III SA/WA 1330/24

III SA/Wa 1330/24 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2024-09-24
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-06-11
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Dariusz Czarkowski
Maciej Kurasz
Matylda Arnold-Rogiewicz /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2587
art. 17 ust.1 pkt 44
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dariusz Czarkowski, sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant referent Maria Pawlik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2024 r. sprawy ze skargi Wspólnoty Mieszkaniowej [...] w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 kwietnia 2024 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.89.2024.2.DK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej [...] w W. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Wnioskiem z 14 lutego 2024 r. Wspólnota Mieszkaniowa [...] w W. (dalej: "Skarżąca", Wspólnota", "Wnioskodawca") zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca będący Wspólnotą Mieszkaniową został utworzony przez właścicieli lokali zlokalizowanych w budynku w W. przy [...] położonych na działce nr [...] obrębu [...] (dalej: "Budynek"). W budynku znajdują się lokale mieszkalne. Na terenie Budynku oprócz lokali mieszkalnych usytuowanych od kondygnacji naziemnej, tj. pierwszego piętra do szóstego piętra znajduje się również garaż wielostanowiskowy na kondygnacji podziemnej, wyodrębnione lokale użytkowe na kondygnacjach parter i pierwsze piętro. Elewacja kondygnacji parteru, na której znajdują się lokale użytkowe pokryta jest elementami szklanymi i aluminium. Elewacja na pierwszym piętrze w części objętej lokalami użytkowymi również pokryta jest elementami szklanymi i aluminium, natomiast część obejmująca lokale mieszkalne na pierwszym piętrze oraz na wyższych kondygnacjach pokryta jest płytami z kamienia naturalnego, tj. piaskowca. Kamień naturalny w postaci piaskowca charakteryzuje się porowatością i wymaga konserwacji z uwagi na różnorodne czynniki zewnętrzne.
Właścicielem sąsiednich działek o numerach ewidencyjnych [...] oraz [...] położonych przy [...] w W. (dalej: "Nieruchomość") jest podmiot trzeci (dalej: "Inwestor"). Inwestor na Nieruchomości zamierza wybudować budynek o przeznaczeniu biurowym lub usługowym o określonych parametrach. W grudniu 2017 r. z upoważnienia Prezydenta W. została wydana decyzja o warunkach zabudowy Nieruchomości (dalej: "Decyzja"). Na skutek złożenia przez Wnioskodawcę odwołania od Decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z września 2018 r. uchyliło Decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji.
Strony, tj. Wnioskodawca oraz Inwestor, od stycznia 2018 r. prowadziły negocjacje mające na celu wypracowanie rozwiązania umożliwiającego realizację inwestycji na Nieruchomości według wspólnie zaakceptowanych parametrów, w szczególności w zakresie zmniejszenia zaciemnienia Budynku, nawiązania do zabudowy sąsiedniej, kolorystyki elewacji oraz ilości miejsc parkingowych.
Ostatecznie Inwestor skorygował wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy według ustalonych parametrów uzgodnionych z Wnioskodawcą. W marcu 2019 r. Wnioskodawca zawarł z Inwestorem Umowę o dobrym sąsiedztwie (dalej: "Umowa"), która zobowiązała Inwestora do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy na poczet pokrycia kosztów utrzymania substancji trwałej czyszczenia i zabezpieczenia elewacji i ich części Budynku co stanowi rekompensatę za niedogodności związane z prowadzeniem prac budowlanych przez Inwestora na Nieruchomości, w szczególności takich jak narażenie na pyły, hałasy, przysłonięcie światła oraz drgania powierzchni.
Czynniki te bowiem mają bezpośredni wpływ na substancję budynku (stanowiącą części wspólne budynku niesłużące do wyłącznego użytku poszczególnych członków wspólnoty mieszkaniowej), tj. elewację z płyt z kamienia naturalnego (piaskowca).
W październiku 2022 r. dla Nieruchomości została wydana decyzja o pozwoleniu na budowę, umożliwiającą inwestycję zgodnie z ustaleniami dokonanymi w Umowie. Decyzja stała się ostateczna.
W związku z powyższym Wnioskodawca podjął stosowne działania celem wyegzekwowania od Inwestora zabezpieczenia tych elementów, które są najbardziej narażone na prace budowlane, i które bezpośrednio związane są z lokalami mieszkalnymi. Zgodnie z zawartą Umową Wnioskodawca otrzymał do grudnia 2022 r. należne wynagrodzenie (dalej: "Wynagrodzenie"). Wynagrodzenie Wnioskodawca w całości przeznaczy na sfinansowanie wydatków związanych z naprawą, zabezpieczeniem, czyszczeniem i konserwacją elewacji z kamienia naturalnego piaskowca. Celem działań zaplanowanych przez Wnioskodawcę będzie przywrócenie elewacji Budynku do stanu zgodnego z projektem budowalnym i wymaganiami przepisów prawa budowalnego, jak i stanem przed rozpoczęciem na działkach sąsiednich robót opisanych powyżej.
W ramach przedmiotowych działań Wnioskodawca zamierza przeprowadzić m.in. prace związane z naprawą i zabezpieczeniem elewacji z uwagi na pyły, hałasy, przysłonięcie światła oraz drgania powierzchni występujące w związku z budową Nieruchomości, które mają bezpośredni wpływ na elewację budynku wykonaną z kamienia naturalnego (dalej: "Utrzymanie Zasobów Mieszkaniowych").
Wnioskodawca nie wyklucza, że w ramach dysponowania środkami otrzymanymi z Wynagrodzenia będą one wydawane również na inne prace naprawcze i konserwacyjne, związane z utrzymaniem prawidłowego stanu technicznego i estetycznego Budynku w części dotyczącej lokali mieszkalnych. Przeznaczone Wynagrodzenie dotyczyć będzie zabezpieczenia, czyszczenia i konserwacji elewacji Budynku, a nie samych lokali, i nie będzie przeznaczone na remont konkretnego lub konkretnych lokali.
W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca zapytał, czy kwota otrzymanego przez Wnioskodawcę Wynagrodzenia, w przypadku jego przeznaczenia w całości na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych Wspólnoty, tj. na cele o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p."), nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy źródła uzyskania dochodu, a w konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od otrzymanego Wynagrodzenia?
Zdaniem Wnioskodawcy, Wynagrodzenie otrzymane przez Wspólnotę od Inwestora, w przypadku jego przeznaczenia w całości na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, korzysta w całości ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Nie ma przy tym znaczenia, że wydatkowanie kwoty będzie rozłożone w czasie.
Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 6 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm., dalej: "u.w.l.") ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Wspólnota mieszkaniowa jest jednostką organizacyjną wyposażoną w zdolność prawną, zgodnie z art. 331 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, dalej: "k.c."), ale nie ma osobowości prawnej. Zalicza się ona do określonej w art. 331 k.c. kategorii ułomnych osób prawnych. Z uwagi na to. że Wnioskodawca posiada zdolność prawną, jest uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.
W myśl art. 12 ust. 1 u.w.l. właściciel lokalu ma prawo do współkorzystania z nieruchomości wspólnej zgodnie z jej przeznaczeniem. Zgodnie natomiast z treścią art. 13 ust. 1 ww. ustawy, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nieutrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra.
Przepis art. 14 u.w.l. stanowi, że na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności: wydatki na remonty i bieżącą konserwację; opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę; ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali; wydatki na utrzymanie porządku i czystości oraz wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.
Następnie Wnioskodawca wskazał, iż wspólnota mieszkaniowa - jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, zgodnie z art. 1 ust. 2 u.p.d.o.p. - jest podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej, niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.
Przedmiotem powyższego zwolnienia jest więc dochód uzyskany przez wskazane w powołanym przepisie podmioty ze źródła, jakim jest działalność w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi, o ile dochód ten został przeznaczony na cele wskazane przez ustawodawcę, tj. cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.
Wnioskodawca wskazał, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej pojęć "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" oraz "zasób mieszkaniowy". Wobec powyższego, dekodując znaczenie tych pojęć należy odnieść się do ich funkcjonalnego znaczenia w języku powszechnym, zgodnie z którym "gospodarka" – w kontekście niniejszego przypadku - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś, "zasób" jest to nagromadzenie pewnej ilości czegoś, natomiast "mieszkanie" oznacza pomieszczenie, w którym się mieszka (patrz: Słownik Języka Polskiego. Wydawnictwo Naukowe PWN 1996. pod red. W. Doroszewskiego).
Zgodnie z powyższym przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowe" określa rzeczy związane z mieszkaniem, odnoszące się do mieszkania. Termin "zasoby mieszkaniowe" dotyczy więc obiektów mieszkalnych, przeznaczonych do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, natomiast gospodarka zasobami mieszkaniowymi obejmuje zarządzanie i dysponowanie zgromadzonym zbiorem rzeczy, służącym celom mieszkaniowym lub związanych z zamieszkiwaniem. Istota ww. gospodarki zasobami mieszkaniowymi może zostać sprowadzona do działań służących prawidłowej eksploatacji tych zasobów, zmierzających do utrzymania substancji mieszkaniowej w stanie niepogorszonym (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.252.2017.2.MŁ).
Wnioskodawca wskazał, iż mając na względzie charakter opłat wnoszonych przez właścicieli lokali, w oparciu o treść przywołanego art. 14 u.w.l., oraz pokrywane z tych opłat kosztów, uzasadnionym jest przyjęcie, że pojęcie "zasoby mieszkaniowe", w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., obejmuje nie tylko lokale mieszkalne, lecz również innego rodzaju pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, lub też ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego albo zapewniające jego sprawne funkcjonowanie i administrowanie, w tym w szczególności pomieszczenia przynależące do budynków mieszkalnych, takie jak: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki oraz garaże. Wszelkie przychody związane z Budynkami, jak również sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., są jednocześnie przychodami i kosztami podatkowymi. Powstały zaś z tego tytułu dochód, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem opisanych wyżej zasobów mieszkaniowych.
Podsumowując swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, że kwota Wynagrodzenia uzyskana przez Wspólnotę Mieszkaniową stanowi przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w konsekwencji czego, dochód powstały z tego tytułu objęty jest zwolnieniem, wynikającym z treści art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., przy zastrzeżeniu, że zostanie on przeznaczony przez Wspólnotę na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.
Dnia 15 kwietnia 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "organ", "DKIS") wydał interpretację indywidualną w .której stwierdził, że stanowisko Wspólnoty Mieszkaniowej przy [...] dotyczące oceny skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.
W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej organ powołał art. 3 ust. 2 i 3 oraz art. 6 u.w.l., a także art. 7 ust. 1 i 2, art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3, art. 15 ust. 1 oraz art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. Następnie organ wskazał, że z ostatniego z tych przepisów wynika, że aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:
– dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.
– dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.
DKIS podkreślił przy tym, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie.
Wobec powyższego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:
– gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz
– innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.
Organ wskazał, że powołana ustawa nie zawiera definicji "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Należy się zatem odwołać do reguł wykładni językowej.
Wskazać należy, że pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie "gospodarki" nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (por. Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy" określa rzeczy związane z mieszkaniem.
Dalej organ wskazał, że jak wynika z przedstawionej powyżej definicji zasobów mieszkaniowych, zasoby mieszkaniowe to nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia oraz urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.
Tym samym z wykładni językowej wynika, że przez pojęcie "zasób mieszkaniowy" należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi. Jej istota sprowadza się do działań służących prawidłowej eksploatacji tych zasobów i utrzymaniu substancji mieszkaniowej w stanie niepogorszonym.
W konsekwencji przez "zasoby mieszkaniowa", o których mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., należy rozumieć:
1. znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.:
– dźwigi osobowe i towarowe,
– aparaty do wymiany ciepła,
– kotłownie i hydrofornie wbudowane,
– klatki schodowe,
– strychy, piwnice, komórki,
– balkony, loggie,
– garaże,
2. pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:
– budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, np.: spółdzielni mieszkaniowej, wspólnot mieszkaniowych,
– kotłownie i hydrofornie wolno stojące,
– osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe.
3. urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak np.:
– zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków,
– rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,
– sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,
– budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe,
– budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
– inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.
Związane z wyżej wymienionymi budowlami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze, odsetki za zwlokę od nieterminowych ich wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 oraz art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.). Dochód powstały z tego tytułu, w- myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.
Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów; nie spełniony bowiem będzie jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.
Następnie DKIS przypomniał opis stanu faktycznego i stwierdził, że w jego ocenie kwota wynikająca z zawartej Umowy z Inwestorem nie jest objęta zwolnieniem przedmiotowym określonym w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., bowiem nie można uznać, iż została osiągnięta z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Przychód ten nie może być uznany za przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, bowiem jego źródłem nie są zasoby mieszkaniowe, ale wynagrodzenie od Inwestora prowadzącego inwestycję budowlaną na działce bezpośrednio sąsiadującej z budynkiem Wspólnoty, tytułem rekompensaty za czasowe niedogodności związane z realizacją inwestycji przez Inwestora. Organ podkreślił, że Inwestor nie buduje budynku Wspólnoty (stanowiącej jej zasób mieszkaniowy) i nie wypłaca odszkodowania będącego rekompensatą usterek powstałych w trakcie budowy. W sytuacji opisanej we wniosku Inwestor prowadzi jedynie inwestycję znajdującą się na działce obok budynku Wspólnoty, która do niej nie należy i nie można jej zaliczyć do gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Zatem stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, niezależnie od faktu, że zostanie przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.
W związku z powyższym, w ocenie DKIS, skoro ww. dochód nie pochodzi ze źródła jakim jest gospodarka zasobami mieszkaniowymi, to nie może on zostać objęty zwolnieniem wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.do.p. W konsekwencji uzyskany przez Wspólnotę dochód z innego źródła niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi - nawet w sytuacji przeznaczenia go na utrzymanie tych zasobów - nie będzie korzystał z omawianego zwolnienia, bowiem nie został spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w ww. przepisie.
Na powyższą interpretację Wspólnota wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji i zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Podniosła zarzuty naruszenia naruszenie następujących przepisów prawa:
1) art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, polegające na błędnym uznaniu, iż wskazana w zaistniałym zdarzeniu faktycznym kwota wynikająca z zawartej Umowy z Inwestorem nie jest objęta zwolnieniem przedmiotowym określonym w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., bowiem nie można uznać, iż została osiągnięta z gospodarki zasobami mieszkaniowymi (przychód ten nie może być uznany za przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, bowiem jego źródłem nie są zasoby mieszkaniowe ale wynagrodzenie od Inwestora prowadzącego inwestycję budowlaną na działce bezpośrednio sąsiadującej z budynkiem Wspólnoty, tytułem rekompensaty za czasowe niedogodności związane z realizacją inwestycji przez Inwestora);
2) art. 14c § 1 i § 2, art. 14b § 3 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z ze zm., dalej: "O.p.") poprzez:
– brak wszechstronnego rozważenia zaistniałego zdarzania faktycznego przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji i przedstawienie w zaskarżonej interpretacji oceny prawnej stanowiska Skarżącej z pominięciem istotnych elementów tego opisu,
– brak szczegółowej analizy charakteru wykonywanych prac przez Inwestora mający ścisłe oddziaływanie na budynek Skarżącej.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga jest uzasadniona.
Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania.
W myśl art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Ponadto, z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c O.p.) wynika, że organ interpretacyjny, a następnie także sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.
Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji w świetle powyższych kryteriów Sąd stwierdza, że skarga zasługuje na uwzględnienie.
Spór w sprawie dotyczy tego, czy opisany w stanie faktycznym wniosku o wydanie interpretacji przychód z umowy o dobrym sąsiedztwie, zobowiązującej podmiot planujący inwestycję na sąsiednich działkach do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wspólnoty na poczet pokrycia kosztów utrzymania substancji trwałej, to jest czyszczenia i zabezpieczenia elewacji budynku, stanowiącego rekompensatę za niedogodności związane z prowadzeniem prac budowlanych przez inwestora, w szczególności takich jak narażenie na pyły, hałasy, przysłonięcie światła oraz drgania powierzchni, stanowi przychód z gospodarki mieszkaniowej.
Wnioskodawca wskazał, że czynniki te mają bezpośredni wpływ na substancję budynku (stanowiącą części wspólne budynku nie służące do wyłącznego użytku poszczególnych członków wspólnoty mieszkaniowej), tj. elewację z płyt z kamienia naturalnego (piaskowca). Wyżej opisane wynagrodzenie Wnioskodawca w całości przeznaczy na sfinansowanie wydatków związanych w naprawą, zabezpieczeniem, czyszczeniem i konserwacją elewacji z kamienia naturalnego piaskowca. Celem zaplanowanych działań przez Wnioskodawcę będzie przywrócenie elewacji Budynku do stanu zgodnego z projektem budowalnym i wymaganiami przepisów prawa budowalnego, jak i stanem przed rozpoczęciem robót na działkach sąsiednich. W ramach przedmiotowych działań Wnioskodawca zamierza przeprowadzić m.in. prace związane z naprawą i zabezpieczeniem elewacji z uwagi na pyły, hałasy, przysłonięcie światła oraz drgania powierzchni występujące w związku z budową na sąsiednich działkach, które mają bezpośredni wpływ na elewację budynku wykonaną z kamienia naturalnego. Wnioskodawca nie wyklucza, że w ramach dysponowania środkami otrzymanymi z wynagrodzenia będą one wydawane również na inne prace naprawcze i konserwacyjne, związane z utrzymaniem prawidłowego stanu technicznego i estetycznego budynku Wspólnoty w części dotyczącej lokali mieszkalnych. Podkreśla, że wynagrodzenie zostanie przeznaczone na zabezpieczenie, czyszczenie i konserwację elewacji budynku a nie samych lokali i nie będzie przeznaczone na remont konkretnego lub konkretnych lokali. Mając na względzie przytoczone powyżej okoliczności Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwota wynagrodzenia uzyskana przez niego z wyżej opisanej umowy o dobrym sąsiedztwie stanowi przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w konsekwencji czego dochód powstały z tego tytułu objęty jest zwolnieniem, wynikającym z treści art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy zastrzeżeniu, że zostanie on przeznaczony przez Wnioskodawcę na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.
Natomiast w ocenie DKIS kwota wynikająca z zawartej z inwestorem planującym budowę na sąsiednich działkach umowy o dobrym sąsiedztwie nie jest objęta zwolnieniem przedmiotowym określonym w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem nie można uznać, iż została osiągnięta z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Przychód ten nie może być uznany za przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, bowiem jego źródłem nie są zasoby mieszkaniowe, lecz wynagrodzenie od inwestora prowadzącego inwestycję budowlaną na działce bezpośrednio sąsiadującej z budynkiem Wspólnoty, tytułem rekompensaty za czasowe niedogodności związane z realizacją inwestycji przez Inwestora. Organ podkreśla, że inwestor nie buduje budynku Wspólnoty (stanowiącej jej zasób mieszkaniowy) i nie wypłaca odszkodowania będącego rekompensatą usterek powstałych w trakcie budowy. W sytuacji opisanej we wniosku inwestor prowadzi jedynie inwestycję znajdującą się na działce obok budynku Wspólnoty, która do niej nie należy i nie można jej zaliczyć do gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Zatem stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, niezależnie od faktu, że zostanie przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych. W związku z tym organ uważa, że skoro ww. dochód nie pochodzi ze źródła jakim jest gospodarka zasobami mieszkaniowymi, to nie może on zostać objęty zwolnieniem wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W ocenie Sądu w opisanym we wniosku o interpretację stanie faktycznym rację należy przyznać Skarżącej, a nie organowi.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. wolne pod podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, społecznych inicjatyw mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego, samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej oraz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz. U. z 2023 r. poz. 790, 1114, 1463 i 1693), uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.
Brzmienie tego przepisu wskazuje, że aby wskazane w nim podmioty (w tym wspólnoty mieszkaniowe) mogły skorzystać z uregulowanego w nim zwolnienia przedmiotowego, muszą być kumulatywnie spełnione dwa warunki: (a) dochodu muszą pochodzić (zostać uzyskane) z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, (b) uzyskane środki muszą zostać przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Dodatkowo z art. 17 ust. 1 pkt 44 in fine u.p.d.o.p. wynika, że zwolnienie do dotyczy dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przy tym definicji legalnych użytych w ww. przepisie pojęć "zasoby mieszkaniowe" i "gospodarka zasobami mieszkaniowymi". Zasadnie organ wydający interpretację (a także Wnioskodawca) dekodując znaczenie tych pojęć odwołał się do potocznego znaczenia tych pojęć, posługując się ich słownikowymi definicjami. Pojęcie "gospodarka" oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Pojęcie "gospodarki" nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka. Tak, więc przymiotnik "mieszkaniowy", określa rzeczy związane z mieszkaniem. Poprawnie organ wskazał także, że zasoby mieszkaniowe to nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia oraz urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego (w tym garaże znajdujące się w tym budynku) lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.
Bezspornie oba przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. warunki muszą być spełnione łącznie. Jednocześnie sformułowanie pytania zawartego we wniosku o interpretację, z którego wynika, że Wnioskodawca w ramach opisu stanu faktycznego deklaruje, iż warunek przeznaczenia całości uzyskanego z tytułu umowy o dobrym sąsiedztwie wynagrodzenia na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych Wspólnoty będzie spełniony, powoduje, że oceny wymaga jedynie, czy ww. wynagrodzenie jest przychodem uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Tylko bowiem w takim przypadku Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego o otrzymanego wynagrodzenia. Natomiast gdyby owo wynagrodzenie stanowiło przychód z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, to podlegałoby opodatkowaniu nawet przy jego przeznaczeniu na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.
Wobec tego należy rozważyć, czy podmiot tak szczególny jak wspólnota mieszkaniowa w ogóle może uzyskiwać przychody (dochody) z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.
Ustawy podatkowe nie definiują wspólnot mieszkaniowych. Regulacje prawne dla takich jednostek znajdują się w ustawie o własności lokali. Definicję wspólnoty mieszkaniowej wprowadza art. 6 u.w.l. zdanie pierwsze, zgodnie z którym ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Jak się wskazuje doktryna, "Wspólnota mieszkaniowa jest strukturą organizacyjną o charakterze podmiotowym, powołaną do zarządzania nieruchomością wspólną. Tworzy ją ogół właścicieli lokali. (...) Wspólnota mieszkaniowa została powołana dla ułatwienia zarządzania nieruchomością wspólną, a zatem w jej kompetencjach mieszczą się czynności zarządzania, które zmierzają do zachowania wartości rzeczy wspólnej i bezpiecznego korzystania z niej." (tak I. Szymczak [w:] Własność lokali. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2023, art. 6).
Drugie zdanie art. 6 u.w.l. wprowadza regulację, że wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Wypowiadając się w tej kwestii I. Szymczak wskazała, że wspólnota mieszkaniowa "powstaje z mocy prawa, a jej zadania są określone w ustawie. A zatem jej zdolność prawna powinna podlegać ograniczeniom.
W tym kierunku podąża orzecznictwo, które pomimo sceptycznych wypowiedzi doktryny raczej konsekwentnie akceptuje ograniczoną zdolność prawną wspólnoty. Dlatego do objaśnienia pojęcia ograniczonej zdolności prawnej odwołam się do orzecznictwa Sądu Najwyższego. Największe znaczenie na kształtowanie się tej koncepcji ma uchwała 7 sędziów Sądu Najwyższego z 21.12.2007 r. (III CZP 65/07, OSNC 2008/7–8, poz. 69). Sąd wyjaśnił w niej, że osoby ustawowe stanowią kategorię zróżnicowaną wewnętrznie ze względu na specyfikę ustawowych zadań. Wspólnota mieszkaniowa będąca, jak wynika z art. 331 k.c., osobą ustawową, ze względu na funkcję, jaką spełnia, może posiadać majątek tylko w takim zakresie, jaki wynika z potrzeb związanych z zarządem nieruchomością wspólną. W uzasadnieniu Sąd Najwyższy odniósł się też do statusu majątku wspólnoty mieszkaniowej, uznając, że nabywane przez nią prawa, w granicach przyznanej jej zdolności prawnej, wchodzą do jej własnego majątku.
W skład tego majątku mogą wejść jedynie prawa i obowiązki związane z gospodarowaniem nieruchomością wspólną, gdyż jak wskazano, z przepisów ustawy o własności lokali wynika ograniczenie zakresu zdolności prawnej wspólnoty mieszkaniowej. Kolejny wyrok Sądu Najwyższego z 14.03.2013 r. (I CSK 379/12, OSNC 2013/11, poz. 130), potwierdzający ograniczoną zdolność wspólnoty mieszkaniowej, odnosił się do sprawy, w której współwłaściciele lokalu garażowego przelali na wspólnotę swoje roszczenia odszkodowawcze z tytułu wad nieruchomości lokalowej przysługujące im od dewelopera. Sąd odmówił wspólnocie mieszkaniowej legitymacji procesowej, co było konsekwencją braku zdolności prawnej w tym zakresie. Sąd wyjaśnił, że wspólnota mieszkaniowa powołana została do sprawowania zarządu nieruchomością wspólną, i do tego ograniczają się jej uprawnienia, także w zakresie sądowego dochodzenia roszczeń. Z tym orzeczeniem koresponduje wcześniejsza uchwała Sądu Najwyższego z 23.09.2004 r. (III CZP 48/04, OSNC 2005/9, poz. 153), w której sąd stwierdził, że wspólnota mieszkaniowa nie ma legitymacji czynnej do dochodzenia roszczeń związanych z wadami nieruchomości wspólnej, chyba że właściciel lokalu przelał na nią te roszczenia. Z powyżej powołanych orzeczeń klaruje się ogólna zasada, że zakres zdolności prawnej wspólnoty umożliwia jej dokonywanie czynności prawnych składających się na jej ustawowy zakres zadań, a ponadto właściciele lokali mogą rozszerzyć jej kompetencję na czynności, do których dokonania, z mocy prawa, uprawnieni są właścicieli lokali, ale które mają z nią funkcjonalny związek (dotyczą nieruchomości wspólnej, art. 17 u.w.l.). Brak związku z nieruchomością wspólną jest negatywnym kryterium wyznaczającym granice zdolności prawnej wspólnoty mieszkaniowej." (I. Szymczak [w:] Własność lokali. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2023, art. 6).
Podkreślić należy, że z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji wynika jasno, że umowę z inwestorem zawarła Wspólnota w swoim imieniu, nie zaś działając w oparciu o pełnomocnictwa właścicieli poszczególnych lokali i w ich imieniu. Już samo to wskazuje, że wynagrodzenie uzyskane z tej umowy jest przychodem z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.
W tym miejscu Sąd wskazuje, że znany jest mu wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 31 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 522/22, lecz orzeczenie to, mimo pozornego podobieństwa, dotyczy odmiennego stanu faktycznego. Po pierwsze, w tamtej sprawie podmiotem wnioskującym o wydanie interpretacji była spółdzielnia mieszkaniowa. Status prawny oraz dopuszczalny zakres działania spółdzielni mieszkaniowych reguluje ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2024 r., poz. 558 ze zm, dalej: "u.s.m."). Zgodnie z art. 1 ust. 1 u.s.m. 1. celem spółdzielni mieszkaniowej, zwanej dalej "spółdzielnią", jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.
Przepis art. 1 ust. 2 u.s.m. stanowi, że przedmiotem działalności spółdzielni może być:
1) budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych;
2) budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych;
3) budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów;
4) udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych;
5) budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu;
6) wykonywanie działalności jako obywatelska społeczność energetyczna w rozumieniu art. 3 pkt 13f ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2024 r. poz. 266).
Spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków (art. 1 ust. 3 u.s.m.).
Statut spółdzielni określa, którą działalność spośród wymienionych w ust. 2 i 3, prowadzi spółdzielnia (art. 1 ust. 4 u.s.m.).
Spółdzielnia może zarządzać nieruchomością niestanowiącą jej mienia lub mienia jej członków na podstawie umowy zawartej z właścicielem (współwłaścicielami) tej nieruchomości (art. 1 ust. 5 u.s.m.).
Spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu, o którym mowa w ust. 1 (art. 1 ust. 6 u.s.m.).
Ponadto, na podstawie art. 1 ust. 7 u.s.m., w zakresie nieuregulowanym w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2021 r., poz. 648 ze zm., dalej: "Prawo spółdzielcze"), z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. Przepis art. 1 § 2 Prawa spółdzielczego stanowi, że spółdzielnia (a więc także spółdzielnia mieszkaniowa) może prowadzić działalność społeczną i oświatowo-kulturalną na rzecz swoich członków i ich środowiska.
Zwrócić należy uwagę, że uzasadniając swoje stanowisko WSA we Wrocławiu wskazuje, że spółdzielnia mieszkaniowa jest przedsiębiorcą oraz powołuje wyrażony przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 26 kwietnia 2017 r., sygn. akt I CSK 386/17 (LEX nr 2483336), zgodnie z którym: "(...) choć działalność spółdzielni mieszkaniowych nie jest prowadzona w celu zarobkowym, to przez podporządkowanie zasadzie gospodarności, mieści się w pojęciu "działalność gospodarcza". Treść art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 1560; dalej "Prawo spółdzielcze") oraz ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 - 4 u.s.m. wskazuje, że szczególną cechą spółdzielni mieszkaniowej jest ex definitione prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych członków a wskazanie w art. 1 ust. 6 u.s.m., że spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą przesądza, iż chodzi o inną działalność, niż wynikająca z podstawowego przedmiotu działania. Prowadzenie działalności gospodarczej jest podstawowym przedmiotem jej działania, celem i racją bytu, a ustawodawca normując działalność spółdzielni jako gospodarczą nie rozróżnił działalności in foro externo i in foro interno."
Jest to zasadnicza różnica między spółdzielniami mieszkaniowymi a wspólnotami mieszkaniowymi. Jak już to zostało powyżej wskazane, wspólnoty mieszkaniowe nie moją możliwości prowadzenia innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.
Prowadzi to do wniosku, że zastrzeżenie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. in fine ma zastosowanie jedynie do tych z wymienionych w tym przepisie podmiotów, które – jak np. spółdzielnie mieszkaniowe – mogą prowadzić działalność gospodarczą inną niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, natomiast ze względu na specyfikę wspólnot mieszkaniowych podmioty te nie mogą uzyskiwać przychodów (dochodów) innych niż z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.
Drugim, równorzędnym, powodem, dla którego stanowisko zaprezentowane w powołanym wyżej wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 31 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 522/22 nie może mieć przełożenia na niniejszą sprawę jest zasadnicza różnica w stanach faktycznych zaprezentowanych przez podmioty wnioskujące o wydanie interpretacji. W sprawie o sygn. akt I SA/Wr 522/22 spółdzielnia mieszkaniowa "zawarła porozumienie ze spółką prawa handlowego (Deweloper). Przedmiotem porozumienia było uregulowanie zasad współpracy stron w związku z realizacją przez Dewelopera inwestycji budowlanej w bezpośrednim sąsiedztwie wchodzącej w skład zasobów mieszkaniowych Spółdzielni nieruchomości (...) zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielolokalowym. Strony zgodnie uznały, że realizacja inwestycji przez Dewelopera stworzy niedogodności i uciążliwości dla osób zamieszkujących nieruchomość [podkreślenie Sądu] Spółdzielni, wynikające z hałasu i zapylenia towarzyszących robotom, z wzmożonego ruch ciężkiego sprzętu i pojazdów ciężarowych. Spółdzielnia zaakceptowała zamierzenie inwestycyjne Dewelopera i zobowiązała się do niekorzystania z przysługujących Jej środków ochrony w toczącym się z Jej udziałem postępowaniu o zatwierdzenie projektu budowlanego i udzielenie pozwolenia na budową, natomiast Deweloper zobowiązał się do sfinansowania części kosztów remontu elewacji budynku mieszkalnego wielolokalowego posadowionego na nieruchomości Spółdzielni". Tymczasem w niniejszej sprawie we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wspólnota wskazała, że zawarła z Inwestorem Umowę o dobrym sąsiedztwie, która zobowiązała Inwestora do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy na poczet pokrycia kosztów utrzymania substancji trwałej czyszczenia i zabezpieczenia elewacji i ich części Budynku co stanowi rekompensatę za niedogodności związane z prowadzeniem prac budowlanych przez Inwestora na Nieruchomości, w szczególności takich jak narażenie na pyły, hałasy, przysłonięcie światła oraz drgania powierzchni. Czynniki te bowiem mają bezpośredni wpływ na substancję budynku (stanowiącą części wspólne budynku nie służące do wyłącznego użytku poszczególnych członków wspólnoty mieszkaniowej) tj. elewację z płyt z kamienia naturalnego (piaskowca).
Świadczy to jasno, że o ile w sprawie rozpoznanej przez WSA we Wrocławiu kwota otrzymana od dewelopera realizującego inwestycję budowalną na sąsiedniej działce miała rekompensować niedogodności i uciążliwości, na jakie w związku z pobliską budową narażeni są mieszkańcy, to w sprawie rozpoznawanej przez tutejszy Sąd wynagrodzenie (rekompensata) otrzymane od inwestora stanowi surogat odszkodowania za niedogodności (narażenie na pyły, hałasy, przysłonięcie światła oraz drgania powierzchni), jakich doznaje budynek Wspólnoty Mieszkaniowej i związane z tym koszty zabezpieczenia i czyszczenia elewacji. Jak zasadnie wskazała Wspólnota, czynniki te mają bezpośredni wpływ na substancję budynku, w tym w szczególności elewację wykonaną z naturalnego, porowatego piaskowca, a prowadzeniem inwestycji w bezpośredniej bliskości (na sąsiadującej działce) powoduje konieczność zabezpieczenia tej elewacji, a także jej czyszczenia w celu usunięcia negatywnych skutków wpływu tych czynników.
Zasadnie Skarżąca zarzuciła przy tym, że organ nie przeprowadził szczegółowej analizy charakteru prac wykonywanych przez inwestora, a ściśle odziaływujących na budynek Wspólnoty. Wydając zaskarżoną interpretację DKIS nie rozważył, jaki wpływ na budynek i jego elewację będzie miało narażenie na pyły, hałasy, przysłonięcie światła oraz drgania powierzchni. Zamiast tego organ posłużył się sformułowaniem "wynagrodzenie od Inwestora prowadzącego inwestycję budowlaną na działce bezpośrednio sąsiadującej z budynkiem Wspólnoty, tytułem rekompensaty za czasowe niedogodności [podkreślenie Sądu] związane z realizacją inwestycji przez Inwestora". W ocenie Sądu nie jest to prawidłowe, gdyż z wniosku o interpretację nie wynika, że powodem wypłaty umówionego wynagrodzenia jest narażenie na czasowe (a więc przemijające) niedogodności podczas prowadzenia inwestycji na sąsiadującej działce, lecz fakt, że skutkiem prowadzenia tej inwestycji będzie konieczność zabezpieczenia i czyszczenia elewacji, w celu usunięcia skutków odziaływania szczegółowo wymienionych we wniosku niekorzystnych czynników, co wiąże się z kosztami.
Tym samym w ocenie Sądu, przychód z umowy o dobrym sąsiedztwie, uzyskany w związku z inwestycją planowaną/prowadzoną na sąsiadującej działce, służący zapewnieniu utrzymania budynku Wspólnoty (elewacji tego budynku) w niepogorszonym stanie, stanowi co do zasady przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Jak bowiem trafnie wskazał DKIS w zaskarżonej interpretacji, gospodarka zasobami mieszkaniowymi obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi i zarządzanymi pomieszczeniami mieszkalnymi. Jej istota sprowadza się do działań służących prawidłowej eksploatacji tych zasobów i utrzymaniu substancji mieszkaniowej w stanie niepogorszonym. Jako takie działanie należy ocenić zawarcie opisanej we wniosku o wydanie interpretacji umowy o dobrym sąsiedztwie i uzyskanie na podstawie tej umowy przychodu. Przychód ten niewątpliwie jest też związany z zasobem mieszkaniowym – nie zostałby uzyskany, gdyby na sąsiedniej działce nie była planowana budowa, której realizacja będzie miała bezpośredni wpływ na elewację budynku Wspólnoty, powodując konieczność jej zabezpieczenia i czyszczenia.
W związku z tym Sąd uchylił zaskarżoną interpretację, uznając zasadność obu podniesionych w skardze zarzutów.
Ponownie rozpoznając sprawę organ interpretacyjny przyjmie ocenę prawną Sądu zaprezentowaną powyżej, w szczególności uznając, że co do zasady wynagrodzenie Wspólnoty otrzymane w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji stanowi przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.
W tym stanie rzeczy, orzeczono jak w pkt 1 sentencji wyroku, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200, art. 205 § 4 p.p.s.a. w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego (Dz. U. z 2018, poz. 1687). Koszty postępowania w tej sprawie stanowiły: wpis od skargi w wysokości 200 zł i koszty zastępstwa prawnego 480 zł i opłata od pełnomocnictwa 17 zł.
Orzeczenia sądów administracyjnych, powołane w niniejszym uzasadnieniu, dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl.