III SA/Wa 1222/24

III SA/Wa 1222/24 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2024-08-20
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-05-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Agnieszka Sułkowska. /sprawozdawca/
Konrad Aromiński
Matylda Arnold-Rogiewicz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 70 § 6 pkt 2; art. 70 § 8; art. 121; art. 122; art. 187; art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 479
art. 54 § 1 pkt 1; art. 110a
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński, asesor WSA Agnieszka Sułkowska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 sierpnia 2024 r. sprawy ze skargi I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę.
Uzasadnienie
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. wystawił [...] czerwca 2022 r., celem egzekucji z przedmiotu hipoteki przymusowej w przypadku przeniesienia tego przedmiotu na podmiot inny niż zobowiązany, kolejny tytuł wykonawczy do tytułu wykonawczego z [...] maja 2001 r., obejmujący należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. w kwocie należności głównej 2.290.443,75 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 6.010.375,00 zł. Jako zobowiązanego wskazał I. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwaną dalej: "Skarżącą" lub "Stroną"), natomiast jako właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej- U. Sp. z o.o.
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej jako: "Naczelnik" lub "Organ I instancji") sporządził zajęcie z [...] listopada 2023 r. nieruchomości położonej w W., ul.[...], którą jest lokal stanowiący odrębną nieruchomość sklasyfikowaną jako części budynków trwale z gruntem związane, dla której Sąd Rejonowy dla W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...] oraz wezwał zobowiązanego do zapłaty w terminie 14 dni od dnia niniejszego wezwania należności pieniężnych wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia ich w terminie i kosztami egzekucyjnymi pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości ww. nieruchomości. Zajęcie doręczono Skarżącej w dniu 30 listopada 2023 r., natomiast U. Sp. z o.o. 20 listopada 2023 r.
Następnie Naczelnik skierował do Sądu Okręgowego dla W. w W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych elektroniczny wniosek o dokonanie wpisu w dziale III ostrzeżenia o wszczęciu egzekucji z nieruchomości objętej księgą wieczystą o numerze KW nr [...].
Pismem z dnia [...] grudnia 2023 r. Skarżąca, na podstawie art. 54 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wniosła skargę na ww. czynność egzekucyjną, wnosząc o:
- na podstawie art. 54 § 4 pkt 2 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji o uwzględnienie skargi w całości i wydanie postanowienia o uchyleniu zaskarżonej czynności egzekucyjnej w całości, jako dokonanej z naruszeniem ustawy,
- na podstawie art. 54 § 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wstrzymanie dalszej realizacji środka egzekucyjnego w ramach którego dokonano zaskarżonej czynności egzekucyjnej do dnia, w którym postanowienie w sprawie skargi na czynność egzekucyjną stanie się ostateczne, albowiem wykonanie czynności egzekucyjnej narazi zarówno Skarżącego jak i dłużnika rzeczowego na powstanie niepowetowanej szkody.
Zaskarżonej czynności Skarżąca zarzuciła naruszenie:
- przez wierzyciela art. 32aa pkt 1 lit. c) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji zaniechanie niezwłocznego zawiadomienia organu egzekucyjnego o przedawnieniu należności pieniężnej objętej tytułem wykonawczym nr [...],
- art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i prowadzenie egzekucji administracyjnej z nieruchomości pomimo przedawnienia roszczenia zabezpieczonego hipoteką przymusową ustawową na tej nieruchomości, co jest wynikiem błędnej i niekorzystnej dla podatnika (zobowiązanego) wykładni przepisu art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, skutkującym błędnym uznaniem, że wniesiona przez zobowiązanego 4 lutego 2013 r. skarga do WSA (sygn. akt III SA/Wa 647/13) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego jest skargą na decyzję dotyczącą zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji poprzez błędne zastosowanie przepisu i uznanie, że doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu CIT za 2000 r.,
- art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezasadne zastosowanie będące skutkiem błędnej wykładni i w konsekwencji błędnego uznania, że skarga na decyzję o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego jest skargą na decyzję dotyczącą zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji poprzez błędne zastosowanie przepisu i uznanie, że doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zaległości podatkowej,
- art. 59 § 1 pkt 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego pomimo tego, że zobowiązanie Skarżącej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. wygasło na skutek przedawnienia;
- art. 121 § 1 i 2 w zw. z art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania z pominięciem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w szczególności polegającym na jednostronnej ocenie materiału dowodowego oraz przyjęciu korzystnej dla wierzyciela wykładni przepisu art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej bez jednoznacznej analizy argumentów przeciwnych,
- art. 121 § 2 w zw. z art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie udzielenia wyjaśnień o przepisach dotyczących tego postępowania, w szczególności przepisu art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, pomimo wątpliwości interpretacyjnych odnośnie tego przepisu,
- art. 120 w zw. z art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnione zastosowanie przepisu art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, podczas gdy nie zaistniały podstawy do jego zastosowania,
- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokonania wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym polegającym na przyjęciu stanu faktycznego korzystnego dla wierzyciela i organu egzekucyjnego, pomimo wielu wątpliwości zarówno dotyczących stanu faktycznego jak i wykładni przepisów.
Ponadto Strona wskazała na naruszenie przez zaskarżoną czynność egzekucyjną art. 67 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i art. 159 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne oznaczenie w wezwaniu z dnia [...] listopada 2023 r. stron postępowania, polegające na oznaczeniu U. Sp. z o.o. jako podmiotu zobowiązanego, podczas gdy podmiotem zobowiązanym jest Skarżąca. U. Sp. z o.o. jako właściciel nieruchomości obciążonej hipoteką przymusową, jest jedynie dłużnikiem rzeczowym. W konsekwencji brak poczynienia odpowiednich pouczeń.
Postanowieniem z [...] stycznia 2024 r. Naczelnik skargę z 7 grudnia 2023 r. w części dotyczącej wskazania w druku zawiadomienia o zajęciu nieruchomości jako zobowiązanego U. Sp. z o.o., podczas gdy zobowiązanym jest Skarżąca; w pozostałym zakresie oddalił skargę; usunął stwierdzoną wadę czynności egzekucyjnej.
Przy piśmie z dnia 22 stycznia 2024 r. Naczelnik przekazał U. Sp. z o.o. zajęcie nieruchomości z 9 listopada 2023 r. ze wskazaniem właściwego zobowiązanego. Natomiast przy piśmie z dnia 22 stycznia 2024 r. Naczelnik przekazał do Sądu Okręgowego dla W. w W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych postanowienie z [...] stycznia 2024 r. oraz zajęcie nieruchomości z dnia [...] listopada 2023 r. ze wskazaniem właściwego zobowiązanego.
Strona wniosła zażalenie na postanowienie z dnia [...] stycznia 2024 r. w części, w jakiej skarga została oddalona.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (zwany dalej: "Dyrektorem IAS" lub "Organem odwoławczym") postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2024 r. utrzymał w mocy postanowienie Organu I instancji z dnia [...] stycznia 2024 r.
W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia Dyrektor IAS wskazał, że postanowienie Naczelnika zostało podjęte w trybie uregulowanym w art. 54 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W ocenie Dyrektora IAS argumenty, które w jego ocenie wskazują na przedawnienie należności ujętych w zajęciu nieruchomości, wskazane przez stronę, nie podlegają rozpatrzeniu w trybie uregulowanym w art. 54 u.p.e.a.
Dyrektor IAS podkreślił, że w kwestii dotyczącej przedawnienia należności w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. dochodzonej na podstawie tytułu wykonawczego z [...] maja 2001 r., z powodów, na które powołuje się Strona w skardze na czynność oraz zażaleniu, wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 7 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 265/22 (prawomocnym od 10 lutego 2023 r.) wskazując, że ww. należność nie uległa przedawnieniu (termin przedawnienia – 24 czerwca 2025 r.). Wyrokiem tym została oddalona skarga Skarżącej na postanowienie Dyrektora IAS z dnia [...] listopada 2021 r., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika z dnia [...] czerwca 2021 r. w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego.
Dyrektor IAS zauważył, że w skardze na czynność Skarżąca podniosła także kwestie mieszczące się w treści art. 54 § 1 pkt 1 u.p.e.a., tj., że w zajęciu nieruchomości organ egzekucyjny błędnie oznaczył U. Sp. o.o. jako podmiot zobowiązany, podczas gdy podmiotem zobowiązanym jest Skarżąca. Wniosła ponadto o wstrzymanie dalszej realizacji środka egzekucyjnego do dnia, w którym postanowienie w sprawie skargi na czynność egzekucyjną stanie się ostateczne.
Dyrektor IAS wskazał, że Naczelnik doręczył zajęcie nieruchomości z dnia [...] listopada 2023 r. Skarżącej w dniu 30 listopada 2023 r., natomiast U. Sp. z o.o. 20 listopada 2023 r. Pomimo błędnego oznaczenia w zajęciu nieruchomości jako zobowiązanego – U. Sp. z o.o., podmiot ten skorzystał z prawidłowego środka zaskarżenia, wnosząc pismem z [...] grudnia 2023 r. sprzeciw. Także Skarżąca skorzystała z prawidłowego środka zaskarżenia, wnosząc w terminie ustawowym skargę na czynność egzekucyjną. Powyższe uchybienie nie wywarło więc negatywnych skutków prawnych zarówna dla Strony, jak i U. Sp. z o.o. Przy dokonywaniu przedmiotowej czynności Naczelnik nie doręczył Stronie, jako zobowiązanemu, odpisu tytułu wykonawczego. Został on doręczony wcześniej – [...] maja 2021 r. Ustawodawca nie przewidział wymogu doręczenia odpisu kolejnego tytułu wykonawczego, ani zobowiązanemu, ani tzw. dłużnikowi rzeczowemu. Ponadto, Naczelnik złożył elektroniczny wniosek do Sądu Rejonowego W., [...] Wydział Ksiąg Wieczystych o dokonanie wpisu w dziale III ostrzeżenia o wszczęciu egzekucji z nieruchomości objętej KW nr [...].
Podejmując zaskarżoną czynność egzekucyjną Naczelnik nieprawidłowo wypełnił dyspozycję określonej art. 110c § 2 i § 2b u.p.e.a., wskazując w druku zawiadomienia o zajęciu nieruchomości jako zobowiązanego U. Sp. z o.o., podczas gdy zobowiązanym jest Skarżąca. Jednakże zaskarżonym postanowieniem uwzględnił w tej części skargę Skarżącej na czynność egzekucyjną oraz usunął stwierdzoną wadę czynności. W pozostałym zakresie oddalił skargę.
Dyrektor IAS podkreślił, że zażaleniem z dnia [...] stycznia 2024 r. Strona zaskarżyła postanowienie Naczelnika z dnia [...] stycznia 2024 r. w części, w jakiej skarga została oddalona. Organ odwoławczy nie może poddać kontroli niezaskarżonej części rozstrzygnięcia Organu I instancji i ponownie rozpatrzyć sprawy także w zakresie rozstrzygniętym niezaskarżoną częścią orzeczenia.
Dyrektor IAS zauważył, że argumenty zażalenia skupiają się na udowodnieniu, że należności ujęte w zajęciu nieruchomości uległy przedawnieniu. Argumenty te zawiera również skarga na czynność egzekucyjną z [...] grudnia 2023 r., która prawidłowo w tej części została oddalona przez Naczelnika, gdyż argumenty te mogą stanowić podstawę wniesienia innych środków prawnych.
Dyrektor IAS wskazał, że odniesienie się przez Naczelnika w treści zaskarżonego postanowienia do prawidłowości zastosowania w sprawie art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, wykracza poza zakres trybu uregulowanego w art. 54 u.p.e.a. Ponadto, kwestia przedawnienia przedmiotowej należności była przedmiotem rozpoznania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 7 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 265/22, gdzie sąd wypowiedział się, że należność nie uległa przedawnieniu, w wyniku wystąpienia zdarzeń innych, niż uregulowana w art. 70 § 8 O.p.
Odnosząc się do wniosku o wstrzymanie dalszej realizacji środka egzekucyjnego, Dyrektor IAS wyjaśnił, że u.p.e.a. przewiduje jedynie dla organu egzekucyjnego w uzasadnionych przypadkach możliwość wstrzymania dalszej realizacji środka egzekucyjnego do dnia ostateczności postanowienia rozpatrującego skargę na czynność egzekucyjną. W Organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie takie okoliczności nie zaszły.
Pismem z dnia [...] maja 2024 r. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości. Nadto w skardze zawarto wniosek o zwrot kosztów postępowania.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono:
1. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik postępowania:
1) art. 70 § 6 pkt 2 o.p. poprzez jego niesłuszne zastosowanie będące skutkiem błędnej wykładni, która doprowadziła do błędnego uznania, że skarga na decyzję o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego jest skargą na decyzję dotyczącą zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji uznanie, że doszło do skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia zaległości podatkowej,
2) art. 70 § 8 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie, pomimo oczywistej niekonstytucyjności tego przepisu.
2. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy:
1) naruszenie art. 54 § 1 pkt 1) u.p.e.a. poprzez jego niewłaściwą wykładnię prowadzącą do nieprawidłowego uznania, że na skutek wniesienia skargi, o której mowa w tym przepisie rozpoznaniu podlegają wyłącznie zarzuty formalnoprawne dotyczące przebiegu postępowania uregulowanego w u.p.e.a., podczas gdy przepis mówi o możliwości zaskarżenia czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy, przy czym nie chodzi o u.p.e.a., lecz o każdy akt prawny o randze ustawy, co doprowadziło do błędnego uznania, że dokonanie czynności egzekucyjnej mającej za przedmiot nieistniejący już obowiązek w postaci przedawnionego roszczenia nie stanowi naruszenia ustawy,
2) naruszenie art. 6 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 365 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym uznaniu, że wyrok Sądu Okręgowego z dnia [...] sierpnia 2019 r. sygn. akt [...] wydany po dokonaniu wykładni prawa w tej sprawie przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 13 grudnia 2018 r. V CSK 506/17 wiąże organ w niniejszym postępowaniu, którego stronami są inne podmioty niż te, których wyroki te dotyczą, podczas gdy przepis ten odnosi się wyłącznie do związania organów orzeczeniami prawomocnymi w postępowaniach pomiędzy tymi samymi stronami, nie zaś całkowicie odrębnych podmiotów biorących udział w postępowaniach prowadzonych na podstawie analogicznych stanów faktycznych,
3) naruszenie art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób dowolny i niebudzący zaufania podatników do organów podatkowych przejawiające się w stosowaniu przepisu art. 70 § 8 o.p. pomimo jego oczywistej niekonstytucyjności;
4) naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i 191 o.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, polegających na względniejszej dla wierzyciela i organu egzekucyjnego ocenie stanu faktycznego, pomimo wielu wątpliwości zarówno dotyczących tego stanu faktycznego jak i wykładni obowiązujących przepisów;
5) naruszenie art. 54b § 1 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie przejawiające się w zaniechaniu uchylenia z urzędu czynności egzekucyjnej pomimo dokonania jej z naruszeniem ustawy,
6) naruszenie art. 54b § 2 pkt 1 lit. a) poprzez jego niezastosowanie przejawiające się w zaniechaniu fakultatywnego uchylenia czynności egzekucyjnej jako niecelowej z uwagi na wygaśnięcie zobowiązania spowodowane przedawnieniem zobowiązania podatkowego.
W odpowiedzi na skargę Organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Na wstępie należy wskazać, że rozpoznanie niniejszej sprawy nastąpiło na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 935) - dalej: "p.p.s.a.". Na podstawie tego przepisu, sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym, bowiem przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii spraw, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a.
Stosownie do art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie.
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a. uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji/postanowienia następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W przeciwnym przypadku sąd skargę oddala zgodnie z art. 151 p.p.s.a. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu pod kątem tego, czy jest on zgodny z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.
Badając legalność zaskarżonego postanowienia Sąd nie stwierdził naruszenia przez organ administracji przepisów prawa materialnego bądź procesowego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.
Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] stycznia 2024 r., którym oddalono skargę na czynność egzekucyjną polegającą na zajęciu nieruchomości. Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w C. wystawił [...].06.2022 r., celem egzekucji z przedmiotu hipoteki przymusowej w przypadku przeniesienia tego przedmiotu na podmiot inny niż zobowiązany, kolejny tytuł wykonawczy do tytułu wykonawczego, z [...].05.2001 r. nr [...], obejmujący należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. w kwocie należności głównej 2.290.443,75 zł plus odsetki za zwłokę 6.010.375,00 zł.
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. sporządził zajęcie z [...].11.2023 r. nr [...] nieruchomości położonej w W. [...], ul. [...], którą jest lokal stanowiący odrębną nieruchomość sklasyfikowaną jako części budynków trwale z gruntem związane (stan prawny: prawo własności), dla której Sąd Rejonowy dla W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr [...] oraz wezwał Zobowiązanego do zapłaty w terminie 14 dni od dnia niniejszego wezwania należności pieniężnych wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia ich w terminie i kosztami egzekucyjnymi pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości ww. nieruchomości. Zajęcie doręczono skarżącej 30.11.2023 r., natomiast U. Sp. z o.o. 20.11.2023 r.
Następnie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. skierował do Sądu Okręgowego dla W. w W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych elektroniczny wniosek o dokonanie wpisu w dziale III ostrzeżenia o wszczęciu egzekucji z nieruchomości objętej KW nr [...].
Istota zarzutu skarżącej sprowadzała się do dwóch kwestii, mianowicie przedawnienia zobowiązania spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. oraz błędnego oznaczenia w wezwaniu z [...] listopada 2023 r. strony postępowania poprzez wskazanie U. sp. z o.o. jako podmiotu zobowiązanego, a jest ona wyłącznie dłużnikiem rzeczowym. Jeśli chodzi o zarzut drugi, organ I instancji uwzględnił go w swoim postanowieniu, a skarżąca w tym zakresie nie wniosła zażalenia.
Jak wynika z akt sprawy, na skutek wniesionej przez spółkę skargi, postanowieniem z [...].01.2024 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. - uwzględnił skargę z [...].12.2023 r. w części dotyczącej wskazania w druku zawiadomienia o zajęciu nieruchomości jako zobowiązanego U. Sp. z o.o., podczas gdy zobowiązanym jest spółka, a więc usunął stwierdzoną wadę czynności egzekucyjnej. W tym zakresie skarżąca nie formułuje na obecnym etapie postępowania zastrzeżeń, a Sąd nie dopatrzył się naruszeń z urzędu.
Przechodząc do argumentacji przedstawionej przez spółkę w skardze wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 54 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Skarga na czynność egzekucyjną określa zaskarżoną czynność egzekucyjną, zakres żądania i jego uzasadnienie (art. 54 § 2 u.p.e.a.). Skargę na czynność egzekucyjną wnosi się do organu egzekucyjnego, który dokonał tej czynności, nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu dokumentu stanowiącego podstawę dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej (art. 54 § 3 u.p.e.a.). Organ egzekucyjny wydaje postanowienie, w którym: 1) oddala skargę na czynność egzekucyjną; 2) uwzględnia skargę na czynność egzekucyjną: a) w całości, lub b) w części i w pozostałym zakresie oddala skargę (art. 54 § 4 u.p.e.a.). Na postanowienie o oddaleniu skargi przysługuje zażalenie (art. 54 § 5 u.p.e.a.). Wniesienie skargi na czynność egzekucyjną nie wstrzymuje dalszej realizacji środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano zaskarżonej czynności egzekucyjnej. W uzasadnionych przypadkach organ egzekucyjny może wstrzymać dalszą realizację tego środka egzekucyjnego do dnia, w którym postanowienie w sprawie skargi na czynność egzekucyjną stanie się ostateczne (art. 54 § 7 u.p.e.a.).
W przekonaniu Sądu, organ odwoławczy prawidłowo przyjął w zaskarżonym postanowieniu, że nie istniały podstawy, aby w postępowaniu zainicjowanym skargą na czynność egzekucyjną analizować kwestię wygaśnięcia, wskutek przedawnienia, egzekwowanego obowiązku objętego tytułem wykonawczym.
Procedura ustanowiona w u.p.e.a., co do zasady, nie służy ustaleniu bądź określeniu obowiązków zobowiązanego, a przymusowemu wykonaniu tych obowiązków w drodze egzekucji. Postępowanie egzekucyjne jest szczególnym typem postępowania administracyjnego, mającego własne instytucje procesowe i środki zaskarżenia. W ramach egzekucji administracyjnej strona w celu ochrony swoich spraw może wnieść zarzuty, o których mowa w art. 33 u.p.e.a., a także skargę na czynności egzekucyjne, o której mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a. Może także wystąpić z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego.
Jak wynika z art. 7 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne przewidziane w ustawie. Organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego (art. 7 § 2 u.p.e.a.).
W niniejszej sprawie organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny przewidziany w art. 1a pkt 12 lit. a) tiret czternaste u.p.e.a., tj. egzekucję z nieruchomości.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, który podziela Sąd orzekający w niniejszej sprawie, iż określony w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego. Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty, na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie, czy zarzuty.
Kontroli w omawianym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne zdefiniowane w art. 1a pkt 2 u.p.e.a. Pojęcie czynności egzekucyjnych obejmuje zarówno czynności o charakterze prawnym, podejmowane wyłącznie przez organ egzekucyjny lub organ rekwizycyjny, jak i czynności o charakterze faktycznym, dokonywane przez egzekutora lub poborcę skarbowego.
W postępowaniu skargowym, w oparciu o treść art. 54 § 1 u.p.e.a., dopuszcza się badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a., kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Za niedopuszczalną uznaje się sytuację, w której będzie występowała konkurencyjność środków służących ochronie praw zobowiązanego zawartych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji mających prowadzić - w wyniku ich uwzględnienia - do jednakowych skutków procesowych (por. wyroki NSA: z 1 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1255/13, z 24 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1377/13; z 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13; z 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13; z 5 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1202/17; z 8 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3048/15; z 25 października 2023 r., sygn. akt III FSK 2935/21).
Sąd podkreśla zatem, że w postępowaniu zainicjowanym skargą na czynności egzekucyjne nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego (np. z powodu wadliwości wystawienia tytułów wykonawczych, braku upomnienia czy też nieistnienia obowiązku), ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (por. wyrok NSA z 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 290/13). Nie ma podstaw, aby skargę na czynności egzekucyjne traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania (por. wyrok NSA z 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 749/13; Przybysz P.M., Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wolters Kluwer 2015 r., wyd. VII, komentarz do art. 54). Skarżąca nie może więc oczekiwać korzystnego dla siebie rozstrzygnięcia, podnosząc w ramach postępowania toczącego się w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. zarzut, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a., tj. wygaśnięcia obowiązku wskutek przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skoro omawiana ustawa przewiduje inny środek, w ramach którego zarzut ten może być rozpatrzony, to zarzut ten nie może być rozpatrzony w niniejszym postępowaniu.
Należy zauważyć, że kwestia przedawnienia zobowiązania skarżącej w podatku CIT była przedmiotem analizy zarówno organów, jak i sądu administracyjnego. Mianowicie w kwestii dotyczącej przedawnienia należności w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r. dochodzonej na podstawie tytułu wykonawczego z [...].05.2001 r. nr [...], z powodów, na które spółka powołuje się w skardze na czynność, zażaleniu i w skardze do sądu, wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 7.11.2022 r. sygn. akt III SA/Wa 265/22 (prawomocnym od 10.02.2023 r.), wskazując, że ww. należność nie uległa przedawnieniu (termin przedawnienia - 24.06.2025 r.). Wyrokiem tym została oddalona skarga na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...]11.2021 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...].06.2021 r. nr [...] w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Sąd dokonał analizy wszystkich okoliczności podnoszonych przez skarżącą i uznał, że nie doszło do przedawnienia spornego zobowiązania, i to z powodu wystąpienia zdarzeń innych, niż eksponowana przez stronę okoliczność uregulowana w art. 70 § 8 o.p. Skarżąca skorzystała więc z przysługującego jej środka prawnego, w którym mogła podnosić argumenty związane z przedawnieniem zobowiązania. Oczekiwanie, by te same okoliczności poddane były ponownej analizie w postępowaniu zainicjowanym skargą na czynność egzekucyjną nie znajdują uzasadnienia prawnego.
Mając na uwadze powyższe, nie mógł odnieść zamierzonego skutku zarzut naruszenia art. 70 § 6 pkt 2 oraz art. 70 § 8 o.p., a także art. 54 § 1 pkt 1 u.p.e.a., bowiem organy nie mogły kwestii związanych z przedawnieniem zobowiązania badać w postępowaniu skargowym. Organ w zaskarżonym postanowieniu nie powoływał się na wyroki sądów powszechnych wskazane w skardze i wyjaśnił również prawidłowo, że odniesienie się do kwestii przedawnienia wykraczało poza zakres postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. Dlatego też organ nie naruszył art. 6 k.p.a., art. 365 k.p.c., ani art. 121 o.p. Organ nie mógł w tej sprawie naruszyć przywołanych w skardze przepisów postępowania Ordynacji podatkowej, bowiem w postępowaniu egzekucyjnym przepisów tych nie stosuje się. W ocenie Sądu, organ nie naruszył odpowiadających im w treści przepisów k.p.a., tj. art. 7, art. 77 i art. 80 tej ustawy, bowiem postępowanie zostało przeprowadzone w sprawie w sposób prawidłowy i wnioski zawarte w zaskarżonym postanowieniu są prawidłowe. Organ nie dopuścił się również w tej sprawie naruszenia art. 54b u.p.e.a., bowiem czynność nie została dokonana z naruszeniem ustawy, a w sprawie nie wykazano okoliczności mogących świadczyć o tym, że dalsza egzekucja jest niecelowa. Ponadto w sprawie zainicjowanej skargą na czynności egzekucyjne nie bada się stosowania przez organ art. 54b u.p.e.a.; jest to inny tryb postępowania, zastrzeżony do stosowania przez organ z urzędu.
Zważywszy, że strona nie formułowała innych zastrzeżeń do przeprowadzonej czynności egzekucyjnej, w tym w szczególności by czynność ta naruszała wymogi określone w art. 110c u.p.e.a., a Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości z urzędu, Sąd skargę jako niezasadną oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a.