest państwową osobą prawną powołaną do prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych. Zasady funkcjonowania Instytutu uregulowano w statucie, w którym wskazano, że podstawowym przedmiotem działalności Instytutu jest: (1) realizacja projektów badawczych w ramach celu Sieci, o którym mowa w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o Sieci, (2) komercjalizacja, (3)współpraca międzynarodowa w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych oraz komercjalizacji. W odniesieniu do części dochodów wydatkowanych na swoją działalność statutową, podmiot ten korzysta ze zwolnienia, o którym mowa art. 17 ust. 1 pkt
4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej jako "ustawa o CIT"). Instytut planuje wydatkować środki na nabycie od polskiej spółki kapitałowej (dalej jako: "sprzedawca") części jej zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. kodeks pracy (t.j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 1465, dalej "K.p."). Wskazano, że część zakładu pracy nabyta od sprzedawcy będzie się składać
z pracowników wchodzących w skład wydzielonej grupy inżynierskiej, zaś Wnioskodawca zapłaci sprzedawcy stosowne wynagrodzenie określone w umowie. Podkreślono przy tym, że nabywana część zakładu pracy nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. W momencie składania wniosku Instytut i sprzedający, wspólnie jako usługodawcy, byli stronami trójstronnej umowy ramowej (Framework Service Agreement; dalej jako "umowa ramowa") zawartej z podmiotem trzecim – usługobiorcą (klientem). W ramach wykonywania umowy ramowej, pracownicy Instytutu oraz pracownicy sprzedawcy, którzy mają zostać przejęci przez Instytut, świadczą usługi inżynierskie i projektowe na rzecz klienta. Strony tej umowy zamierzają ją rozwiązać, a ponadto Instytut zamierza zawrzeć z klientem nową, dwustronną umowę, na podstawie której będzie świadczył na rzecz klienta odpłatne usługi w zasadniczo tożsamym zakresie, w jakim usługi są obecnie wspólnie świadczone na podstawie umowy ramowej przez Wnioskodawcę oraz sprzedającego, tj. przez pracowników, których dotyczy nabycie zakładu pracy i obecnych pracowników Instytutu. Instytut podkreślił, że środki wydatkowane obecnie na wynagrodzenia i składki ZUS jego pracowników, którzy świadczą usługi na rzecz klienta w ramach umowy ramowej w całości są uznawane przez Wnioskodawcę za dochody przeznaczone na cele statutowe, w związku z czym są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Dodatkowo wskazano, że działalność Instytutu nie będzie się koncentrować na uzyskiwaniu dochodów z działalności polegających na: (1) wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; (2) na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k ustawy o CIT.
W kontekście powyższego zadano następujące pytanie: Czy w odniesieniu do dochodów wydatkowanych na nabycie części zakładu pracy Instytut może zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy o CIT ?
We własnym stanowisku Instytut podniósł, że w odniesieniu do dochodów wydatkowanych na nabycie części zakładu pracy można zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Wskazano, że w myśl tego przepisu wolne od podatku są m.in. dochody podatników, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Z kolei na podstawie art. 17 ust.
1b ustawy o CIT ww. zwolnienie ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony
i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy
o CIT, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych
i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów. W tym kontekście stwierdzono, że wydatkowanie środków na cele statutowe, które bezsprzecznie są celami związanymi z działalnością naukową i naukowo-techniczną pozwalają na korzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Podkreślono przy tym, że jednocześnie żaden z przepisów ustawy o CIT nie wyłącza bezpośrednio możliwości uznania, że wydatkowanie środków na nabycie części zakładu pracy jest wydatkowaniem środków na działalność statutową uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, co skutkuje tym, że
o możliwości zastosowania ww. zwolnienia w przypadku wydatków na takie nabycie powinna decydować kwalifikacja takiego wydatku jako wydatku na działalność statutową bądź nie. W statucie Instytutu przewidziano m.in., że podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest: (1) realizacja projektów badawczych w ramach celu Sieci, o którym mowa w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o Sieci, (2) komercjalizacja, (3) współpraca międzynarodowa w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych oraz komercjalizacji. Tym samym, wydatkowanie środków na pozyskanie wysokokwalifikowanej kadry pracowniczej (pracowników wchodzących w skład wydzielonej grupy inżynierskiej) wpisuje się w działalność statutową. Nie powinno bowiem ulegać wątpliwości, że o kompetencjach do realizacji działalności statutowej Instytutu decydują posiadane przez Instytut zasoby osobowe, w postaci pracowników technicznych, których stan posiadania w związku z nabyciem części zakładu pracy ulegnie zwiększeniu. Wnioskodawca wskazał także, że wydatek związany z tą transakcją, z perspektywy Instytutu, należy traktować analogicznie jak wydatek poniesiony na wynagrodzenia dla pracowników. Obydwie kategorie wydatków mają bowiem na celu zapewnienie Instytutowi pracowników, którzy będą realizować określone cele Wnioskodawcy. Jak natomiast wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wynagrodzenia pracowników Instytutu realizujących zadania w ramach umowy ramowej są obecnie traktowane jako wydatkowanie dochodów na cele statutowe, a więc pozwalające na skorzystanie ze zwolnienia z CIT. Konsekwentnie, ze zwolnienia z CIT powinien korzystać również dochód wydatkowany na zapłatę wynagrodzenia na rzecz sprzedawcy za nabycie zakładu pracy.
Interpretacją indywidualną z 27 marca 2024 r., nr 0111-KDIB1
-3.4010.8.2024.1.JKU Dyrektor KIS uznał stanowisko Instytutu za nieprawidłowe.
Organ wskazał, że przepisy ustawy o CIT (art. 17 ust. 1b w zw. z art. 17 ust.
1a w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2) określają wymóg bezpośredniego wydatkowania dochodu na cele preferowane przez ustawodawcę, niemniej jednak dopuszczają również możliwość tzw. pośredniego wydatkowana poprzez m.in. nabywanie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów. Z kolei uzupełnieniem powyższej reguły jest również przepis art. 17 ust. 1e ustawy CIT uprawniający do skorzystania ze zwolnienia w przypadku również "pośredniego" przeznaczenia dochodów na nabycie obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych, papierów wartościowych lub jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych. W ocenie organu nie można się zgodzić ze stanowiskiem Instytutu wyrażonym w opisie zdarzenia przyszłego, że zaistniała możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, w przypadku nabycia części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 K.p., składającego się z pracowników wchodzących w skład grupy inżynierskiej. Dochód Wnioskodawcy będzie w tym przypadku przeznaczony i wydatkowany na opłacenie umownego wynagrodzenia za prawo m.in. wstąpienia jako strona w stosunki pracy w miejsce dotychczasowego podmiotu zatrudniającego, a nie na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, a więc nie dojdzie przeznaczenia/wydatkowania dochodu na cele naukowe lub naukowo-techniczne. W konsekwencji organ ocenił, że przyznanie uprawnienia do zwolnienia w opisanej sytuacji powodowałoby istotne naruszenie literalnej treści powołanych na wstępie przepisów ustawy CIT, bez względu na to, czy pozyskani pracownicy będą wykorzystywani do realizacji celów statutowych Wnioskodawcy. Podkreślono, że pozyskanie pracowników w przedstawiony we wniosku sposób może jedynie zwiększyć możliwości realizacji działalności statutowej w przyszłości, jednak nie oznacza, że już na etapie pozyskiwania części zakładu dojdzie do realizacji jakiejkolwiek działalności naukowej lub naukowo-technicznej.
W skardze do tut. Sądu Instytut podniósł zarzut naruszenie prawa materialnego mający wpływ na wynik sprawy poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, polegający na uznaniu, że w odniesieniu do dochodów wydatkowanych na nabycie części zakładu pracy Skarżący nie może zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W oparciu o tak sformułowany zarzut Instytut wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania, według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi Instytut podniósł, że zgodnie ze statutem podstawowym przedmiotem jego działalności jest realizacja projektów badawczych w ramach prowadzenia badań aplikacyjnych i prac rozwojowych, a w uzasadnionych przypadkach również badań podstawowych, komercjalizacja, współpraca międzynarodowa w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych oraz komercjalizacji. W konsekwencji, działalność naukowa jest uwzględniona w statucie Skarżącego. Dalej Skarżący wskazał, że przejęcie zespołu pracowników pozwoliło na płynną kontynuację działalności statutowej Instytutu w ramach projektu, samodzielnie przez Skarżącego bez udziału podmiotu sprzedającego, co sprowadza się do konkluzji, że celem poniesionego wydatku była kontynuacja oraz rozwój działalności statutowej Skarżącego. Cel ten został zrealizowany poprzez powiększenie zespołu pracowników Skarżącego o wysoko wykwalifikowanych inżynierów posiadających wiedzę na temat realizacji projektu, który jest obecnie kontynuowany. Zapewnienie płynności przebiegu tego projektu, bez konieczności wdrożenia nowych pracowników jest czynnikiem pozwalającym na zachowanie należytej staranności w realizowaniu celów statutowych. Okoliczności te mają świadczyć o prawidłowości stanowiska Skarżącego w zakresie możliwości zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Istota prowadzenia działalności naukowej, naukowo-technicznej, czy innych działalności wymienionych w tej regulacji sprowadza się do zapewnienia odpowiedniej kadry, która tą działalność będzie mogła prowadzić i ewentualnie sprzętu, na którym ta kadra będzie mogła taką działalność, czy badania prowadzić. Celem przejęcia części zakładu pracy jest bowiem kontynuacja działalności statutowej Skarżącego poprzez zatrudnienie wykwalifikowanej kadry wykonującej działalność statutową Instytutu.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei w myśl art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie
w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane
w indywidualnych sprawach.
Art. 57a p.p.s.a. stanowi, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Ponadto Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co skutkuje tym, że rozpoznanie sprawy w postępowaniu sądowoadministracyjnym następuje wyłącznie we wskazanym w skardze zakresie. Zgodnie zaś z art. 146
§ 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art.
3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Z kolei w razie niestwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Instytut będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
Wg. Instytutu wynagrodzenia jego pracowników realizujących zadania w ramach umowy ramowej są traktowane jako wydatkowanie dochodów na cele statutowe, a więc pozwalające na skorzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. W tym kontekście dochody Instytutu przeznaczone na nabycie na podstawie art. 231 K.p. części zakładu pracy podmiotu, który obecnie współpracuje ze Skarżącym w ramach umowy ramowej powinny być zakwalifikowane jako związane z realizacją zadań statutowych.
Z stanowiskiem tym nie można się zgodzić.
Według art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wolne od podatku są m.in.
dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.
Nadmienić należy, że przytoczony wyżej przepis stanowi wyjątek od zasady opodatkowania dochodów, wyrażonej w art. 7 ust. 1 zd. 1 ustawy o CIT, zgodnie
z którym przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Wyjątek przewidziany w art. 17 ust. 1 pkt
4 ustawy o CIT dotyczy podatników, których celem statutowym jest określona działalność, w tym także działalność w zakresie działalności naukowej i naukowo
-technicznej, a więc musi zaistnieć konkretne kryterium przedmiotowe. Brzmienie tych przepisów jasno wskazuje, iż zwolnienie nie dotyczy wszystkich dochodów takiego podatnika, a jedynie tych, które są wydatkowane na potrzeby wspomnianej działalności. Podmiotem wnioskującym o wydanie interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie jest Instytut będący państwową osobą prawną, powołaną do prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych. Ustawa o CIT nie zawiera definicji "celu statutowego", a więc należy przyjąć wykładnię językową tego pojęcia, co w istocie sprowadza się do uznania, że są to cele określone w statucie Skarżącego. To właśnie w nim określono zasady funkcjonowania Instytutu, w którym przewidziano, podobnie jak w art. 3 ust. 2 ustawy o Sieci m.in., że podstawowym przedmiotem działalności Instytutu jest: (1) realizacja projektów badawczych w ramach celu Sieci, o którym mowa w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o Sieci, (2) komercjalizacja, (3) współpraca międzynarodowa w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych oraz komercjalizacji. Bez wątpienia cele statutowe Skarżącego mieszczą się w katalogu wskazanym w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a ponadto jak wynika z akt sprawy, dochody uzyskiwane przez Instytut nie mieszczą się w kategoriach określonych w art. 17 ust. 1e ustawy o CIT. W związku z tym decydujące znaczenie w niniejszej sprawie ma ustalenia, czy opisane w treści wniosku wydatki na nabycie części zakładu pracy stanowią wydatkowanie dochodów Instytutu na cel statutowy w sposób wystarczający do uznania, iż dochody te winny być zwolnione z opodatkowania. W ocenie Sądu opisane we wniosku zdarzenie przyszłe nie spełnia warunków uprawniających Instytut do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Pogląd organu interpretacyjnego przedstawiony w zaskarżonej interpretacji jest zatem prawidłowy. W judykatach sądów administracyjnych ugruntowała się linia orzecznicza, zgodnie z którą kluczowym elementem do zastosowania zwolnienia jest przymiot "bezpośredniości" wydatkowania określonych dochodów danego podmiotu na cele statutowe i jest to warunek konieczny. W tym zakresie zwrócić należy uwagę na pogląd wyrażony w uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 listopada 2000 r., sygn. akt FPS 9/00, w której stwierdzono, że przyjęcie odmiennego poglądu doprowadziłoby w konsekwencji do całkowitego zwolnienia od opodatkowania wszelkich dochodów podmiotów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Nie ma bowiem żadnych przeszkód, aby wykazać, że wszystkie wydatki takich podmiotów są pośrednio ponoszone dla realizacji celów statutowych. Nie można przyjąć, że taki był zamiar ustawodawcy. Przeczy temu treść analizowanych przepisów i sama istota ulg podatkowych jako wyjątku od zasady powszechności i równości opodatkowania. Dlatego aby dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. mogły korzystać ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, powinny być nie tylko przeznaczone, ale także wydatkowane bezpośrednio w związku z realizacją celu statutowego danego podmiotu. (por. także wyroki: NSA z 12 października 2022 r., sygn. II FSK 145/20; NSA z 12 września 2014 r., sygn. II FSK 2249/12; NSA z 4 stycznia 2006 r., sygn. II FSK 115/05). Stanowisko przyjęte przez organ oraz tut. Sąd znajduje potwierdzenie także w ustawowych definicjach, do których zasadnie odwołał się organ a które wprost wskazują, na czym polega działalność naukowa / naukowo rozwojowa. Pojęcia te zdefiniowano w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j.: Dz. U. z 2023, poz. 742 ze zm., dalej jako "u.p.s.w.n."). W myśl art. 4 ust. 1 tej ustawy, działalność naukowa obejmuje badania naukowe, prace rozwojowe oraz twórczość artystyczną. Dalej wskazano, że badania naukowe są działalnością obejmującą: 1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; 2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Z kolei prace rozwojowe są zdefiniowane jako działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z nabyciem części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 K.p., który składa się z pracowników wchodzących w skład grupy inżynierskiej. Należy zgodzić się z organem, że w tym przypadku dochód Instytutu zostanie przeznaczony na opłacenie umownego wynagrodzenia jedynie za prawo do m.in. wstąpienia jako strona w stosunki pracy w miejsce dotychczasowego podmiotu zatrudniającego, co skutkuje tym, że środki te nie będą bezpośrednio przeznaczone na działalność szczegółowo zdefiniowaną w u.p.s.w.n. oraz cele statutowe wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Świadczy o tym także brzmienie art. 231 K.p., w myśl którego z mocy prawa podmiot nabywający takie prawo staje się stroną w dotychczasowych stosunkach pracy, to jednak może dojść do sytuacji, w której pracownik skorzysta z uprawnienia wynikającego z § 4 tej regulacji. Przepis ten wskazuje, że w terminie 2 miesięcy od przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę, pracownik może bez wypowiedzenia, za siedmiodniowym uprzedzeniem, rozwiązać stosunek pracy. Skarżący nabywa jedynie wartość niematerialną w postaci prawa do wstąpienia w miejsce poprzedniego pracodawcy, zaś dopiero np. pozostanie konkretnego pracownika w tym stosunku pracy i finalnie wypłacenie wynagrodzenia takiemu pracownikowi, już za konkretną pracę związaną z przyczynianiem się bezpośrednio do realizacji celów statutowych Instytutu, mogłoby być zakwalifikowane jako podlegające zwolnieniu w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
Powyższe prowadzi do konkluzji, że sam wydatek na nabycie części zakładu pracy nie stanowi bezpośredniego wydatkowania dochodów Instytutu na statutowe cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, bowiem dopiero po spełnieniu opisanych wyżej przesłanek i warunków można byłoby uznać, że Instytut wydatkuje środki z zachowaniem wymogu "bezpośredniości". Wydatek będący przedmiotem niniejszej sprawy należało uznać za wydatek o charakterze pomocniczym, gdyż nie był on ani niezbędny z punktu widzenia realizacji celów statutowych Instytutu, ani nie przyczynia się bezpośrednio do ich realizacji, ani sam w sobie nie stanowi działania wpisującego się w definicje z u.p.s.w.n. Nabycie części zakładu pracy może docelowo zwiększyć możliwości późniejszej realizacji celów statutowych Skarżącego, jednak nie stanowi wynagrodzenia za faktyczną realizację tych celów i nie przyczynia się bezpośrednio do ich realizacji.
W konsekwencji Sąd nie podzielił zarzutów skargi w przedmiocie naruszenia prawa materialnego tj. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
Skarga jako bezzasadna, po myśli art. 151 p.p.s.a., podlegała oddaleniu.
Orzeczenie powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl