III SA/Wa 1068/22

III SA/Wa 1068/22 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2022-12-20
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-05-04
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Adrianna Elżbieta Grzymska-Truksa
Ewa Izabela Fiedorowicz /przewodniczący/
Jacek Kaute /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
II FSK 586/23 - Postanowienie NSA z 2023-10-12
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 13 par. 2a, art. 14b par. 2 i 3, art. 14c par. 1 i 2, art. 14g, art. 14h, art. 169 par. 1, art. 221, art. 233 par. 1 pkt 1, art. 239
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2021 poz 1128
art. 5a pkt 38, 39 i 40, art. 30ca ust. 1, 2, 4 i 7
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.
Dz.U. 2021 poz 1062
art. 74
Ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych - t.j.
Dz.U. 2018 poz 1668
art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2, art. 4 ust. 3
Ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), asesor WSA Adrianna Elżbieta Grzymska -Truksa, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi M.Z. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2022 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2022 r., nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz M.Z. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Skarżący M.Z. (dalej także jako "Strona" lub "Wnioskodawca") zwrócił się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor"), wnioskiem
z 25 września 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
We wniosku Skarżący wskazał, że jest przedsiębiorcą i prowadzi działalność związaną z działalnością programistyczną oraz infrastrukturą IT uszczegółowioną w NR PKD: 62.01.Z DZIAŁALNOŚĆ ZWIĄZANA Z PROGRAMOWANIEM. Przedsiębiorca ten świadczy usługi programistyczne dla Partnera w Irlandii. W ramach współpracy Wnioskodawca modyfikuje i stwarza nowe funkcjonalności programu komputerowego Partnera w Irlandii, który jest jego głównym produktem sprzedażowym, natomiast modyfikowalnym i sprzedawanym na zasadzie revolving project. Wnioskodawca zauważył, że wskazując, że jest to program dokonuje tutaj uproszczenia. Tak naprawdę to ekosystem wielu programów i podprogramów działających poprzez konteneryzację i usługę mikroserwisów zapewniających skalowalność poprzez multiplikację instancji programu i możliwość alokacji dostępnych zasobów.
Ten system programów automatyzuje i konfiguruje procesy tworzenia i zarządzania zasobami użytkowanymi w wewnątrz chmury hybrydowowej (tj. chmura prywatna w połączeniu z chmurą publiczną oferującej serwis typu laaS) oraz wewnętrznej konfiguracji poszczególnych zasobów (instancje maszyn wirtualnych, baz danych, klastrów szybkiej pamięci podręcznej (tzw. cache), obiektowej pamięci masowej (tzw. Object Storage), wewnętrznej i odseparowanej sieci, tunelów typu IPSec). Aplikacja w pełni kompatybilna i zgodna ze standardami: RFC 2616, RFC 7231, RFC 793, RFC 8446, RFC 4610, RFC 4511, RFC 4512, RFC 4513, RFC 4514, RFC 4515, RFC 4516, RFC 4517, RFC 4518, RFC 4519, RFC 4520, RFC 4521, RFC 4522, RFC 4523, RFC 4524, RFC 4525, RFC 4526, RFC 4527, RFC 4528, RFC 4529, RFC 4530, RFC 4531, RFC 4532, RFC 4533, RFC 4534, RFC 6922, RFC 4253.
Ten kompleksowy system programów jest "programem komputerowym" - ciągiem znaków kodu logicznego tworzącego funkcjonalność produktu utworzonym za pomocą języka programowania. W ramach działalności Program ten jest ciągle przebudowywany i rozbudowywany o nowe funkcjonalności, zastosowania. Nie są to działania rutynowe zmierzające do zachowania funkcjonalności i aktualizacji oprogramowania do wymogów zmieniającego się stanu technicznego. Są to działania nowatorskie, wymagające współpracy zespołu kilku osób kreatywnych. Wykorzystują one dostępny zasób wiedzy do wypracowania nowatorskich zastosowań. Partner Irlandzki niejednokrotnie z wprowadzonych zmian się wycofuje, jeśli nie odnosi na testowanych zmianach korzyści oraz opracowuje i wprowadza nowe.
Główne funkcje tych programów to:
WebGUI:
(Web Graphical User Interface). Interface WWW napisany w języku Python w wersji 3.6 z użyciem frameworku Fiask w wersji 1.1.1, HTML5, Bootstrap 4 oraz JavaScript.
Oferujący opcje:
- dynamicznego tworzenia i usuwania zasobów uruchamianych w chmurze hybrydowej
- graficznej reprezentacji obecnego stanu chmury oraz przewidywalnej graficznej
- reprezentacji stanu chmury po wykonaniu zadań automatyzujących i konfigurujących
- systemowej konfiguracji zasobów chmury
- zarządzania konfiguracją użytkowników i grup zaczytanych z zewnętrznych serwerów usług katalogowych (Active Directory, openLDAP)
- zarządzania klastrem aplikacyjnym (graficzna reprezentacja stanu klastra, dołączanie i usuwanie członków klastra, promowanie zadań, konfiguracja i przypisywanie ich do poszczególnych członków)
- konfiguracją harmonogramu wykonywanych zadań
CLI:
(Command Line Interface). Możliwość wykorzystania wszystkich funkcjonalności aplikacji przez wiersz linii poleceń w systemach Red Hat Enterprise Linux 8, CentOS 8 oraz Debian 10. CLI napisane za pomocą języka Python w wersji 3.6
APl:
(Application Programming Interface). APl wykorzystujące jednorodny interfejs, bezstanową komunikację, zasoby, reprezentacje, hipermedia w stylu REST (tj. zmiana
stanu poprzez reprezentacje) dostosowanego do pełnej specyfikacji protokołu http dla systemów rozproszonych. Napisane za pomocą języka Python w wersji 3.6 z użyciem frameworku Fiask w wersji 1.1.1
Usługi Wnioskodawcy na rzecz Partnera Irlandzkiego stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze i osiąga on zyski w formie przenoszenia praw autorskich do programu komputerowego, a Partner Irlandzki osiąga zyski w formie licencji użytkowej udzielanej odpłatnie jego klientom.
Wnioskodawca uczestniczy jako jedna z osób kreatywnych i współtworzy powyższy program. Partner Irlandzki stworzył program przed wprowadzeniem ulgi IP BOK. Usługi Wnioskodawcy stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, które poprawia użyteczność i funkcjonalność oprogramowania Partnera Irlandzkiego. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca rozlicza się podatkiem liniowym 19%. Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi od 21 października 2019 roku do końca roku 2020 roku jako okresu stanowiącego przedmiot zapytania Wnioskodawcy. Z uwagi na wprowadzenie ulgi tzw. IP BOX powstało zagadnienie wymagające interpretacji.
Na tle tak opisanego, zaistniałego stanu faktycznego, Skarżący zadał następujące pytania:
1. Czy serwis quizony spełnia warunek art. 30ca ust. 2 pkt. 8) ustawy PIT i jest "programem komputerowym" jako kwalifikowanym IP?
2. Czy Wnioskodawca współtworząc program i dokonując innowacyjnych prac przenosząc co miesiąc prawa autorskie do programu komputerowego uzyskuje dochód kwalifikowany z art. 30ca ust. 7 pkt. 2) lub 3) ustawy PIT?
3. Czy fakt systematycznego rozwoju programu komputerowego (prac rozwojowych) przez Partnera Irlandzkiego i współtworzenie tego programu przez Wnioskodawcę powoduje możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi IP BOX w ramach rozwoju i ulepszenia?
W wezwaniu z dn. 29 listopada 2021 r. Dyrektor wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu sprawy poprzez (pkt I.) wskazanie "
1. jakiego rodzaju dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w okresie będącym przedmiotem Pana zapytania tj. od 21 października 2019 r. do końca 2020 r. - Pan uzyskiwał, w szczególności czy były to dochody osiągnięte z tytułu:
a. opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
b. sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co oznacza, że przenosi Pan prawa własności do poszczególnych programów komputerowych, a wartość tego prawa została określona w umowie lub na fakturze;
c. kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, co oznacza, że nie wyzbywa się Pan praw do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a jedynie uwzględnia je w cenie świadczonej przez siebie usługi lub cenie oferowanego przez siebie produktu;
2. czy czynności wykonywane przez Pana w ramach wytwarzania, rozwoju, modyfikacji programu komputerowego odbywały się w ramach działalności twórczej, podejmowanej w sposób systematyczny (t. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) a jej celem było zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
3. czy czynności wykonywane przez Pana w ramach tworzenia/modyfikacji/rozwoju programu komputerowego odbywały się w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany miały charakter ulepszeń;
4. czy efektem prowadzonych prac było projektowanie i tworzenie przez Pana produktów, które – w stosunku do Pana dotychczasowej działalności – miały nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty w znacznym stopniu odróżniały się od tych dotychczas funkcjonujących w Pana ofercie albo w ogóle w praktyce gospodarczej;
5. czy efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana był program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062), czy część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – będzie stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; W sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Pana powstaje część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – stanowi program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych należy dodatkowo jednoznacznie doprecyzować, czy przenosi Pan na zleceniodawcę (w wyniku współtworzenia programu komputerowego) jedynie prawa do stworzonych przez siebie części oprogramowania (które nie stanowią samodzielnego programu komputerowego) i z tego tytułu otrzymuje Pan wynagrodzenie, czy współtwórcy (w tym Pan) przenoszą łącznie na zleceniodawcę prawa do stworzonego przez nich oprogramowania, będącego programem komputerowym, podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Pan z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie;
6. czy modyfikacja i stwarzanie nowych funkcjonalności programu komputerowego Partnera w Irlandii należy rozumieć jako tworzenie przez Pana nowych funkcjonalności, które są dodawane (implementowane) do oprogramowania podlegającego modyfikacji;
7. w sytuacji, gdy modyfikował/rozwijał/ulepszał Pan oprogramowanie komputerowe, to czy:
a. Pana działania polegające na modyfikacji programu komputerowego zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego programu,
b. nowe funkcjonalności dodawane, wprowadzane do danego programu komputerowego – wytworzone przez Pana w ramach jego modyfikacji – przed implementacją (dołączeniem do programu komputerowego, który był rozwijany/ulepszany) stanowiły odrębne od tego oprogramowania programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062):
- jeżeli tak ‒ czy przenosił Pan całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa,
- jeżeli nie – czy Pana wynagrodzenie było tylko wynagrodzeniem za efekty Pana prac badawczo-rozwojowych;
8. czy:
a. usługi świadczone przez Pana dla Zleceniodawcy, zgodnie z zawartą umową, były wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
b. wykonując te usługi, ponosił Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością;
c. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Pana oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosił Pan czy zlecający wykonanie tych czynności;
9. czy prowadził Pan księgi rachunkowe (w tym przypadku należy wskazać, czy wyodrębniał Pan każde kwalifikowane prawo i prowadził te księgi w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów i dochodów (strat) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a także kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde kwalifikowane prawo), czy też prowadził Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów;
10. jeżeli prowadził Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów należy wskazać, od kiedy prowadził Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję (proszę wskazać datę) oraz czy była ona prowadzona "na bieżąco", tzn. czy prowadzenie odrębnej ewidencji zostało zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia pracy nad danym prawem objętym preferencyjnym rozliczeniem;
11. czy w ww. ewidencji "na bieżąco", wyodrębniał Pan:
a. każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
b. przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
c. koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
12. czy i w jaki sposób obliczał Pan tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);
13. czy usługi na rzecz spółki z siedzibą w Irlandii były wykonywane na terytorium Polski czy na terytorium Irlandii, w sytuacji gdy usługi były wykonywane w Irlandii, to czy działalność gospodarcza na terenie Irlandii była prowadzona przez Pana za pośrednictwem zakładu w rozumieniu art. 5 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Madrycie dnia 13 listopada 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. poz. 129)".
Dyrektor wezwał również Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu sprawy poprzez (pkt II.) doprecyzowanie odpowiedzi "na pytanie nr 2 oznaczone we wniosku, które brzmi: Czy Wnioskodawca współtworząc program i dokonując innowacyjnych prac przenosząc co miesiąc prawa autorskie do programu komputerowego uzyskuje dochód kwalifikowany z art. 30ca ust. 7 pkt 2) lub 3) ustawy PIT? o jednoznaczne wskazanie czy Pana zdaniem dochód uzyskiwany przez Pana stanowił dochód kwalifikowany w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 czy pkt 3".
Dyrektor wezwał wreszcie Wnioskodawcę o przyporządkowanie kwoty "wniesionej opłaty do ilości stanów faktycznych oraz pytań zadanych we wniosku".
Wnioskodawca w piśmie z dn. 6 grudnia 2021 r., odnosząc się do kwestii przyporządkowania opłaty wskazał, że stan faktyczny jest jeden, bez względu na ilość zadanych pytań, jak i zagadnień dotyczących podatków. Wnioskodawca prowadzi działalność podlegającą pod prawa autorskie i ma pewne wątpliwości, stąd złożył wniosek. Stan faktyczny jest jeden - jeden podatnik, jedna działalność.
Odnosząc się do zadanych pytań, Wnioskodawca wskazał, w odniesieniu do pytania pierwszego, że "[d]ochody Wnioskodawca osiąga z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, przeniesienie praw własności do poszczególnych części programów komputerowych, a wartość tego prawa została określona zarówno w umowie jak i fakturze.". W odniesieniu do pytania drugiego wskazał, że "czynności podejmowane przeze mnie są organizowane w sposób systematyczny, zgodnie z zasadami obowiązującymi w organizacji pracy nad takimi projektami, zgodnie z zasadami "Serum" - iteracyjnych i przyrostowych ramach postępowania (ang. framework), zgodne ze Serum Guide, który stosowany jest pomocniczo w realizacji projektów w oparciu o metodyki zwinne zgodne z manifestem Agile. Rozwój produktu podzielony jest na trwające maksymalnie jeden miesiąc iteracje, zwane sprintami. Po każdym sprincie zespół współtwórców powinien być w stanie dostarczyć działającą wersję produktu. Serum jest często stosowany podczas tworzenia i rozwijania oprogramowania, nie jest jednak ograniczony tylko do tej dziedziny. Zaznaczam, że jest to jedynie metodyka pracy, nie pozbawiająca twórczego charakteru pracy. W oczywisty sposób praca - zasoby wiedzy współtwórców, w tym Wnioskodawcy - zmierza do wykorzystania jej w nowych zastosowaniach produktu partnera irlandzkiego". W odniesieniu do pytania trzeciego wskazał, że "Ulepszanie programu, a raczej ekosystemu programów, jak wspomniano w samym wniosku, w rozumowaniu dodawania nowych funkcjonalności lub ich przebudowy, a dodawanych cyklicznie wymaga od Wnioskodawcy aktualizowania wiedzy i ciągłych, dość nowatorskich, zastosowań umiejętności Wnioskodawcy, więc jest to kombinacja obydwu w procesie pracy. Wnioskodawcy musi poszerzać wiedzę miedzy innymi na portalach: [...].
W odniesieniu do pytania czwartego wskazał, że "[o]czywiście, że tak. Każda iteracja procesu dodawania nowej funkcjonalności modyfikuje rdzeń ekosystemu programów dostępnego w portfolio irlandzkiego partnera. Każda wprowadzona zmiana, modyfikuje rdzeń programu komputerowego w co najmniej 70%.". W odniesieniu do pytania piątego wskazał, że "Wnioskodawca jest Współtwórcą i nad tym ekosystemem pracuje rzesza specjalistów, gdzie skład personalny jest dynamiczny, a także pochodzi z różnych części świata. Co prawda wnioskodawca nie widział umów innych osób, jednakże wie, że polityka firmy irlandzkiego partnera polega na zapewnieniu firmie pełnej własności IP, więc zapewne każdy podpisuje odpowiednie umowy i przenosi prawa autorskie do programu komputerowego. Część prac Wnioskodawcy jest funkcjonalna komercyjnie tylko z częściami posiadanymi przez irlandzkiego partnera, jaki efektami prac innych Współtwórców. Tylko wybrana część oprogramowania z portfolio irlandzkiego partnera podlega modyfikacji w oparciu o nowe funkcjonalności. Firma O. współtworzy część wielkiego ekosystemu, który projektowany jest globalnie i odpowiada tylko za swoją część utworu.". W odniesieniu do pytania szóstego wskazał, że "[t]ak należy to rozumieć, sprawa opisana szerzej w pytaniu 4.". W odniesieniu do pytania siódmego wskazał, że "[t]ak. Modyfikacje wprowadzane przez Wnioskodawcę są innowacyjne i poprawiają użyteczność programu. Całość praw autorskich do części ekosystemu, do którego dodawane są nowe funkcjonalności jest przenoszona na Partnera oraz uwzględniona na każdej wystawionej fakturze. Warto sprostować, że efekt prac nie stanowił odrębnych programów komputerowych, tylko części tych programów podlegających ochronie jako współtwórcy.".
W odniesieniu do pytania ósmego litera a zaprzeczył (odpowiedź "Nie"), w odniesieniu do pytania ósmego lit. b wskazał, że "Wnioskodawca Ponosi ryzyko związane z prowadzeniem własnej działalności gospodarczej, za działalność Partnera odpowiada Partner, tym nie mniej jest on w stanie określić jaką część ja projektuje Wnioskodawca i to jest sprawdzane przez niego.". W odniesieniu do pytania ósmego lit. c wskazał, że "Odpowiedzialność za delikt cywilny spoczywa na Partnerze, tak kontraktowa, jak i z czynów niedozwolonych, jednakże Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność pośrednią za efekt moich prac jak za ewentualną wadę w przeniesieniu praw autorskich majątkowych w warunkach zbliżonych do rękojmi za wady rzeczy.".
W odniesieniu do pytania dziewiątego wskazał, że "[t]ak. Wnioskodawca prowadzi księgę przychodów i rozchodów, tym nie mniej roboczo prowadzi wyodrębnienie przychodów, kosztów i dochodów, na każde odrębne prawo własności intelektualnej.". W odniesieniu do pytania dziesiątego wskazał, że "[o]drębna ewidencja była prowadzona od 1 s stycznia 2020 roku i jest prowadzona na bieżąco.". W odniesieniu do pytania jedenastego wskazał, że "[t]ak. Ewidencja była prowadzona zgodnie z wymogami ustawy". W odniesieniu do pytania dwunastego wskazał, że "Wskaźnik nexus był obliczany zgodnie z zasadami ustawy, jednakże jest on stosowany roboczo.". W odniesieniu do pytania trzynastego wskazał, że "[u]sługi świadczone są i były wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.".
Jednocześnie odnosząc się do doprecyzowania odpowiedzi "na pytanie nr 2 oznaczone we wniosku, które brzmi: Czy Wnioskodawca współtworząc program i dokonując innowacyjnych prac przenosząc co miesiąc prawa autorskie do programu komputerowego uzyskuje dochód kwalifikowany z art. 30ca ust. 7 pkt 2) lub 3) ustawy PIT? o jednoznaczne wskazanie czy Pana zdaniem dochód uzyskiwany przez Pana stanowił dochód kwalifikowany w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 czy pkt 3;" wskazał, że "Tak, moim zdaniem dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę stanowi dochód kwalifikowany w rozumieniu ustawy.".
Dyrektor w związku z brakiem uzupełnienia przez Skarżącego wszystkich braków formalnych wniosku postanowieniem z [...] stycznia 2022 r. nr [...] orzekł o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor wskazał, że w zakresie udzielonej w punkcie I wezwania odpowiedzi na pytanie nr 2 Wnioskodawca nie wyjaśnił, czy "czynności które Pan wykonywał w ramach wytwarzania, rozwoju, modyfikacji programu komputerowego odbywały się w ramach działalności twórczej, której celem było zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań"; w zakresie udzielonej w punkcie I wezwania odpowiedzi na pytanie nr 3 Dyrektor wskazał, że "Pana odpowiedź nie odnosi się do treści naszego pytania a w szczególności nie wskazuje, czy czynności wykonywane przez Pana odbywały się w ramach prac rozwojowych opisanych w tym pytaniu."; w zakresie udzielonej w punkcie I wezwania odpowiedzi na pytanie nr 5 Dyrektor wskazał, że "Pana odpowiedź nie odnosi się do treści naszego pytania a w szczególności nie wskazuje, czy efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana był program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz w sytuacji gdy jest Pan współtwórcą programu komputerowego, to czy łącznie z pozostałymi współtwórcami przenosi Pan prawo do współtworzonego programu komputerowego i otrzymuje Pan z tego tytułu wynagrodzenie."; w zakresie udzielonej w punkcie I wezwania odpowiedzi na pytanie nr 7 Dyrektor wskazał, że "[u]dzielona przez Pana odpowiedź nie wyjaśniła jednak czy nowe funkcjonalności dodawane, wprowadzane do danego programu komputerowego – wytworzone przez Pana w ramach jego modyfikacji – przed implementacją (dołączeniem do programu komputerowego, który był rozwijany/ulepszany) stanowiły odrębne od tego oprogramowania programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz czy przenosił Pan całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa lub czy Pana wynagrodzenie było tylko wynagrodzeniem za efekty Pana prac badawczo-rozwojowych."; w zakresie udzielonej w punkcie I wezwania odpowiedzi na pytanie nr 11 Dyrektor wskazał, że "Udzielona przez Pana informacja, nie odpowiada w pełni na nasze pytanie, w szczególności nie wskazał Pan, czy "na bieżąco" uwzględnia Pan w ewidencji dane, które zostały przez nas wymienione w pytaniu. Ponadto z Pana odpowiedzi na punkt II wezwania nie wynika, czy Pana zdaniem dochód uzyskany przez Pana stanowi dochód kwalifikowany w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 czy pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nadal nie wiemy, jakie ma Pan stanowisko w odniesieniu do pytania nr 2 zadanego we wniosku. Nie możemy go więc ocenić". W rezultacie, wniosek nadal zawiera braki formalne, które nie pozwalają na wydanie interpretacji indywidualnej.
Skarżący, zażaleniem z dnia 17 stycznia 2022 r., zakwestionował to postanowienie. Wnosząc o uchylenie wydanego postanowienia w całości i o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zgodnie z wnioskiem oraz dokonanym uzupełnieniem wniosku. Jego zdaniem odpowiedział "na wszystkie pytania zadane przez DIAS. Żadnego nie pominął, jeśli DIAS uważa że odpowiedź jest niepełna, powinien ją sformułować ponownie, by dokładnie wyartykułować czego dotyczy pytanie". Nadto uznał, że już we wniosku opisał dokładnie stan faktyczny i nie zamierza go doprecyzowywać ponad normę. Chociaż uznał, ze organ słusznie postawił tezy w formie pytań jakie służą do dokonania aktu subsumpcji, tym nie mniej ten zakres pracy jest po stronie organu. Bez względu jest tu stanowisko strony, że według niej bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy, a działalność przez nią prowadzona spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej, gdyż to organ ma też potwierdzić w swojej interpretacji. Zdaniem Skarżącego, na wszystkie pytania odpowiedziano samym wniosku, zawarto też tam stanowisko. Po co się dopytywać czy efekt prac stanowi program komputerowy, skoro zostało to zawarte w samym wniosku." W ocenie Skarżącego organ interpretacyjny nie jest zobowiązany do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego "(...) gdyż art. 122 OrdPod nie ma zastosowania, a wzywa wnioskodawcę do uszczegółowienia stanu faktycznego jedynie w sytuacji, gdy podany stan faktyczny uniemożliwia odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (...)".
Dyrektor postanowieniem z [...] lutego 2022 r. znak [...], na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej jako "O.p.") utrzymał w mocy ww. postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Zdaniem Dyrektora, przesłane przez Skarżącego uzupełnienie nie odpowiada w sposób wyczerpujący wystosowanej w wezwaniu prośbie organu, co spowodowało, że niemożliwym stało się wydanie interpretacji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdaniem Dyrektora, Skarżący nie wyjaśnił – w sposób jednoznaczny, nienasuwający wątpliwości – kwestii, której dotyczyły pytania nr 2, 3, 5, 7, 11 oraz nie przedstawił własnego stanowiska do pytania nr 2 zadanego we wniosku.
Zatem zdaniem Dyrektora fakt, że Skarżący udzielił odpowiedzi na wszystkie pytania zawarte w wezwaniu nie obliguje do ponownego wezwania Strony do uzupełnienia wniosku w celu uzupełnienia odpowiedzi, ponieważ pytania zawarte w piśmie z 29 listopada 2021 r. jasno precyzowały jakich informacji oczekuje Dyrektor.
Dyrektor stwierdził, że nie można zgodzić się z twierdzeniem strony, że na wszystkie pytania odpowiedziano w samym wniosku, zawarto też tam stanowisko oraz że pytania zadawane są tylko i wyłącznie po to by nie odpowiedzieć na wniosek wnioskodawcy. Jak wyżej wyjaśniono to na organie ciąży obowiązek właściwego ustalenia okoliczności stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które pozwolą na ocenę stanowiska wnioskodawcy i wydanie interpretacji indywidualnej. To właśnie brak wezwania spowodowałby, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie mógłby odpowiedzieć na wniosek Skarżącego.
Odnosząc się do zarzutu Skarżącego, że po co się dopytywać czy efekt prac stanowi program komputerowy, skoro zostało to zawarte w samym wniosku, Dyrektor wyjaśnił, że co prawda Skarżący wskazał we wniosku m.in., że modyfikuje i stwarza nowe funkcjonalności programu komputerowego, jednakże opis wniosku nie zawierał informacji czy funkcjonalności te są programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ponadto doprecyzowania wymagały opisane przez Skarżącego okoliczności podejmowanych przez Niego działań, co stało się podstawą do zadania pytania nr 5: czy efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Skarżącego był program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062), czy część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – będzie stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; W sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Skarżącego powstaje część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – stanowi program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych należy dodatkowo jednoznacznie doprecyzować, czy Skarżący przenosi na zleceniodawcę
(w wyniku współtworzenia programu komputerowego) jedynie prawa do stworzonych przez siebie części oprogramowania (które nie stanowią samodzielnego programu komputerowego) i z tego tytułu Skarżący otrzymuje wynagrodzenie, czy współtwórcy (w tym Skarżący) przenoszą łącznie na zleceniodawcę prawa do stworzonego przez nich oprogramowania, będącego programem komputerowym, podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Skarżący z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie.
Natomiast odpowiedź Skarżącego: Wnioskodawca jest Współtwórcą i nad tym ekosystemem pracuje rzesza specjalistów, gdzie skład personalny jest dynamiczny, a także pochodzi z różnych części świata. Co prawda wnioskodawca nie widział umów innych osób, jednakże wie, że polityka firmy irlandzkiego partnera polega na zapewnieniu firmie pełnej własności 1P, więc zapewne każdy podpisuje odpowiednie umowy i przenosi prawa autorskie do programu komputerowego. Część prac Wnioskodawcy jest funkcjonalna komercyjnie tylko z częściami posiadanymi przez irlandzkiego partnera, jak i efektami prac innych Współtwórców. Tylko wybrana część oprogramowania z portfolio irlandzkiego partnera podlega modyfikacji w oparciu o nowe funkcjonalności. Firma O. współtworzy część wielkiego ekosystemu, który projektowany jest globalnie i odpowiada tylko za swoją część utworu., nie wyjaśniła w żaden sposób kwestii poruszonych w wyżej zacytowanym pytaniu.
Dodatkowo w odniesieniu do stwierdzenia Skarżącego, że bez względu jest tu stanowisko strony, że według niej bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy, a działalność przez nią prowadzona spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej, gdyż to organ ma też potwierdzić w swojej interpretacji, wyjaśniamy, że prowadzenie badań naukowych czy też prac rozwojowych nie jest równoznaczne z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej w świetle definicji zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem definicja ta zawiera wiele elementów cząstkowych, których dopiero łączne spełnienie pozwala określić czy podejmowane czynności mieszczą się w jej ramach.
Dyrektor wskazał, że aby uznać prowadzoną przez Skarżącego działalność za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aktywność ta musi spełniać następujące cechy:
- być działalnością twórczą,
- obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,
- być podejmowaną w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań.
Na gruncie przedmiotowej sprawy nie było jednak informacji odnośnie tego, czy działania podejmowane przez Skarżącego posiadały ww. cechy. Zatem w celu stwierdzenia czy Skarżący prowadzi działalność badawczo-rozwojową należało przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie ww. przejawów działalności gospodarczej, które za taką działalność mogą zostać uznane (tj. tych aktywności, które spełniają definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ww. ustawy). Z tego względu niezbędnym było jednoznaczne doprecyzowanie opisu sprawy we wskazanej materii. Dopiero bowiem spełnienie wszystkich wymienionych powyżej kryteriów prowadzić może do uznania prowadzonej działalności za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem brak wskazania przez Wnioskodawcę – w sposób jednoznaczny niewymagający od organu interpretacji i ustalania stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – żądanych w wezwaniu informacji – w omówionym powyżej zakresie – uniemożliwiał i nadal uniemożliwia stwierdzenie czy w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a co za tym idzie uniemożliwia ocenę stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego we wniosku pytania.
Strona, reprezentowana przez zawodowego pełnomocnika (radca prawny), skargą z 23 marca 2022 r. zaskarżyła w całości postanowienie o pozostawieniu wniosku o interpretację indywidualną bez rozpatrzenia i wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zasądzenie kosztów postępowania.
Skarżący zarzucił zbyt rygorystyczne wymaganie od strony "opisu stanu faktycznego" pod przykrywką pytań, a odpowiedzi na te pytania zastępują akt subsumcji, który dokonywany powinien być przez organ. Nadto zarzucił naruszenie art. 169 § 1 w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 14g i art. 14h O.p. poprzez pozostawienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, pomimo uzupełnienia braków formalnych, zgodnie z wezwaniem wystosowanym przez Dyrektora.
W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał w szczególności, że wszystkie pytania jakie zostały zadane w wezwaniu z dnia 29 listopada 2021 roku zostały zadane w formie wymagającej od strony zastąpienia organu w akcie subsumpcji. Dyrektor nie może tego wymagać od strony, gdyż to jego obowiązek. Opis stanu faktycznego jest podany wyjątkowo precyzyjnie. To rolą Dyrektora jest zastosowanie do tego stanu faktycznego konkretnego prawa. Wyroki przedstawione na stronie czwartej i piątej Postanowienia odnoszą się właśnie do stanu faktycznego. Naciągnięcie określenia "wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego" i zrównania go z obowiązkiem odpowiedzi na zadane zamknięte pytania jest nadużyciem. Skarżący wskazał, że pomija fakt, że strona uzupełniła i odpowiedziała na wszystkie pytania, jednocześnie strona ma wątpliwość czy w ogóle przeczytano sam wniosek, gdyż wezwanie było wezwaniem z ustalonego przez Dyrektora wzoru z małymi modyfikacjami. Strona wskazała, że Dyrektor wprost wymaga od strony podporządkowania stanu faktycznego pod słowa kluczowe z dokumentu pt. "Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - ip box." , by ta sama dokonała definicji ustawowych.
Ponadto Skarżący wskazał, że wątpliwość ze strony Dyrektora dotyczy pytań o nr 2, 3, 5, 7, 11, wskazał, że po lekturze pisma z uzupełnieniem z dnia 6 grudnia 2021 roku nie doszukuję się tutaj braku wyczerpania tematu. W istocie podano wszystkie informacje niezbędne do zastosowania przepisów prawa podatkowego.
W dalszej części uzasadnienia Skarżący zacytował fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 8 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 1411/21 "Dokonanie oceny czy działalność prowadzona przez podatnika stanowi badania naukowe, prace rozwojowe lub działalność badawczo- rozwojową stanowi obowiązek organu, którego nie może przenieść na podatnika. Organ może od podatnika wymagać opisu faktów, lecz nie ocen. Organ nie może uchylić się od wydania interpretacji indywidualnej podając jako powód konieczność sięgnięcia do ustaw nie należących do prawa podatkowego.", a następnie wskazał na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 24 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 843/21, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2021 r., sygn. akt t II FSK 1049/21 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 marca 2021 r., sygn. akt I SA/GI 295/21.
Dyrektor, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
Skarga jest zasadna.
Przedmiotem oceny co do zgodności z prawem jest postanowienie Dyrektora utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora o pozostawieniu wniosku Skarżącego o interpretację indywidualną bez rozpatrzenia.
Ocena prawidłowości zaskarżonego postanowienia wymaga analizy zasadności sformułowanych w wezwaniu Dyrektora z dn. 29 listopada 2021 r. żądań oraz odpowiedzi Skarżącego (będącego na tym etapie wnioskodawcą) pod kątem spełnienia tych żądań. Wykazanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o interpretację indywidualna wymaga (łącznego) stwierdzenia, że Skarżący nie uczynił zadość poszczególnym żądaniom oraz poszczególne żądania były zasadne, dla wykazanie niezgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wystarczy ustalenie, że wbrew stanowisku Dyrektora zawartemu w zaskarżonym postanowieniu (utrzymującym postanowienie wydane w pierwszej instancji) Skarżący spełnił dane żądanie zgodnie z wezwaniem Dyrektora lub że samo żądanie zawarte w wezwaniu Dyrektora było niezasadne. Analizę w tym zakresie należy jednak poprzedzić krótkimi rozważaniami na temat charakteru instytucji interpretacji indywidualnej oraz przepisów, o interpretację których zwrócił się Skarżący we wniosku o interpretację.
Wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Stosownie zaś do art. 14b § 3 tej ustawy, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1-2 O.p.).
Odnosząc się natomiast do charakteru postępowania interpretacyjnego z punktu widzenia podatnika, zwrócić należy uwagę, że w celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Dlatego w orzecznictwie akcentuje się, że instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje, tj.:
1) informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości, co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz
2) gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści.
Przepisy prawa podatkowego, w związku z którymi złożony został wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczyły stosowania tzw. ulgi IP Box, czyli preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Jak stanowi art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f., podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei ust. 2 powołanego artykułu precyzuje, że kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
1) patent,
2) prawo ochronne na wzór użytkowy,
3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8) autorskie prawo do programu komputerowego
- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Jeżeli chodzi o rozumienie pojęcia działalności badawczo rozwojowej, to w słowniczku ustawowym ustawy podatkowej (art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.) została ona zdefiniowana jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Natomiast art. 5a pkt 39 i 40 u.p.d.o.f. stanowią, że ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce lub badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym, zaś ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych, oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.
Przytoczone przepisy Prawa o szkolnictwie wyższym precyzują, że badania naukowe są działalnością obejmującą:
1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (art. 4 ust. 2 pkt 1 tej ustawy);
2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (art. 4 ust. 2 pkt 2 tej ustawy ).
Z kolei prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym).
W tym miejscu należy wskazać, że jak orzekł NSA w wyroku z dnia 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2524/21 "mimo, iż instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnosi się głównie do regulacji z zakresu prawa daninowego, jakim jest prawo podatkowe, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa. Nie funkcjonuje ono w oderwaniu od innych gałęzi prawa, zwłaszcza tych, które normują stosunki społeczne zaistniałe pomiędzy podmiotami cywilnymi, głównie zaś pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Prawo podatkowe jest zatem ściśle związane z obrotem prawnym, w tym gospodarczym, bez zaistnienia którego, nie powstałyby stosunki podatkowoprawne.
Podczas interpretacji przepisów prawa podatkowego nie można zatem nie uwzględnić regulacji prawnych, które normują stosunki z zakresu obrotu gospodarczego. Ograniczenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie do sfery podatkowej - narusza przepisy regulujące wydawanie indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2009 r., I FSK 1871/07). Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z 27 listopada 2013 r., II FSK 2981/11 wskazując, że interpretacji w rozumieniu rozdziału 1a) działu II Ordynacji podatkowej podlegać będą wszystkie przepisy konkretną normę podatkową tworzące, w tym przepisy niepodatkowe, ocena możliwości stosowania i wykładnia, których są niezbędne dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej."
W tym kontekście można wskazać całą linię orzeczeń sądów administracyjnych (w szczególności wyroki WSA w Bydgoszczy z dn. 16 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 31/21, WSA w Rzeszowie z dn. 18 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 67/21, WSA w Krakowie z dn. 11 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 124/21 oraz sygn. I SA/Kr 179/21, z dn. 18 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 178/21, WSA w Gdańsku z dn. 26 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 451/21, z dn. 5 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 203/21, WSA w Gliwicach z dnia 5 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 24/21, czy WSA w Bydgoszczy z dnia 15 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 314/21), w których Sądy wypowiadały się co do braku podstaw uzależniania przez organ interpretacyjny możliwości wydania interpretacji indywidualnej dotyczącej preferencji podatkowej zwanej potocznie "IP Box" od tego, że wnioskodawca sam dokona kwalifikacji prowadzonej przez siebie działalności jako "badawczo-rozwojowej" lub określonych elementów składających się na to pojęcie (przykładowo w ww. wyroku WSA w Bydgoszczy Sąd ten wskazał, że w jego ocenie "Organ powinien ocenić, czy działalność Wnioskodawcy obejmuje badania naukowe i/lub badania rozwojowe, właśnie dlatego że jest to klucz do stwierdzenia, czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f."). Jednocześnie jak orzekł WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 25 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Po 741/20 (orzeczenie prawomocne) "nie tylko w ustawach podatkowych uregulowano kwestie, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość, zaś pod pojęciem prawa podatkowego należy rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne - przedmiotowe i podmiotowe podatku, zatem także normy prawne, które nie znajdują się w ustawach podatkowych. (...) ustalenie, czy dany wytwór pracy, spełnia definicję autorskiego prawa komputerowego, czy też nie, ma zasadnicze znaczenie dla określenia, czy skarżąca ma prawo do zastosowania stawki 5% z tytułu uzyskiwania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Regulacje zawarte w przepisach u.p.a.p.p. podlegają zatem wykładni w toku postępowania interpretacyjnego o tyle, o ile wpływają na interpretację przepisów prawa podatkowego. Brak jest podstaw do pozostawienia wniosku skarżącej bez rozpoznania, w sytuacji, gdy konieczność analizy przepisów u.p.a.p.p. jest niezbędna do wykładni art. 30ca ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.".
Sądy administracyjne, biorąc pod uwagę charakter i zadania interpretacji podatkowej, nie uznają przeciwnego stanowiska organów, ponieważ prowadziłoby ono do podważenia sensu wydawania interpretacji podatkowych, jeśli sam Wnioskodawca ma udzielić odpowiedzi na zadane przez siebie organowi pytanie. Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 1049/21 "W trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął on, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f."
W następstwie poczynienia powyższych rozważań (co do informacyjno-gwarancyjnego charakteru interpretacji indywidualnych, braku możliwości przerzucania przez organ interpretacyjny przy wnioskach dot. ulgi IP BOX na wnioskodawców konieczności kwalifikacji opisanych zdarzeń z punktu widzenia ich uznania za działalność "badawczo-rozwojowa" lub określonych elementów składających się na to pojęcie) możliwe jest odniesienie się do treści zawartych w wezwaniu z dn. 29 listopada 2021 r. pytań nr 2,3,5, 7 oraz 11 oraz odpowiedzi na nie przez Skarżącego w piśmie z dn. 6 grudnia 2021 r. Jak wskazano na wstępie wykazanie prawidłowości zaskarżonego aktu wymaga stwierdzenia, że Skarżący nie uczynił zadość poszczególnym żądaniom oraz poszczególne żądania były zasadne, dla wykazanie niezgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wystarczy ustalenie, że Skarżący spełnił dane żądanie zgodnie z wezwaniem Dyrektora lub że samo żądanie zawarte w wezwaniu Dyrektora było niezasadne.
Odnosząc się do pytania drugiego dotyczącego tego, czy "czynności wykonywane przez Pana w ramach wytwarzania, rozwoju, modyfikacji programu komputerowego odbywały się w ramach działalności twórczej, podejmowanej w sposób systematyczny (t. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) a jej celem było zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań", Skarżący w piśmie z dn. 6 grudnia 2021 r. wskazał, że "czynności podejmowane przeze mnie są organizowane w sposób systematyczny, zgodnie z zasadami obowiązującymi w organizacji pracy nad takimi projektami, zgodnie z zasadami "Serum" - iteracyjnych i przyrostowych ramach postępowania (ang. framework), zgodne ze Serum Guide, który stosowany jest pomocniczo w realizacji projektów w oparciu o metodyki zwinne zgodne z manifestem Agile. Rozwój produktu podzielony jest na trwające maksymalnie jeden miesiąc iteracje, zwane sprintami. Po każdym sprincie zespół współtwórców powinien być w stanie dostarczyć działającą wersję produktu. Serum jest często stosowany podczas tworzenia i rozwijania oprogramowania, nie jest jednak ograniczony tylko do tej dziedziny. Zaznaczam, że jest to jedynie metodyka pracy, nie pozbawiająca twórczego charakteru pracy. W oczywisty sposób praca - zasoby wiedzy współtwórców, w tym Wnioskodawcy - zmierza do wykorzystania jej w nowych zastosowaniach produktu partnera irlandzkiego". Według Dyrektora Skarżący "nie wyjaśnił, czy "czynności które Pan wykonywał w ramach wytwarzania, rozwoju, modyfikacji programu komputerowego odbywały się w ramach działalności twórczej, której celem było zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (...) Ponadto z Pana odpowiedzi na punkt II wezwania nie wynika, czy Pana zdaniem dochód uzyskany przez Pana stanowi dochód kwalifikowany w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 czy pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nadal nie wiemy, jakie ma Pan stanowisko w odniesieniu do pytania nr 2 zadanego we wniosku. Nie możemy go więc ocenić" (postanowienie z 10 stycznia 2022 r.).
Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że żądanie Dyrektora zawarte w wezwaniu dotyczącego tego, czy czynności "(...) odbywały się w ramach działalności twórczej, podejmowanej w sposób systematyczny (t. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) a jej celem było zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań" zmierzały do przesądzenia przez Skarżącego, czy wykonywana przez Niego działalność spełnia istotne przesłanki dla możliwości uznania, że stanowi ona działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Dyrektor zażądał bowiem wskazania, czy działalność Wnioskodawcy jest działalnością "twórczą podejmowaną w sposób systematyczny (...) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań", gdy zgodnie z art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność "twórczą (...) podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań". Skoro jednak kwestia kwalifikacji działalności jako badawczo-rozwojowej (art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.) ma kluczowe znaczenie z punktu widzenia możliwości uznania autorskiego prawa do programu komputerowego jako kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (ze względu na zastrzeżenie zawarte w art. 30ca ust. 2 in fine u.p.d.o.f.), a Skarżący sam pyta się o to "Czy serwis quizony spełnia warunek art. 30ca ust. 2 pkt. 8) ustawy PIT i jest "programem komputerowym" jako kwalifikowanym IP?", to kwestia kwalifikacji działalności Skarżącego jako działalność badawczo-rozwojowa, nie może zostać przerzucona na Skarżącego. W tym zakresie Dyrektor nie był uprawniony do formułowania pytania w taki sposób, że odpowiedź Skarżącego stanowiłaby kwalifikacji prawnopodatkowej wykonywanej działalności jako działalności badawczo-rozwojowej. Sąd nie zgadza się również z tym, że "nie wynika, czy Pana zdaniem dochód uzyskany przez Pana stanowi dochód kwalifikowany w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 czy pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". Skarżący przedstawiając we wniosku własne stanowisko na pytanie, "[c]zy Wnioskodawca współtworząc program i dokonując innowacyjnych prac przenosząc co miesiąc prawa autorskie do programu komputerowego uzyskuje dochód kwalifikowany z art. 30ca ust. 7 pkt. 2) lub 3) ustawy PIT?" odpowiedział, po przedstawieniu krótkiego uzasadnienia, że "(...) na Pytanie nr 2 odpowiedź powinna być pozytywna". Z treści samego wniosku wynika zatem, że – według Skarżącego, który prezentuje w treści własne stanowisko – odpowiedź na ww. pytanie winna być pozytywna, tzn. twierdząca, tzn. w istocie brzmi "Tak, Wnioskodawca współtworząc program i dokonując innowacyjnych prac przenosząc co miesiąc prawa autorskie do programu komputerowego uzyskuje dochód kwalifikowany z art. 30ca ust. 7 pkt. 2) lub 3) ustawy PIT" (taka jest bowiem "pozytywna odpowiedź" na zadane przez samego Skarżącego pytanie). W tym zakresie zatem nie było potrzeby do wezwania Skarżącego, skoro odpowiedź (twierdząca) wynikała bezpośrednio z treści wniosku. Organ nie był zatem uprawniony do wezwania Skarżącego do uzupełnienia wniosku w tym zakresie, a co za tym idzie, nie był również uprawniony z tego powodu do pozostawienia jego bez rozparzenia.
Odnosząc się do pytania trzeciego dotyczącego tego, czy "czynności wykonywane przez Pana w ramach tworzenia/modyfikacji/rozwoju programu komputerowego odbywały się w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany miały charakter ulepszeń;", Skarżący w piśmie z dn. 6 grudnia 2021 r. wskazał, że "Ulepszanie programu, a raczej ekosystemu programów, jak wspomniano w samym wniosku, w rozumowaniu dodawania nowych funkcjonalności lub ich przebudowy, a dodawanych cyklicznie wymaga od Wnioskodawcy aktualizowania wiedzy i ciągłych, dość nowatorskich, zastosowań umiejętności Wnioskodawcy, więc jest to kombinacja obydwu w procesie pracy. Wnioskodawcy musi poszerzać wiedzę miedzy innymi na portalach: [...]. Według Dyrektora odpowiedź na pytanie Skarżącego "nie odnosi się do treści naszego pytania a w szczególności nie wskazuje, czy czynności wykonywane przez Pana odbywały się w ramach prac rozwojowych opisanych w tym pytaniu.". W tym zakresie jednak Dyrektor żądał w istocie kwalifikacji czynności wykonywanych przez Skarżącego z punktu widzenia prac rozwojowych zdefiniowanych w art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., przytaczając definicję zawartą w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce i żądając, żeby Skarżący dokonał oceny prawnopodatkowej swoich czynności (kwalifikując je jako prace rozwojowe albo kwalifikując je jako inne prace niż prace rozwojowe), co również stanowiło nieuprawnione "przerzucenie" na Skarżącego kwestii, która leżała w gestii Dyrektora (kwalifikacja prawnopodatkowa w tym zakresie należała do Dyrektora). Organ nie był zatem uprawniony do wezwania Skarżącego do uzupełnienia wniosku w tym zakresie, a co za tym idzie, nie był również uprawniony z tego powodu do pozostawienia jego bez rozparzenia.
Odnosząc się do pytania piątego dotyczącego tego, "czy efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana był program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062), czy część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – będzie stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; W sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Pana powstaje część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – stanowi program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych należy dodatkowo jednoznacznie doprecyzować, czy przenosi Pan na zleceniodawcę (w wyniku współtworzenia programu komputerowego) jedynie prawa do stworzonych przez siebie części oprogramowania (które nie stanowią samodzielnego programu komputerowego) i z tego tytułu otrzymuje Pan wynagrodzenie, czy współtwórcy (w tym Pan) przenoszą łącznie na zleceniodawcę prawa do stworzonego przez nich oprogramowania, będącego programem komputerowym, podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Pan z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie;", Skarżący odpowiedział, że "Wnioskodawca jest Współtwórcą i nad tym ekosystemem pracuje rzesza specjalistów, gdzie skład personalny jest dynamiczny, a także pochodzi z różnych części świata. Co prawda wnioskodawca nie widział umów innych osób, jednakże wie, że polityka firmy irlandzkiego partnera polega na zapewnieniu firmie pełnej własności IP, więc zapewne każdy podpisuje odpowiednie umowy i przenosi prawa autorskie do programu komputerowego. Część prac Wnioskodawcy jest funkcjonalna komercyjnie tylko z częściami posiadanymi przez irlandzkiego partnera, jaki efektami prac innych Współtwórców. Tylko wybrana część oprogramowania z portfolio irlandzkiego partnera podlega modyfikacji w oparciu o nowe funkcjonalności. Firma O. współtworzy część wielkiego ekosystemu, który projektowany jest globalnie i odpowiada tylko za swoją część utworu.". Zdaniem Dyrektora "Pana odpowiedź nie odnosi się do treści naszego pytania a w szczególności nie wskazuje, czy efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana był program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz w sytuacji gdy jest Pan współtwórcą programu komputerowego, to czy łącznie z pozostałymi współtwórcami przenosi Pan prawo do współtworzonego programu komputerowego i otrzymuje Pan z tego tytułu wynagrodzenie.". Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że Dyrektor nie był uprawniony do żądania od Skarżącego przesądzenia kwalifikacji prowadzonych przez niego prac z punktu widzenia możliwości ich uznania za program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jak wskazano wyżej, zasadnie WSA w Poznaniu orzekł w wyroku z dnia 25 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Po 741/20 (orzeczenie prawomocne) "ustalenie, czy dany wytwór pracy, spełnia definicję autorskiego prawa komputerowego, czy też nie, ma zasadnicze znaczenie dla określenia, czy skarżąca ma prawo do zastosowania stawki 5% z tytułu uzyskiwania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Regulacje zawarte w przepisach u.p.a.p.p. podlegają zatem wykładni w toku postępowania interpretacyjnego o tyle, o ile wpływają na interpretację przepisów prawa podatkowego. Brak jest podstaw do pozostawienia wniosku skarżącej bez rozpoznania, w sytuacji, gdy konieczność analizy przepisów u.p.a.p.p. jest niezbędna do wykładni art. 30ca ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.". Organ nie był zatem uprawniony do wezwania Skarżącego do uzupełnienia wniosku w tym zakresie, a co za tym idzie, nie był również uprawniony z tego powodu do pozostawienia jego bez rozparzenia. Jednocześnie trudno uznać, że Skarżący nie udzielił odpowiedzi na pytanie dotyczące tego jak jest przekazywane prawo własności IP – wskazał bowiem, że "nie widział umów innych osób, jednakże wie, że polityka firmy irlandzkiego partnera polega na zapewnieniu firmie pełnej własności IP, więc zapewne każdy podpisuje odpowiednie umowy i przenosi prawa autorskie do programu komputerowego".
Odnosząc się do pytania siódmego dotyczącego tego, czy " w sytuacji, gdy modyfikował/rozwijał/ulepszał Pan oprogramowanie komputerowe, to czy:
a. Pana działania polegające na modyfikacji programu komputerowego zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego programu,
b. nowe funkcjonalności dodawane, wprowadzane do danego programu komputerowego – wytworzone przez Pana w ramach jego modyfikacji – przed implementacją (dołączeniem do programu komputerowego, który był rozwijany/ulepszany) stanowiły odrębne od tego oprogramowania programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062):
- jeżeli tak ‒ czy przenosił Pan całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa,
- jeżeli nie – czy Pana wynagrodzenie było tylko wynagrodzeniem za efekty Pana prac badawczo-rozwojowych",
Skarżący odpowiedział, że "Tak. Modyfikacje wprowadzane przez Wnioskodawcę są innowacyjne i poprawiają użyteczność programu. Całość praw autorskich do części ekosystemu, do którego dodawane są nowe funkcjonalności jest przenoszona na Partnera oraz uwzględniona na każdej wystawionej fakturze. Warto sprostować, że efekt prac nie stanowił odrębnych programów komputerowych, tylko części tych programów podlegających ochronie jako współtwórcy.". Zdaniem Dyrektora "Udzielona przez Pana odpowiedź nie wyjaśniła jednak czy nowe funkcjonalności dodawane, wprowadzane do danego programu komputerowego – wytworzone przez Pana w ramach jego modyfikacji – przed implementacją (dołączeniem do programu komputerowego, który był rozwijany/ulepszany) stanowiły odrębne od tego oprogramowania programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz czy przenosił Pan całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa lub czy Pana wynagrodzenie było tylko wynagrodzeniem za efekty Pana prac badawczo-rozwojowych". W tym zakresie jednak, jak wskazano wyżej, Dyrektor nie był uprawniony do żądania od Skarżącego przesądzenia kwalifikacji prowadzonych przez niego prac z punktu widzenia możliwości ich uznania za program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – kwalifikacja w tym zakresie należała do Dyrektora, jednocześnie również Dyrektor nie był uprawniony do "przerzucania" kwalifikacji, jak przyjął to i w efekcie pozostawił wniosek bez rozpatrzenia. Jednocześnie Skarżący udzielił odpowiedzi, że "[c]ałość praw autorskich do części ekosystemu, do którego dodawane są nowe funkcjonalności jest przenoszona na Partnera oraz uwzględniona na każdej wystawionej fakturze.".
Odnosząc się do pytania jedenastego dotyczącego tego, czy "czy w ww. ewidencji "na bieżąco", wyodrębniał Pan: a. każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, b. przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, c. koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;", Skarżący odpowiedział, że "[t]ak. Ewidencja była prowadzona zgodnie z wymogami ustawy". Dyrektor w postanowieniu wydanym w pierwszej instancji wskazał, że "Udzielona przez Pana informacja, nie odpowiada w pełni na nasze pytanie, w szczególności nie wskazał Pan, czy "na bieżąco" uwzględnia Pan w ewidencji dane, które zostały przez nas wymienione w pytaniu.", natomiast w zaskarżonym postanowieniu wskazał, że "Nie wyjaśnił Pan – w sposób jednoznaczny, nienasuwający wątpliwości – kwestii, której dotyczyły pytania nr (...) 11". Nie była to prawidłowa ocena, skoro Dyrektor zapytał się "czy w ww. ewidencji "na bieżąco", wyodrębniał Pan" wskazując przedmioty wyodrębnienia (lit. a – c) – wskazane dane, Skarżący natomiast udzielił odpowiedzi twierdzącej "Tak (...)", to nie można uznać, że Skarżący nie odpowiedział "w pełni" na pytanie Dyrektora. Odpowiedź na sformułowane przez Dyrektora pytanie mogła być albo twierdząca albo przecząca (i odnosić się do poszczególnych lit. a-c). Skoro Skarżący na zadane pytanie dot. bieżącego wyodrębnienia wskazanych w lit. a-c danych odpowiedział twierdząco, to znaczy, że potwierdził, że "w ww. ewidencji "na bieżąco" wyodrębniał a. każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, b. przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, c. koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu". Tym samym Skarżący odpowiedział w pełni na pytanie organu i z tego powodu Organ nie był zatem uprawniony do pozostawienia Wniosku bez rozparzenia przyjmując, że Skarżący nie udzielił odpowiedzi na zadane pytanie.
Tym samym, stwierdzić należy, że Dyrektor nie był uprawniony do pozostawienia wniosku Skarżącego bez rozpatrzenia powołując się na okoliczności, o których była mowa wyżej, a co za tym idzie swoim działaniem naruszył art. 169 § 1 w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 14g i art. 14h O.p i w konsekwencji utrzymując w mocy wadliwe rozstrzygniecie zaskarżonym postanowieniem naruszył przepisy art. 13 § 2a oraz art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h O.p.
Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 ustaw z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.) – dalej p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie je poprzedzające.
Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor przyjmie ocenę zaprezentowaną w niniejszym wyroku, w szczególności uznając, że powołane przez Dyrektora okoliczności, o których była mowa wyżej, nie uprawniają tego organu do pozostawienia wniosku Skarżącego bez rozpatrzenia.
O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 §2 p.p.s.a. Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a., w którym to trybie Sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.